ՈՒղղակի մեթոդով պատրաստված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն (պարագրաֆ 16)

Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությանը կից ծանոթագրություններ

Ա. Դուստր ընկերության ձեռք բերում

Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել X դուստր ընկերությունը: Ձեռք բերված ակտիվների և ընդունած պարտավորություններն իրական արժեքը հավասար է.

Բ. Հիմնական միջոցներ

Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել 1.250 միավոր հիմնական միջոցներ, որից 900 միավորը ձեռք է բերվել ֆինանսական վարձակալության միջոցով: Հիմնական միջոցների ձեռք բերման համար վճարվել է 350 միավոր դրամական միջոց:

Գ. Դրամական միջոցներ եվ դրանց համարժեքներ

Դրամական միջոցները ընդգրկում են դրամարկղի և բանկային հաշիվների դրամական միջոցների մնացորդները: Դրամական միջոցների համարժեքներն ընդգրկում են դրամական շուկայում կարճաժամկետ ներդրումները: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներառված դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները կազմված են հաշվեկշռային հետևյալ գումարներից`

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դուստր ընկերության դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները ներառում են 100 միավոր բանկի ավանդներ, որոնք չեն կարող փոխանցվել մայր կազմակերպությանը` արժույթի սահմանափակումների հետևանքով:

Խումբը տնօրինում է 2.000 միավոր փոխառու միջոցների, որից 700 միավորը կարող է օգտագործվել հետագա ընդլայնման համար:

Գ. Տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների

Հավելված 2

Ֆինանսական հաստատության դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

1. Օրինակները ցույց են տալիս միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարները: Նախորդող ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարները պետք է ներկայացվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի:

2. Օրինակը ներկայացված է ուղղակի մեթոդով:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 8

Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ եվ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 8-ի «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 8

Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ եվ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Նպատակը

Սույն ստանդարտի նպատակն է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության որոշակի հոդվածների դասակարգումը, բացահայտումը և հաշվառման մոտեցումների սահմանումը, որպեսզի կազմակերպությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կազմեն և ներկայացնեն միասնական հիմունքներով: Այն ապահովում է ինչպես հաշվետու կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների, այնպես էլ հաշվետու կազմակերպության և տարբեր կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը: Հետևաբար, սույն ստանդարտը պահանջում է արտասովոր (արտակարգ) հոդվածների դասակարգում և բացահայտում, ինչպես նաև որոշակի հոդվածների բացահայտում, որոնք վերաբերում են սովորական գործունեության շահույթին կամ վնասին: Այն սահմանում է նաև հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների և էական սխալների ուղղման մոտեցումները:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում սովորական գործունեությունից և արտասովոր հոդվածներից առաջացող շահույթը կամ վնասը ներկայացնելիս և հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխությունները, էական սխալները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի առնելիս:

2. Սույն ստանդարտում, այլ հարցերի հետ մեկտեղ, քննարկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշակի հոդվածների բացահայտման հարցերը: Այս բացահայտումները կատարվում են ի լրումն այն բացահայտումների, որոնք պահանջվում են հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներով, ներառյալ ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը:

3. (պարագրաֆն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

4. Արտասովոր հոդվածների հարկային հետևանքները, էական սխալներն ու հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի են առնվում և բացահայտվում ըստ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի: Այն դեպքում, երբ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը վերաբերում է ոչ սովորական հոդվածներին, այն պետք է ընկալվի որպես արտասովոր հոդված, ինչպես բնորոշվում է սույն ստանդարտում:

Սահմանումներ

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Արտասովոր հոդվածներ` եկամուտներ կամ ծախսեր են, որոնք առաջանում են այն դեպքերից կամ գործարքներից, որոնք հստակ տարբերվում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից, հետևաբար չի ակնկալվում դրանց հաճախակի կամ պարբերաբար կրկնվելը:

Սովորական գործունեություն` ցանկացած գործունեություն, որն իրականացվում է կազմակերպության կողմից, որպես իր գործունեության բաղկացուցիչ մաս, և այնպիսի առնչվող գործունեություն, որը կազմակերպությունն իրականացնում է իր գործունեության զարգացման համար, կապված է, կամ առաջանում է իր գործունեությունից:

(պարբերությունն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

Էական սխալներ` ընթացիկ ժամանակաշրջանում բացահայտված սխալներն են, որոնք այնպիսի նշանակություն ունեն, որ նախորդ մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունները չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել` իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ:

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` որոշակի սկզբունքներ, հիմունքներ, եղանակներ, կանոններ, ձևեր և արարողակարգեր են, որոնք ընդունված են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառում վարելու, ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու և ներկայացնելու նպատակով:

(5-րդ պարագրաֆը փոփ. 21.06.01 N 215)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս

6. Հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները պետք է ընդգրկվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, եթե հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտը չի պահանջում կամ չի թույլատրում այլ մոտեցում:

7. Որպես կանոն, հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածներն ընդգրկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Այն ներառում է արտասովոր հոդվածները և հաշվառման գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները: Այնուամենայնիվ, կարող են լինել հանգամանքներ, երբ որոշակի հոդվածներ կարող են հանվել հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից կամ վնասից: Սույն ստանդարտում դիտարկվում է երկու այդպիսի հանգամանք` էական սխալների ուղղում և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ:

8. Հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներում դիտարկվում են հոդվածներ, որոնք կարող են բավարարել «Հաշվապահական հաշվառման մասին» օրենքով սահմանված եկամտի և ծախսի սահմանումներին, բայց որոնք սովորաբար չեն ներառվում զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Օրինակ` հիմնական միջոցների վերագնահատումից աճը (տես` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ»), օտարերկրյա կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխման արդյունքում առաջացող շահույթները կամ վնասները (տես` ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները»):

9. Տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասն ընդգրկում է հետևյալ բաղադրիչները, որոնցից յուրաքանչյուրը պետք է բացահայտվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում`

ա) շահույթ կամ վնաս` սովորական գործունեությունից, և

բ) շահույթ կամ վնաս` արտասովոր հոդվածներից:

Արտասովոր հոդվածներ

10. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթն ու գումարը պետք է առանձին բացահայտվի:

11. Գործնականորեն եկամտի և ծախսի բոլոր հոդվածները, որոնք ընդգրկված են տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, առաջանում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից: Հետևաբար, որևէ դեպք կամ գործարք միայն հազվադեպ կարող է պատճառ դառնալ արտասովոր հոդվածի առաջացման համար:

12. Փաստը, թե արդյոք հստակ տարբերվում է դեպքը կամ գործարքը կազմակերպության սովորական գործունեությունից, որոշվում է դեպքի կամ գործարքի բնույթով` կազմակերպության սովորական գործունեության հետ ունեցած հարաբերությամբ, այլ ոչ թե այդպիսի դեպքերի ենթադրվող ծագման հաճախականությամբ: Այդ պատճառով դեպքը կամ գործարքը մի կազմակերպության համար կարող է ունենալ արտասովոր բնույթ, բայց արտասովոր չհանդիսանա մեկ այլ կազմակերպության համար` նրանց սովորական գործունեության տարբերությունների պատճառով: Օրինակ` երկրաշարժի հետևանքով կրած վնասները շատ կազմակերպությունների համար որակվում են որպես արտասովոր հոդված: Բայց և այնպես, երկրաշարժից առաջացած վնասների փոխհատուցման ապահովագրվողների պահանջները չեն կարող որակավորվել որպես արտասովոր հոդված` ապահովագրական ընկերությունների համար, որոնք իրենք են ապահովագրում նման երևույթների ռիսկը:

13. Կազմակերպությունների մեծ մասի մոտ արտասովոր հոդվածների առաջացման համար պատճառ հանդիսացող դեպքերի և գործարքների օրինակներ են.

ա) ակտիվների բռնագրավում,

բ) երկրաշարժ կամ այլ բնական աղետներ:

14. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթի և գումարի բացահայտումը կարելի է կատարել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, կամ եթե այս բացահայտումը կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում, բոլոր արտասովոր հոդվածների ընդհանուր գումարը բացահայտվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

Սովորական գործունեությունից շահույթ կամ վնաս

15. Երբ եկամտի և ծախսի հոդվածները սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի սահմաններում այնպիսի ծավալի, բնույթի և ոլորտի են, որ նրանց բացահայտումը կարևոր է կազմակերպության տվյալ ժամանակաշրջանի գործունեության ցուցանիշները մեկնաբանելու համար, նման հոդվածների բնույթն ու գումարը պետք է բացահայտվեն առանձին:

16. Չնայած պարագրաֆ 15-ում նկարագրված եկամտի և ծախսի հոդվածները արտասովոր հոդվածներ չեն, սակայն դրանց բնույթն ու գումարը կարող է օգտակար լինել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար` կազմակերպության ֆինանսական վիճակն ու գործունեության ցուցանիշները հասկանալու և ֆինանսական վիճակի ու գործունեության ցուցանիշների վերաբերյալ կանխատեսումներ անելու համար: Այսպիսի տեղեկատվության բացահայտումը, սովորաբար, կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

17. Հանգամանքները, որոնք ըստ 15-րդ պարագրաֆի կարող են հիմք հանդիսանալ եկամտի և ծախսի հոդվածների առանձին բացահայտման, հետևյալն են.

ա) պաշարների արժեքի իջեցումը` մինչև իրացման զուտ արժեքը, կամ հիմնական միջոցների արժեքի իջեցումը` մինչև փոխհատուցվող արժեքը, ինչպես նաև նման իջեցումների հետ վերականգնումը,

բ) կազմակերպության գործունեության կառուցվածքի փոփոխումը և դրա հետ կապված ծախսումների ֆինանսավորմանն ուղղված պահուստների չօգտագործված մնացորդի դուրս գրումը,

գ) հիմնական միջոցների միավորի դուրս գրումը,

դ) երկարաժամկետ ներդրումների դուրս գրումը,

ե) ընդհատված գործառնությունները,

զ) դատական գործընթացների կարգավորումը, և

է) պահուստների չօգտագործված մնացորդների այլ դուրսգրումներ:

Ընդհատված գործառնություններ

18. (պարագրաֆն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

19. (պարագրաֆն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

20. (պարագրաֆն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

21. (պարագրաֆն ուժը կորցրել է 21.06.01 N 215)

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում

22. Ձեռնարկատիրական գործունեությանը հատուկ անորոշությունների հետևանքով, ֆինանսական հաշվետվությունների բազմաթիվ հոդվածներ չեն կարող ճշգրիտ չափվել, այլ կարող են միայն գնահատվել: Գնահատումը ընդգրկում է դատողություններ, հիմնված առկա վերջին տեղեկատվության վրա: Գնահատականներ կարող են պահանջվել օրինակ` անհուսալի պարտքերի, պաշարների հնացածության, ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի համար: Խելամիտ գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման կարևորագույն մասն է և չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը:

23. Հաշվառման գնահատումները կարող է անհրաժեշտ լինել վերանայել, եթե փոփոխվել են այդ գնահատումների համար հիմք հանդիսացող պայմանները կամ, որպես հետևանք նոր տեղեկատվության, փորձի ավելացման կամ հետագա զարգացումների: Իր բնույթով գնահատականի վերանայումը ճշգրտումներ չի մտցնում արտասովոր հոդվածի կամ էական սխալի որոշման մեջ:

24. Երբեմն դժվար է տարբերակել հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը հաշվառման գնահատման փոփոխությունից: Այս դեպքում փոփոխությունը դիտվում է որպես հաշվառման գնահատման փոփոխություն` համապատասխան բացահայտմամբ:

25. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ.

ա) փոփոխման ժամանակաշրջանում` եթե փոփոխությունն ազդում է միայն հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա, կամ

բ) փոփոխման ժամանակաշրջանում և հետագա ժամանակաշրջաններում, եթե փոփոխությունն ազդում է երկուսի վրա էլ:

26. Հաշվառման գնահատման փոփոխությունը կարող է ազդել ինչպես միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, այնպես էլ և ընթացիկ, և հետագա ժամանակաշրջանների վրա: Օրինակ` անհուսալի պարտքերի գումարի գնահատման փոփոխությունը ազդում է միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, և հետևաբար, անմիջապես ճանաչվում է: Սակայն ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի գնահատման փոփոխությունն ազդում է ամորտիզացիոն ծախսերի վրա` ընթացիկ ժամանակաշրջանում և ակտիվի ծառայության հետագա յուրաքանչյուր ժամանակաշրջաններում: Երկու դեպքում էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Հետագա ժամանակաշրջանում առաջացող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է հետագա ժամանակաշրջաններում:

27. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության միևնույն դասակարգման մեջ, որը նախապես օգտագործվել է գնահատման համար:

28. Տարբեր ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունն ապահովելու համար, հաշվառման գնահատումների փոփոխության ազդեցությունն այն գնահատումների վրա, որոնք նախապես հաշվի են առնվել սովորական գործունեության շահույթը կամ վնասը որոշելիս, ներառվում է զուտ շահույթի կամ վնասի այդ բաղկացուցչի մեջ: Հաշվառման գնահատման փոփոխության ազդեցությունը մի այնպիսի գնահատման վրա, որը նախապես ներգրավվել է որպես արտասովոր հոդված, հաշվետվության մեջ արտացոլվում է որպես արտասովոր հոդված:

29. Հաշվառման գնահատման փոփոխության բնույթն ու գումարը, որոնք էական ազդեցություն ունեն ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ որոնք էական ազդեցություն կարող են ունենալ հաջորդող ժամանակաշրջաններում, պետք է բացահայտվեն: Եթե դա անիրագործելի է գումարի չափը որոշելու համար, այս փաստը պետք է բացահայտվի:

Էական սխալներ

30. Մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ առկա սխալները կարող են հայտնաբերվել ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Սխալները կարող են առաջանալ թվաբանական անճշտությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման ընթացքում թույլ տրված սխալների, փաստերի ոչ ճիշտ մեկնաբանման, խաբեության կամ անփութության հետևանքով: Այս սխալների ուղղումը, որպես կանոն, պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս:

31. Սխալը հազվադեպ կարող է այնպիսի նշանակալի հետևանք ունենալ մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, որ դրանք իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել: Այսպիսի սխալները համարվում են էական սխալներ: Էական սխալի օրինակ է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ իրավական ուժ չունեցող կեղծ պայմանագրերից բխող անավարտ արտադրության ֆիզիկական ծավալի և դեբիտորական պարտքերի ներառումը: Նախորդող ժամանակաշրջանին վերաբերող էական սխալներն ուղղելու համար անհրաժեշտ է վերաներկայացնել համեմատական տեղեկատվությունը կամ ներկայացնել լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվություն:

32. Էական սխալների ուղղումը կարելի է տարբերել հաշվառման գնահատումների փոփոխությունից: Հաշվառման գնահատումներն իրենց բնույթով մոտավոր տվյալներ են և կարող են վերանայման կարիք ունենալ, երբ ի հայտ է գալիս լրացուցիչ տեղեկատվություն: Օրինակ` չկանխատեսված հանգամանքներից և գործոններից կախված դեպքի արդյունքում ճանաչված շահույթը կամ վնասը, որը նախապես չէր կարելի արժանահավատորեն գնահատել, էական սխալի ուղղման հուսալի հիմք չի հանդիսանում:

Հիմնական մոտեցում

33. Նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող էական սխալների ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում, ճշտելով չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի` քանի դեռ դա իրագործելի է:

34. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում են այնպես, իբր էական սխալներն ուղղվել են այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք կատարվել են: Հետևաբար, ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանին վերաբերող ուղղման գումարը ներառվում է այդ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են վերջի ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատելի տեղեկատվության մեջ ներգրավված ժամանակաշրջաններին: Նախորդող ժամանակաշրջանների վերաբերյալ ներկայացված որևէ այլ տեղեկատվություն, ինչպիսին է նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:

35. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող են պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:

36. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) էական սխալի բնույթը,

բ) ուղղման գումարը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի և ներկայացված նախորդող յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,

գ) ուղղման գումարը, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են համեմատելի տեղեկատվություն պարունակող ժամանակաշրջաններին, և

դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերահրապարակվել է, կամ ցուցումն այն մասին, որ նման տեղեկատվության վերաներկայացումն անիրագործելի է:

Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

37. Էական սխալի ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես ներկայացվել է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ պարագրաֆ 33-ի, պետք է ներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:

38. Էական սխալի ուղղումը պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես լրացուցիչ տեղեկատվությունը ներկայացվում է, հաճախ առանձին սյունակով` ցույց տալու ընթացիկ և ներկայացված նախորդող ժամանաշրջանների զուտ շահույթը կամ վնասը, իբր էական սխալն ուղղվել է այն ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է:

39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) էական սխալի բնույթը,

բ) ուղղման գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում, և

գ) ուղղման գումարը, որը ընդգրկված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն և ուղղման գումարը, որը վերաբերում է կանխատեսական տեղեկատվության ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին: Եթե կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

40. Օգտագործողները պետք է ի վիճակի լինեն համեմատել կազմակերպության որոշակի ժամանակաշրջանին վերաբերող ֆինանսական հաշվետվությունները, որպեսզի որոշեն նրա ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի, սեփական կապիտալի փոփոխությունների միտումները: ՈՒստի, որպես կանոն, յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում կիրառվում է հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը:

41. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն պետք է կատարվի, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրության մեջ տեղի են ունեցել փոփոխություններ, կամ եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը:

42. Ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների առավել հանգամանալից ներկայացումը տեղի է ունենում, երբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության հետևանքով ստացվում է առավել նպատակամետ և արժանահավատ տեղեկատվություն` կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի և սեփական կապիտալի փոփոխությունների վերաբերյալ:

43. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ չեն համարվում.

ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը տնտեսական գործունեության այնպիսի դեպքերի և գործարքների համար, որոնք իրենց բովանդակությամբ տարբերվում են նախորդ տնտեսական գործունեության դեպքերից և գործարքներից,

բ) նոր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունում` տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների համար, որոնք առաջ տեղի չեն ունեցել կամ հանդիսացել են ոչ էական:

Ակտիվների վերագնահատված արժեքով արտացոլման սկզբնապես ընդունված քաղաքականությունը հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն է, բայց այն ավելի շուտ դիտվում է որպես վերագնահատում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի, կամ ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի, որն ավելի նպատակահարմար է: Ուստի սույն ստանդարտի 47-55-րդ պարագրաֆները կիրառելի չեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այդպիսի փոփոխություններ կատարելու համար:

44. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը կիրառվում է հետընթաց կամ առաջընթաց կերպով` սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան: Հետընթաց կիրառումը բերում է տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության ձևավորման, և կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ էլ եղել է կիրառության մեջ: Ուստի, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ կիրառվում է այդպիսի հոդվածների ծագման ամսաթվից:

Առաջընթաց կիրառումը նշանակում է, որ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է այն դեպքերի և գործառնությունների նկատմամբ, որոնք տեղի են ունեցել փոփոխության ամսաթվից հետո: Նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ոչ մի ճշգրտում չի կատարվում` ոչ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի, ոչ էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում, որովհետև գոյություն ունեցող մնացորդները չեն վերահաշվարկվում: Այնուամենայնիվ, հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է գոյություն ունեցող մնացորդների նկատմամբ փոփոխության օրվանից: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է որոշել փոխել իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` կապված փոխառության գծով ծախսումների հետ, և այդ ծախսումները կապիտալացնել` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման: Ըստ առաջընթաց կիրառման, նոր քաղաքականությունը կիրառվում է միայն փոխառության գծով այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք առաջանում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության օրվանից հետո:

Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունում

45. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը, որը կատարվում է հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունման հետ կապված, պետք է կիրառվի ըստ անցումային դրույթների, եթե այդպիսիք կան տվյալ հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտում: Անցումային դրույթների բացակայության դեպքում, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի ըստ 47, 50 և 51-րդ պարագրաֆների հիմնական մոտեցման, կամ ըստ 52, 54 և 55-րդ պարագրաֆների թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

46. Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի անցումային դրույթները կարող են պահանջել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության կամ հետընթաց կամ առաջընթաց կիրառություն:

Այլ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

Հիմնական մոտեցում

47. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում ներկայացվի որպես չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:

48. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում է այնպես, որ կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ գործածության մեջ է եղել: Ուստի, համեմատելի տեղեկատվությունը վերանայվում է, որպեսզի արտացոլի հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Որևէ այլ տեղեկատվություն, կապված նախորդող ժամանակաշրջանների հետ, ինչպես օրինակ նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:

49. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող է պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:

50. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ 47-րդ պարագրաֆի ենթակա է արտացոլման որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:

51. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) փոփոխության պատճառները,

բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը ընթացիկ և ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,

գ) համեմատելի տեղեկատվության մեջ ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ճշգրտումից առաջացած գումարը, և

դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերաներկայացվել է, կամ նշում այն մասին, որ դա կատարելն անիրագործելի է:

Թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցում

52. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է ներառվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես արտացոլված է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ պարագրաֆ 47-ի, պետք է ներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:

53. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունից առաջացած ճշգրտումները ներառվում են ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես, լրացուցիչ համեմատելի տեղեկատվությունը հաճախ ներկայացվում է առանձին սյունակներով` ցույց տալու ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը, ֆինանսական վիճակը և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջաններն այնպես, կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է:

54. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ 52-րդ պարագրաֆի ենթակա է ընդգրկման ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:

55. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա, կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) փոփոխության պատճառները,

բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում, և

գ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ներառված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն, և ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Եթե լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

ՈՒժի մեջ մտնելը

56. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

Հավելված

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտների մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Հաշվապահական հաշվեկշռից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից քաղվածքները ներկայացվում են` ցույց տալու համար ներքոհիշյալ գործարքների ազդեցությունը ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Այս քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն հաշվապահական հաշվառման այլ ազգային ստանդարտների բացահայտման և ներկայացման բոլոր պահանջներին:

Արտասովոր հոդվածներ եվ ընդհատված գործառնություններ

Ալֆա ընկերություն

Քաղվածք ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

Քաղվածքներ ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

1. 19X1-ի հուլիսի 1-ին Ալֆա ընկերությունը վաճառեց բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող իր ստորաբաժանումը: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ստորաբաժանման վաճառքից առաջացած վնասը կազմել է 3.000 միավոր, որը ստորաբաժանման վաճառքից հասույթի և վաճառքի պահին ակտիվների և պարտավորությունների զուտ արժեքների տարբերությունն է:

Այս ստորաբաժանման սովորական գործունեության հետ կապված հասույթը, որը ճանաչված է 19X1-ի հունվարի 1-ից մինչև 19X1-ի հուլիսի 1-ը, կազմել է 15.000 միավոր (35.000 միավոր` 19X0-ին), իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 5.000 միավոր (10.000 միավոր` 19X0-ին):

2. 19X0 հոկտեմբերի 1-ին բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանումը R երկրում ազգայնացվեց` առանց պետության կողմից փոխհատուցման: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ազգայնացումից առաջացած վնասը հաշվի է առնվել որպես արտասովոր հոդված: Ազգայնացումից առաջացած վնասը ստորաբաժանման ակտիվների և պարտավորությունների զուտ փոխանցվող արժեքն է` ազգայնացման պահին: Այս ստորաբաժանմանը վերաբերող հասույթը, որը ճանաչված է 19X0 հունվարի 1-ից մինչև 19X0 հոկտեմբերի 1-ը, կազմել է 10.000 միավոր, իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 2.000 միավոր:

Էական սխալներ

19X2-ի ընթացքում Բետտա ընկերությունը բացահայտեց, որ 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա ապրանքանյութական պաշարների մեջ` 6.500 միավոր:

Բետտա ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ին արտադրանքի վաճառքից հասույթը կազմել է 104.000 միավոր: Վաճառված արտադրանքի արժեքը կազմել է 86.500 միավոր (ներառյալ 6.500 միավոր արտադրանքը, որը սխալմամբ ներառվել էր հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի ապրանքանյութական պաշարների մնացորդում) և շահութահարկ` 5.250 միավոր:

19X1-ին Բետտա ընկերությունն արտացոլել է հետևյալ տվյալները.

19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 34.000 միավոր:

Բետտա ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմում է 30%:

Բետտա ընկերություն

Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված

ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

Բետտա ընկերություն

Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

1. 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա պաշարների մեջ` 6.500 միավոր: 19X1-ի ֆինանսական հաշվետվությունները կրկին են ներկայացվել, որ արտացոլեն սխալի ուղղումը:

Բետտա ընկերություն

Քաղվածք թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

ԲեՏտա ընկերություն

Թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

1. 19X2-ի ընթացքում վաճառված արտադրանքի արժեքը ընդգրկում է 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պաշարների մնացորդի մեջ սխալմամբ ընդգրկված 6.500 միավոր արտադրանքներ, որոնք վաճառվել էին 19X1-ին: Վերաներկայացված կանխատեսական տեղեկատվությունը 19X2-ի և 19X1-ի համար ներկայացված է այնպես, կարծես թե սխալն ուղղվել է 19X1-ում:

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

19X2-ի ընթացքում Գամմա ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են Գամմա ընկերության կողմից ձեռք բերման և նրա կողմից օգտագործման ենթակա, կառուցման փուլում գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: Նախորդ ժամանակաշրջաններում Գամմա ընկերությունը համապատասխան ծախսումները կապիտալացրել էր առանց շահութահարկի գումարի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի: Գամմա ընկերությունը ներկա փուլում որոշել է` ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտին համապատասխան, այն անմիջականորեն վերագրել ծախսերին, և ոչ թե կապիտալացնել:

Գամմա ընկերությունը 19X1-ի ընթացքում կապիտալացրել է փոխառության գծով կատարված 2.600 միավոր ծախսումեր և 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններում` 5.200 միավոր ծախսումներ: Փոխառության գծով բոլոր ծախսումները, որոնք կատարվել են նախորդ տարիներին` կապված էլեկտրակայանի ձեռք բերման հետ, կապիտալացվել են:

Գամմա ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ի սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթը կազմում է 30.000 միավոր` նախքան տոկոսների վճարումը և շահութահարկը, տոկոսների վճարման ծախսերը` 3.000 միավոր (որը վերաբերում է միայն 19X2-ին) և շահութահարկը` 8.100 միավոր:

Գամմա ընկերությունը դեռ չի ճանաչել էլեկտրակայանի մաշվածությունը, քանի որ այն դեռ օգտագործման մեջ չի եղել:

19X1-ի Գամմա ընկերության հաշվետվություններում արտացոլված են.

19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 32.600 միավոր:

Գամմա ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմել էր 30%:

Գամմա ընկերություն

Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

Գամմա ընկերություն

Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

1. 19X2-ի ընթացքում Գամմա ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են կառուցման փուլում գտնվող և նրա կողմից օգտագործման ենթակա հիդրոէլեկտրակայանին: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցման, կազմակերպությունը այսպիսի ծախսումներն անմիջականորեն դուրս է գրում, այլ ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այսպիսի փոփոխությունը հաշվի է առնվել հետադարձ կիրառությամբ: Համեմատական տեղեկատվությունը 19X1-ի համար վերաներկայացվել է` փոփոխված քաղաքականությանը համապատասխանեցնելու նպատակով: Փոփոխության հետևանքը տոկոսների վճարման գծով ծախսերի աճն է` 3.000 միավոր` 19X2-ին և 2.600 միավոր` 19X1-ին: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի համար նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումներից առաջացած գումարն է:

Գամմա ընկերություն

Քաղվածք թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

Գամմա ընկերություն

Չբաշխված շահույթի հաշվետվություն` ըստ թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

1. 19X2-ի համար կատարվել է 7.800 միավորի ճշգրտում` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որն իրենից ներկայացնում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության ազդեցությունը փոխառության գծով ծախսումների հաշվառման մեթոդի վրա, որը վերաբերում է Գամմա ընկերության կողմից օգտագործման ենթակա և կառուցման ընթացքի մեջ գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցմանը համապատասխանեցնելու նպատակով, կազմակերպությունը փոխառության գծով ծախսումները ճանաչում է որպես ծախս, և ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այս փոփոխությունը հաշվի է առնվում հետընթաց կիրառությամբ: Ներկայացվում է վերահաշվարկված կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը ենթադրում է, որ նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի կանխատեսական տեղեկատվության մեջ նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումից առաջացած գումարն է:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 9

(ՀՀՀՀՍ 9 ստանդարտն ուժը կորցրել է 20.06.00 N 116)

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 11

Կառուցման պայմանագրեր

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 11

Կառուցման պայմանագրեր

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Նպատակը

Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել (սահմանել) կառուցման պայմանագրերի հետ կապված հասույթների և ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Կառուցման պայմանագրերի հիման վրա իրականացվող գործունեության առանձնահատկություններից ելնելով կարելի է ասել, որ սովորաբար այդպիսի պայմանագրի ուժի մեջ մտնելու և աշխատանքներն ավարտելու ժամկետները չեն համընկնում և վերաբերվում են տարբեր ժամանակաշրջաններին: Այդ պատճառով կառուցման պայմանագրերի հաշվառման կարևորագույն հարցն է` պայմանագրի հասույթների և պայմանագրի ծախսումների բաշխումն այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվում են կառուցման աշխատանքները: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պայմանագրի հասույթները և պայմանագրի ծախսումները որպես հասույթներ և ծախսեր ճանաչելու հարցը որոշելու նպատակով սույն ստանդարտը կիրառում է օրենսդրությամբ սահմանված ճանաչման չափանիշներ:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կապալառուների մոտ կառուցման պայմանագրերով կատարվող աշխատանքները հաշվառելիս և այն ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլելիս:

Սահմանումներ

2. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Կառուցման պայմանագիր` պայմանագիր է, որը հատուկ կնքվել է առանձին ակտիվի կամ դրանց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի (ֆունկցիայի), կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով սերտորեն փոխկապակցված կամ փոխադարձ կախվածություն ունեցող ակտիվների համախմբություն կառուցելու նպատակով:

Հաստատագրված գնով պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որի շրջանակներում կապալառուն համաձայնում է պայմանագրով հաստատագրված գնին, կամ վերջնական արտադրանքի միավորի հաստատագրված գնին, որոնք որոշ դեպքերում, ենթարկվում են ծախսումների աճի ազդեցությանը:

Ծախսում գումարած պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որով կապալառուին փոխհատուցվում են թույլատրելի կամ այլ կերպ որոշված ծախսումները, որոնց գումարվում են նշված ծախսումների գումարի տոկոսը կամ հաստատագրված գումարը:

Կապալառու` անձ է, որը կառուցման պայմանագրի համաձայն իրականացնում է կառուցման աշխատանքներ:

3. Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել առանձին ակտիվ կառուցելու համար, օրինակ` կամուրջ, շենք, ամբարտակ, խողովակաշար, ճանապարհ, նավ, թունել և այլն: Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել նաև մի շարք ակտիվներ կառուցելու համար, որոնք սերտորեն փոխկապակցված են կամ փոխադարձ կախվածություն ունեն իրենց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով, օրինակ` ձեռնարկությունների կամ վերամշակող կոմպլեքսային սարքավորումների կառուցման աշխատանքները:

4. Հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները` կառուցման պայմանագրերը ներառում են.

ա) պայմանագրեր` ծառայություններ մատուցելու մասին, որոնք ուղղակիորեն կապված են որևէ ակտիվի կառուցման հետ: Օրինակ` նախագծի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայություններ մատուցելու մասին պայմանագրեր,

բ) պայմանագրեր` ակտիվներ քանդելու կամ վերականգնելու, ինչպես նաև ակտիվները քանդելուց հետո շրջակա միջավայրը վերականգնելու մասին:

5. Կառուցման պայմանագրերը կազմվում են տարբեր եղանակներով, որոնք, հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները, դասակարգվում են հաստատագրված գնով պայմանագրերի և ծախսում գումարած պայմանագրերի: Կառուցման որոշ պայմանագրեր կարող են ներառել վերը նշված երկու պայմանագրերի բնութագրերը, օրինակ` այն դեպքում, երբ ծախսում գումարած պայմանագրում նշվում է առավելագույն գինը: Այս դեպքում կապալառուն պետք է հաշվի առնի բոլոր այն պայմանները, որոնք նշված են 22 և 23-րդ պարագրաֆներում` որոշելու, թե երբ պետք է ճանաչվեն պայմանագրի հասույթները և ծախսերը:

Կառուցման պայմանագրերի համախմբումը եվ տարանջատումը

6. Սույն ստանդարտի պահանջները, սովորաբար, կիրառվում են կառուցման առանձին պայմանագրի կտրվածքով: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում անհրաժեշտ է սույն ստանդարտը կիրառել մեկ պայմանագրի առանձնացվելի բաղկացուցիչների, կամ մի խումբ պայմանագրերի նկատմամբ, որպեսզի արտացոլվի պայմանագրի կամ պայմանագրերի խմբի էությունը:

7. Երբ տվյալ պայմանագիրն ընդգրկում է մի շարք ակտիվներ, յուրաքանչյուր ակտիվի կառուցումը պետք է դիտել որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, եթե.

ա) առանձին ակտիվի համար ներկայացվել է առանձին առաջարկ,

բ) առանձին ակտիվի համար տարվել են առանձին բանակցություններ, և կապալառուն ու պատվիրատուն հնարավորություն են ունեցել ընդունելու կամ մերժելու պայմանագրի այն մասը, որը վերաբերում է այդ ակտիվին, և

գ) յուրաքանչյուր ակտիվի գծով ծախսումները և հասույթները հնարավոր է առանձին որոշել:

8. Մեկ կամ մի քանի պատվիրատուների հետ կնքված պայմանագրերի խումբը պետք է դիտել որպես կառուցման մեկ պայմանագիր, եթե.

ա) այդ պայմանագրերի խումբը քննարկվում է որպես մեկ միասնական փաթեթ,

բ) պայմանագրերն այնքան սերտորեն են փոխկապակցված, որ դրանք իրականում մեկ ծրագիր են կազմում, որն ունի ընդհանուր շահույթի սահման, և

գ) պայմանագրերն իրագործվում են միաժամանակ կամ չընդհատվող հաջորդականությամբ:

9. Պայմանագիրը կարող է նախատեսել լրացուցիչ ակտիվի կառուցում` պատվիրատուի ընտրությամբ, կամ պայմանագրում կարող են փոփոխություններ կատարվել` լրացուցիչ ակտիվի կառուցման աշխատանքները ներառելու նպատակով: Լրացուցիչ ակտիվի կառուցումը պետք է դիտվի որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, երբ.

ա) նշված ակտիվն իր նախագծով, տեխնոլոգիայով կամ գործառույթով զգալիորեն տարբերվում է այն ակտիվից կամ ակտիվներից, որոնք ներառված են եղել սկզբնական պայմանագրում, կամ

բ) ակտիվի գնի վերաբերյալ բանակցությունները տարվում են անկախ սկզբնական պայմանագրի գնից:

Պայմանագրի հասույթներ

10. Պայմանագրի հասույթները պետք է ներառեն.

ա) պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի նախնական գումարը, և

բ) պայմանագրային աշխատանքներում փոփոխությունները, վնասապահանջները և խրախուսիչ վճարումները, եթե.

I) հավանական է, որ դրանք կհանգեցնեն հասույթների, և

II) դրանք հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

11. Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի գումարի փոխհատուցումը կարող է կատարվել ոչ դրամական միջոցով (այլ ակտիվով): Եթե փոխհատուցումը կատարվում է այլ ակտիվով, ապա հասույթը չափվում է ստացված ակտիվների իրական արժեքով: Պայմանագրի հասույթների չափման վրա ազդում են բազմապիսի անորոշ գործոններ, որոնք կախված են ապագա իրադարձությունների արդյունքներից: Նախահաշիվները հաճախակի պետք է վերանայվեն` իրադարձությունների զարգացման և անորոշ գործոնների վերացման ընթացքում: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթների գումարը կարող է աճել կամ նվազել տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Օրինակ.

ա) կապալառուն և պատվիրատուն կարող են համաձայնեցնել փոփոխությունները և վնասապահանջները, որոնց հետևանքով պայմանագրի հասույթներն աճում կամ նվազում են պայմանագրի սկզբնական կնքման ժամանակաշրջանին հաջորդող ժամանակաշրջաններում,

բ) հաստատագրված գնով պայմանագրի համաձայնեցված հասույթի գումարը կարող է աճել ծախսումների աճի արդյունքում,

գ) պայմանագրի հասույթի գումարը կարող է նվազել` կապալառուի կողմից պայմանագրի ավարտն ուշացնելու պատճառով առաջացած տուժանքների վճարման արդյունքում,

դ) երբ հաստատագրված գնով պայմանագիրն ընդգրկում է հաստատագրված գնով վերջնական արտադրանքի միավորներ, պայմանագրի հասույթներն աճում են այդ միավորների քանակի աճի հետ միասին:

12. Փոփոխությունը պատվիրատուի ցուցումն է պայմանագրի համաձայն կատարվելիք աշխատանքների շրջանակները փոխելու վերաբերյալ: Փոփոխությունների օրինակներ են` ակտիվի նախագծի կամ տեխնիկական առաջադրանքում փոփոխությունները, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետների փոփոխությունները: Փոփոխություններն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.

ա) հնարավոր է, որ պատվիրատուն հաստատի փոփոխությունը և այդ փոփոխության հետևանքով առաջացող հասույթի գումարը, և

բ) հասույթների գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

13. Վնասապահանջն այն գումարն է, որը կապալառուն ակնկալում է ստանալ պատվիրատուից կամ այլ կողմից, որպես այն ծախսումների փոխհատուցում, որոնք չէին ընդգրկվել պայմանագրում նշված գնի մեջ: Վնասապահանջը կարող է ի հայտ գալ, օրինակ` պատվիրատուի ուշացումների, նախագծում կամ տեխնիկական առաջադրանքներում թույլ տրված սխալների և պայմանագրային աշխատանքներում վիճելի փոփոխությունների պատճառով: Վնասապահանջներից առաջացող հասույթների մեծությունը դժվար է որոշել և հաճախ կախված է բանակցությունների արդյունքից: Հետևաբար, վնասապահանջներն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ միայն այն դեպքում, երբ.

ա) բանակցությունները գտնվում են այն փուլում, երբ հնարավոր է, որ պատվիրատուն ընդունի վնասապահանջը, և

բ) այն գումարը, որը հնարավոր է, որ կընդունվի պատվիրատուի կողմից, կարելի է արժանահավատորեն չափել:

14. Խրախուսիչ վճարումներն այն լրացուցիչ գումարներն են, որոնք վճարվում են կապալառուին, երբ կատարման որոշված չափանիշները բավարարվել կամ գերազանցվել են: Օրինակ` պայմանագիրը կարող է նախատեսել խրախուսիչ վճարում կապալառուին` պայմանագրի պահանջները ժամկետից շուտ ավարտելու համար: Խրախուսիչ վճարումները ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.

ա) պայմանագրի գործընթացն այնպիսի փուլում է, որը հնարավորություն է տալիս եզրակացնելու, որ կատարման որոշված չափանիշները կբավարարվեն կամ կգերազանցվեն, և

բ) խրախուսիչ վճարման գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

Պայմանագրի ծախսումներ

15. Պայմանագրի ծախսումները պետք է ներառեն.

ա) այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին,

բ) այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը, և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրերի, և

գ) այլ ծախսումներ, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից:

16. Տվյալ պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող ծախսումներն ընդգրկում են.

ա) տեղամասերում աշխատանքային ծախսումները, ներառյալ տեղամասերում անցկացվող վերահսկողությունը,

բ) կառուցման աշխատանքների ժամանակ օգտագործվող նյութերի ծախսումները,

գ) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածությունը,

դ) հիմնական միջոցները և նյութերը կառուցման տեղամաս և տեղամասից տեղափոխելու ծախսումները,

ե) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող վարձակալված հիմնական միջոցների վարձակալության ծախսումները,

զ) պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող նախագծման և տեխնիկական օգնության ծախսումները,

է) թերությունների վերացման և երաշխիքային աշխատանքների կատարման համար նախահաշվով նախատեսված ծախսումները, ներառյալ սպասվող երաշխիքային ծախսումները, և

ը) երրորդ կողմերից վնասապահանջները:

Այս ծախսումները կարող են կրճատվել ցանկացած չնախատեսված եկամուտների հաշվին, որոնք չեն ընդգրկվում պայմանագրի հասույթներում, օրինակ` ավելորդ նյութերի վաճառքից ստացվող եկամուտը, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետի ավարտից հետո հիմնական միջոցների վաճառքից ստացվող եկամուտը:

17. Այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են`

ա) ապահովագրական վճարները,

բ) նախագծի և տեխնիկական օգնության ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն չեն վերաբերում տվյալ պայմանագրին, և

գ) կառուցման վերադիր այլ ծախսումները:

Այսպիսի ծախսումները բաշխվում են սիստեմատիկ և ռացիոնալ մեթոդներով և հետևողականորեն կիրառվում են բոլոր այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք կրում են համանման բնութագրեր: Բաշխումը հիմնված է կառուցման աշխատանքների նորմալ մակարդակի վրա: Կառուցման վերադիր այլ ծախսումներն ընդգրկում են այնպիսի ծախսումներ, ինչպիսիք են կառուցող անձնակազմի աշխատավարձի հաշվարկումը:

Ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են նաև փոխառության ծախսումները, երբ կապալառուն ընդունում է ՀՀՀՀՍ 33 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով նախատեսված այլընտրանքային մոտեցումը:

18. Ծախսումները, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից, կարող են ներառել որոշ ընդհանուր վարչական ծախսումներ, ինչպես նաև զարգացման ծախսումներ, որոնց փոխհատուցման հարցը կարգավորվում է պայմանագրի պայմաններով:

19. Ծախսումները, որոնք չեն կարող վերագրվել պայմանագրային գործունեությանը, կամ չեն կարող բաշխվել ըստ պայմանագրերի, չեն ներառվում կառուցման պայմանագրի ծախսումների մեջ: Այսպիսի ծախսումներն ընդգրկում են.

ա) ընդհանուր վարչական ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,

բ) վաճառքի ծախսումները,

գ) հետազոտության և զարգացման ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,

դ) տվյալ պայմանագրի կատարման ընթացքում չօգտագործված հիմնական միջոցների մաշվածությունը, և

ե) նմանատիպ այլ ծախսումները:

20. Պայմանագրի ծախսումներն ընդգրկում են նաև այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ պայմանագրի կնքման վերաբերյալ համաձայնություն ստանալու և պայմանագրի վերջնական ավարտի միջև ընկած ժամանակաշրջանին: Այնուամենայնիվ, ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին, և որոնք առաջացել են մինչև պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալը, ևս ներառվում են պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե դրանք հնարավոր է առանձնացնել և արժանահավատորեն չափել, և հնարավոր է, որ տվյալ պայմանագիրը կնքվի: Երբ պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալու հետ կապված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս նրանց առաջացման ժամանակաշրջանում, ապա դրանք չեն մտնում պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե պայմանագիրը կնքվում է հետագա ժամանակաշրջանում:

Պայմանագրի հասույթների եվ ծախսերի ճանաչումը

21. Երբ կառուցման պայմանագրի կատարման արդյունքները հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, պայմանագրի հասույթները և ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են կառուցման պայմանագրի հետ, պետք է համապատասխանաբար ճանաչվեն որպես հասույթ և որպես ծախս` հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանը: Կառուցման պայմանագրի ակնկալվող վնասները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` պարագրաֆ 35-ի համաձայն:

22. Հաստատագրված գնով պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.

ա) պայմանագրի ընդհանուր հասույթը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել,

բ) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն,

գ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հնարավոր է արժանահավատորեն չափել թե պայմանագրի ավարտման համար անհրաժեշտ ծախսումները, և թե պայմանագրի կատարման աստիճանը, և`

դ) հնարավոր է հստակ որոշել և արժանահավատորեն չափել պայմանագրի ծախսումներն այնպես, որ փաստացի կատարված պայմանագրի ծախսումները հնարավոր լինի համեմատել նախնական գնահատումների հետ:

23. Ծախսում գումարած պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.

ա) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները կներհոսեն դեպի կազմակերպություն,

բ) տվյալ պայմանագրին վերագրվող ծախսումները, անկախ այն հանգամանքից` դրանք փոխհատուցվող են, թե ոչ, հնարավոր է հստակորեն որոշել և արժանահավատորեն չափել:

24. Հասույթների և ծախսերի ճանաչումը, հաշվի առնելով պայմանագրի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները համապատասխանեցվում են պայմանագրի ավարտի աստիճանի դրությամբ առաջացած ծախսումների մակարդակին, որի արդյունքում կարող է ներկայացվել ավարտված աշխատանքներին համապատասխանող հասույթների, ծախսերի և շահույթի վերաբերյալ հաշվետվություն: Այս մեթոդի կիրառման միջոցով օգտակար տեղեկատվություն է ստացվում պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ:

25. Կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես հասույթ այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում աշխատանքները կատարվել են: Պայմանագրի ծախսումները, սովորաբար, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվել են կատարված աշխատանքների հետ կապված ծախսումները: Այնուամենայնիվ, պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ցանկացած ակնկալվող գերազանցում ճանաչվում է որպես ծախս պարագրաֆ 35-ի համաձայն:

26. Կապալառուն կարող է կատարել պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի հիման վրա կատարվող ապագա աշխատանքներին: Այդպիսի պայմանագրի ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե հնարավոր է, որ դրանք փոխհատուցվեն և դասակարգվում են որպես պայմանագրի անավարտ աշխատանքներ:

27. Կառուցման պայմանագրի արդյունքները կարող են արժանահավատորեն գնահատվել այն դեպքում, երբ հնարավոր է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ պայմանագրի արդեն հասույթ ճանաչված գումարների ստացման վերաբերյալ կասկածներ են առաջանում, ապա չստացվող գումարը, կամ այն գումարը, որի դիմաց փոխհատուցումը հավանաբար անհնար է, ավելի շուտ ճանաչվում է ծախս, և ոչ թե պայմանագրի հասույթի ընդհանուր գումարի ճշգրտում:

28. Կազմակերպությունը, սովորաբար, ի վիճակի է տալ արժանահավատ գնահատումներ, երբ կնքված պայմանագրով սահմանվել են.

ա) կառուցվող ակտիվի վերաբերյալ պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմի պահանջի իրավունքները,

բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները,

գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:

Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման, և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը, պայմանագրային աշխատանքների կատարմանը զուգընթաց, վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում ճշգրտում է պայմանագրի հասույթների և ծախսումների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

29. Պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել.

ա) այն հարաբերակցությունը, որը գոյություն ունի կատարված աշխատանքների համար կրած ծախսումների և պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների նախահաշվի միջև,

բ) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրություն, կամ`

գ) պայմանագրի աշխատանքների ֆիզիկական ավարտվածության աստիճանը:

Պատվիրատուների կողմից կատարված միջանկյալ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում կատարված աշխատանքների փաստացի ծավալը:

30. Երբ ավարտի աստիճանը որոշվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված պայմանագրի ծախսումների մակարդակի հիման վրա, տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների մեջ պետք է ներառվեն միայն պայմանագրի այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի ծախսումների մեջ չընդգրկվող ծախսումների օրինակներ են.

ա) պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի ապագա աշխատանքներին, օրինակ` այն նյութերի արժեքը, որոնք բերվել են կառուցման տեղամաս, կամ առանձնացվել են հետագա օգտագործման համար, բայց դեռևս չեն օգտագործվել պայմանագրի աշխատանքների կատարման ընթացքում, բացի այն դեպքերից, երբ նյութերը պատրաստվել են հատուկ պայմանագրի կատարման նպատակով, և

բ) կանխավճարներ ենթակապալառուներին, որոնք տրվել են ենթակապալային աշխատանքների կատարումից առաջ:

31. Երբ կառուցման պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել.

ա) հասույթը պետք է ճանաչվի միայն պայմանագրի փաստացի այն ծախսումների չափով, որոնք հավանական է, որ կփոխհատուցվեն, և

բ) պայմանագրի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են:

Կառուցման պայմանագրերից ակնկալվող վնասը անմիջապես պետք է ճանաչվի որպես ծախս` պարագրաֆ 35-ի համաձայն:

32. Պայմանագրի կատարման սկզբնական փուլերում պայմանագրի արդյունքները հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուհանդերձ, հավանական է, որ կազմակերպությունը փոխհատուցի պայմանագրի կրած ծախսումները: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում են փոխհատուցվել: Քանի որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, թեև պայմանագրի արդյունքները չի կարող արժանահավատորեն գնահատվել, հնարավոր է, որ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումները գերազանցեն պայմանագրի ընդհանուր հասույթները: Այդպիսի դեպքերում, պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ակնկալվող գերազանցումը պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ անմիջապես ճանաչվում է որպես ծախս` համաձայն պարագրաֆ 35-ի:

33. Պայմանագրի ծախսումները, որոնք հնարավոր չէ փոխհատուցել, անմիջապես ճանաչվում են որպես ծախս: Հանգամանքների օրինակները, որոնց շրջանակներում ծախսումների փոխհատուցումը հնարավոր չէ, և պայմանագրի ծախսումները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս, հետևյալներն են.

ա) պայմանագրեր, որոնց պահանջի իրավունքները լիարժեք չեն, այսինքն դրանց հիմնավորվածությունը խիստ հարցական է,

բ) պայմանագրեր, որոնց ավարտը կախված է օրենսդրական կարգով լուծումից կամ անավարտ դատական գործընթացի արդյունքներից,

գ) պայմանագրեր, որոնք վերաբերում են այն սեփականությանը, որը հնարավոր է, որ բռնագրավվի կամ սեփականազրկվի,

դ) երբ պատվիրատուն ի վիճակի չէ կատարել իր կողմից պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները,

ե) երբ կապալառուն ի վիճակի չէ ավարտի հասցնել պայմանագրի աշխատանքները, կամ այլ կերպ կատարել պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները:

34. Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին պայմանագրի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, կառուցման պայմանագրի հասույթներն ու ծախսերը պետք է ճանաչվեն համաձայն 21-րդ, և ոչ թե 31-րդ պարագրաֆի պայմանների:

Ակնկալվող վնասների ճանաչում

35. Երբ հավանական է, որ պայմանագրի ծախսումների հանրագումարը գերազանցեն պայմանագրի հասույթների հանրագումարին, ակնկալվող վնասները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս:

36. Այսպիսի վնասների գումարը որոշվում է` անկախ.

ա) պայմանագրի աշխատանքների կատարման սկսելու փաստից,

բ) պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանից,

գ) շահույթի գումարից, որն ակնկալվում է ստանալ այլ պայմանագրերից, որոնք չեն համարվում առանձին կառուցման պայմանագրեր` համաձայն 8-րդ պարագրաֆի:

Փոփոխություններ գնահատումներում

37. Ավարտված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդը կիրառվում է կուտակման հիմունքով յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում` պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների նկատմամբ: Այդ պատճառով, պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները, կամ պայմանագրի աշխատանքների կատարման արդյունքների գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները հաշվառվում են որպես փոփոխություն հաշվառման գնահատումներում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ»):

Փոփոխված գնահատումներն օգտագործվում են փոփոխությունների կատարման հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հասույթների և ծախսերի գումարները որոշելիս, ինչպես նաև հետագա ժամանակաշրջաններում:

Բացահայտում

38. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը,

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես ծախս ճանաչված պայմանագրի ծախսումների գումարը,

գ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը որոշելիս,

դ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են ընթացքի մեջ գտնվող պայմանագրային աշխատանքների ավարտի աստիճանը որոշելիս:

39. Կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացքում գտնվող պայմանագրերի համար պետք է բացահայտի ստորև բերված բոլոր կետերը.

ա) մինչև տվյալ ամսաթիվը կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթի (հանած ճանաչված վնասները) ընդհանուր գումարը,

բ) ստացված կանխավճարների գումարը, և

գ) պահումների գումարը:

40. Պահումներն այն ընթացիկ հաշիվների գումարներն են, որոնք չեն վճարվում մինչև պայմանագրում նշված պայմանների բավարարումը, կամ մինչև թերությունների վերացումը: Ընթացիկ հաշիվներն այն գումարներն են, որոնք ներկայացվել են կատարված պայմանագրային աշխատանքների դիմաց` անկախ այն բանից, թե դրանք պատվիրատուի կողմից վճարվել են, թե` ոչ: Կանխավճարներն այն գումարներն են, որոնք ստացել է կապալառուն մինչև համապատասխան աշխատանքի կատարումը:

41. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի.

ա) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուից ստացվելիք համախառն գումարը` որպես ակտիվ,

բ) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը` որպես պարտավորություն:

42. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուից ստացվելիք (որի դիմաց հաշիվ դեռ չի ներկայացվել) համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.

ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`

բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը

բոլոր անավարտ պայմանագրերի համար, որոնց գծով կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) գումարը գերազանցում է ընթացիկ հաշիվների հանրագումարը:

43. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.

ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`

բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը

բոլոր այն ընթացիկ պայմանագրերի համար, որոնց գծով ընթացիկ հաշիվները գերազանցում են կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) հանրագումարը:

44. Կազմակերպությունը բացահայտում է ցանկացած պայմանական պարտավորություն և պայմանական ակտիվ` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան: Պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ կարող են առաջանալ այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են երաշխիքային վերանորոգման ծախսումները, վնասապահանջները, տուգանքները և հնարավոր վնասները:

(44-րդ պարագրաֆը խմբ. 21.06.01 N 215)

ՈՒժի մեջ մտնելը

45. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

Հավելված

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտում

Ստորև բերվում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտման օրինակներ.

Հաստատագրված գնով պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն, որը չափվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ փաստացի աշխատանքային ժամերի և տվյալ պայմանագրի նախահաշվով նախատեսված ընդհանուր աշխատանքային ժամերի տոկոսային հարաբերությամբ:

Ծախսում գումարած պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է հաշվետու ժամանակաշրջանում կրած փոխհատուցվող ծախսումների հաշվառման հիման վրա, գումարած վաստակած պարգևատրությունը, որը չափվում է որոշակի ժամկետում կրած ծախսումների և պայմանագրով նախատեսված ընդհանուր նախահաշվային ծախսումների հարաբերության համամասնությամբ:

Պայմանագրի հասույթների եվ ծախսերի որոշում

Հետևյալ օրինակով ցուցադրվում է պայմանագրի ավարտի աստիճանի որոշման և պայմանագրի հասույթների ու ծախսերի ճանաչման մեթոդներից մեկը (տես` ստանդարտի 21-34 պարագրաֆները):

Կապալառուն ունի հաստատագրված պայմանագրային գին` 9.000 պայմանական դրամական միավոր (այսուհետ` միավոր), կամուրջ կառուցելու համար: Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթների սկզբնական գումարը կազմում է 9.000 միավոր: Կապալառուի պայմանագրի ծախսումների սկզբնական նախահաշիվը կազմում է 8.000 միավոր: Կամրջի կառուցումը նախատեսված է իրականացնել 3 տարում:

Առաջին տարվա վերջում կապալառուի պայմանագրի ծախսումների նախահաշիվն ավելանում է` դառնալով 8.050 միավոր:

Երկրորդ տարում պատվիրատուն հավանություն է տալիս փոփոխությանը, որով պայմանագրի հասույթն աճում է 200 միավորով, իսկ պայմանագրի նախահաշվային լրացուցիչ ծախսումները` 150 միավորով: Երկրորդ տարվա վերջում փաստացի ծախսումների մեջ ընդգրկված են 100 միավոր ստանդարտ նյութեր, որոնք պահեստավորվել են շինարարական տեղամասում և որոնք պետք է օգտագործվեն 3-րդ տարվա ընթացքում` նախագիծն ավարտելու նպատակով:

Կապալառուն որոշում է պայմանագրի ավարտի աստիճանը` հաշվարկելով որոշակի ժամկետում կատարված աշխատանքի համար կրած ծախսումների և վերջին տվյալներով ընդհանուր պայմանագրի նախահաշվի ծախսումների հարաբերակցությունը: Շինարարության ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական տվյալների ընդհանուր պատկերն ունի հետևյալ տեսքը.

Երկրորդ տարվա (74%) ավարտի աստիճանը որոշելու համար տվյալ ժամկետում կատարված աշխատանքների համար պայմանագրի փաստացի ծախսումներից հանվում է երրորդ տարվա համար շինարարական տեղամասում պահեստավորված ստանդարտ նյութերի 100 միավորը:

Երեք տարիների ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություններում ճանաչված հասույթների, ծախսերի և շահույթների գումարներն ունեն հետևյալ պատկերը.

Պայմանագրի բացահայտումներ

Կապալառուն ավարտել է իր գործունեության առաջին տարին: Պայմանագրի բոլոր ծախսումները վճարվել են, և բոլոր ընթացիկ հաշիվների գումարներն ու կանխավճարները նույնպես ստացվել են: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի փաստացի ծախսումներն ընդգրկում են պայմանագրի համար գնված, սակայն պայմանագրի աշխատանքներում մինչև հաշվետու ամսաթիվը չօգտագործված նյութերի արժեքը: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի դեպքում պատվիրատուները կատարել են կանխավճարներ կապալառուներին այն աշխատանքների համար, որոնք դեռևս չեն կատարվել:

1-ին տարվա վերջում գործող 5 պայմանագրերի վիճակն ունի հետևյալ պատկերը.

Սույն ստանդարտի համաձայն բացատրագրում անհրաժեշտ է բացահայտել հետևյալ գումարները.

Այն գումարները, որոնք պետք է բացահայտվեն 39(ա), 41(ա) և 41(բ) պարագրաֆների համաձայն, հաշվի են առնվում հետևյալ կերպ.

39 (ա) պարագրաֆի համաձայն բացահայտվող գումարը նույնն է, ինչ ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի գումարը, քանի որ բացահայտումները վերաբերում են առաջին տարվա գործունեությանը:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 16

Հիմնական միջոցներ

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1998 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 16-ի «Հող, շենքեր եւ սարքավորումներ» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 16

Հիմնական միջոցներ

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Նպատակը

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը:

Հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` ակտիվների ճանաչման պահի որոշումը, դրանց հաշվեկշռային արժեքի որոշումը և դրանց հետ կապված մաշվածության ճանաչումը: Հիմնական միջոցները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի համաձայն բավարարում են ակտիվի սահմանմանը և ճանաչման չափանիշներին:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման ժամանակ, բացի այն դեպքերից, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտ պահանջում կամ թույլ է տալիս հաշվապահական հաշվառման այլ մոտեցում:

2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների նկատմամբ.

բ) նավթի, բնական գազի և նման չվերականգնվող այլ ռեսուրսների հանքավայրերի, դրանց արդյունահանման իրավունքի և հետազոտության նկատմամբ:

Սակայն սույն ստանդարտը կիրառվում է այն հիմնական միջոցների նկատմամբ, որոնք օգտագործվում են «ա» և «բ» կետերում նշված ակտիվների արդյունահանման (շահագործման) և մշակման գործընթացում և առանձնացված են այդ ակտիվներից:

3. Որոշ հանգամանքների դեպքում հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտները թույլ են տալիս հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) սկզբնական ճանաչման ժամանակ օգտագործել այնպիսի մոտեցում, որը տարբերվում է սույն ստանդարտում նկարագրվածից: Օրինակ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի ընկերությունների միավորման միջոցով ձեռք բերված հիմնական միջոցները սկզբնապես պետք է չափվեն իրական արժեքով, նույնիսկ երբ այն գերազանցում է ինքնարժեքը (ձեռք բերման արժեքը): Սակայն այդպիսի դեպքերում նույնպես այդ հիմնական միջոցների հաշվառման մոտեցման մյուս բոլոր ասպեկտները, ներառյալ մաշվածության հաշվարկը, որոշվում են սույն ստանդարտի պահանջներով:

4. ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը կազմակերպությանը թույլ է տալիս ներդրված հիմնական միջոցները դիտել որպես հիմնական միջոցներ` համաձայն սույն ստանդարտի, կամ որպես երկարաժամկետ ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում գների փոփոխության հետևանքներն արտացոլող համակարգի որոշակի ասպեկտների կիրառությանը (տես` ՀՀՀՀՍ 15 «Գների փոփոխության հետևանքների ազդեցությունն արտացոլող տեղեկատվություն» և ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում»): Սակայն այդպիսի համակարգ կիրառող կազմակերպություններից պահանջվում է հաշվի առնել սույն ստանդարտի բոլոր ասպեկտները, բացի նրանցից, որոնք վերաբերում են հիմնական միջոցների սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներին:

Սահմանումներ

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Հիմնական միջոցներ` նյութական ակտիվներ են, որոնք`

ա) առկա են կազմակերպությունում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման, վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.

բ) նախատեսվում է օգտագործել ավելի քան մեկ տարի ժամկետով:

Մաշվածություն` ակտիվի մաշվածության գումարի պարբերական բաշխումն է նրա օգտակար ծառայության ընթացքում:

Մաշվածության գումար` ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի * տարբերությունն է:

Օգտակար ծառայություն`

ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ`

բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով:

Սկզբնական (պատմական) արժեք`

ա) ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը, կամ`

բ) ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ կողմերի համաձայնությամբ որոշված վճարվելիք դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հետագայում հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը` ակտիվի ձեռք բերման պահի դրությամբ:

Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվն առևտրական գործարքի ընթացքում կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև:

Վերագնահատման արժեք` ակտիվի այն արժեքն է, որը որոշվում է դրա վերագնահատման արդյունքում:

Մնացորդային արժեք`(*) այն զուտ գումարն է կամ պիտանի նյութերի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` դրա օգտակար ծառայության վերջում` դուրս գրման սպասվող ծախսերը հանելուց հետո:

Արժեզրկումից կորուստներ` այն գումարն է, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը:

Հաշվեկշռային արժեք (փոխանցվող գումար)` (**) այն գումարն է, որով ակտիվը ճանաչվում է և ներառվում հաշվեկշռի մեջ` կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:

* Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «մնացորդային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «լուծարային արժեք» արտահայտությունը:

** Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «հաշվեկշռային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «մնացորդային արժեք» արտահայտությունը, իսկ միջազգային ստանդարտներում օգտագործվում է «փոխանցվող գումար» արտահայտությունը:

Հիմնական միջոցների ճանաչումը

7. Հիմնական միջոցների միավորը ճանաչվում է որպես ակտիվ, երբ`

ա) ակնկալվում է, որ դրա հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և`

բ) դրա արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

8. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ ճանաչելու առաջին չափանիշին բավարարելը որոշելու համար կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման պահին ունեցած տվյալների հիման վրա պետք է որոշի ապագա տնտեսական օգուտների ստացման հավաստիության աստիճանը: Կազմակերպության ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու բավարար որոշակիության առկայությունը հավաստիացնում է, որ կազմակերպությունը կստանա հատուցում` կապված ակտիվի օգտագործման հետ, և կդիմի համապատասխան ռիսկի: Այս հավաստիացումը սովորաբար առկա է լինում այն դեպքում, երբ ռիսկերն ու հատուցումներն անցել են կազմակերպությանը: Մինչև դրա տեղի ունենալը ակտիվը ձեռք բերելու գործարքը կարող է առանց նշանակալի տուգանքի չեղյալ համարվել, և հետևաբար ակտիվը չի ճանաչվի:

9. Ճանաչման երկրորդ չափանիշը սովորաբար բավարարվում է անմիջապես, որովհետև փոխանակման գործարքով, որը հաստատում է ակտիվի ձեռք բերումը, որոշվում է դրա սկզբնական արժեքը:

Այն դեպքում, երբ ակտիվը ստեղծվում է կազմակերպության կողմից առանց այլ կողմի ներգրավման, արժեքի հավաստի չափումը կարելի է կատարել կառուցման ընթացքում օգտագործվող նյութերի, աշխատուժի և այլ միջոցների ձեռք բերման գծով արտաքին կողմերի հետ իրականացված գործարքների արդյունքով:

10. Որոշելու համար, թե ինչից է բաղկացած հիմնական միջոցների առանձին միավորը, անհրաժեշտ է որոշել, թե գնահատման ինչ չափանիշներ պետք է կիրառել հատուկ հանգամանքները կամ հատուկ տիպի կազմակերպությունները սահմանելիս: Հնարավոր է, որ սարքավորման առանձին ոչ նշանակալի միավորները, օրինակ` գործիքները, ձուլամայրերը, դրոշմոցները, կաղապարները, նպատակահարմար լինի ճանաչել որպես մեկ ակտիվ (հիմնական միջոցի մեկ միավոր)` կիրառելով որպես մեկ ամբողջական արժեք ներկայացնելու չափանիշը:

Եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումներն օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս սպառվում են մեկ տարվա ընթացքում (արագամաշ առարկաներ) կամ անմիջապես, դիտվում են որպես պաշարներ և ճանաչվում որպես ծախսում` օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է նշված պահեստամասերն ու սպասարկող սարքավորումներն օգտագործել ավելի քան մեկ տարի, դրանք ճանաչում է որպես հիմնական միջոց:

Նմանապես, եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումները կարող են օգտագործվել միայն համապատասխան հիմնական միջոցի հետ միասին և ենթադրվում է, որ դրանց օգտագործումն անկանոն է լինելու, ապա դրանք հաշվառվում են որպես հիմնական միջոց և դրանց համար մաշվածություն հաշվարկվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որը չի գերազանցում դրանց հետ կապված հիմնական միջոցի օգտակար ծառայության ժամկետը:

11. Որոշ դեպքերում նպատակահարմար է ակտիվի ձեռք բերման վրա կատարված ընդհանուր ծախսումները բաժանել նրա բաղկացուցիչների վրա և յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ հաշվառել առանձին: Սա հնարավոր է, եթե բաղկացուցիչ ակտիվներն ունեն տարբեր օգտակար ծառայություն կամ կազմակերպությանը օգուտ են բերում տարբեր կերպով: ՈՒստի անհրաժեշտ է կիրառել մաշվածության հաշվարկի տարբեր դրույքաչափեր և մեթոդներ: Օրինակ` օդանավը և նրա շարժիչները պետք է հաշվառել որպես առանձին մաշվող ակտիվներ, եթե դրանք ունեն տարբեր օգտակար ծառայություններ:

12. Որոշ հիմնական միջոցներ կարող են ձեռք բերվել շրջակա միջավայրի պահպանության և անվտանգության նպատակով, որոնց օգտագործումից կազմակերպությունը չի ակնկալում տնտեսական օգուտներ: Սակայն դրանք կարող են անհրաժեշտ լինել կազմակերպությանը իր այլ ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու առումով, հետևաբար պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ: Այնուամենայնիվ դրանք ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն չափով, ինչ չափով որ դրանց և դրանց հետ կապված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը չի գերազանցում այդ ակտիվների և դրանց հետ կապված ակտիվների փոխհատուցվող ընդհանուր գումարը: Օրինակ` քիմիական նյութեր արտադրող կազմակերպությունը կարող է ստիպված լինել տեղադրելու քիմիական արդյունաբերության արտադրանքի պահպանման և փոխադրման նոր տեխնոլոգիաներ, որպեսզի բավարարի շրջակա միջավայրի պահպանության պահանջները` կապված վտանգավոր նյութերի արտադրության և պահեստավորման հետ:

Հիմնական միջոցների սկզբնական չափումը

13. Հիմնական միջոցների միավորը, որը համապատասխանում է ակտիվի ճանաչման չափանիշներին, պետք է սկզբնապես չափվի իր սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով):

Սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչները

14. Հիմնական միջոցների միավորի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է նրա գնման գինը, ներկրման տուրքերը, հարկերը և պարտադիր այլ վճարները, որոնք համապատասխան մարմնի կողմից ենթակա չեն կազմակերպությանը ետ վերադարձման, և ակտիվը իր նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելու հետ անմիջականորեն կապված ցանկացած ծախսում: Տրամադրված ցանկացած զեղչ և արտոնություն հանվում է գնման գնից:

Անմիջականորեն ինքնարժեքի հետ կապված ծախսումների օրինակներ են`

ա) տեղանքի նախապատրաստման ծախսումները.

բ) տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման ծախսումները.

գ) տեղակայման ծախսումները.

դ) մասնագետների (օրինակ` ճարտարապետների, ինժեներների) վարձատրությունը.

ե) ակտիվի ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումները այն չափով, որով դրանք ճանաչվում են որպես պահուստ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի:

15. Երբ հիմնական միջոցների միավորի դիմաց վճարումը զեղչի տրամադրված ժամկետից հետաձգվում է, ընդհանուր վճարների և զեղչված գնի տարբերությունը (զեղչի գումարը) զեղչի ժամկետից հետո ճանաչվում է որպես փոխառության ծախս, եթե այն չի կապիտալացվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

16. Վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները հիմնական միջոցների միավորի արժեքի բաղկացուցիչ չեն համարվում, եթե դրանք անմիջականորեն չեն վերաբերում ակտիվի ձեռքբերմանը կամ այն աշխատանքային վիճակի բերելուն: Նույն ձևով գործարկման և նման նախաարտադրական ծախսումներն ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս չեն կազմում, եթե դրանք անհրաժեշտ չեն ակտիվն աշխատանքային վիճակի բերելու համար: Ակտիվի սկզբնական շահագործման հետ կապված վնասները, որոնք առաջանում են նախքան ակտիվի ծրագրավորված հզորության հասնելը, ճանաչվում են որպես ծախս:

17. Սեփական ուժերով կառուցված ակտիվի սկզբնական արժեքը որոշվում է նույն սկզբունքներով, որոնք կիրառվում են ձեռք բերվող ակտիվի համար: Եթե կազմակերպությունը նման ակտիվներ է պատրաստում վաճառքի համար տնտեսական գործունեության բնականոն ընթացքում, ապա այդ ակտիվի արժեքը սովորաբար նույնն է, ինչ որ վաճառքի համար արտադրվող ակտիվինը (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»): ՈՒստի ներքին շահույթները չեն ներառվում սկզբնական արժեքի մեջ: Նույն ձևով, նյութերի, աշխատուժի և այլ ծախսումների նորմալ մակարդակից բարձր ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումները) կառուցվող ակտիվի սկզբնական արժեքի մեջ չեն ներառվում: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով սահմանվում են չափանիշներ, որոնք պետք է հաշվի առնվեն նախքան տոկոսավճարների ծախսումները որպես հիմնական միջոցների սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչ ճանաչելը:

18. Կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցները մինչև դրանց նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելը հանդիսանում են անավարտ հիմնական միջոցներ:

Սեփական ուժերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են դրանց վրա կատարված ծախսումների հանրագումարով:

Կառուցման պայմանագրերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են կապալառուից ընդունված աշխատանքների արժեքի հանրագումարով:

19. Ֆինանսական վարձակալության պայմանագրով վարձակալի ակտիվի արժեքը որոշվում է այն սկզբունքներով, որոնք տրված են ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտում:

Ակտիվների փոխանակություն

20. Հիմնական միջոցների միավորը կարելի է ձեռք բերել փոխանակելով կամ մասնակիորեն փոխանակելով հիմնական միջոցների ոչ նման միավորով կամ այլ ակտիվով: Դրա սկզբնական արժեքը չափվում է ստացվող ակտիվի իրական արժեքով, որը համարժեք է տրված ակտիվի իրական արժեքին` հաշվի առնելով փոխանցված դրամական միջոցների գումարը:

21. Հիմնական միջոցի միավորը կարող է ձեռք բերվել փոխանակվելով արտադրության նույն ոլորտում միևնույն նշանակություն և միևնույն իրական արժեք ունեցող նույնանման մեկ այլ ակտիվի հետ: Այս դեպքում, փոխանակման գործարքից որևէ շահույթ կամ վնաս չի ճանաչվում, և ստացվող հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեք է համարվում տրված հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքը: Այնուամենայնիվ, ստացված ակտիվի իրական արժեքը կարող է վկայել տրված ակտիվի արժողության (օգտակարության) կորստի մասին: Այս դեպքում տրվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը իջեցվում է, և այդ իջեցված արժեքը վերագրվում է ստացված ակտիվին: Եթե փոխանակման գործարքի մեջ ներգրավվում են այլ ակտիվներ, ինչպես, օրինակ, դրամական միջոցները, դա կարող է նշանակել, որ հիմնական միջոցների փոխանակվող միավորները համարժեք չեն:

Հետագա ծախսումներ

22. Հետագա ծախսումները, որոնք վերաբերում են արդեն ճանաչված հիմնական միջոցների միավորին, ավելացվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին, երբ հավանական է, որ դրանց շնորհիվ ապագա տնտեսական օգուտները ավելի շատ, քան ակնկալվում էր առկա ակտիվի նորմատիվային ցուցանիշների սկզբնական գնահատումից, կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Մյուս բոլոր հետագա ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախսեր:

23. Հիմնական միջոցների վրա կատարված հետագա ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն դեպքում, երբ դրանք բարելավում են ակտիվի վիճակը` բարձրացնելով նրա սկզբնապես գնահատված ցուցանիշները: Ապագա տնտեսական օգուտների աճ կարող են ապահովել հիմնական միջոցների միավորի վերափոխումները (վերակառուցում, վերազինում, արդիականացում)` նրա օգտակար ծառայությունը երկարացնելու, հզորությունը ավելացնելու նպատակով, թողարկվող արտադրանքի որակը էապես բարելավելու և արտադրական ծախսումները էապես կրճատելու նպատակով կատարվող բարելավումները:

24. Հիմնական միջոցների վերանորոգման և պահպանման վրա կատարված ծախսումները կատարվում են ապագա տնտեսական օգուտները վերականգնելու կամ պահպանելու նպատակով, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ ակտիվի սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշների հիման վրա: Տվյալ դեպքում դրանք սովորաբար ճանաչվում են որպես ծախս` դրանց կատարման պահին: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների սպասարկման և նորոգման ծախսումները սովորաբար ծախս են համարվում, քանի որ դրանք ավելի շուտ վերականգնում, քան ավելացնում են սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները:

25. Հիմնական միջոցների ձեռք բերումից հետո կատարված ծախսումների հաշվառման համապատասխան մոտեցումը կախված է այն հանգամանքներից, որոնք նկատի են առնվել հիմնական միջոցների համապատասխան միավորների սկզբնական չափման և ճանաչման ժամանակ, և նրանից, թե հետագա ծախսումները փոխհատուցելի են, թե` ոչ: Օրինակ` երբ հիմնական միջոցների միավորի հաշվեկշռային արժեքը արդեն արտացոլում է տնտեսական օգուտների կորուստը (օրինակ` մաշվածության հաշվարկման կիրառվող քաղաքականության միջոցով), ապա հետագա ծախսումները, որոնք ուղղված են ակտիվից ակնկալվող տնտեսական օգուտների ստացումը վերականգնելուն, կապիտալացվում են այն պայմանով, որ հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

Հետագա ծախսումները կապիտալացվում են նաև այն դեպքում, երբ ակտիվի գնման գինը արդեն արտացոլում է կազմակերպության հետագա ծախսումներ կատարելու անհրաժեշտությունը` կապված ակտիվը աշխատանքային վիճակի բերելու հետ: Այսպիսի օրինակ կարող է ծառայել վերակառուցման կարիք ունեցող շինության ձեռք բերումը: Նման դեպքերում հետագա ծախսումները գումարվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին պայմանով, որ դրանք կարելի է փոխհատուցել ակտիվի հետագա օգտագործմամբ:

26. Հիմնական միջոցների որոշ միավորների բաղկացուցիչները պահանջում են պարբերական փոխարինում: Օրինակ` օդանավի որոշ բաղկացուցիչներ (նստատեղերը, խոհանոցը և այլն) անհրաժեշտ է մի քանի անգամ փոխարինել օդանավի հիմնակմախքի օգտագործման ընթացքում: Բաղկացուցիչները հաշվի են առնվում որպես առանձին ակտիվներ, քանի որ դրանց օգտակար ծառայությունները տարբեր են հիմնական միջոցների այն միավորների օգտակար ծառայություններից, որոնց դրանք վերաբերում են: ՈՒստի, եթե պարագրաֆ 7-ի ճանաչման չափանիշները բավարարված են, բաղկացուցչի փոխարինման նպատակով կատարված ծախսումները հաշվառվում են որպես առանձին ակտիվի ձեռք բերում, իսկ փոխարինված ակտիվը դուրս է գրվում:

Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ

Հիմնական մոտեցում

27. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով`` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

28. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է նրա իրական արժեքն առանց համապատասխան կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների: Վերագնահատումները պետք է կատարվեն բավարար պարբերականությամբ, այնպես, որ հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքից:

Վերագնահատումներ

29. Հողի և շինությունների իրական արժեքը սովորաբար դրանց շուկայական արժեքն է: Այդ արժեքը, որպես կանոն, որոշվում է ըստ այն գնահատման, որը կատարվում է մասնագիտական որակավորում ունեցող գնահատողների կողմից:

30. Մեքենաների, սարքավորումների և սույն ստանդարտի 29-րդ պարագրաֆում չթվարկված այլ հիմնական միջոցների իրական արժեքը, սովորաբար, դրանց փորձաքննության միջոցով որոշված շուկայական արժեքն է: Երբ հիմնական միջոցների յուրահատուկ բնույթի և դրանց հազվադեպ վաճառվելու պատճառով չկա ձևավորված շուկայական արժեք` դրանք գնահատվում են փոխարինման արժեքով` հանած մաշվածությունը:

31. Վերագնահատման հաճախությունը կախված է հիմնական միջոցների իրական արժեքի փոփոխություններից: Երբ արդեն վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից, անհրաժեշտ է կատարել նոր վերագնահատում: Հիմնական միջոցների որոշ միավորների իրական արժեքը կարող է զգալիորեն և անկանոն ձևով փոփոխվել, ուստի անհրաժեշտ է դառնում դրանց տարեկան վերագնահատումը: Հիմնական միջոցների այն միավորների համար, որոնց իրական արժեքը աննշան է փոփոխվում, բավարար է երեք կամ հինգ տարին մեկ կատարվող վերագնահատումը:

32. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, վերագնահատման պահի դրությամբ կուտակված մաշվածությունը`

ա) վերաձևակերպվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ դրան փոխարինող այլ գումարի) փոփոխությանը համամասնորեն այնպես, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատումից հետո հավասարվում է նրա վերագնահատված գումարին: Այս մեթոդը սովորաբար կիրառվում է, երբ ակտիվը վերագնահատվում է վերականգնման արժեքի գործակցի միջոցով, կամ`

բ) հանվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքից (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարից) և զուտ գումարը վերաձևակերպվում է վերագնահատված գումարի հիման վրա: Օրինակ` այս մեթոդը կիրառվում է շինությունների համար, որոնք վերագնահատվում են իրենց շուկայական արժեքով:

Կուտակված մաշվածության վերաձևակերպումից կամ հանումից (բացառումից) առաջացած ճշգրտման գումարով ավելացվում կամ պակասեցվում է հաշվեկշռային արժեքը, որը դիտարկվում է ըստ 36 և 37 պարագրաֆների:

33. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, ապա հիմնական միջոցների ամբողջ դասը, որին պատկանում է այդ ակտիվը, նույնպես պետք է վերագնահատվի:

34. Հիմնական միջոցների դասն ակտիվների խումբ է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության տնտեսական գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Առանձին դասերի օրինակներ են`

ա) հողամասեր,

բ) շենքեր,

գ) կառուցվածքներ,

դ) փոխանցող հարմարանքներ,

ե) մեքենաներ և սարքավորումներ,

զ) տրանսպորտային միջոցներ,

է) գործիքներ,

ը) արտադրական գույք,

թ) տնտեսական գույք,

ժ) բանող և մթերատու անասուններ,

ի) բազմամյա տնկարկներ:

35. Հիմնական միջոցների տվյալ դասի միավորները պետք է վերագնահատվեն միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրովի (ոչ ամբողջական) վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում սկզբնական արժեքի և հետագա գնահատված արժեքների համակցություն կազմող համապատասխան մեծությունները տարբեր ամսաթվերով ներկայացումից:

36. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է` աճը վերագնահատման փուլում անմիջականորեն պետք է վերագրվի սեփական կապիտալին: Սակայն, եթե այդ աճը վերականգնում է նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած նվազումը` այն պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր որպես ծախս:

37. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է` նվազումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Սակայն վերագնահատման հետևանքով առաջացած նվազումը պետք է անմիջականորեն հանվի համապատասխան ակտիվի նախորդ վերագնահատումներից առաջացած աճից այն չափով, որ նվազումը չգերազանցի նույն ակտիվի հետ կապված վերագնահատումից առաջացած աճը:

38. Հիմնական միջոցների միավորի վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը, որը ներառված էր սեփական կապիտալում, տվյալ միավորի դուրսգրման ժամանակ հաշվեգրվում է չբաշխված շահույթին: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը կարող է նաև հաշվեգրվել չբաշխված շահույթին կազմակերպության կողմից ակտիվն օգտագործելու ընթացքում` մաշվածության հաշվարկմանը զուգընթաց: Այս դեպքում հաշվեգրվող գումարի մեծությունը որոշվում է ակտիվի վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությամբ: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի հաշվեգրումը չբաշխված շահույթին ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի արտացոլվում:

39. Հիմնական միջոցների վերագնահատումից բխող հարկային հետևանքները քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտում:

Մաշվածություն

40. Հիմնական միջոցների միավորի մաշվածության գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում: Մաշվածության հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով կազմակերպությունը սպառում է ակտիվի տնտեսական օգուտները: Յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար հաշվարկված մաշվածության գումարը պետք է ճանաչվի որպես ծախս, եթե այն չի ներառվում մեկ ուրիշ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ:

41. Քանի որ ակտիվի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտներն օգտագործվում են կազմակերպության կողմից, ապա ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է, որպեսզի արտացոլի այդ օգտագործումը` այն մաշվածությանը վերագրելու միջոցով:

42. Հիմնական միջոցների միավորի մեջ մարմնավորած տնտեսական օգուտները կազմակերպությունն սպառում է գլխավորապես ակտիվի օգտագործման միջոցով: Այնուամենայնիվ, այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են տեխնիկական հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), անգործության ընթացքում առաջացած մաշվածությունը, հաճախ պատճառ են դառնում տնտեսական օգուտների նվազման, որոնք ակնկալվում էին ստացվել ակտիվի օգտագործումից: Հետևաբար, ներքոթվարկյալ բոլոր գործոնները պետք է հաշվի առնվեն ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս.

ա) կազմակերպության կողմից ակտիվի ենթադրվող օգտագործելիությունը, որը գնահատվում է` նկատի ունենալով ակտիվի ակնկալվող հզորությունը և արտադրանքի ֆիզիկական ծավալը,

բ) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը, որը կախված է արտադրական գործոններից (օրինակ` հերթափոխների քանակը, որոնց ընթացքում ակտիվը պետք է օգտագործվի), ակտիվի վերանորոգման և սպասարկման, ինչպես նաև անգործության ընթացքում դրանց պահպանման և սպասարկման կազմակերպության ծրագրից,

գ) տեխնիկական հնացածությունը, որն առաջանում է արտադրության մեջ կատարվող փոփոխություններից և բարելավումներից կամ ակտիվից ստացվող արտադրանքի, ծառայությունների նկատմամբ շուկայի պահանջարկի նվազումից,

դ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ նման այլ սահմանափակումներ, օրինակ` ակտիվի ֆինանսական վարձակալության պայմանագրային ժամկետի ավարտը:

43. Հիմնական միջոցների օգտակար ծառայությունը որոշվում է ելնելով կազմակերպության համար ակտիվի ակնկալվող օգտակարությունից: Կազմակերպության ակտիվների կառավարման քաղաքականությունը կարող է նախատեսել ակտիվների դուրսգրում կոնկրետ ժամանակից կամ ակտիվի մեջ ներառված տնտեսական օգուտների որոշ մասի սպառումից հետո: ՈՒստի ակտիվի օգտակար ծառայությունը կարող է ավելի կարճ լինել, քան նրա տնտեսական ծառայությունը: Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայության գնահատումը սովորաբար հիմնվում է նմանատիպ ակտիվների օգտագործման կազմակերպության ունեցած փորձի վրա:

44. Հողամասը և շենքերն ու շինությունները առանձին ակտիվներ են և հաշվառման նպատակով դիտվում են առանձին-առանձին, նույնիսկ այն դեպքում, երբ դրանք ձեռք են բերվում միասին: Հողամասը, որպես կանոն, ունի անսահմանափակ ծառայություն, հետևաբար վերջինիս համար մաշվածություն չի հաշվարկվում: Շենքերն ու շինություններն ունեն սահմանափակ ծառայություն, հետևաբար համարվում են մաշվող ակտիվներ: Հողամասի արժեքի աճը, որի վրա կանգնած են շենքերն ու շինությունները, չի ազդում դրանց օգտակար ծառայության որոշման վրա:

45. Ակտիվի մաշվածության գումարը որոշվում է ակտիվի մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, ուստի մաշվածության գումարը հաշվարկելիս էական չէ: Երբ կիրառվում է սույն ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցումը և հավանական է, որ մնացորդային արժեքը նշանակալի կլինի, մնացորդային արժեքը գնահատվում է ձեռք բերման ամսաթվով և հետագայում չի ավելացվում գների փոփոխության պատճառով: Սակայն, երբ կիրառվում է թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, կատարվում է մնացորդային արժեքի նոր գնահատում` ակտիվի յուրաքանչյուր հետագա վերագնահատման ամսաթվին: Գնահատումը հիմնվում է այն նմանատիպ ակտիվների մնացորդային արժեքների վրա, որոնք գնահատման ամսաթվին գերակշռում են, որոնց օգտակար ծառայությունը ավարտվել է, և որոնք գործել են նույն պայմաններում, որոնցում գնահատվող ակտիվը օգտագործվելու է:

46. Ակտիվի մաշվածության գումարը իր օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու համար կարող են կիրառվել մաշվածության հաշվարկման տարբեր մեթոդներ: Դրանցից են` գծային, նվազող մնացորդի և ըստ տարիների ընդհանուր գումարի հաշվարկման մեթոդները: Մաշվածության հաշվարկման գծային մեթոդի համաձայն ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում կատարվում են հավասարաչափ հատկացումներ, իսկ նվազող մնացորդի մեթոդի համաձայն` նվազող հատկացումներ: Տարիների ընդհանուր գումարի մեթոդի համաձայն կատարվում են ակտիվի ակնկալվող օգտագործելիության կամ արտադրողականության վրա հիմնված հատկացումներ: Ակտիվի համար կիրառվող մեթոդը ընտրվում է հիմնվելով տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի վրա և հետևողականորեն կիրառվում է մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը, քանի դեռ չկա ակտիվի տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի փոփոխություն:

47. Սովորաբար հիմնական միջոցներում մարմնավորված տնտեսական օգուտները կլանվում են այլ ակտիվների կողմից վերջիններիս արտադրության ընթացքում: Այդ դեպքում մաշվածության գումարները կազմում են այլ ակտիվի արտադրական ծախսումների մի մասը և ներգրավվում նրա ինքնարժեքի մեջ: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների մաշվածության գումարը ներառվում է պաշարների վերամշակման ծախսումների մեջ (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»): Նույն կերպ, արտադրության զարգացման համար օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածության գումարը կարող է ներառվել ոչ նյութական ակտիվների ինքնարժեքի մեջ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտի:

Այն դեպքում, երբ մաշվածության գումարները չեն ներառվում այլ ակտիվների արժեքի մեջ, ճանաչվում են որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախս:

Օգտակար ծառայության վերանայում

48. Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայությունը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե ակնկալվող գնահատականները զգալի չափով տարբերվում են նախորդ գնահատականներից, ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների մաշվածության հաշվեգրումները պետք է ճշգրտվեն:

49. Ակտիվի օգտագործման ընթացքում կարող է պարզվել, որ օգտակար ծառայության գնահատականը տվյալ պահին չի համապատասխանում իրականությանը: Օրինակ` ակտիվի վրա կատարվող հետագա ծախսումները, որոնք բարելավում են ակտիվի վիճակը, կարող են երկարացնել օգտակար ծառայությունը: Մյուս կողմից, տեխնիկական փոփոխությունները կամ արտադրանքի նկատմամբ շուկայի պահանջարկի փոփոխությունները կարող են նվազեցնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը: Այսպիսի դեպքերում օգտակար ծառայությունը (ուստի նաև մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափը) ճշգրտվում է ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների համար:

50. Կազմակերպության վերանորոգման և տեխնիկական սպասարկման քաղաքականությունը նույնպես կարող է ազդել ակտիվի օգտակար ծառայության վրա: Այդ քաղաքականության փոփոխությունը կարող է երկարացնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը կամ ավելացնել նրա մնացորդային արժեքը:

Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի վերանայում

51. Հիմնական միջոցների համար կիրառվող մաշվածության հաշվարկման մեթոդը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե այդ ակտիվներից սպասվող տնտեսական օգուտների ստացման մոդելի մեջ տեղի է ունեցել փոփոխություն, ապա մեթոդը պետք է փոխվի` փոփոխված մոդելն արտացոլելու նպատակով: Երբ անհրաժեշտ է դառնում մաշվածության հաշվարկման մեթոդի փոփոխությունը, այն պետք է դիտվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատականներում, և ընթացիկ ու հետագա ժամանակաշրջանների համար հաշվարկվող մաշվածության գումարները պետք է ճշգրտվեն:

Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցում.

Արժեզրկումից կորուստներ

52. Որոշելու համար` հիմնական միջոցի միավորը արժեզրկվել է, թե` ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը: Այդ ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը և երբ է ճանաչում կամ չեղյալ համարում արժեզրկումից կորուստները:

53. ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես պետք է վարվել արժեզրկումից այն կորուստների հետ, որոնք ճանաչվել են մինչև առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը, որը սկսվել է ընկերությունների միավորումից, այսինքն` ձեռքբերումից հետո:

Դուրս գրում եվ իրացում

54. Հիմնական միջոցների միավորը պետք է հանվի հաշվապահական հաշվեկշռից, երբ այն իրացվում կամ, երբ ընդմիշտ դուրս է հանվում օգտագործումից, և ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում նրա իրացումից:

55. Հիմնական միջոցների միավորի դուրս գրումից կամ իրացումից առաջացած արդյունքը պետք է որոշվի որպես ակտիվի իրացումից զուտ մուտքերի (հասույթի) և հաշվեկշռային արժեքի տարբերություն, և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս:

56. Երբ հիմնական միջոցների միավորը փոխանակվում է պարագրաֆ 21-ում նկարագրված պայմանների համաձայն նույնանման ակտիվով, ձեռք բերված ակտիվի արժեքը հավասար է փոխանակված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին: Այսպիսի փոխանակման արդյունքում շահույթ կամ վնաս չի առաջանում:

57. Հիմնական միջոցների վաճառքը և դրանց հետադարձ վարձակալությունը հաշվառվում է ըստ ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի:

58. Հիմնական միջոցները, որոնք հանվում են օգտագործումից և պահվում են իրացնելու նպատակով, հաշվառվում են ակտիվը օգտագործումից հանելու պահին առկա հաշվեկշռային արժեքով: Առնվազն տարին մեկ անգամ, հաշվետու տարվա վերջում, կազմակերպությունը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի որոշում է` ակտիվը արժեզրկվել է, թե` ոչ, և ճանաչում է համապատասխան արժեզրկման կորուստները:

Բացահայտում

59. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ըստ հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի, պետք է բացահայտեն`

ա) չափման հիմունքները, որոնք կիրառվում են հաշվեկշռային արժեքը որոշելու համար: Երբ այդ նպատակով օգտագործվել է մի քանի հիմունք` ըստ այդ հիմունքի յուրաքանչյուր կատեգորիայի համար պետք է բացահայտվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը.

բ) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները.

գ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը.

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում համախառն հաշվեկշռային արժեքների ու կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների հանրագումարները.

ե) հաշվեկշռային արժեքի համեմատությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, որը ցույց է տալիս`

I. ավելացումները,

II. իրացումները,

III. ձեռքբերումները ընկերությունների միավորման միջոցով,

IV. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում աճն ու նվազումները, որոնք առաջանում են ըստ 28, 36 և 37 պարագրաֆների կատարված վերագնահատումների և արժեզրկումից կորուստների հետևանքով, որոնք ուղղակիորեն վերագրվել են (ճանաչվել են կամ չեղյալ համարվել) սեփական կապիտալին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.

V. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք ճանաչվել են հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.

VI. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք չեղյալ են համարվել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.

VII. մաշվածությունը,

VIII. փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են օտարերկրյա կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխումից, և IX. այլ շարժեր:

60. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն նաև`

ա) հիմնական միջոցների սեփականության իրավունքի սահմանափակումների առկայությունը և գումարները, այդ թվում նաև պարտավորությունների ապահովության երաշխիք հանդիսացողներինը,

բ) հիմնական միջոցների միավորների հետ կապված տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների հաշվառման քաղաքականությունը,

գ) կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցների վրա կատարված ծախսումների գումարը (ներառյալ տեղակայման ենթակա սարքավորումների արժեքը), և`

դ) հիմնական միջոցների ձեռք բերման պայմանագրային պարտավորությունների գումարը:

61. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատումն առողջ դատողության խնդիր է: ՈՒստի ընտրված մեթոդների բացահայտումը, գնահատված օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափերը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին ապահովում են այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը թույլ է տալիս վերանայել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությունը, և հնարավոր է դարձնում համեմատությունն այլ կազմակերպությունների հետ: Այդ իսկ պատճառով, անհրաժեշտ է բացահայտել հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածությունը և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կուտակված մաշվածությունը:

62. Կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման նախնական գնահատումներում կատարված յուրաքանչյուր փոփոխության բնույթն ու հետևանքը, որն էական հետևանք է թողել ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն է ունենալու հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի: Նախնական գնահատումների փոփոխությունների հետ կապված այսպիսի բացահայտումներ կարող են առաջանալ ներքոթվարկյալների նկատմամբ`

ա) մնացորդային արժեքների,

բ) հիմնական միջոցների ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների,

գ) օգտակար ծառայության, և`

դ) մաշվածության հաշվարկման մեթոդների:

63. Երբ հիմնական միջոցների միավորները ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվում են վերագնահատված արժեքով` պետք է բացահայտվի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) հիմունքը, որը կիրառվել է ակտիվները վերագնահատելու համար,

բ) վերագնահատման ուժի մեջ մտնելու օրը,

գ) գնահատման գծով անկախ փորձագետ ներգրավված լինել կամ չլինելը,

դ) գործակիցների բնույթը, որոնք կիրառվել են վերագնահատման արժեքը որոշելիս,

ե) հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքը, որը կներառվեր ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե ակտիվները արտացոլված լինեին համաձայն պարագրաֆ 27-ում շարադրված հիմնական մոտեցման, և` զ) վերագնահատման արդյունքի մնացորդը, որը ցույց է տալիս հաշվետու ժամանակաշրջանում կատարված փոփոխությունը և բաժնետերերի միջև մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակումը:

64. Կազմակերպությունը, ի լրումն պարագրաֆ 59-ի ե) կետի IV-ի VI ենթակետերի պահանջվող տեղեկատվության, բացահայտում է նաև արժեզրկված հիմնական միջոցների մասին տեղեկատվություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի:

65. Ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին անհրաժեշտ կլինի նաև հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) ժամանակավոր պարապուրդի մեջ գտնվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը.

բ) դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող, բայց լրիվ մաշված հիմնական միջոցների համախառն հաշվեկշռային արժեքները,

գ) օգտագործումից հանված և իրացման համար պահվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը.

դ) հիմնական միջոցների իրական արժեքը, եթե կիրառվում է գնահատման հիմնական մոտեցումը, և եթե իրական արժեքն էապես տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից: Այդ իսկ պատճառով կազմակերպություններին առաջարկվում է բացահայտել նշված տեղեկատվությունը:

ՈՒժի մեջ մտնելը

66. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 17

Վարձակալություն

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1997 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 17-ի «Վարձակալություն» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 17

Վարձակալություն

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ: Նպատակը Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել վարձակալների և վարձատուների համար համապատասխան հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, ինչպես նաև ֆինանսական և գործառնական վարձակալությունների նկատմամբ կիրառվող բացահայտումներ:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր վարձակալությունների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) բնական ռեսուրսների (նավթ, գազ, անտառանյութ, մետաղներ և այլ հանքանյութեր) հետազոտման կամ օգտագործման վարձակալական պայմանագրերի, և`

բ) կինոնկարների, տեսաձայնագրությունների, պատենտների, հեղինակային իրավունքի և նման այլ օբյեկտների արտոնագրային պայմանագրերի:

2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնց համաձայն փոխանցվում է ակտիվի օգտագործման իրավունքը, նույնիսկ եթե վարձատուից կարող է պահանջվել զգալի ծավալի ծառայությունների մատուցում` կապված ակտիվի շահագործման կամ պահպանման հետ: Մյուս կողմից, սույն ստանդարտը չի տարածվում ծառայությունների մատուցման պայմանագրերի վրա, որոնց համաձայն ակտիվների օգտագործման իրավունքը չի փոխանցվում պայմանագրի մի կողմից մյուսին:

Սահմանումներ

3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Վարձակալություն` պայմանավորվածություն է, որով վարձատուն վճարի կամ վճարների շարքի դիմաց համաձայնեցված ժամկետով վարձակալին է փոխանցում ակտիվի օգտագործման իրավունքը:

Ֆինանսական վարձակալություն` վարձակալության տեսակ է, որի դեպքում վարձակալին են փոխանցվում ակտիվի սեփականության հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերն ու օգուտները: Սեփականության իրավունքը կարող է ի վերջո փոխանցվել կամ չփոխանցվել:

Գործառնական վարձակալություն` ֆինանսական վարձակալություն չհանդիսացող վարձակալություն է:

Չեղյալ չհայտարարվող վարձակալություն` վարձակալություն է, որը կարող է չեղյալ համարվել միայն`

ա) քիչ հավանական հանգամանքի ի հայտ գալու դեպքում.

բ) վարձատուի թույլտվությամբ.

գ) եթե վարձակալը նույն վարձատուի հետ նույն կամ համարժեք ակտիվի համար նոր պայմանագիր է կնքում.

դ) վարձակալի կողմից լրացուցիչ գումարի վճարումից հետո, երբ այդպիսի վճարումը վարձակալության սկզբի դրությամբ երաշխավորում է վարձակալության շարունակությունը:

Վարձակալության սկիզբ` վարձակալության պայմանագրի կնքման ամսաթվից և կողմերի` վարձակալության հիմնական դրույթների կատարման պարտավորության ստանձնման ամսաթվից ամենավաղն է:

Վարձակալության ժամկետ` չեղյալ չհայտարարվող այն ժամանակաշրջանն է, որի ընթացքում վարձակալը պայմանավորվել է վարձակալել տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև հետագա ցանկացած ժամկետները, որոնց համար վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու ակտիվի վարձակալությունը` հետագա վճարումով կամ առանց դրա, եթե վարձակալության սկզբում արդեն կա հիմնավորված համոզվածություն, որ վարձակալը կիրագործի վերը նշված հնարավորությունը:

Նվազագույն վարձավճարներ` այն վճարներն են, որոնք վարձակալության ընթացքում վարձակալից պահանջվում կամ կարող են պահանջվել (առանց պայմանական ռենտաների, ծառայությունների արժեքի և հարկերի, որոնք պետք է վճարվեն վարձատուի կողմից և փոխհատուցվեն նրան), ինչպես նաև`

ա) վարձակալի դեպքում` վարձակալի կամ նրա հետ կապված կողմի երաշխավորած ցանկացած գումար.

բ) վարձատուի դեպքում` ներքոթվարկյալ անձանցից որևէ մեկի կողմից վարձատուին երաշխավորված ցանկացած մնացորդային արժեք`

I. վարձակալի,

II. վարձակալի հետ կապված կողմի, կամ`

III. անկախ երրորդ կողմի, որը ֆինանսապես ի վիճակի է բավարարել այդ երաշխիքները:

Այնուամենայնիվ, եթե վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից և եթե վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի, ապա նվազագույն վարձակալական վճարները ներառում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում վճարման ենթակա նվազագույն վճարները և գնման այդ հնարավորությունն իրագործելու համար պահանջվող վճարը:

Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստական և անկախ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում:

Տնտեսական ծառայություն`

ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի տնտեսական օգտագործումը մեկ կամ ավելի օգտագործողների կողմից, կամ`

բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որը տվյալ ակտիվի օգտագործումից ակնկալում են ստանալ մեկ կամ ավելի օգտագործողներ:

Օգտակար ծառայություն` այն գնահատված մնացորդային ժամանակահատվածն է` վարձակալության սկզբից սկսած և վարձակալության ժամկետով չսահմանափակված, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվում մարմնավորված տնտեսական օգուտների սպառումը կազմակերպության կողմից:

Երաշխավորված մնացորդային արժեք`

ա) վարձակալի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որը երաշխավորված է վարձակալի կամ նրա հետ կապված անձի կողմից (երաշխավորության գումարը պետք է լինի այն առավելագույնը, որը ցանկացած դեպքում կարող է դառնալ վճարման ենթակա).

բ) վարձատուի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որ երաշխավորված է վարձակալի կամ վարձատուի հետ չկապված երրորդ անձի կողմից, որը ֆինանսապես ի վիճակի է կատարելու երաշխավորության գծով պարտավորությունները:

Չերաշխավորված մնացորդային արժեք` վարձակալված ակտիվի մնացորդային արժեքի այն մասն է, որի իրացումը վարձատուի կողմից ապահովված չէ կամ երաշխավորված է միայն վարձատուի հետ կապված անձի կողմից:

Վարձակալությունում համախառն ներդրումներ` ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարն է:

Չվաստակած ֆինանսական եկամուտ` հետևյալ երկու մեծությունների տարբերությունն է`

ա) ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի (վարձակալությունում համախառն ներդրումների) և`

բ) «ա» ենթակետի ներկա (զեղչված) արժեքի` հաշվարկված վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքով:

Վարձակալությունում զուտ ներդրումներ` վարձակալությունում համախառն ներդրումների և չվաստակած ֆինանսական եկամտի տարբերությունն է:

Վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք` զեղչման այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբի դրությամբ ապահովում է, որպեսզի նվազագույն վարձակալական վճարների և չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի ներկա (զեղչված) արժեքը հավասարվի վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին:

Վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխհատության տոկոսադրույք` այն տոկոսադրույքն է, որը վարձակալը ստիպված կլիներ վճարել նույնատիպ վարձակալության դիմաց կամ, եթե դա հնարավոր չէ որոշել` այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբում վարձակալը կստանձներ նույն ժամկետով և նույն ապահովությամբ փոխառու միջոցներ ձեռք բերելու համար` տվյալ ակտիվի գնման նպատակով:

Պայմանական ռենտա` վարձավճարների այն մասն է, որի գումարը չի ֆիքսվում, այլ ժամանակի գործոնի հետ մեկտեղ հիմնվում է այլ գործոնների վրա (օրինակ` վաճառքից տոկոս, օգտագործման ծավալ, գների ինդեքսներ, շուկայական տոկոսադրույքներ):

4. Վարձակալության հասկացությունը ներառում է ակտիվի վարձակալության պայմանագրերը, որտեղ կա դրույթ, որը վարձողին (վարձակալին) հնարավորություն է տալիս` որոշ համաձայնեցված պայմանների կատարումից հետո, ձեռք բերել ակտիվի նկատմամբ իրավունք: Այդ պայմանագրերը երբեմն կոչվում են հետաձգված գնման պայմանագրեր:

Վարձակալության դասակարգում

5. Սույն ստանդարտում ընդունված վարձակալության դասակարգումը հիմնված է այն փաստի վրա, թե վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքի հետ կապված ռիսկերը և օգուտներն ինչ աստիճանով են վերագրվում վարձատուին կամ վարձակալին: Ռիսկերը ներառում են հնարավոր կորուստներ սարքավորումների պարապուրդից կամ տեխնոլոգիայի հնացումից ու տնտեսական պայմանների փոփոխման հետևանքով եկամտի տատանումներից: Օգուտները կարող է ներկայացվել որպես ակտիվի տնտեսական ծառայության ընթացքում առավել արդյունավետ գործունեությունից և արժեքի բարձրացումից կամ մնացորդային արժեքի իրացումից շահույթի «GAIN» ստացման ակնկալիքներ:

6. Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես ֆինանսական այն դեպքերում, երբ ըստ էության վարձակալին են փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիսկերը և օգուտները: Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական այն դեպքերում, երբ ըստ էության չեն փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիսկերը և օգուտները:

7. Քանի որ վարձատուի և վարձակալի միջև տեղի ունեցող գործարքը հիմնվում է երկու կողմերի միջև կնքված վարձակալական պայմանագրի վրա, նպատակահարմար է օգտագործել համաձայնեցված սահմանումներ: Երկու կողմերին հատուկ տարբեր հանգամանքների նկատմամբ այդ սահմանումների կիրառումը երբեմն կարող է հանգեցնել նրան, որ նույն վարձակալությունը տարբեր ձևով դասակարգվի վարձատուի և վարձակալի կողմից:

8. Վարձակալության ֆինանսական կամ գործառնական լինելը կախված է գործարքի էությունից և ոչ թե պայմանագրի ձևից: Ստորև բերվում են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, որոնք սովորաբար հանգեցնում են վարձակալության դասակարգմանը որպես ֆինանսականի`

ա) վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի վերջում փոխանցվում է վարձակալին,

բ) վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից, և վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի,

գ) վարձակալության ժամկետի մեջ է ներառվում ակտիվի օգտակար ծառայության մեծ մասը, եթե նույնիսկ սեփականության իրավունքը չի փոխանցվում,

դ) վարձակալության սկզբում նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքը առնվազն հավասար է վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին, և` ե) վարձակալված ակտիվների յուրահատուկ բնույթի պատճառով միայն վարձակալն է ի վիճակի օգտագործելու դրանք առանց էական ձևափոխությունների:

9. Իրավիճակների որոշիչները, որոնք առանձին կամ համակցությամբ նույնպես կարող են հանգեցնել վարձակալության` որպես ֆինանսականի դասակարգմանը, հետևյալներն են`

ա) եթե վարձակալը կարող է չեղյալ հայտարարել վարձակալությունը, ապա դրանից առաջացող վարձատուի կորուստները կրելու է վարձակալը,

բ) իրական մնացորդային արժեքի տատանումներից առաջացող օգուտները կամ վնասները վերագրվում են վարձակալին (օրինակ, ռենտայի զեղչի տեսքով, որը հավասար է վարձակալության վերջի դրությամբ վաճառքից առաջացած մուտքերի մեծ մասին), և`

գ) վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու վարձակալությունը ևս մեկ ժամկետով այնպիսի ռենտայով, որը զգալիորեն ցածր է շուկայական ռենտայից:

10. Վարձակալության դասակարգումը կատարվում է վարձակալության սկզբի դրությամբ: Եթե որևէ պահին վարձակալը և վարձատուն համաձայնվում են վարձակալության պայմանագրի դրույթներում կատարել այնպիսի փոփոխություններ (բացի վարձակալության նորացումից), որոնք, եթե ուժի մեջ մտնեին վարձակալության սկզբի դրությամբ` 5-9 պարագրաֆների չափանիշերի համաձայն կհանգեցնեին վարձակալության այլ դասակարգման, ապա վերանայված պայմանագիրը դիտարկվում է որպես նոր պայմանագիր իր տևողության ընթացքում: Գնահատականների (օրինակ` վարձակալված ակտիվի տնտեսական կյանքի կամ մնացորդային արժեքի) կամ պայմանների (օրինակ` վարձակալի կողմից չվճարումների դեպքում) փոփոխությունները, այնուամենայնիվ չեն առաջացնում հաշվառման նպատակներով վարձակալության նոր դասակարգման անհրաժեշտություն:

11. Հողի և շինությունների վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական կամ ֆինանսական` այլ ակտիվների վարձակալությանը համանման եղանակով: Այնուամենայնիվ, հողի բնորոշ հատկություններից է այն, որ դրա տնտեսական կյանքը, սովորաբար, որոշակի չէ, և եթե սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի ավարտից հետո չպետք է անցնի վարձակալին, ապա վերջինս չի ստանձնում սեփականության իրավունքի հետ կապված բոլոր ռիսկերի և օգուտների հանդեպ պատասխանատվությունը: Այդպիսի վարձակալության դիմաց կատարված մուծումը (պրեմիան) իրենից ներկայացնում է վարձակալական կանխավճար, որը վարձակալության ընթացքում ամորտիզացվում է` համաձայն օգուտների ստացման մոդելի:

Վարձակալությունը վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում

Ֆինանսական վարձակալություն

12. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալը պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալությունը որպես ակտիվ և պարտավորություն այն գումարով, որը վարձակալության սկզբում հավասար է վարձակալված գույքի իրական արժեքին կամ վարձակալական նվազագույն վճարների ներկա արժեքով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ զեղչման գործակից է հանդիսանում վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը, եթե այն հնարավոր է որոշել: Իսկ եթե հնարավոր չէ` ապա օգտագործվում է վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխառության տոկոսադրույքը:

 13. Գործարքները և այլ իրադարձությունները պետք է հաշվառվեն և ներկայացվեն ոչ միայն իրենց իրավաբանական ձևերին, այլ նաև դրանց բովանդակությանը և ֆինանսական իրողությանը համապատասխան: Չնայած վարձակալական պայմանագրի իրավաբանական ձևը կայանում է նրանում, որ վարձակալը վարձակալված ակտիվի նկատմամբ կարող է ձեռք չբերել սեփականության իրավունք, սակայն ֆինանսական վարձակալության դեպքում բովանդակությունը և ֆինանսական իրողությունն այնպիսին են, որ վարձակալը ստանում է վարձակալված ակտիվի շահագործումից առաջացող տնտեսական օգուտները տնտեսական ծառայության մեծ մասի ընթացքում` պարտավորվելով այդ իրավունքի համար վճարել մի գումար, որը մոտավորապես հավասար է ակտիվի իրական արժեքի և համապատասխան ֆինանսական վճարի հանրագումարին:

14. Եթե այդպիսի վարձակալական գործարքները չարտացոլվեն վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում, ապա կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պարտավորությունները կարտացոլվեն նվազեցված` աղավաղելով ֆինանսական ցուցանիշները: Հետևաբար նպատակահարմար է, որ ֆինանսական վարձակալությունը վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվի թե որպես ակտիվ, և թե որպես ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորություն: Վարձակալության սկզբում ակտիվը և ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում են միևնույն գումարներով:

15. Ֆինանսական հաշվետվություններում վարձակալված ակտիվների գծով պարտավորությունները նպատակահարմար չէ ներկայացնել որպես վարձակալված ակտիվներից հանումներ: Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալական պարտավորությունները ներկայացվում են` տարբերակվելով ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորությունների:

16. Վարձակալական գործունեության հետ կապված հաճախ առաջանում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են` վարձակալական պայմանագրերի շուրջը բանակցելիս և կնքելիս առաջացող ծախսումները: Վարձակալի կողմից կատարված այն ծախսումները, որոնք ուղղակի վերաբերում են ֆինանսական վարձակալությանը, ներառվում են այդ վարձակալության շրջանակներում ճանաչված ակտիվի արժեքի մեջ:

17. Վարձավճարները պետք է բաշխվեն ֆինանսական վճարի և չվճարված պարտավորությունների նվազեցման միջև: Ֆինանսական վճարը վարձակալության ժամկետի ընթացքում ըստ ժամանակաշրջանների պետք է բաշխվի այնպես, որպեսզի ստացվի հաստատուն պարբերական տոկոսադրույք յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի պարտավորության մնացորդի նկատմամբ:

18. Գործնականում վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական վճարը ըստ ժամանակաշրջանների բաշխելիս, կարող է կիրառվել մոտավորեցման որևէ մի տեսակ` հաշվարկները պարզեցնելու նպատակով:

19. Ֆինանսական վարձակալությունը առաջացնում է ակտիվի մաշվածության ծախսումներ և ֆինանսական ծախսումներ` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար: Վարձակալված ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի սեփական ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության հաշվարկը պետք է կատարվի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտների: Եթե չկա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա ակտիվն ամբողջովին պետք է ամորտիզացվի հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:

20. Վարձակալված ակտիվի մաշվածության գումարը ակտիվի ակնկալվող օգտագործման ժամկետում պարբերաբար բաշխվում է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա` սիստեմատիկ հիմունքով, վարձակալի սեփական մաշվող ակտիվների համար ընդունած մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը համապատասխան: Եթե կա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա օգտագործման ակնկալվող ժամկետը համընկնում է ակտիվի օգտակար ծառայության հետ, այլապես` ակտիվը ամորտիզացվում է հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:

21. Ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի մաշվածության ծախսումների և ֆինանսական ծախսումների հանրագումարը հազվադեպ է հավասարվում տվյալ ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա վարձավճարներին. հետևաբար, նպատակահարմար չէ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում վճարման ենթակա վարձավճարները պարզապես ծախս ճանաչելը: Համապատասխանաբար, հազիվ թե ակտիվը և նրա հետ կապված պարտավորությունը վարձակալության սկզբից հետո գումարային առումով հավասար լինեն:

22. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը), կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:

23. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը,

բ) ընդհանուր նվազագույն վարձավճարների և դրանց ներկա արժեքի համադրումը` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ և դրանց ներկա արժեքը հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար. I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի, II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի, III. հինգ տարուց հետո:

գ) ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված պայմանական ռենտաները,

դ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, և`

ե) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը.

I. պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,

II. նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը և`

III. վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահաբաժիններին, լրացուցիչ պարտքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:

24. Բացի այդ, ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի բացահայտման գծով պահանջները կիրառվում են ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձակալված ակտիվների գումարների նկատմամբ, որոնք վարձակալի կողմից հաշվառված են որպես ակտիվների ձեռքբերում:

Գործառնական վարձակալություն

25. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության շրջանակներում վարձավճարները վարձակալության ժամկետի ընթացքում պետք է ճանաչվեն որպես ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

26. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության գծով վարձավճարները (բացառությամբ ծառայությունների ծախսումների, օրինակ` ապահովագրության և սպասարկման) ճանաչվում են ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը, նույնիսկ եթե վճարումները չեն կատարվում այդ հիմունքով:

27. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալությունների շրջանակներում ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հետևյալ ժամանակաշրջաններից յուրաքանչյուրի համար`

I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

III. հինգ տարուց հետո:

բ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված վարձակալական և ենթավարձակալական վճարները` առանձին ներկայացնելով նվազագույն վարձավճարների, պայմանական ռենտաների և ենթավարձակալական վճարների գումարները,

դ) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը`

I. պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,

II. նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը և`

III. վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահաբաժիններին, լրացուցիչ պարտքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:

Վարձակալությունը վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում

Ֆինանսական վարձակալություն

28. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձատուն պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալության տրված ակտիվները և ներկայացնի դրանք որպես դեբիտորական պարտք` վարձակալությունում զուտ ներդրումների մեծությանը հավասար գումարով:

29. Ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում սեփականության իրավունքի հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերը և օգուտները վարձատուի կողմից փոխանցվում են, և այդպիսով վարձակալության դիմաց վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքերը վարձատուի կողմից դիտվում են որպես իր ներդրումների հիմնական գումարի մարում և ֆինանսական եկամուտ` որպես իր ներդրումների և ծառայությունների դիմաց հատուցում:

30. Ֆինանսական եկամտի ճանաչումը պետք է հիմնված լինի մի գրաֆիկի վրա, որը կապահովի հատուցման անփոփոխ պարբերական դրույք ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների նկատմամբ:

31. Վարձատուի նպատակն է վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական եկամուտը բաշխել սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով: Եկամտի այդպիսի բաշխումը, սովորաբար, հիմնվում է ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների հաստատուն պարբերական հատույցն արտացոլող գրաֆիկի վրա: Հաշվետու ժամանակաշրջանին վերաբերող վարձակալական վճարները հանվում են վարձակալությունում համախառն ներդրումներից` կրճատելու համար թե հիմնական պարտքը, և թե չվաստակած ֆինանսական եկամուտը:

32. Գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքները, որոնք հաշվի են առնվել վարձակալությունում վարձատուի համախառն ներդրումները հաշվարկելիս, պարբերաբար վերանայվում են: Եթե գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքը նվազել է, ապա վարձակալության ժամկետում եկամտի բաշխումը վերանայվում է, իսկ արդեն հաշվեգրված գումարների կրճատումը` անմիջապես ճանաչվում:

33. Վարձակալական պայմանագրի շուրջը բանակցելիս և այդ պայմանագրերը կնքելիս հաճախ վարձատուի կողմից կատարվում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են միջնորդական և իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները: Ֆինանսական վարձակալության դեպքում սկզբնական ուղղակի ծախսումները կատարվում են ֆինանսական եկամուտ ստանալու նպատակով, որոնք` կամ անմիջապես ճանաչվում են եկամտում (հանվում են), կամ վարձակալության ժամկետի ընթացքում բաշխվում են այդպիսի եկամտի դիմաց: Վերջինս հնարավոր է իրագործել ծախսումներն առաջանալուն պես դրանք ծախս ճանաչելու և նույն ժամանակաշրջանում չվաստակած ֆինանսական եկամտի մի մասը, որը հավասար է սկզբնական ուղղակի ծախսումներին, եկամուտ ճանաչելու եղանակով:

34. Արտադրող կամ դիլեր կազմակերպությունները, որոնք հանդես են գալիս որպես վարձատուներ վաճառքից ստացվող շահույթը կամ վնասը պետք է ընդգրկեն ժամանակաշրջանի շահույթների կամ վնասների մեջ այն քաղաքականությանը համապատասխան, որն ընդունված է կազմակերպության կողմից սովորական վաճառքների համար: Եթե սահմանվել են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ, ապա վաճառքից շահույթը պետք է սահմանափակվի այն գումարով, որը կստացվեր, եթե գանձվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքը: Սկզբնական ուղղակի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` ֆինանսական վարձակալության սկզբում:

35. Արտադրողները կամ դիլերները հաճախորդներին հաճախ առաջարկում են ընտրություն` ակտիվը գնելու կամ վարձակալելու միջև: Արտադրող կամ դիլեր վարձատուի կողմից ակտիվը ֆինանսական վարձակալության տալն առաջացնում է երկու տեսակի եկամուտ.

ա) շահույթ կամ վնաս, որը համարժեք է վարձակալված ակտիվի սովորական վաճառքից առաջացող շահույթին կամ վնասին` նորմալ վաճառքի գներով` հաշվի առած ցանկացած ընդունելի զեղչ,

բ) ֆինանսական եկամուտ` վարձակալության ամբողջ ժամկետի ընթացքում:

36. Ֆինանսական վարձակալության սկզբում արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից վաճառքից հասույթը հաշվեգրվում է ակտիվի իրական արժեքով, կամ նվազագույն վարձավճարների և վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքի` առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքով հաշվարկված ներկա արժեքների հանրագումարով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Վարձակալության սկզբում ճանաչվող վաճառքի ինքնարժեքը վարձակալվող գույքի ինքնարժեքն է (կամ նրա հաշվեկշռային արժեքը, եթե դրանք տարբեր են), հանած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի ներկա արժեքը: Վաճառքից հասույթի և վաճառքի ինքնարժեքի տարբերությունը կազմում է վաճառքից շահույթը, որը ճանաչվում է վաճառքների համար կազմակերպության կողմից ընդունված քաղաքականությանը համապատասխան:

37. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները երբեմն սահմանում են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ` հաճախորդներ ներգրավելու նպատակով: Այդպիսի դրույքի օգտագործումը կհանգեցնի գործարքից վաճառքի պահին ճանաչվող ընդհանուր եկամտի ավելցուկային մասի առաջացման: Եթե սահմանվում է արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույք, վաճառքից շահույթը սահմանափակվում է այն մեծությամբ, որը կստացվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույք կիրառելու դեպքում:

38. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները սովորաբար ճանաչվում են ծախս վարձակալության սկզբում, որովհետև դրանք մեծ մասամբ վերաբերում են արտադրողի կամ դիլերի կողմից վաճառքից շահույթ վաստակելուն:

39. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումների գումարի և նվազագույն վարձավճարների գծով ընդհանուր դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքի համադրումը` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, ընկերությունը պետք է բացահայտի վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումները և նվազագույն վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ` հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.

I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

III. հինգ տարուց հետո:

բ) չվաստակած ֆինանսական եկամուտը,

գ) վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքները,

դ) չհավաքագրվող նվազագույն վարձավճարների ծածկման համար կուտակված պահուստները,

ե) եկամուտներում ճանաչված պայմանական ռենտաները, և

զ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:

Գործառնական վարձակալություն

40. Գործառնական վարձակալության հանձնված ակտիվները պետք է արտացոլվեն վարձատուի հաշվապահական հաշվեկշռում:

41. Վարձավճարներից եկամուտը պետք է ճանաչվի գծային հիմունքով վարձակալության ժամկետի ընթացքում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

42. Վարձակալական եկամուտը վաստակելիս կրած ծախսումները, ներառյալ մաշվածությունը, ճանաչվում են ծախս: Վարձակալական եկամուտը (բացառությամբ մատուցված ծառայություններից ստացված, օրինակ` ապահովագրությունից և սպասարկումից) վարձակալության ժամկետի ընթացքում ճանաչվում է գծային հիմունքով, նույնիսկ երբ գումարներն այդ հիմունքով չեն ստացվում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվներից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

43. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները, որոնք հատուկ կատարվել են գործառնական վարձակալությունից եկամուտ վաստակելու նպատակով, կամ հետաձգվում և բաշխվում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում` վարձակալական եկամտի ճանաչմանը համամասնորեն, կամ ճանաչվում են որպես ծախս դրանց կատարման ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

44. Վարձակալված ակտիվների մաշվածության հաշվարկը պետք է կատարվի այն հիմունքով, որը համապատասխանում է նմանատիպ ակտիվների համար վարձատուի կողմից կիրառվող մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության գումարները պետք է հաշվարկվեն ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտներում արձանագրված հիմունքներով:

45. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը, կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:

46. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները ակտիվը գործառնական վարձակալության հանձնելիս վաճառքից շահույթ չեն ճանաչում, որովհետև այն վաճառքին համարժեք գործարք չէ:

47. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձատուն գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար` համախառն հաշվեկշռային արժեքը, կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ.

I. ժամանակաշրջանի եկամուտներում ճանաչված մաշվածությունը,

II. ժամանակաշրջանի եկամուտներում ճանաչված արժեզրկումից կորուստները,

III. ժամանակաշրջանի եկամուտներում վերականգնված (չեղյալ ճանաչված) արժեզրկումից կորուստները

բ) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալության շրջանակներում ընդհանուր ապագա նվազագույն վարձավճարները հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար`

I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

III. հինգ տարուց հետո:

գ) եկամուտներում ճանաչված ընդհանուր պայմանական ռենտաները, և

դ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:

Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ

48. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքն իրենից ներկայացնում է վաճառողի կողմից ակտիվի վաճառք և նույն ակտիվի վարձակալությունը նույն վաճառողի կողմից: Վարձավճարները և վաճառքի գները փոխադարձ կախվածություն ունեն, քանի որ դրանք դիտարկվում են որպես մի փաթեթ: Վաճառքի և հետադարձ վարձակալության հաշվապահական ձևակերպումը կախված է վարձակալության տեսակից:

49. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է ֆինանսական վարձակալության, ապա վաճառքից հասույթի հաշվեկշռային արժեքից ցանկացած գերազանցում չպետք է անմիջապես ճանաչվի որպես եկամուտ վաճառող-վարձակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Փոխարենը, այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի վարձակալության ժամկետի ընթացքում:

50. Եթե հետադարձ վարձակալությունը ֆինանսական վարձակալություն է, ապա գործարքը վարձատուի կողմից վարձակալին ֆինանսական ռեսուրսներ հատկացնելու միջոց է, որում ակտիվը հանդես է գալիս որպես երաշխիք: Այդ պատճառով վաճառքից հասույթի գերազանցումը հաշվեկշռային արժեքից նպատակահարմար չէ անմիջապես դիտել որպես եկամուտ: Այդպիսի գերազանցումը հետաձգվում է և ամորտիզացվում վարձակալության ժամկետի ընթացքում:

51. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, և ակնհայտ է, որ գործարքը իրականացված է իրական արժեքով, ապա ցանկացած շահույթ կամ վնաս անմիջապես պետք է ճանաչվի: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից ցածր է, ապա շահույթը կամ վնասը պետք է անմիջապես ճանաչվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վնասները փոխհատուցվում են շուկայական գներից ցածր ապագա վարձավճարներով: Այս դեպքում այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի վարձավճարներին համամասնորեն, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից բարձր է, ապա իրական արժեքը գերազանցող մասը պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը:

52. Եթե հետադարձ վարձակալությունը գործառնական վարձակալություն է, իսկ վարձավճարները և վաճառքի գինը հիմնված են իրական արժեքի վրա, ապա տեղի է ունեցել նորմալ վաճառքի գործարք, և ցանկացած շահույթ կամ վնաս սովորաբար անմիջապես ճանաչվում են:

53. Գործառնական վարձակալության դեպքում, եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը կատարելու պահին իրական արժեքը ցածր է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, ապա վնասը, որն առաջանում է դրանց տարբերությունից, պետք է անմիջապես ճանաչվի:

54. Ֆինանսական վարձակալության դեպքում այդպիսի ճշգրտման անհրաժեշտություն չկա, եթե տեղի չի ունեցել ակտիվի արժեզրկում, որի դեպքում հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է մինչև փոխհատուցվող գումար` ակտիվների արժեզրկմանն առնչվող հաշվապահական հաշվառման ստանդարտին համապատասխան:

55. Բացահայտման պահանջները վարձակալների և վարձատուների համար հավասարապես կիրառվում են վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների նկատմամբ: Նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի գծով պահանջվող նկարագրությունը հանգեցնում է վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների մասին պայմանագրերի կամ պայմանների յուրահատուկ կամ անսովոր դրույթների բացահայտմանը:

56. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքները կարող են բավարարել բացահայտման առանձին չափանիշների, որոնք շարադրված են ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում:

ՈՒժի մեջ մտնելը

57. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

Հավելված

Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքներ, որոնք հանգեցնում են գործառնական վարձակալության

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը, որը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, կարող է առաջացնել շահույթ կամ վնաս, որոնց որոշումը և որոնց նկատմամբ մոտեցումները կախված են վարձակալված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, իրական արժեքից և վաճառքի գնից: Ստորև բերված աղյուսակում լուսաբանված են ստանդարտի պահանջները տարբեր իրադրություններում:

Ծանուցում 1 Աղյուսակի այս հատվածները ներկայացնում են հանգամանքներ, որոնք քննարկվում են ստանդարտի պարագրաֆ 54-ով: Պարագրաֆ 54-ը պահանջում է, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը իջեցվի մինչև իրական արժեք, երբ այն հանդիսանում է վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքի առարկա:

Ծանուցում 2 Շահույթը հավասար կլիներ իրական արժեքի և վաճառքի գնի տարբերությանը, քանի որ հաշվեկշռային արժեքը, համաձայն պարագրաֆ 54-ի, պետք է իջեցվեր մինչև իրական արժեք:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 18

Հասույթ

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 18-ի «Հասույթ» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 18

Հասույթ

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Նպատակը

«Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով եկամուտը սահմանվում է որպես հաշվետու ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների աճ` ակտիվների ներհոսքի կամ ավելացման, ինչպես նաև պարտավորությունների նվազման տեսքով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի: Եկամտի մեջ մտնում են հասույթը և այլ եկամուտները: Հասույթը եկամտի այն մասն է, որն առաջանում է սովորական գործունեության ընթացքում և կոչվում է տարբեր անվանումներով, այդ թվում` վաճառքներ, վճարներ, գանձույթներ, տոկոսներ, շահաբաժիններ և ռոյալթիներ: Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել գործարքների և իրադարձությունների որոշ տեսակներից առաջացող հասույթի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը:

Հասույթի հաշվառման ամենակարևոր հարցն է` որոշել, թե երբ պետք է այն ճանաչվի: Հասույթը ճանաչվում է, երբ հավանական է, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն և այդ օգուտները կարելի է արժանահավատորեն չափել: Սույն ստանդարտը սահմանում է այն հանգամանքները, որոնց դեպքում վերը նշված չափանիշների պահանջները կբավարարվեն, և հետևաբար` հասույթը կճանաչվի: Ստանդարտը ներկայացնում է նաև նշված չափանիշների գործնական կիրառման հրահանգը:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետևյալ գործարքներից և իրադարձություններից առաջացող հասույթը հաշվառելիս`

ա) ապրանքների վաճառք.

բ) ծառայությունների մատուցում.

գ) այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործում, որը բերում է տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ:

2. Ապրանքներն ընդգրկում են կազմակերպության կողմից վաճառքի համար թողարկված արտադրանքը, վերավաճառքի նպատակով գնված ապրանքները, ինչպես նաև ուղղակի նշանակությամբ չօգտագործվող և վաճառքի համար պահվող հիմնական միջոցները և այլ ակտիվները:

3. Ծառայությունների մատուցումը, սովորաբար, ընդգրկում է համաձայնեցված ժամանակաշրջանում կազմակերպության կողմից պայմանագրային աշխատանքների կատարումը: Ծառայությունները կարող են մատուցվել մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջաններում: Ծառայությունների մատուցման որոշ պայմանագրեր ուղղակիորեն կապված են կառուցման պայմանագրերի հետ, օրինակ` նախագծերի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայությունների մատուցման պայմանագրերը: Այդպիսի պայմանագրերի արդյունքում ստացվող հասույթը չի դիտարկվում սույն ստանդարտում, և կարգավորվում է կառուցման պայմանագրերի պահանջներին համապատասխան` համաձայն ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտի:

4. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործումը բերում է հասույթ հետևյալ ձևերով`

ա) տոկոս` կազմակերպության դրամական միջոցների, դրանց համարժեքների կամ հասանելիք գումարների օգտագործման համար վճարներ.

բ) ռոյալթիներ` կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (արտոնագրեր, ապրանքանիշեր, հեղինակային իրավունքներ, համակարգչային ծրագրեր և այլն) օգտագործման դիմաց վճարներ, և`

գ) շահաբաժիններ` շահույթի բաշխում մասնակիցների միջև` կանոնադրական կապիտալի տվյալ խմբում նրանց մասնակցությանը համամասնորեն:

5. Սույն ստանդարտում չեն դիտարկվում հետևյալ աղբյուրներից ստացվող հասույթները`

ա) կառուցման պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 11 «կառուցման պայմանագրեր»).

բ) վարձակալական պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն»).

գ) շահաբաժիններ, որոնք առաջանում են բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումներից (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում»).

դ) ապահովագրական ընկերությունների ապահովագրական պայմանագրեր.

ե) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի փոփոխություն կամ դրանց օտարում (տես` ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ»).

զ) ոչ ընթացիկ (երկարաժամկետ) ակտիվների վերագնահատում.

է) ընթացիկ այլ ակտիվների արժեքի փոփոխություն.

ը) անասնագլխաքանակի, գյուղատնտեսական և անտառային արտադրանքի բնական աճ.

թ) հանքանյութերի արդյունահանում.

ժ) պետական շնորհներ (տես` ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում»):

Սահմանումներ

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Հասույթ` հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպության սովորական գործունեությունից առաջացող տնտեսական օգուտների համախառն ներհոսքն է, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի:

Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը մարվել` իրազեկ, պատրաստակամ և անկախ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրական գործարքի ընթացքում:

7. Հասույթը ներառում է ստացված կամ ստացվելիք տնտեսական օգուտների միայն այն համախառն ներհոսքը, որը պատկանում է տվյալ կազմակերպությանը: Հասույթների կազմում չեն ներառվում երրորդ անձանց անունից հավաքագրված գումարները (օրինակ` ակցիզային հարկը, ավելացված արժեքի հարկը, հանձնուրդի պայմանագրերով ստացված գումարները` բացառությամբ կոմիսիոն վճարներից), որոնք տվյալ կազմակերպության համար տնտեսական օգուտներ չեն և չեն ավելացնում սեփական կապիտալը:

Հասույթի չափում

8. Հասույթը պետք է չափվի ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով:

9. Գործարքի կատարման ընթացքում առաջացող հասույթը սովորաբար որոշվում է կազմակերպության և ակտիվը գնողի կամ օգտագործողի միջև կնքված պայմանագրով: Այն չափվում է ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով, հաշվի առնելով կազմակերպության կողմից տրամադրվող ցանկացած առևտրական զեղչերի և իջեցումների գումարները:

10. Սովորաբար հատուցումը ունի դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքի տեսք, իսկ հասույթը` ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարն է: Այնուամենայնիվ, երբ դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների ստացումը հետաձգվում է, հատուցման իրական արժեքը կարող է ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների անվանական արժեքից ցածր լինել: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ապրանքների վաճառքից ստացվելիք գումարները, որպես անտոկոս վարկ տրամադրել գնորդին (ապառիկ վաճառք) կամ գնորդից ընդունել մուրհակ, որն ունի շուկայականից ցածր տոկոսադրույք: Երբ պայմանավորվածության արդյունքում գործարքը վերածվում է ֆինանսականի, հատուցման իրական արժեքը որոշվում է բոլոր ապագա վճարումների զեղչման հիման վրա` կիրառելով պայմանական տոկոսադրույքը: Պայմանական տոկոսադրույքն ավելի հստակ որոշվում է`

ա) նման վարկունակություն ունեցող թողարկողի նմանատիպ ֆինանսական գործիքի համար գերակշռող դրույքաչափով, կամ`

բ) տոկոսադրույքով, որը զեղչում է ֆինանսական գործիքի անվանական գումարը` այն հասցնելով ապրանքների կամ ծառայությունների ընթացիկ վաճառքի գնին:

Իրական արժեքի և հատուցման անվանական գումարի տարբերությունը ճանաչվում է տոկոսային հասույթ` 28 և 29 պարագրաֆների համապատասխան:

11. Երբ ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանակվում կամ սվոպի են ենթարկվում նույն բնույթի և արժեքի ապրանքներով ու ծառայություններով, այդպիսի փոխանակումը չի համարվում հասույթ առաջացնող գործարք: Հաճախ այդպես է լինում նավթի և կաթի պես ապրանքների հետ գործարքների դեպքում, երբ մատակարարները փոխանակում կամ սվոպի են ենթարկում տարբեր վայրերում գտնվող պաշարները` տվյալ վայրում առաջացած պահանջը ժամանակին բավարարելու նպատակով: Երբ ապրանքները վաճառվում են և ծառայությունները մատուցվում են ոչ նմանատիպ ապրանքներով և ծառայություններով փոխանակելու միջոցով, փոխանակումը դիտվում է որպես հասույթ առաջացնող գործարք: Հասույթը չափվում է ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով, որը ճշգրտվում է ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով: Երբ ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, հասույթը չափվում է տրված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով` ճշգրտված ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով:

Գործարքի նույնականացում

12. Սույն ստանդարտի ճանաչման չափանիշները սովորաբար յուրաքանչյուր գործարքի համար կիրառվում են առանձին: Այնուամենայնիվ, որոշ հանգամանքներում անհրաժեշտ է ճանաչման չափանիշները կիրառել գործարքի առանձին բաղկացուցիչների նկատմամբ` գործարքի էությունն արտացոլելու նպատակով: Օրինակ` երբ ապրանքի վաճառքի գինն ընդգրկում է հետագա ծառայությունների որոշակի գումար, ապա այդ գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է հասույթ այն ժամանակաշրջանում, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Ի տարբերություն վերը նշվածի, ճանաչման չափանիշները կիրառվում են երկու կամ ավելի գործարքների նկատմամբ միասին, երբ դրանք այնպես են փոխկապակցված, որ դրանց առևտրական արդյունքը չի կարող ընկալվել առանց մի շարք գործարքները որպես միասնական երևույթ դիտարկելու: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է վաճառել ապրանքներ և, միևնույն ժամանակ, կնքել պայմանագիր` ավելի ուշ ետ գնելու այդ ապրանքները` այդպիսով ժխտելով գործարքի ինքնուրույն արդյունքը: Այս դեպքում երկու գործարքները դիտարկվում են միասին:

Ապրանքների վաճառքԸ

13. Ապրանքների վաճառքից ստացվող հասույթը պետք է ճանաչվի, երբ բավարարված են հետևյալ բոլոր պայմանները`

ա) կազմակերպությունը գնորդին է փոխանցում ապրանքների սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների մեծ մասը.

բ) կազմակերպությունը չի պահպանում`

I. կառավարման այն չափի մասնակցություն, որը բխում է սեփականության իրավունքից,

II. վաճառված ապրանքների նկատմամբ վերահսկողություն.

գ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը.

դ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և`

ե) գործարքի հետ կապված կատարված կամ կատարվելիք ծախսերը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

14. Կազմակերպության կողմից գնորդին սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցման պահի որոշումը պահանջում է գործարքի հանգամանքների ուսումնասիրում: Սովորաբար, սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը գնորդին համընկնում է սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ: Հիմնականում այդպես է լինում մանրածախ վաճառքի ժամանակ: Այլ դեպքերում սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը կարող է չհամընկնել սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ:

15. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը կամ փոխհատուցումը, ապա գործարքը վաճառք չի համարվում, և հասույթ չի ճանաչվում: Կազմակերպությունը կարող է պահպանել սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը և փոխհատուցումը տարբեր եղանակներով, օրինակ`

ա) երբ կազմակերպությունը գործարքի պայմանների անբավարար կատարման հանդեպ պահպանում է պատասխանատվություն, որը ապահովված չէ սովորական երաշխիքային պայմաններով.

բ) երբ որոշակի վաճառքից հասույթի ստացումը պայմանավորված է գնորդի կողմից ապրանքի վաճառքից ստացվող հասույթով.

գ) երբ առաքված ապրանքները ենթակա են տեղակայման, իսկ տեղակայումը կազմում է պայմանագրի զգալի մասը, և այդ պայմանագիրը դեռևս վերջնականորեն չի կատարվել կազմակերպության կողմից.

դ) երբ գնորդը իրավունք ունի չեղյալ համարել գնումը` վաճառքի մասին պայմանագրով նախատեսված պատճառով, և կազմակերպությունը համոզված չէ` գործարքը չեղյալ կհամարվի, թե ոչ:

16. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերի ու փոխհատուցումների միայն ոչ նշանակալի մասը, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Օրինակ` վաճառողը կարող է պահպանել ապրանքների նկատմամբ սեփականության օրինական իրավունք` բացառապես ստացման ենթակա գումարը հավաքագրելու հնարավորությունը երաշխավորելու նպատակով: Այս դեպքում, եթե կազմակերպությունը փոխանցել է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկերը և փոխհատուցումները, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Կազմակերպության կողմից սեփականության հետ կապված հատուկ ռիսկերի և փոխհատուցումների ոչ նշանակալի մասը պահպանելու մի այլ օրինակ է մանրածախ վաճառքը, երբ հաճախորդի բավարարված չլինելու դեպքում երաշխավորվում է փողի վերադարձում: Այսպիսի դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի պահին` պայմանով, որ վաճառողն ի վիճակի է արժանահավատորեն գնահատել ապագա վերադարձումները, և նա ճանաչում է վերադարձումների նկատմամբ իր պարտավորությունները` հիմնվելով նախորդ փորձի և այլ համապատասխան գործոնների վրա:

17. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Որոշ դեպքերում, այն հնարավոր չէ որոշել քանի դեռ հատուցումը չի ստացվել կամ անորոշությունները չեն վերացել: Օրինակ` գոյություն ունի օտարերկրյա կառավարման մարմինների կողմից իրենց երկրում վաճառքից ստացված հատուցումը տեղափոխելու թույլտվություն տալու հետ կապված անորոշություն: Երբ տրվում է այդպիսի թույլտվություն, անորոշությունը վերանում է, և հասույթը ճանաչվում է:

Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

18. Նույն գործարքին կամ այլ իրադարձությանը վերաբերող հասույթները և ծախսերը ճանաչվում են միաժամանակ: Այս գործընթացը սովորաբար դիտվում է որպես եկամուտների և ծախսերի հարադրում (հարաբերակցում): Ծախսերը, ներառյալ` երաշխիքները և ապրանքները ուղարկելուց հետո առաջացող այլ ծախսումները, սովորաբար կարող են արժանահավատորեն չափվել, երբ բավարարված են հասույթների ճանաչման այլ պայմանները:

Այնուամենայնիվ, հասույթը չի կարող ճանաչվել, երբ ծախսերը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Այդպիսի դեպքերում ապրանքների վաճառքից արդեն ստացված հատուցումը ճանաչվում է որպես պարտավորություն:

Ծառայությունների մատուցում

19. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, գործարքից հասույթը պետք է ճանաչվի` ֆինանսական հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանի հիման վրա: Գործարքի արդյունքը կարելի է արժանահավատորեն գնահատել, եթե բավարարվեն հետևյալ բոլոր պայմանները`

ա) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը.

բ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն.

գ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանը, և`

դ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել գործարքի կատարման ժամանակ արված և գործարքն ավարտելու համար անհրաժեշտ ծախսումները:

20. Հասույթի ճանաչումը, հաշվի առնելով գործարքի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն, հասույթը ճանաչվում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ մատուցում են ծառայությունները: Այս հիմունքով հասույթի ճանաչումը ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն` ծառայությունների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ: ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը նույնպես պահանջում է այս հիմունքով հասույթի ճանաչում: Սույն ստանդարտի պահանջներն ընդհանուր առմամբ կիրառելի են ծառայությունների մատուցման գործարքներից հասույթը և ծախսերը ճանաչելու համար:

21. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

22. Կազմակերպությունը սովորաբար կարող է կատարել արժանահավատ գնահատում, երբ նա գործարքի մյուս մասնակիցների հետ համաձայնության է եկել հետևյալի շուրջ`

ա) ծառայությունների մատուցման և ստացման վերաբերյալ յուրաքանչյուր կողմի իրավունքները,

բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները.

գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:

Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում, ճշգրտում է հասույթների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ գործարքի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

23. Գործարքի ավարտվածության աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել մատուցված ծառայությունները: Գործարքի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել`

ա) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրությունը.

բ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայությունների ծավալի և մատուցվելիք ծառայությունների ամբողջ ծավալի հարաբերակցությունը, կամ`

գ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների և գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների ծավալի հարաբերակցությունը: Տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումներն ընդգրկում են միայն այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայություններին: Գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների մեջ մտնում են միայն այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են մատուցված կամ մատուցվելիք ծառայությունների ծախսումները:

Հաճախորդներից ստացված ընթացիկ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում մատուցված ծառայությունների փաստացի ծավալը:

24. Գործնական նկատառումներից ելնելով, երբ ծառայությունները տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցվել են անորոշ քանակի գործողությունների տեսքով, հասույթները նշված ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչվում են ուղղագիծ մեթոդի հիման վրա, եթե չկա որևէ այլ մեթոդ, որով ավելի լավ է ներկայացվում ավարտվածության աստիճանը: Երբ որևէ յուրահատուկ գործողություն շատ ավելի կարևոր է, քան ցանկացած այլ գործողություն, հասույթի ճանաչումը հետաձգվում է մինչև այդպիսի կարևոր գործողության իրագործումը:

25. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, հասույթը պետք է ճանաչվի միայն ճանաչված այն ծախսերի չափով, որոնք կփոխհատուցվեն:

26. Գործարքի սկզբնական փուլերում գործարքի արդյունքը հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուամենայնիվ, հավանական է, որ կազմակերպությունը կփոխհատուցի կրած ծախսումները: Հետևաբար, հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել: Քանի որ գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում:

27. Երբ գործարքի արդյունքը չի կարելի արժանահավատորեն գնահատել, և հավանական է, որ չեն փոխհատուցվի կրած ծախսումները, հասույթը չի ճանաչվում, իսկ կատարված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս: Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին գործարքի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, հասույթը ճանաչվում է 19-րդ, և ոչ թե 25-րդ պարագրաֆի պայմանների համաձայն:

Տոկոսներ, ռոյալթիներ եվ շահաբաժիններ

28. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվներն օգտագործելիս առաջացող հասույթները` տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ, պետք է ճանաչվեն 29-րդ պարագրաֆում արձանագրված հիմունքներով, երբ`

ա) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և`

բ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթների գումարը:

29. Հասույթը պետք է ճանաչվի հետևյալ հիմունքներով`

ա) տոկոսը պետք է ճանաչվի ժամանակային համամասնության հիմունքով, որը հաշվի է առնում ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը).

բ) ռոյալթիները ճանաչվում են հաշվեգրման հիմունքով` պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան.

գ) շահաբաժինները ճանաչվում են, երբ սահմանված է վճարը ստանալու մասնակիցների (բաժնետերերի) իրավունքը:

30. Ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը) այն տոկոսն է, որն անհրաժեշտ է ակտիվի ակնկալվող ծառայության ժամկետի ընթացքում ապագա դրամական միջոցների հոսքը զեղչելու համար` ակտիվի սկզբնական փոխանցվող արժեքին հավասարեցնելու նպատակով: Տոկոսներից հասույթն ընդգրկում է յուրաքանչյուր զեղչի, հավելագնի (պրեմիա) և պարտքային արժեթղթի սկզբնական փոխանցվող արժեքի և նրա մարման պահի դրությամբ արժեքի տարբերության ամորտիզացիայի գումարները:

31. Երբ տոկոսաբեր ներդրում ձեռք բերելիս առկա է կուտակված տոկոս (օրինակ արժեթուղթը ձեռք է բերվել թողարկումից որոշ ժամանակ հետո), ապա ստացվելիք տոկոսները բաշխվում են ձեռք բերմանը նախորդող և հաջորդող ժամանակաշրջանների միջև, և հասույթ է ճանաչվում միայն այն մասը, որը վերաբերում է ձեռքբերմանը հաջորդող ժամանակաշրջանին: Այն դեպքերում, երբ կանոնադրական կապիտալում մասնակցության արժեթղթերից (օրինակ` բաժնետոմս) ստացվող շահաբաժինը հայտարարվում է մինչև ձեռքբերումը հայտարարված զուտ շահույթի հիման վրա, այդ շահաբաժինները հանվում են արժեթղթերի ձեռք բերման արժեքից: Եթե այդպիսի բաշխումը դժվար է և կարելի է կատարել միայն պայմանականորեն, ապա շահաբաժինները ճանաչվում են հասույթ, եթե դրանք հստակ չեն արտահայտում արժեթղթերի արժեքի ավելացում:

32. Ռոյալթիները հաշվեգրվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան և սովորաբար այդ հիմունքով էլ ճանաչվում են, եթե, նկատի ունենալով պայմանագրի բովանդակությունը, ավելի նպատակահարմար չէ հասույթը ճանաչել մի այլ որևէ սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով:

33. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը, կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

Բացահայտում

34. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) հասույթի ճանաչման համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ինչպես նաև ծառայությունների մատուցման գործարքների ավարտման աստիճանի որոշման համար ընդունված մեթոդները.

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված հասույթների ցանկացած կարևոր խմբի գումարը, ներառյալ` հետևյալ աղբյուրներից հասույթները`

I. ապրանքների վաճառք.

II. ծառայությունների մատուցում.

III. տոկոսներ.

IV. ռոյալթիներ.

V. շահաբաժիններ, և`

գ) հասույթների յուրաքանչյուր կարևոր խմբի մեջ ներառված գումարները, որոնք առաջացել են ապրանքների և ծառայությունների փոխանակումից:

35. Կազմակերպությունը բացահայտում է ցանկացած պայմանական պարտավորություն և պայմանական ակտիվ` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան: Պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ կարող են առաջանալ այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են երաշխիքային վերանորոգման ծախսումները, վնասապահանջները, տուգանքները և հնարավոր վնասները:

(35-րդ պարագրաֆը խմբ. 21.06.01 N 215)

ՈՒժի մեջ մտնելը

36. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

Հավելված

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Օրինակներում հատուկ ուշադրություն է դարձվել գործարքների առանձին ասպեկտներին, սակայն հաշվի չի առնվել հասույթի ճանաչման վրա ազդող բոլոր գործոնները: Օրինակներում սովորաբար ենթադրվում է, որ հասույթի գումարը կարող է չափվել արժանահավատորեն, հավանական է, որ տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և կրած կամ սպասվելիք ծախսումները կարող են չափվել արժանահավատորեն: Այս օրինակները չեն փոխում սույն ստանդարտի բովանդակությունը և դուրս չեն գալիս դրանց սահմաններից:

Ապրանքների վաճառք

1. Գործարք, ապրանքների հետաձգված տեղափոխումով` երբ գնորդը ընդունում է ըստ հաշիվների պարտավորությունները, և նրան է անցնում սեփականության իրավունքը, բայց ապրանքների տեղափոխումը գնորդի խնդրանքով հետաձգվում է:

Հասույթը ճանաչվում է, երբ գնորդին է անցնում սեփականության իրավունքը, պայմանով, որ`

ա) հավանական է, որ տեղափոխումը կիրականացվի,

բ) առկա են նույնական ապրանքներ և վաճառքը ճանաչելու պահին պատրաստ են գնորդին առաքման,

գ) գնորդը հատուկ ցուցում է տալիս հետաձգված տեղափոխման մասին, և`

դ) կիրառվում են վճարման սովորական պայմաններ:

Հասույթը չի ճանաչվում, երբ միայն մտադրություն կա ձեռք բերել կամ արտադրել ապրանքներ` ճիշտ ժամանակին տեղափոխելու համար:

2. Ապրանքները առաքվում են հետևյալ պայմաններով`

ա) տեղակայման և տեխնիկական զննման.

Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ գնորդն ընդունում (ակցեպտում) է առաքումը, իսկ տեղակայումն ու տեխնիկական զննումն ավարտված են: Սակայն գնորդի կողմից հասույթը ճանաչվում է առաքումն ընդունելուց անմիջապես հետո, երբ`

I. տեղակայման գործընթացն իր էությամբ պարզ է, օրինակ` գործարանում ստուգված հեռուստացույցի տեղադրումը, երբ պահանջվում է միայն փաթեթավորման բացում, սնուցման աղբյուրին և ալեհավաքին միացում, կամ`

II. տեխնիկական զննում կատարվում է միայն պայմանագրային գների վերջնական որոշման նպատակով, օրինակ` պղնձի հանքանյութի կամ շաքարի առաքումը.

բ) վաճառք` ապրանքներից գնորդի հրաժարման իրավունքով, երբ գնորդին վերապահված է հետ վերադարձման սահմանափակ իրավունքներ.

Եթե առկա է անորոշություն հետ վերադարձման վերաբերյալ, հասույթը ճանաչվում է այն դեպքերում, երբ առաքումը գնորդի կողմից պաշտոնապես ընդունվում է, կամ ապրանքները հասցվել են գնորդին, և անցել է դրանց մերժման համար նախատեսված ժամկետը:

գ) կոնսիգնացիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները առաքողի (վաճառողի) անունից և կոմիսիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները իր անունից.

Առաքողի կողմից հասույթը ճանաչվում է, երբ ստացողի կողմից ապրանքները վաճառվել են երրորդ անձանց:

3. Հետաձգված վաճառք` ըստ որի ապրանքները հասցվում են գնորդին միայն այն դեպքում, երբ գնորդը մասնակի վճարումներով կատարել է վերջնական վճարում:

Այդպիսի վաճառքներից հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին: Այնուամենայնիվ, երբ հայտնի է, որ առաքումների մեծ մասը կատարվել է, հասույթը կարող է ճանաչվել, երբ վճարումների մեծ մասը ստացվել է, պայմանով, որ առկա են նույնական ապրանքները և պատրաստ են գնորդին առաքման:

4. Պատվեր` երբ վճարումը (կամ մասնակի վճարումը) ստացվել է նախապես, մինչև ապրանքների առաքումը, որոնք տվյալ պահին չկան ապրանքանյութական պաշարներում, օրինակ` երբ ապրանքները դեռևս արտադրվում են կամ գնորդին կառաքվեն անմիջականորեն երրորդ անձի կողմից:

Հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին:

5. Վաճառքի և հետգնման պայմանագրեր (բացի սվոպ գործարքներից)` ըստ որոնց վաճառողը միաժամանակ համաձայնվում է կատարել նույն ապրանքի հետադարձ գնում` ավելի ուշ ժամկետում, կամ, երբ վաճառողն ունի վաճառված ապրանքները գնելու գնորդի օպցիոնը, կամ գնորդն ունի վաճառողի օպցիոնը, որպեսզի վաճառողից պահանջի ապրանքի հետգնում:

Անհրաժեշտ է վերլուծել պայմանագրի պայմանները` պարզելու, որ ընդհանուր առմամբ, վաճառողը գնորդին է փոխանցել սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները և, հետևաբար հասույթը ճանաչվում է: Երբ վաճառողը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները, չնայած սեփականության իրավունքը փոխանցվել է, գործարքը հանդիսանում է ֆինանսական համաձայնություն և չի առաջացնում հասույթ:

6. Վաճառքներ միջնորդներին, ինչպիսիք են դիստրիբյուտորները, դիլերները կամ այն անձինք, որոնք կատարում են վերավաճառք. Այդպիսի վաճառքներից հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները փոխանցվում են:

Այնուամենայնիվ, երբ գնորդը, ըստ էության, գործում է որպես գործակալ, վաճառքը դիտվում է որպես կոնսիգնացիոն վաճառք:

7. Պարբերական հրատարակությունների և այլ նմանատիպ ապրանքների բաժանորդագրություն.

Երբ առկա ապրանքները յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ունեն միատեսակ արժեք, հասույթը ճանաչվում է գծային մեթոդով այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ապրանքներն առաքվում են:

Երբ ապրանքների միավորները տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում ունեն տարբեր արժեքներ, հասույթը ճանաչվում է առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքի հիման վրա. հաշվետու ժամանակաշրջանում առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքը հարաբերվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարի մեջ ներառված բոլոր միավորների վաճառքի ընդհանուր գնահատված արժեքին և բազմապատկվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարով:

8. Ապառիկ վաճառք, որի դեպքում փոխհատուցումը կատարվում է ապառքի մասնակի վճարումների միջոցով:

Հասույթը, որը վերագրվում է վաճառքի գնին (բացառությամբ տոկոսի) ճանաչվում է վաճառքի օրվա դրությամբ: Վաճառքի գինը հատուցման ներկա արժեքն է, որը որոշվում է սահմանված մասնակի վճարումները ենթադրվող տոկոսադրույքով զեղչելու միջոցով: Տոկոսը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ այն վաստակվում է` ժամանակային համամասնության հիմունքով` հաշվի առնելով ենթադրվող տոկոսադրույքը:

9. Անշարժ գույքի վաճառք.

Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության իրավունքը փոխանցվում է գնորդին: Այնուամենայնիվ, առանձին դեպքերում, մինչև սեփականության իրավունքի փոխանցումը, սեփականության իրավունքի որոշ մասը կարող է փոխանցվել գնորդին, որի հետևանքով սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները այդ փուլում փոխանցվում են նրան: Այնպիսի դեպքերում, երբ վաճառողը պայմանագրի ավարտման հետ կապված հետագա նշանակալի գործողություններ կատարելու անհրաժեշտություն չունի, նպատակահարմար է ճանաչել հասույթը: Ամեն դեպքում, եթե վաճառողը պարտավոր է սեփականության իրավունքի կամ նրա որևէ մասի փոխանցումից հետո կատարել ցանկացած նշանակալի գործողություն, հասույթը ճանաչվում է գործողության կատարումից հետո: Օրինակ` շենքերը կամ այլ կառույցները, որոնց շինարարությունը դեռևս ավարտված չէ:

Որոշ դեպքերում անշարժ գույքը կարող է վաճառվել վաճառողի շարունակվող այնպիսի մասնակցությամբ, որ սեփականության հետ կապված ռիսկերը և փոխհատուցումները չեն փոխանցվել: Օրինակ` վաճառքի և հետգնման պայմանագրերը, որոնք ներառում են գնորդի և վաճառողի օպցիոններ կամ պայմանագրեր, որոնց միջոցով վաճառողը երաշխավորում է սեփականության տիրապետումը որոշակի ժամկետում, կամ գնորդին որոշակի ժամանակաշրջանում երաշխավորում է ներդրումներից հասույթի ստացում: Այդպիսի դեպքերում վաճառողի շարունակվող մասնակցության էությունը և աստիճանը որոշում է, թե որպես ինչ պետք է դիտարկել գործարքը: Գործարքը կարելի է դիտարկել որպես վաճառք, ֆինանսավորում, լիզինգ կամ շահույթի բաժանման այլ տիպի համաձայնություն: Եթե գործարքը դիտարկվում է որպես վաճառք, ապա վաճառողի շարունակվող մասնակցությունը կարող է հետաձգել հասույթի ճանաչումը:

Վաճառողը պետք է ուշադրություն դարձնի վճարման միջոցների և վճարումն ավարտելու գնորդի պատրաստակամության վրա: Օրինակ` երբ ստացված հանրագումարային վճարումները, ներառյալ` գնորդի սկզբնական վճարումը կամ գնորդի կողմից շարունակվող վճարումները բավարար չեն վկայելու լրիվ վճարում կատարելու գնորդի պատրաստակամության մասին, հասույթը ճանաչվում է ստացված դրամական միջոցների չափով:

Ծառայությունների մատուցում

10. Տեղակայման վճարներ.

Տեղակայման վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ` ելնելով տեղակայման ավարտման աստիճանից, եթե այն չի հանդիսանում տվյալ ապրանքի վաճառքի բաղկացուցիչ մասը. այդ դեպքում հասույթը ճանաչվում է ապրանքների վաճառքից հետո:

11. Ծառայությունների վճարներ` ներառված արտադրանքի արժեքի մեջ.

Եթե արտադրանքի վաճառքի գինը ներառում է հետագա ծառայությունների համար սահմանված գումար (օրինակ` սպասարկում և որակի բարձրացում` ծրագրի վաճառքի դեպքում), ապա այդպիսի գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ այն ժամանակաշրջանում, որի ժամանակ մատուցվում է ծառայությունը: Հետաձգված գումարն այնպիսի գումար է, որը ծածկում է պայմանագրի պայմաններով նախատեսված ծառայությունների հետ կապված սպասվող ծախսերը և այդ ծառայություններից ստացվող հիմնավորված շահույթը:

12. Կոմիսիոն վարձատրություն գովազդի համար.

Զանգվածային լրատվության միջոցների կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ թողարկվում է համապատասխան գովազդը կամ գովազդային հոլովակը: Գովազդի պատրաստման կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ` ելնելով ավարտման աստիճանից:

13. Ապահովագրական միջնորդների կոմիսիոն վարձատրությունը.

Ապահովագրական միջնորդի` ստացված կամ ստացման ենթակա կոմիսիոն վարձատրությունները, որոնք չեն պահանջում, որ միջնորդը հետագայում ծառայություններ մատուցի, միջնորդի կողմից ճանաչվում են որպես հասույթ` համապատասխան ապահովագրական վկայագրի (պոլիս) ուժի մեջ մտնելուց հետո: Այնուամենայնիվ, երբ հավանական է, որ միջնորդից պահանջվի ապահովագրական վկայագրի գործողության ժամկետի ընթացքում մատուցել լրացուցիչ ծառայություններ, ապա կոմիսիոն վարձատրությունը կամ նրա մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ ապահովագրական վկայագրի գործողության ընթացքում:

14. Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարներ.

Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց հասույթի ճանաչումը կախված է այն նպատակներից, որոնց համար գնահատվում է վճարը, և այն հիմունքից, որով հաշվառվում է դրա հետ կապված յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքը: Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարների անվանումը կարող է չարտացոլել մատուցվող ծառայությունների էությունը և բնույթը: Այդ պատճառով անհրաժեշտ է տարբերակել վճարը, որը ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասն է, վճարը, որը վաստակվում է, երբ ծառայությունները մատուցվում են, և վճարը, որը վաստակվում է ինչ-որ նշանակալի գործողության կատարումից հետո.

ա) վճարներ, որոնք հանդիսանում են ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասը.

Այսպիսի վճարները, սովորաբար, դիտվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում: Այնուամենայնիվ, երբ ֆինանսական գործիքն անհրաժեշտ է չափել իրական արժեքով, որը հաջորդում է դրա սկզբնական ճանաչմանը, վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ այն դեպքում, երբ գործիքը ստացել է սկզբնական ճանաչում:

I. Նախապատրաստական վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է` կապված ֆինանսական գործիքի ստեղծման կամ ձեռքբերման հետ, և որոնք կազմակերպության կողմից պահվում են որպես ներդրում:

Այսպիսի վճարները կարող են ներառել այնպիսի գործունեությունների դիմաց հատուցում, ինչպիսիք են` փոխառուի ֆինանսական վիճակի գնահատում, երաշխիքների, գրավի և արժեթղթերի գծով այլ պայմանավորվածությունների գնահատում և գրանցում, գործիքների պայմանների քննարկում, փաստաթղթերի պատրաստում և ձևակերպում, և գործարքի ավարտում: Այդ վճարները հանդիսանում են ֆինանսական գործիքի ստեղծմանն ուղղված շարունակվող մասնակցության անբաժան մասը, և դրա հետ կապված ուղղակի ծախսումների հետ հետաձգվում և ճանաչվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում:

II. Պարտավորության վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է փոխառության տրամադրման կամ գնման դիմաց.

Եթե հավանական է, որ կազմակերպությունը կկնքի որոշակի փոխառության պայմանագրեր, ապա պարտավորության դիմաց ստացված վճարը դիտվում է որպես փոխհատուցում` ֆինանսական գործիքի ձեռքբերման համար շարունակվող մասնակցության դիմաց, և ուղղակի ծախսումների հետ միասին հետաձգվում և ճանաչվում է որպես իրական հասույթի ճշգրտում: Եթե պարտավորության ժամկետը լրանում է, և կազմակերպությունը փոխառություն չի վերցնում, ապա ժամկետը լրանալուց հետո վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ:

բ) վճարներ` մատուցված ծառայությունների դիմաց.

I. վճարներ` փոխառության սպասարկման դիմաց.

Կազմակերպության կողմից փոխառության սպասարկման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Եթե կազմակերպությունը վաճառում է փոխառությունը, սակայն պահպանում է այդ փոխառության սպասարկումն ավելի ցածր վճարով, քան սովորաբար գանձվում է այդպիսի ծառայությունների դիմաց, ապա փոխառության վաճառքի գնի մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` երբ ծառայությունը մատուցվում է:

II. վճարներ` փոխառության տրամադրման կամ գնման պարտավորությունների դիմաց. Եթե քիչ հավանական է, որ կկնքվի որոշակի փոխառության պայմանագիր, ապա պարտավորության դիմաց ստացվող վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ ժամանակային համամասնության հիմունքով` պարտավորության ժամկետի ընթացքում:

գ) վճարներ` ստացված այնպիսի գործողության արդյունքում, որը հանդիսանում է առավել նշանակալի, քան ցանկացած այլ գործողություն.

Վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ նշանակալի գործողությունն ավարտված է, ինչպես դա ցույց է տրված ստորև բերված օրինակներում:

I. կոմիսիոն վճարներ` հաճախորդներին բաժնետոմսերի բաշխման դիմաց.

Կոմիսիոն վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, երբ բաժնետոմսերը բաշխված են:

II. տեղաբաշխման վճարներ` փոխառուի և ներդրողի միջև փոխառության վերաբերյալ համաձայնության ստեղծման դիմաց.

Վճարը ճանաչվում է հասույթ, երբ փոխառության համաձայնությունը ստեղծված է:

III. վճարներ փոխառության սինդիկացման դիմաց.

Անհրաժեշտ է տարբերել նշանակալի գործողության ավարտից հետո ստացված վճարը և ապագայում կատարվելիք գործողություններին կամ մնացած ռիսկերին վերաբերող վճարը: Սինդիկացման դիմաց ստացված վճարները այն կազմակերպության համար, որը կարգավորում է փոխառությունը և չի պահպանում վարկային ծրարի ոչ մի մասը իր համար (կամ պահպանում է դրա մի մասը իրական եկամտի (հավելման) նույն դրույքով, ինչպես որ մյուս մասնակիցները, համադրելի ռիսկի դիմաց), հանդիսանում է սինդիկացված վարկի սպասարկման դիմաց փոխհատուցում: Այդպիսի վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ սինդիկացումն ավարտվել է: Այնուամենայնիվ, երբ սինդիկացմանը մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որը ցածր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցների կողմից վաստակածը, ապա փոխառության սինդիկացումից ստացված վճարի մի մասը վերագրվում է պահպանվող ռիսկին: Վճարի համապատասխան մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ներդրումներից ստացված իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտման ձևով, ինչպես դա ցույց Է տրված 14-րդ օրինակի «ա» կետում: Եվ ընդհակառակը, երբ մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որն ավելի բարձր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցներինը, ապա իրական եկամտի (հավելման) մի մասը վերագրվում է սինդիկացման դիմաց վճարին: Իրական եկամտի (հավելման) համապատասխան մասը ճանաչվում է որպես սինդիկացման դիմաց վճարի մի մաս` սինդիկացման ավարտից հետո:

15. Մուտքի (աբոնեմենտային) վճարներ.

Դերասանների ելույթներից, բանկետներից և այլ յուրահատուկ միջոցառումներից հասույթը ճանաչվում է, երբ դրանք տեղի են ունենում: Երբ բաժանորդագիրը (աբոնենտը) վճարում է մի քանի իրադարձությունների համար, ապա վճարը բաշխվում է յուրաքանչյուր իրադարձության վրա` այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է յուրաքանչյուր իրադարձության ժամանակ մատուցված ծառայությունների ծավալը:

16. Ուսուցման վճարներ.

Հասույթը ճանաչվում է ուսուցման ժամանակաշրջանի ընթացքում:

17. Անդամագրության վճարներ և անդամավճարներ.

Հասույթի ճանաչումը կախված է մատուցված ծառայությունների բնույթից: Եթե վճարները իրավունք են տալիս միայն անդամակցության, իսկ մյուս բոլոր ծառայությունները կամ ապրանքները վճարվում են առանձին, կամ եթե առկա է տարեկան առանձին բաժանորդագրություն, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, եթե չկան դրանց ստացման հետ կապված նշանակալի անորոշություններ: Եթե մուծումներն անդամներին իրավունք են տալիս անդամակցության ընթացքում ստանալու տարբեր ծառայություններ կամ հրապարակումներ, կամ գնելու ապրանքներ և ծառայություններ` ավելի ցածր գներով, քան ոչ անդամներից գանձվող գները, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ այն հիմունքով, որը արտացոլում է ներկայացվող օգուտների ստացման ժամանակը, բնույթը և արժեքը:

18. Ֆրանշիզի (վստահագրի) վճարներ.

Ֆրանշիզի վճարները կարող են ծածկել սկզբնական և հաջորդող ծառայություններով, սարքավորումներով, այլ նյութական ակտիվներով և «նոու-հաու»-ով ապահովումը: Համապատասխանաբար, ֆրանշիզի դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, նպատակի արտացոլման հիման վրա, որի դիմաց գանձվում են վճարները: Ստորև ներկայացված են ֆրանշիզի դիմաց վճարների համապատասխան եղանակներ.

ա) սարքավորումներով և այլ նյութական ակտիվներով ապահովում.

Վաճառված ակտիվների իրական արժեքի վրա հիմնված գումարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ բոլոր ապրանքները մատակարարված են կամ սեփականության իրավունքը փոխանցվել է մեկ այլ անձի:

բ) սկզբնական և հաջորդող ծառայությունների տրամադրում.

Շարունակվող ծառայությունների տրամադրման դիմաց վճարը, անկախ այն հանգամանքից` սկզբնական վճար է, թե առանձին վճար, ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց: Երբ առանձին վճարը (հիմնավոր շահույթի հետ մեկտեղ) չի ծածկում շարունակվող ծառայությունների արժեքը, ապա սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է շարունակվող ծառայությունների ծախսումների և այդ ծառայություններից հիմնավոր համապատասխան շահույթի ապահովման համար, հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց:

Ֆրանշիզի գծով պայմանագիրը կարող է նախատեսել այնպիսի պայմաններ, որոնց դեպքում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունը սարքավորումների, պաշարների կամ այլ նյութական ակտիվների մատակարարումը կապահովի ավելի ցածր գնով, քան ուրիշներինն է, կամ այնպիսի գնով, որը չի տալիս վաճառքից հիմնավորված համապատասխան շահույթ: Այդպիսի պայմաններում, սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է այդ գնից բարձր գնահատված ծախսումները ծածկելու համար, և որն ապահովում է ընդունելի հասույթ այդ վաճառքներից, հետաձգվում և ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ հավանական է, որ ապրանքները վաճառվեն ֆրանշիզը ստացողին:

Սկզբնական վճարի մնացորդը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ֆրանշիզը տրամադրող անձից պահանջվող սկզբնական և այլ պարտավորությունների կատարումը (տեղի ընտրության հարցում օգնություն, անձնակազմի ուսուցում, ֆինանսավորում, գովազդ) հիմնականում ավարտվել է: Սկզբնական ծառայությունները և այլ պարտավորությունները, որոնք ընդունված են տարածքային ֆրանշիզի պայմանագրով, կարող են կախված լինել տվյալ տարածքում տեղաբաշխված առանձին առևտրական կազմակերպությունների քանակից: Այս դեպքում, սկզբնական ծառայություններին վերաբերող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` այն առևտրական կազմակերպությունների քանակին համամասնորեն, որոնց համար սկզբնական ծառայությունների հիմնական մասը մատուցված է:

Եթե սկզբնական վճարը գանձվում է երկար ժամանակի ընթացքում, և առկա է լրիվ գանձման հնարավորությանը վերաբերող զգալի անորոշություն, ապա վճարը ճանաչվում է մասնակի վճարումները ստանալուց հետո:

գ) շարունակվող ֆրանշիզի վճարներ. զեղչից օգտվելու մշտական իրավունքի վճարներ.

Պայմանագրով տրամադրված մշտական իրավունքների օգտագործման կամ պայմանագրի գործողության ժամկետի ընթացքում այլ ծառայությունների մատուցման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ծառայությունները մատուցվել կամ իրավունքը օգտագործվել է:

դ) գործակալական գործառնություններ.

Ֆրանշիզը տրամադրող ընկերության և ֆրանշիզ ստացող ընկերության միջև կարող են կատարվել գործառնություններ որոնցում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունն, ըստ էության, այս գործառնություններին մասնակցում է որպես ստացող ընկերության գործակալ: Օրինակ` ֆրանշիզը ներկայացնող ընկերությունը կարող է պատվիրել օժանդակ միջոցներ և կազմակերպել դրանց տեղափոխումը ստացող ընկերություն` առանց որոշակի շահույթի: Այդպիսի գործարքները հասույթ չեն բերում:

19. Վճարներ հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց.

Հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` ծրագրի մշակման փուլերի ավարտին համապատասխան, ներառյալ առաքումից հետո պայմանագրով նախատեսված ծառայությունների մատուցման ավարտը:

Տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ

20. Լիցենզիաների վճարներ և ռոյալթիներ.

Կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (առևտրական նշաններ, պատենտներ, ծրագրային ապահովում, երաժիշտների հեղինակային իրավունքներ, երաժշտական ձայնագրություններ, գեղարվեստական կինոնկարներ) օգտագործման դիմաց վճարները և ռոյալթիները, սովորաբար, ճանաչվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան: Գործնական տեսանկյունից պայմանագրի գործողության ընթացքում դա կարող է կատարվել գծային մեթոդի հիման վրա, օրինակ, երբ լիցենզիա ստացողն իրավունք ունի օգտագործել որոշակի տեխնոլոգիաներ սահմանված ժամանակաընթացքում:

Իրավունքների փոխանցումը ֆիքսված վճարի կամ չփոխհատուցվող երաշխիքի դիմաց ըստ չեղյալ չհամարվող պայմանագրի, որի լիցենզիան գնողին հնարավորություն է տալիս ազատ օգտվել այդ իրավունքներից, իսկ լիցենզիա տվողը այլևս չունի որևէ պարտավորություն, ապա իրավունքների փոխանցումն, ըստ էության, համարվում է վաճառք: Օրինակ` ծրագրային ապահովման օգտագործման լիցենզիոն պայմանագիր, որով լիցենզիա տվող անձը չունի առաքմանը հաջորդող պարտավորություններ: Այլ օրինակ` առևտրային նպատակներով գեղարվեստական կինոնկարի ցուցադրման (կամ վարձույթի) իրավունքների փոխանցումը, երբ լիցենզիա տվողը վերահսկողություն չունի վարձույթի ընկերության (դիստրիբյուտորի) վրա և չի ակնկալում ստանալ լրացուցիչ եկամուտներ նրանց դրամարկղային հասույթից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի ժամանակ:

Որոշ դեպքերում լիցենզիոն վճարների կամ ռոյալթիների ստացումը կախված կլինի հետագա իրադարձություններից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է միայն այն ժամանակ, երբ հավանական է, որ վճարը կամ ռոյալթին կստացվի, որը սովորաբար, տեղի է ունենում, երբ իրադարձությունը կատարվել է:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 20

Պետական շնորհների հաշվառում եվ պետական օգնության բացահայտում

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 20-ի «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 20

Պետական շնորհների հաշվառում եվ պետական օգնության բացահայտում

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի պետական շնորհները հաշվառելիս և դրանք բացահայտելիս, ինչպես նաև պետական օգնության այլ ձևերը բացահայտելիս:

2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.

ա) յուրահատուկ խնդիրներին, որոնք առաջանում են փոփոխվող գների հետևանքները կամ նման բնույթի լրացուցիչ տեղեկատվությունն արտացոլող ֆինանսական հաշվետվություններում պետական շնորհները ներկայացնելիս,

բ) պետական օգնությանը, որը տրվում է կազմակերպությանն արտոնությունների ձևով` հարկվող շահույթը կամ շահութահարկի մեծությունը որոշելիս (ինչպես` շահութահարկից ժամանակավոր ազատելը, ներդրում կատարելիս` հարկային զեղչերը, արագացված ամորտիզացիայի մասհանումները և շահութահարկի նվազեցված դրույքաչափերը),

գ) կազմակերպությունում պետության բաժնեմասին:

Սահմանումներ

3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Պետություն` կառավարությունն է, պետական գերատեսչությունները և նմանատիպ մարմինները` ինչպես տեղական, ազգային, այնպես էլ միջազգային:

Պետական օգնություն` պետության կողմից իրականացվող միջոցառում է, որի նպատակն է տնտեսական արտոնությունների տրամադրումը յուրահատուկ կազմակերպությանը կամ որոշակի չափանիշների բավարարող մի շարք կազմակերպություններին: Սույն ստանդարտի համաձայն պետական օգնությունը չի ներառում այն արտոնությունները, որոնք տրվում են միայն անուղղակիորեն` առևտրային գործունեության ընդհանուր պայմաններին նպաստող միջոցառումների ձևով, ինչպիսիք են որոշակի (օրինակ` զարգացող) շրջաններում ենթակառուցվածքների ապահովումը կամ մրցակիցների նկատմամբ առևտրային սահմանափակումների կիրառումը:

Պետական շնորհներ` պետության կողմից միջոցների փոխանցման ձևով կազմակերպությանը տրվող օգնություն է` անցյալում կամ ապագայում կազմակերպության գործառնական գործունեությանը վերաբերող որոշակի պայմանների դիմաց: Դրանք բացառում են պետական օգնության այն ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից:

Ակտիվներին վերաբերող շնորհներ` պետական շնորհներ են, որոնց հիմնական պայմանն այն է, որ շնորհ ստացող կազմակերպությունը պետք է գնի, կառուցի կամ այլ կերպ ձեռք բերի երկարաժամկետ ակտիվներ: Կարող են դրվել լրացուցիչ պայմաններ, որոնք սահմանափակում են ակտիվների տեսակները կամ գտնվելու վայրը, կամ այն ժամանակաշրջանները, երբ պետք է ձեռք բերվեն կամ պահվեն ակտիվները:

Եկամուտներին վերաբերող շնորհներ` պետական այլ շնորհներն են, որոնք չեն վերաբերում ակտիվներին:

Ներելի փոխառություններ` փոխառություններ են, որոնք փոխատուն տրամադրում է` չպահանջելով դրանց մարումը` որոշակի թելադրված պայմանների կատարման դեպքում:

Իրական արժեք` գումար է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստական գնորդի և իրազեկ, պատրաստական վաճառողի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքի միջոցով:

4. Գոյություն ունեն պետական օգնության շատ ձևեր, որոնք տարբերվում են և տրվող օգնության բնույթով, և սովորաբար դրան ուղեկցող պայմաններով: Օգնության նպատակը կարող է լինել կազմակերպության խրախուսումը` ձեռնարկելու այնպիսի գործունեություն, որը սովորաբար չեր ձեռնարկվի, եթե օգնությունը չտրվեր:

5. Կազմակերպության կողմից պետական օգնության ստացման փաստը կարևոր է ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու գործում երկու պատճառով: Նախ, եթե միջոցներն արդեն փոխանցվել են, ապա պետք է ընտրվի հաշվառման համապատասխան մեթոդ: Երկրորդ., ցանկալի է նշել, թե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանում ինչ չափով է օգտվել այդ օգնությունից: Դա հեշտացնում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատությունը նախորդ ժամանակաշրջանների և այլ կազմակերպությունների հաշվետվությունների հետ:

6. Պետական շնորհները երբեմն անվանվում են այլ կերպ, ինչպես` սուբսիդիաներ, սուբվենցիաներ կամ պարգևատրություններ:

Պետական շնորհներ

7. Պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային* շնորհները, իրենց իրական արժեքով չպետք է ճանաչվեն, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ.

ա) կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները, և

բ) շնորհները ստացվելու են:

* Դրամային ակտիվներ` առկա դրամական միջոցներ և դրամական միջոցներով ստացման ենթակա ակտիվներ:

8. Պետական շնորհը չի ճանաչվում, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները, և որ շնորհը ստացվելու է: Շնորհի ստացումը ինքնին համոզիչ ապացույց չէ, որ դրան կից պայմանները կատարվել են կամ կկատարվեն:

9. Շնորհ ստանալու ձևը չի ազդում դրա հետ կապված հաշվառման մեթոդի ընտրության վրա: Անկախ նրանից` շնորհը ստացվել է դրամական միջոցների տեսքով, թե` որպես պետության հանդեպ ունեցած պարտավորության կրճատում, այն հաշվառվում է նույն ձևով:

10. Պետության կողմից տրված ներելի փոխառությունը դիտվում է որպես պետական շնորհ, երբ կա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կբավարարի փոխառությունը չվերադարձնելու պայմանները:

11. Երբ պետական շնորհը ճանաչվում է, դրա հետ կապված ցանկացած պայմանական պարտավորություն կամ պայմանական ակտիվ դիտարկվում է ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան:

(11-րդ պարագրաֆը խմբ. 21.06.01 N 215)

12. Պետական շնորհները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ սիստեմատիկ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները, որոնց համար ստացվել են այդ շնորհները: Դրանք չպետք է ուղղակիորեն կրեդիտագրվեն սեփական կապիտալին (մասնակիցների բաժնեմասերին):

13. Պետական շնորհները որպես եկամուտ պետք է ճանաչվեն սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները: Պետական շնորհներից առաջացող եկամտի ճանաչումը դրամարկղային հիմունքով չի համապատասխանում հաշվեգրման հիմունքով հաշվապահական հաշվառման մոտեցմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում») և ընդունելի կլինի միայն այն դեպքում, եթե բացակայեն շնորհն ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների բաշխելու նախադրյալները, բացի այն ժամանակաշրջանից, որի ընթացքում շնորհը ստացվել է:

14. Սովորաբար այն հաշվետու ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում կազմակերպությունը ճանաչում է պետական շնորհների հետ կապված ծախսերը կամ ծախսումները, արդեն որոշված են, և այսպիսով շնորհները ճանաչվում են որպես եկամուտ նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում է համապատասխան ծախսը: Նույն կերպ, ամորտիզացվող (մաշվող) ակտիվներին վերաբերող շնորհները սովորաբար ճանաչվում են որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում և այն համամասնություններով, ըստ որոնց հաշվարկվում է այդ ակտիվների մաշվածությունը:

15. Չամորտիզացվող (չմաշվող) երկարաժամկետ ակտիվներին վերաբերող շնորհների ստացումը նույնպես պայմանավորված է որոշ պարտավորությունների կատարումով և ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջաններում, երբ կկատարվեն տվյալ պարտավորությունների հետ կապված ծախսումները: Օրինակ` հողամասի ձևով շնորհի ստացումը պայմանավորված է այդ հողամասի վրա շենքի կառուցումով և այն կարող է համապատասխանաբար ճանաչվել որպես եկամուտ այդ շենքի օգտակար ծառայության ընթացքում:

16. Շնորհները երբեմն ստացվում են որպես ֆինանսական կամ բյուջետային օգնության փաթեթի մի մաս և դրանց ստացումը կապված է մի շարք պայմանների հետ: Այս դեպքերում ուշադիր պետք է լինել ծախսումներ և ծախսեր առաջացնող պայմանները ճանաչելիս, որոնք որոշում են այն ժամանակահատվածները, որոնց ընթացքում շնորհը վաստակվելու է: Կարող է հարմար լինել շնորհի մի մասը բաշխել մի հիմունքով, իսկ մի ուրիշ մասը` մեկ այլ:

17. Պետական շնորհը, որը հատկացվում է կազմակերպությանը` ի հատուցում արդեն կրած ծախսերի կամ վնասների, կամ որպես շտապ ֆինանսական օգնություն` առանց հետագա համապատասխան ծախսումներ կրելու պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե այն համապատասխանում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի պահանջներին, ճանաչվում է որպես արտասովոր հոդված:

18. Որոշ հանգամանքներում պետական շնորհը կազմակերպությանը կարող է տրվել ավելի շուտ շտապ ֆինանսական նեցուկ կանգնելու նպատակով, քան որպես դրդապատճառ` հատուկ ծախսեր կատարելու համար: Այսպիսի շնորհները կարող են սահմանափակվել մեկ առանձին կազմակերպությամբ և կարող են հասու չլինել մի ամբողջ խումբ ստացողների (բենեֆիցիարների) համար: Այդ հանգամանքները կարող են հիմք հանդիսանալ շնորհը ճանաչելու որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ կազմակերպությունն արժանանում է այն ստանալուն, և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:

19. Կազմակերպությանը պետական շնորհ կարող է հատկացվել որպես նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում կրած ծախսերի կամ վնասների փոխհատուցում: Այդպիսի շնորհը ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:

Ոչ դրամային պետական շնորհներ

20. Պետական շնորհը կարող է տրվել ոչ դրամային ակտիվի ձևով, ինչպես հողը կամ այլ ռեսուրսներ, որոնք պետք է օգտագործվեն տվյալ կազմակերպության կողմից: Այսպիսի հանգամանքներում, սովորաբար, որոշում են ոչ դրամային ակտիվի իրական արժեքը և շնորհներն ու ակտիվները հաշվառում են այդ իրական արժեքով: Երբեմն օգտվում են այլընտրանքային մոտեցումից, որի համաձայն թե ակտիվը, թե շնորհը հաշվառվում են անվանական արժեքով (ընդունման հանձնման փաստաթղթերում նշված արժեքով` հաշվի առնելով դրանց հետ կապված լրացուցիչ ծախսումները):

Ակտիվներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

21. Ակտիվներին վերաբերող պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային շնորհները` իրական արժեքով հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն` գրանցելով որպես հետաձգված եկամուտ:

22. Հաշվապահական հաշվեկշռում շնորհն արտացոլում է որպես հետաձգված եկամուտ, որը ճանաչվում է որպես եկամուտ` սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով, ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

23. Ակտիվների ձեռք բերման համար շնորհների ստացումը և համապատասխան ակտիվների գնումը կարող է կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերում կարևոր տեղաշարժեր առաջացնել: Այդ պատճառով այսպիսի տեղաշարժերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում հաճախ բացահայտվում են որպես առանձին հոդվածներ:

Եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

24. Եկամուտներին վերաբերող շնորհները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ ներկայացվում են կամ առանձին հոդվածով, կամ ընդհանուր վերնագրի տակ, ինչպես` «Այլ եկամուտ»:

25 Շնորհի բացահայտումը կարող է անհրաժեշտ լինել ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ ընկալելու համար: Առանձին բացահայտում պահանջող եկամտի կամ ծախսի որևէ հոդվածի վրա շնորհների ունեցած ազդեցության բացահայտումը սովորաբար նպատակահարմար է:

Պետական շնորհների վերադարձումը

26. Երբեմն որոշակի պայմանների չկատարման դեպքում պետական շնորհները դառնում են վերադարձման ենթակա: Պետական շնորհը, որը դառնում է վերադարձման ենթակա, հաշվառման մեջ արտացոլվում է որպես հաշվառման գնահատումների վերանայում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ»):

Եկամուտներին վերաբերող շնորհների վերադարձումը առաջին հերթին պետք է կատարվի տվյալ շնորհի հետ կապված չմարված հետաձգված (դեռևս եկամուտ չճանաչված) կրեդիտային մնացորդի հաշվին: Այնքանով, որքանով վերադարձման ենթակա գումարը գերազանցում է այդպիսի հետաձգված կրեդիտային մնացորդը, կամ եթե հետաձգված կրեդիտային մնացորդ չկա, ապա վերադարձումը պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես ծախս:

Ակտիվին վերաբերող շնորհների վերադարձումը պետք է արտացոլվի հետաձգված եկամուտների կրճատման միջոցով` վերադարձման գումարի չափով: Երբ հետաձգված եկամտի մեծությունը չի բավարարում շնորհի վերադարձմանը, չբավարարող մասի չափով այն ճանաչվում է որպես ծախս:

Պետական օգնություն

27. Պետական օգնության որոշ ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ կատարվող գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից, չեն ընդգրկվում սույն ստանդարտի 3-րդ պարագրաֆով սահմանված պետական շնորհների կազմում:

28. Տեխնիկական կամ մարքեթինգի անվճար խորհրդատվությունը և երաշխիքներով ապահովումը օգնության օրինակներ են, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել: Կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից չտարբերվող օգնության օրինակ է պետական գնումների քաղաքականությունը, որն ապահովում է կազմակերպության վաճառքի ծավալի մի մասը: Օգուտների առկայությունը կարող է անառարկելի լինել, սակայն պետական օգնությունը առևտրային գործունեությունից անջատելը կարող է հնարավոր չլինել:

29. Վերոհիշյալ օրինակներում օգուտի նշանակությունը կարող է այնպիսին լինել, որ անհրաժեշտ լինի բացահայտել օգնության բնույթը, չափը և դրանց ստացման ժամանակաշրջանը, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունները ապակողմնորոշող չլինեն:

30. Զրոյական կամ ցածր տոկոսադրույքներով փոխառությունները պետական օգնության ձևեր են, բայց դրանցից ստացվող օգուտը չի քանակավորվում` տոկոսների հաշվեգրում չի կատարվում:

31. Սույն ստանդարտի համաձայն, պետական օգնությունը չի ներառում ընդհանուր տրանսպորտի և կապի ցանցերի բարելավման միջոցով ենթակառուցվածքի, ինչպես նաև ոռոգման կամ ջրամատակարարման ցանցերի տրամադրումը, որոնք անհրաժեշտ են շարունակելի ու անժամկետ հիմունքներով` ամբողջ տեղական հանրության բարեկեցության համար:

Բացահայտում

32. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.

ա) պետական շնորհների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ ֆինանսական հաշվետվություններում տեղեկատվության արտացոլման մեթոդները,

բ) պետական շնորհների բնույթն ու չափը, որոնք ճանաչված են ֆինանսական հաշվետվություններում, և պետական օգնության այլ ձևերը, որոնցից կազմակերպությունն ուղղակիորեն օգտվել է, և

գ) ճանաչված պետական օգնությանը ուղեկցող չկատարված պայմանները և այլ պայմանավորվածությունները:

Անցումային դրույթներ

33. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է.

ա) բավարարի բացահայտման պահանջները, արտացոլելով ֆինանսական հաշվետվությունների համապատասխան մասում, և

բ) կամ.

I. հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները, ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի, կամ.

II. կիրառի սույն ստանդարտի հաշվառման դրույթները` միայն շնորհների կամ շնորհների մասերի նկատմամբ, որոնք դառնում են ստացման կամ վերադարձման ենթակա սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելուց հետո:

ՈՒժի մեջ մտնելը

34. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 21

Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետեվանքները

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 21-ի «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 21

Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետեվանքները

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Նպատակը

Կազմակերպությունն իր արտերկրյա գործունեությունը կարող է իրականացնել երկու եղանակով: Կազմակերպությունը կարող է կատարել արտարժույթով գործարքներ կամ ունենալ արտերկրյա ստորաբաժանումներ: Որպեսզի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվեն արտարժույթով գործարքները և արտերկրյա ստորաբաժանումների գործունեությունը, այդ գործարքները պետք է ներկայացվեն կազմակերպության հաշվետվական արժույթով, իսկ արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն հաշվետու կազմակերպության արժույթով:

Արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների հետ կապված հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` որոշել, թե ինչ փոխանակման փոխարժեք կիրառել և ֆինանսական հաշվետվություններում ինչպես ճանաչել փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների ֆինանսական հետևանքները:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի.

ա) արտարժույթով գործարքները հաշվառելիս, և

բ) արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս, որոնք ներառվում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում` համախմբման, համամասնական համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով:

2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում արտարժութային հոդվածների հեջավորման (վնասներից պաշտպանման) հաշվառմանը, բացի արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման մեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները: Հեջավորման հաշվառման այլ ասպեկտները, ներառյալ հեջավորման հաշվառման կիրառման չափանիշները, փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչման պահանջները և հեջավորման հաշվառման դադարեցումը, կդիտարկվեն ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտում:

3. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառումը վարում է և ֆինանսական հաշվետվությունները կազմում և ներկայացնում է Հայաստանի Հանրապետության արժույթով` հայկական դրամով:

4. Սույն ստանդարտը չի առնչվում հաշվետվական արժույթից մեկ այլ արժույթի անցման միջոցով կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերակազմմանը` ելնելով օգտագործողների նպատակահարմարությունից, որոնք սովոր են այդ արժույթին, կամ նման այլ նպատակներից:

5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության մեջ դրամական միջոցների այնպիսի հոսքերի ներգրավմանը, որոնք առաջանում են արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների դրամական միջոցների հոսքերի վերահաշվարկման հետևանքով (տես` ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին»):

Սահմանումներ

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Արտերկրյա ստորաբաժանում` հաշվետու կազմակերպության դուստր կազմակերպությունն է, ասոցիացված կազմակերպությունը, համատեղ կազմակերպությունը կամ մասնաճյուղն է, որոնց գործունեությունը հիմնված է կամ ծավալվում է հաշվետու կազմակերպության երկրից դուրս` մեկ այլ երկրում:

Արտերկրյա միավոր` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասը չէ:

Արտերկրյա գործակալ` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասն է:

Հաշվետվական արժույթ` արժույթ է, որն օգտագործվում է ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնելիս:

Արտարժույթ` կազմակերպության հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթ է: Փոխանակման փոխարժեք` երկու արժույթների փոխանակման հարաբերակցությունն է:

Փոխարժեքային տարբերություններ` տարբերություն է, որն առաջանում է հաշվետվական արժույթով արտարժույթի միևնույն քանակը տարբեր փոխանակման փոխարժեքներով արտացոլելու արդյունքում:

Փակման փոխարժեք` փոխանակման փոխարժեքն է հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:

Զուտ ներդրումներ արտերկրյա միավորում` հաշվետու կազմակերպության բաժնեմասն է արտերկրյա միավորի զուտ ակտիվներում:

Դրամային հոդվածներ` առկա դրամական միջոցներն են, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվները և պարտավորությունները:

Ոչ դրամային հոդվածներ` հաշվեկշռի բոլոր հոդվածները, բացառությամբ առկա դրամական միջոցների, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվների և պարտավորությունների:

Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել, իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրական գործարքի ընթացքում:

Արտարժույթով գործարքներ

Սկզբնական ճանաչում

7. Արտարժույթով գործարքն այնպիսի գործարք է, որը սահմանված է արտարժույթով, կամ որը պահանջում է արտարժույթով կատարում (կարգավորում), ներառյալ այն գործարքները, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը.

ա) գնում կամ վաճառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնց գինը սահմանված է արտարժույթով,

բ) վերցնում կամ հատկացնում է փոխառություններ, որոնց վճարման կամ ստացման ենթակա գումարները սահմանված են արտարժույթով,

գ) դառնում է արտարժույթի փոխանակման դեռևս չիրականացված պայմանագրի կողմ, կամ դ) այլ ձևով ձեռք է բերում կամ օտարում (իրացնում) է ակտիվներ, ստանձնում կամ մարում է պարտավորություններ, որոնք սահմանված են արտարժույթով:

8. Արտարժույթով գործարքը սկզբնական ճանաչման պահին պետք է գրանցվի հաշվետվական արժույթով, արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև գործարքի օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:

9. Որպես փոխանակման փոխարժեք ընդունվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից սահմանված հաշվարկային փոխարժեքը:

Տեղեկագրություն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ

10. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվին`

ա) արտարժույթով դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն (վերահաշվարկվեն)` կիրառելով փակման փոխարժեքը,

բ) արտարժույթով սահմանված ոչ դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն գործարքի օրվա փոխանակման փոխարժեքով:

Փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչումը

Հիմնական մոտեցում

11. 12-15-րդ պարագրաֆներում շարադրված է սույն ստանդարտով սահմանվող հաշվապահական մոտեցումը` կապված արտարժույթով գործարքների փոխարժեքային տարբերությունների հետ: Այդ պարագրաֆները ներառում են արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով առաջացող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռք բերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումն այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների համար շարադրված է պարագրաֆ 18-ում:

12. Փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են դրամային հոդվածների մարման արդյունքում, կամ երբ կազմակերպության դրամային հոդվածները հաշվետվության մեջ ներկայացվում են մի փոխարժեքով, որը տարբերվում է տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց սկզբնական գրանցման կամ նախորդ ֆինանսական հաշվետվություններում գրանցման փոխարժեքից, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք առաջացել են, բացառությամբ այն փոխարժեքային տարբերությունների, որոնք նշված են 14-րդ և 16-րդ պարագրաֆներում:

13. Փոխարժեքային տարբերությունն առաջանում է, երբ տեղի է ունենում փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություն` գործարքի կատարման օրվա և արտարժույթով գործարքից առաջացող դրամային հոդվածների մարման օրվա միջև: Երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել է գործարքը, փոխարժեքային ամբողջ տարբերությունը ճանաչվում է այդ ժամանակաշրջանում: Իսկ երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջաններում, մինչև մարման ժամանակաշրջանն ընկած յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունը որոշվում է այդ ժամանակաշրջանում տեղի ունեցած փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությամբ:

Զուտ ներդրում արտերկրյա միավորում

14. Դրամային հոդվածի հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ըստ էության կազմում են արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման մի մասը, վերջինիս ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը (իրացումը): Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ պարագրաֆ 34-ի:

15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ արտերկրյա միավորին վճարման կամ նրանից ստացման ենթակա դրամային հոդված: Հոդվածը, որի մարումը մոտ ապագայում հավանական չէ, ըստ էության, ընդլայնում կամ նվազեցնում է կազմակերպության արտերկրյա այդ միավորում ունեցած զուտ ներդրումները: Նման դրամային հոդվածները կարող են ներառել երկարաժամկետ դեբիտորական պարտքերը կամ փոխառությունները, բայց չեն ներառում առևտրական դեբիտորական պարտքերը կամ առևտրական կրեդիտորական պարտքերը:

16. Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման մեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը: Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ պարագրաֆ 34-ի:

Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

17. Պարագրաֆ 18-ում քննարկվող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը շարադրված է պարագրաֆ 12-ում:

18. Փոխարժեքային տարբերությունները կարող են առաջանալ արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռք բերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Փոխարժեքային այդպիսի տարբերությունները պետք է ներառվեն համապատասխան ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) մեջ, հաշվի առնելով, որ ճշգրտված հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի հետևյալ երկու գումարներից նվազագույնին` վերականգնման (ընթացիկ) արժեքին կամ ակտիվի վաճառքից կամ օգտագործումից ստացվող փոխհատուցվող գումարին:

19. Փոխարժեքային տարբերությունները չեն ներառվում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ այն դեպքում, երբ կազմակերպություններն ի վիճակի են մարել կամ հեջավորել ակտիվը ձեռք բերելիս առաջացող արտարժութային պարտավորությունները: Այնուամենայնիվ, փոխանակման փոխարժեքի տատանման հետևանքով առաջացող վնասները հանդիսանում են ակտիվի ձեռք բերման հետ կապված անմիջական ծախսումների մի մասն այն դեպքում, երբ պարտավորությունը անմիջապես հնարավոր չէ մարել, և երբ չկան հեջավորման գործնական միջոցներ, օրինակ` երբ փոխանակման վերահսկման (սահմանափակման) արդյունքում տեղի է ունենում արտարժույթի ստացման ուշացում:

Արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները

Արտերկրյա ստորաբաժանումների դասակարգումը

20. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման համար կիրառվող մեթոդը կախված է այն հանգամանքից, թե ինչպես է այն ֆինանսավորվում և ինչպիսի կապ կա նրա և հաշվետու կազմակերպության գործունեության միջև: Այս նպատակով արտերկրյա ստորաբաժանումները դասակարգվում են «արտերկրյա գործակալների» կամ «արտերկրյա միավորների»:

21. Արտերկրյա գործակալն իր ձեռնարկատիրական գործունեությունը ծավալում է այնպես, կարծես թե այն հաշվետու կազմակերպության գործունեության շարունակությունն է: Օրինակ` այդպիսի արտերկրյա ստորաբաժանումը կարող է վաճառել միայն այնպիսի ապրանքներ, որոնք ներկրվում են հաշվետու կազմակերպությունից, և վաճառքից ստացված գումարներն (հասույթը) ուղարկել հաշվետու կազմակերպությանը: Այդպիսի դեպքերում, հաշվետվական արժույթի և արտերկրյա ստորաբաժանման երկրի արժույթի միջև փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունը անմիջական ազդեցություն է ունենում հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից ստացված դրամական միջոցների հոսքերի վրա: ՈՒստի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ազդում է արտերկրյա ստորաբաժանման առանձին դրամային հոդվածների վրա, և ոչ թե այդ ստորաբաժանումում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա:

22. Ի հակադրություն դրան, արտերկրյա միավորը կուտակում է դրամական միջոցներ և այլ դրամային հոդվածներ, կատարում է ծախսեր, ստեղծում է եկամուտ և կարող է վերցնել փոխառություններ` հիմնականում տեղական արժույթով, ինչպես նաև կատարել գործարքներ արտարժույթով` ներառյալ հաշվետվական արժույթով գործարքները: Այն դեպքերում, երբ հաշվետվական արժույթի և տեղական արժույթի միջև առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն, ապա արտերկրյա միավորի կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից դրամական միջոցների ընթացիկ և ապագա հոսքերի վրա դրա ազդեցությունը կլինի ոչ էական: Փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ավելի շուտ ազդում է արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա, քան` արտերկրյա միավորի առանձին դրամային կամ ոչ դրամային հոդվածների վրա:

23. Ցուցանիշները, ըստ որոնց արտերկրյա ստորաբաժանումն ավելի շուտ հանդիսանում է արտերկրյա միավոր, քան` արտերկրյա գործակալ, հետևյալներն են.

ա) թեև հաշվետու կազմակերպությունը կարող է վերահսկել արտերկրյա ստորաբաժանմանը, այնուամենայնիվ վերջինիս գործունեությունը զգալի չափով ինքնուրույն է իրականացվում,

բ) հաշվետու կազմակերպության հետ գործարքները արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեության զգալի մաս չեն կազմում,

գ) արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունը հիմնականում ֆինանսավորվում է իր սեփական գործունեության արդյունքում, և ոչ թե հաշվետու կազմակերպության կողմից,

դ) աշխատանքի, նյութերի և արտերկրյա ստորաբաժանման արտադրանքի կամ ծառայությունների այլ բաղադրիչների ծախսումները հիմնականում վճարվում կամ մարվում է տեղական արժույթով, և ոչ թե հաշվետվական արժույթով,

ե) արտերկրյա ստորաբաժանման կողմից վաճառքը հիմնականում կատարվում է հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթով, և

զ) հաշվետու կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերն հիմնականում առանձնացված են արտերկրյա ստորաբաժանման ամենօրյա գործունեությունից` անմիջականորեն չենթարկվելով վերջինիս գործունեության ազդեցությանը:

Յուրաքանչյուր ստորաբաժանման դասակարգումը սկզբունքորեն կատարվում է վերոհիշյալ ցուցանիշներին համապատասխան` փաստացի տեղեկատվության հիման վրա: Որոշ դեպքերում արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգումը արտերկրյա միավորի կամ արտերկրյա գործակալի, կարող է հստակ չլինել, ուստի համապատասխան դասակարգումը որոշելու համար անհրաժեշտ է առողջ դատողություն:

Արտերկրյա գործակալներ

24. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով 7-19 պարագրաֆներում շարադրված ստանդարտներն ու ընթացակարգերը, այնպես, ինչպես եթե արտերկրյա գործակալի գործարքները հանդիսանային հաշվետու կազմակերպության գործարքներ:

25. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին հոդվածները վերահաշվարկվում են այնպես, ինչպես եթե նրա բոլոր գործարքները կատարվեին հաշվետու կազմակերպության կողմից: Հիմնական միջոցների արժեքը և մաշվածությունը վերահաշվարկվում են ակտիվի գնման օրվա փոխանակման փոխարժեքի օգտագործմամբ: Պաշարների արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր ծախսումների (արտարժույթով հումքի և նյութերի, ապրանքների ձեռք բերում, աշխատավարձի հաշվեգրում, ծառայությունների ձեռք բերում և այլն) կատարման պահին: Ակտիվի իրացման արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր իրացման զուտ արժեքի որոշման պահին: Օրինակ, երբ պաշարների մի հոդվածի իրացման զուտ արժեքը որոշվում է արտարժույթով, այդ արժեքն արտացոլվում է կիրառելով փոխանակման այն ամսաթվի փոխարժեքը, որի դրությամբ որոշվել է իրացման զուտ արժեքը: ՈՒստի կիրառվող փոխարժեքը սովորաբար փակման փոխարժեք է: Կարող է ճշգրտում պահանջվել հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում, մասնավորապես ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի իջեցում մինչև նրա իրացման զուտ արժեքը, նույնիսկ երբ այդպիսի ճշգրտում անհրաժեշտ չէ արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Մեկ այլ դեպքում, կարող է պահանջվել արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարված ճշգրտումների փոխանցումը հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ:

26. Գործնական նկատառումներից ելնելով, հաճախ կիրառվում է մի փոխարժեք, որը մոտավորապես հավասար է գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքին, օրինակ` շաբաթվա կամ ամսվա միջին փոխարժեքը կարող է կիրառվել միևնույն արտարժույթով կատարված բոլոր գործարքների համար, որոնք տեղի են ունեցել տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, եթե փոխանակման փոխարժեքը զգալի կերպով տատանվում է, միջին փոխարժեքի կիրառումն ամբողջ ժամանակաշրջանի համար նպատակահարմար չէ:

Արտերկրյա միավորներ

27. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միավորելու նպատակով, հաշվետու կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետևյալ ընթացակարգը.

ա) արտերկրյա միավորի ինչպես դրամային, այնպես էլ ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով,

բ) արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, բացի այն դեպքերից, երբ արտերկրյա միավորը հաշվետվությունը ներկայացնում է գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, այդ դեպքում եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով, և

գ) առաջացող բոլոր փոխարժեքային տարբերությունները պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը:

28. Գործնական նկատառումներից ելնելով, արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածների վերահաշվարկումը կարող է կատարվել փոխանակման փոխարժեքին մոտ փոխարժեքով, ինչպես օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի միջին փոխարժեքը:

29. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը հանգեցնում է այն փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչմանը, որոնք առաջանում են.

ա) եկամտի և ծախսի հոդվածները գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, իսկ ակտիվներն ու պարտավորությունները` փակման փոխարժեքով վերահաշվարկելիս,

բ) արտերկրյա միավորում կատարված սկզբնական զուտ ներդրումը նախկինում արտացոլված փոխարժեքից տարբեր փոխարժեքով վերահաշվարկելիս և

գ) արտերկրյա միավորի սեփական կապիտալի այլ փոփոխություններից:

Այս փոխարժեքային տարբերությունները չեն ճանաչվում որպես տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտ կամ ծախս, որովհետև փոխանակման փոխարժեքների փոփոխությունները ազդեցություն չունեն, կամ քիչ ազդեցություն ունեն ներկա և ապագա դրամական միջոցների հոսքերի վրա, որոնք առաջանում են կամ արտերկրյա միավորի, կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեության հետևանքով: Երբ արտերկրյա միավորը համախմբված է, բայց ամբողջովին չի պատկանում հաշվետու կազմակերպությանը, կուտակված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերահաշվարկումից և վերաբերում են փոքրամասնությանը, բաշխվում և ներկայացվում են որպես փոքրամասնության բաժնեմասեր` համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռի մեջ:

30. Ցանկացած գուդվիլ, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս, և ակտիվների ու պարտավորությունների իրական արժեքի նկատմամբ հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ճշգրտում, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ»), դիտվում է կամ`

ա) արտերկրյա միավորի ակտիվներ և պարտավորություններ, և վերահաշվարկվում փակման փոխարժեքով` ըստ պարագրաֆ 27-ի, կամ

բ) հաշվետու կազմակերպության ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք արդեն արտահայտվել են հաշվետվական արժույթով, կամ հանդիսանում են արտարժույթով արտահայտված ոչ դրամային հոդվածներ, որոնք հաշվետվության մեջ արտացոլված են, կիրառելով գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքը` ըստ պարագրաֆ 10-ի բ) կետի:

31. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների միավորումը հաշվետու կազմակերպության համապատասխան հաշվետվությունների հետ կատարվում է համախմբման սովորական ընթացակարգով, ինչպես` դուստր կազմակերպության ներխմբային մնացորդները և գործարքները բացառելը (տես` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ»): Սակայն ներխմբային թե կարճաժամկետ, թե երկարաժամկետ դրամային հոդվածից առաջացած փոխարժեքային տարբերությունները չեն կարող բացառվել ներխմբային մյուս մնացորդներից առաջացող համապատասխան գումարի դիմաց: Հետևաբար, հաշվետու կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունները շարունակում են ճանաչվել որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ, եթե դրանք առաջանում են 14 և 16 պարագրաֆներում նկարագրված հանգամանքներից, դասակարգվում է որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը:

32. Երբ արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացված են հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվից տարբերվող ամսաթվով, ապա հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ ներգրավվելու նպատակով, արտերկրյա միավորը հաճախ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստում է հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվով: Եթե դա հնարավոր չէ, ապա ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել տարբեր ամսաթվերով, այն պայմանով, որ դրանց միջև տարբերությունը երեք ամսից ավելի չլինի: Այդ դեպքում արտերկրյա միավորի ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են արտերկրյա միավորի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի փոխանակման փոխարժեքով: Այն դեպքում, երբ մինչև հաշվետու կազմակերպության հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը տեղի են ունեցել փոխանակման փոխարժեքների զգալի տատանումներ, կատարվում են ճշգրտումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտների:

33. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք ներկայացված են գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, նախքան հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով դրանց վերահաշվարկումը, պետք է վերանայվեն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի: Երբ տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց և արտերկրյա միավորը դադարեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստել և ներկայացնել ըստ ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի, այն պետք է օգտագործի դադարեցման ամսաթվին համապատասխան չափման միավորով արտահայտված գումարները որպես սկզբնական (պատմական) արժեք` արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով վերահաշվարկելու համար:

Արտերկրյա միավորի օտարումը (իրացումը)

34. Արտերկրյա միավորը օտարելիս փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարները, որոնք հետաձգվել են և վերաբերում են այդ արտերկրյա միավորին, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում են օտարումից առաջացած շահույթն ու վնասը:

35. Կազմակերպությունը արտերկրյա միավորում ունեցած իր բաժնեմասը կարող է օտարել վաճառքի, լուծարման, բաժնետիրական կապիտալի վերադարձման միջոցով, կամ հրաժարվելով այդ միավորից, կամ նրա մի մասից: Շահաբաժնի վճարումը կազմում է օտարման մի մաս միայն այն դեպքում, երբ իրենից ներկայացնում է ներդրումների վերադարձ: Մասնակի օտարման դեպքում շահույթի կամ վնասի մեջ ներառվում է միայն համապատասխան կուտակված փոխարժեքային տարբերությունների համամասնական բաժինը: Արտերկրյա միավորի հաշվեկշռային արժեքի իջեցումը չի նշանակում մասնակի օտարում: Հետևաբար, փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարների որևէ մաս իջեցման պահին եկամուտ կամ ծախս չի ճանաչվում:

Փոփոխություններ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ

36. Երբ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ փոփոխություն է կատարվում, ապա վերանայված դասակարգմանը հատուկ վերահաշվարկման ընթացակարգը պետք է կիրառվի դասակարգման մեջ փոփոխություն կատարելու ամսաթվից սկսած:

37. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսավորման և գործունեության եղանակի փոփոխությունը, կապված հաշվետու կազմակերպության հետ, կարող է հանգեցնել այդ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման փոփոխությանը: Երբ արտերկրյա գործակալը վերադասակարգվում է արտերկրյա միավորի, այն փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերադասակարգման ամսաթվին դրամային և ոչ դրամային ակտիվները և պարտավորությունները վերահաշվարկելիս, դիտվում են որպես սեփական կապիտալ: Երբ արտերկրյա միավորը վերադասակարգվում է արտերկրյա գործակալի, ոչ դրամային հոդվածների փոփոխության ամսաթվին վերահաշվարկված գումարները, այդ հոդվածների համար, դիտվում են որպես սկզբնական արժեք` փոփոխության և դրան հաջորդող ժամանակաշրջաններում: Փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարները, մինչև ստորաբաժանման օտարումը, որպես եկամուտ կամ ծախս չեն ճանաչվում:

Փոխարժեքային տարբերությունների հարկային հետեվանքները

38. Արտարժութային գործարքներից և արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող շահույթը և վնասը կարող են ունենալ հարկային հետևանքներ, որոնք հաշվի են առնվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

Բացահայտում

39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում,

բ) զուտ փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք դասակարգվում են որպես սեփական կապիտալ կամ նրա բաղկացուցիչը, և այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների գումարները` հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, և

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում առաջացած փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ` համաձայն պարագրաֆ 18-ի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

40. Երբ նշանակալի արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ առաջանում է փոփոխություն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) դասակարգման փոփոխության էությունը,

բ) փոփոխության պատճառը,

գ) դասակարգման փոփոխության ազդեցությունը սեփական կապիտալի վրա, և դ) ազդեցությունը ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի վրա, եթե դասակարգման փոփոխությունը տեղի ունենար ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում:

41. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ըստ պարագրաֆ 30-ի ընտրված մեթոդը, որի օգնությամբ նա կարող է վերահաշվարկել գուդվիլի և իրական արժեքի ճշգրտումները, որոնք առաջանում են արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս:

42. Կազմակերպությունը բացահայտում է փոխանակման փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը արտարժույթով դրամային հոդվածների կամ արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, երբ այդ փոփոխությունը տեղի է ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, եթե այդ փոփոխությունը այնքան կարևոր է, որ դրա չբացահայտումը բացասաբար կազդի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների ճիշտ գնահատումների և ճիշտ որոշումներ կայացնելու վրա (տես` ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր»):

(42-րդ պարագրաֆը փոփ. 21.06.01 N 215)

43. Խրախուսվում է նաև կազմակերպության արտարժույթային ռիսկի կառավարման քաղաքականության բացահայտումը:

Անցումային դրույթներ

44. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է ժամանակաշրջանի սկզբում առանձին դասակարգի և բացահայտի հետաձգված և նախորդ ժամանակաշրջաններում որպես սեփական կապիտալ դասակարգված փոխարժեքային տարբերությունների մնացորդը, բացի այն դեպքից, երբ այդ գումարը հիմնավորված կերպով որոշելի չէ:

ՈՒժի մեջ մտնելը

45. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 23

Փոխառության ծախսումներ

(ՀՀՀՀՍ 25 ստանդարտն ուժը կորցրել է 17.11.00 N 276)

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 27

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ եվ դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 27-ի «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» հիման վրա:

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 27

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ եվ դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի մայր կազմակերպության վերահսկման տակ գտնվող ընկերությունների խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման և ներկայացման դեպքում:

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի նաև մայր կազմակերպության կողմից դուստր ընկերություններում կատարած ներդրումները` մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում հաշվառելիս:

3. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.

ա) ընկերությունների միավորման հաշվառման մեթոդներին և ֆինանսական հաշվետվությունների համախմբման վրա դրանց ազդեցությանը, ներառյալ ընկերությունների միավորման հետևանքով առաջացող գուդվիլին (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ»),

բ) ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում»):

գ) համատեղ գործունեությունում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ»):

Սահմանումներ

4. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Վերահսկում` կազմակերպության ֆինանսական և տնտեսական քաղաքականության կառավարման իրավունքն է` նրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով:

Դուստր ընկերություն` այլ կազմակերպության (որը համարվում է մայր կազմակերպություն) կողմից վերահսկվող ընկերությունն է:

Մայր կազմակերպություն` մեկ կամ մի քանի դուստր ընկերություններ ունեցող կազմակերպությունն է:

Խումբ` մայր կազմակերպությունը և նրա բոլոր դուստր ընկերություններն են:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` խմբի` որպես մեկ կազմակերպության կողմից ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններն են:

Փոքրամասնության բաժնեմաս` դուստր ընկերության գործունեության զուտ արդյունքների և զուտ ակտիվների այն մասն է, որը վերագրվում է դուստր ընկերության միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն մայր կազմակերպությանը չպատկանող բաժնեմասին:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը

5. Մայր կազմակերպությունը, բացառությամբ 6-րդ կետում նշված դեպքերի, պարտավոր է ներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

6. Մայր կազմակերպությունը, որն ամբողջովին կամ համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, եթե առկա է փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատերերի համաձայնությունը (երբ մայր կազմակերպությունը համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է): Նման մայր կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ չներկայացնելու պատճառները, ինչպես նաև իր սեփական (առանձին) ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերությունների արտացոլման հիմունքները: Պետք է բացահայտվի նաև համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնող մայր կազմակերպության անվանումը և իրավաբանական հասցեն:

7. Մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները պետք է հնարավորություն ունենան ծանոթանալու խմբի, որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակին, տնտեսական գործունեության արդյունքներին և ֆինանսական վիճակի փոփոխություններին: Այս պահանջները բավարարվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով, որոնք արտացոլում են խմբի` որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, անկախ խմբի կազմում գտնվող առանձին իրավաբանական անձանց գործունեության ոլորտի իրավական սահմանափակումներից:

8. Մայր կազմակերպությունը, որն իր հերթին ամբողջովին դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն, երբ այդպիսիք չեն պահանջվում նրա մայր կազմակերպության կողմից, և երբ այլ օգտագործողների կարիքները կարող են ավելի լավ բավարարվել նրա մայր կազմակերպության կողմից ներկայացվող համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով: Մայր կազմակերպությունը կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն նաև այն դեպքում, երբ ինքը համարյա ամբողջովին դուստր ընկերություն է, և ունի փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատիրոջ համաձայնությունը: Հաճախ համարյա ամբողջովին մայր կազմակերպության սեփականություն հանդիսացող դուստր ընկերություն է համարվում այն ընկերությունը, որին ձայնի իրավունք տվող բաժնեմասի 90%-ը պատկանում է մայր կազմակերպությանը:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների գործողության ոլորտը

9. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ հրապարակող մայր կազմակերպությունը պետք է համախմբի բոլոր դուստր ընկերությունները, որոնք գործում են ինչպես տվյալ երկրում, այնպես էլ արտերկրում, բացառությամբ 11-րդ պարագրաֆում նշված ընկերությունների:

10. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն ընդգրկում են բոլոր այն ընկերությունները, որոնք վերահսկվում են մայր կազմակերպության կողմից, բացառությամբ 11-րդ պարագրաֆում նշված դեպքերի: Վերահսկման հանգամանքը առկա է, երբ մայր կազմակերպությունը, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, տնօրինում է որևէ ընկերությանը ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի կեսից ավելին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակնհայտ է, որ նման քանակով ձայների իրավունքը հնարավորություն չի տալիս վերահսկել տվյալ ընկերությունը: Մայր կազմակերպությունը համարվում է վերահսկող նույնիսկ այն դեպքում, երբ տնօրինում է ձայների կեսը կամ դրանից պակաս, եթե այն.

ա) կառավարում է ձայների կեսից ավելին` այլ ներդրողների հետ ունեցած համաձայնագրերի հիման վրա,

բ) իրավունք ունի որոշել ընկերության ֆինանսական և տնտեսական (գործառնական) քաղաքականությունը` կանոնադրության կամ պայմանագրի համաձայն,

գ) իրավունք ունի նշանակել և ազատել տնօրենների խորհրդի կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնի անդամների մեծամասնությանը,

դ) տնօրինում է ձայների մեծամասնությանը` տնօրենների խորհրդում կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնում:

11. Դուստր ընկերությունը բացառվում է համախմբումից, երբ.

ա) նրա վերահսկումը լինելու է ժամանակավոր, քանի որ այն գնվել է և բացառապես պահվում է մոտ ապագայում օտարելու նպատակով,

բ) այն գործում է երկարատև խիստ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն իջեցնում են մայր կազմակերպությանը միջոցներ փոխանցելու հնարավորությունը:

Նման դուստր ընկերությունները պետք է հաշվառվեն որպես ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

Համախմբման ընթացակարգեր

12. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս մայր կազմակերպության և դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները համախմբվում են տող առ տող` գումարելով ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, եկամուտների և ծախսերի համապատասխան հոդվածները: Որպեսզի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնեն ֆինանսական տեղեկատվություն խմբի, որպես մեկ կազմակերպություն համար, անհրաժեշտ է կատարել հետևյալ քայլերը`

ա) յուրաքանչյուր դուստր ընկերությունում մայր կազմակերպության ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) և նրա սեփական կապիտալում մայր կազմակերպության բաժնեմասը բացառվում են (փոխադարձաբար մարվում են) (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ», որը նաև նկարագրում է միավորման հետևանքով առաջացող ցանկացած գուդվիլ),

բ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ եկամտում փոքրամասնության բաժնեմասը, և ճշգրտվում են խմբի եկամուտներն այնպես, որ արդյունքում ստացվի մայր կազմակերպության սեփականատերերին բաշխման ենթակա զուտ եկամուտը,

գ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը, և համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում արտացոլվում է մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը բաղկացած է.

I. միավորման ամսաթվի դրությամբ ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի համաձայն հաշվարկված գումարից,

II. միավորման ամսաթվից հետո փոփոխված սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասից:

13. Դուստր ընկերությունների կողմից ստացված և մայր կազմակերպությանը բաշխված շահույթներից մայր կամ նրա դուստր ընկերությունների կողմից վճարման ենթակա հարկերը հաշվառվում են` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

14. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները, ներխմբային գործառնությունները, ինչպես նաև դրանց հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթները պետք է ամբողջովին բացառվեն (մարվեն): Պետք է բացառվեն նաև ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած վնասները, բացի չփոխհատուցվող ծախսումներից:

15. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները և ներխմբային գործառնությունները, ներառյալ վաճառքից հասույթները, ծախսերն ու շահաբաժինները, պետք է ամբողջովին բացառվեն: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված շահույթները, որոնք ընդգրկված են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ, ինչպես հիմնական միջոցների և պաշարների, ամբողջովին բացառվում են: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված վնասները, որոնք հանվում են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքից, նույնպես ամբողջովին բացառվում են, եթե այդ ծախսումները չեն կարող փոխհատուցվել: Ժամանակային տարբերությունները, որոնք առաջանում են ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթների և վնասների բացառումից, դիտարկվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

16. Երբ ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են համախմբման մեջ, կազմված են տարբեր ամսաթվերի դրությամբ, անհրաժեշտ է կատարել համապատասխան ճշգրտումներ, որոնք պետք է արտահայտեն դրանց և մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում կատարված էական գործառնությունները և այլ իրադարձությունները: Բոլոր դեպքերում ժամանակային տարբերությունները չեն կարող գերազանցել երեք ամիսը:

17. Սովորաբար համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ օգտագործվող մայր կազմակերպության և նրա դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները կազմված են միևնույն ամսաթվի դրությամբ: Երբ հաշվետվության ամսաթվերը չեն համընկնում, որպես կանոն, դուստր ընկերությունները համախմբման նպատակով կազմում են լրացուցիչ հաշվետվություններ` խմբի ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ: Երբ դա հնարավոր չէ, այնուամենայնիվ պահանջվում է, որ տարբերությունը չգերազանցի երեք ամիսը: Նման դեպքերում կիրառվում է հետևողականության սկզբունքը, համաձայն որի հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և հաշվետվության ամսաթվերի միջև եղած որևէ տարբերություն պետք է պահպանվի մի ժամանակաշրջանից մյուսը:

18. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է կազմվեն, օգտագործելով միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունները և այլ իրադարձությունները հաշվառելիս: Եթե դա նպատակահարմար չէ, պետք է բացահայտել այդ փաստը` նշելով համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների այն հոդվածների մասնաբաժինը, որոնց նկատմամբ չի օգտագործվել միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

19. Շատ դեպքերում, եթե խմբի անդամի կողմից օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը չի համապատասխանում համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունների և այլ իրադարձությունների համար ընդունված քաղաքականությանը, ապա այդ անդամն իր ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարում է համապատասխան ճշգրտումներ, երբ դրանք օգտագործվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելիս:

20. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են սկսած այդ ընկերության ձեռք բերման պահից, այսինքն այն ամսաթվից, երբ ձեռք բերվող ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքը փաստացիորեն փոխանցվել է գնորդին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի: Օտարված դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում, մինչև մայր կազմակերպության կողմից այդ ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքի կորստի պահը: Դուստր ընկերության օտարումից ստացված հասույթի և օտարման ամսաթվի դրությամբ նրա ակտիվների ու պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների տարբերությունը ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես դուստր ընկերության օտարումից շահույթ կամ վնաս: Մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը ապահովելու նպատակով, հաճախ ներկայացվում է լրացուցիչ տեղեկատվություն հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների և նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա դուստր ընկերությունների ձեռք բերման կամ օտարման ազդեցության վերաբերյալ:

21. Սկսած այն ամսաթվից, երբ ընկերությունը դադարել է համապատասխանել դուստր ընկերության սահմանմանը և չի դարձել ասոցիացված կազմակերպություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի սահմանման, կատարված ներդրումը կազմակերպությունում պետք է հաշվառվի համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

22. Այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ընկերությունը դադարել է դուստր լինելուց, դրա հաշվեկշռային արժեքը դիտվում է որպես ներդրման արժեք:

23. Փոքրամասնության բաժնեմասերը համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Խմբի եկամուտներում ևս փոքրամասնության բաժնեմասերը պետք է ներկայացվեն առանձնացված:

24. Դուստր ընկերության համախմբվող ֆինանսական հաշվետվություններում փոքրամասնությանը վերագրվող վնասները կարող են գերազանցել տվյալ ընկերության սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասը: Գերազանցումը և փոքրամասնությանը վերագրվող հետագա կորուստները դուրս են գրվում մեծամասնության հաշվին, բացառությամբ այն մասի, որի մարման պարտավորությունը կրում է փոքրամասնությունը և ի վիճակի է կատարել այն: Եթե հետագայում դուստր ընկերությունը շահույթ է ստանում, ապա այն բաշխվում է մեծամասնության բաժնեմասին, մինչև նախորդ ժամանակաշրջանում փոքրամասնությանը վերագրված վնասների մարման արդյունքում կրած կորուստների վերականգնումը:

25. Եթե դուստր ընկերությունը ունի շրջանառության մեջ գտնվող արտոնյալ կումուլյատիվ (կուտակման) բաժնետոմսեր, որոնց սեփականատերերը խմբի անդամներ չեն, ապա մայր կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի իր բաժինը հաշվարկում է` ճշգրտելով դուստր ընկերությունների արտոնյալ բաժնետոմսերով վճարվող շահաբաժինների գումարով, անկախ նրանից, նման շահաբաժինները հայտարարվել են, թե ոչ:

Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառումը մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում

26. Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումները, որոնք ներառվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է.

ա) հաշվառվեն բաժնեմասնակցության մեթոդով` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի, կամ`

բ) արտացոլվեն սկզբնական (ձեռք բերման) արժեքով կամ վերագնահատված արժեքով` կիրառելով մայր կազմակերպության երկարաժամկետ ներդրումների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը (տես ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում»):

27. Համախմբումից բացառված դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումները մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն որպես ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

Բացահայտում

28. Ի լրումն 6-րդ և 18-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումների, պետք է բացահայտվի նաև հետևյալը.

ա) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներկայացվի դուստր ընկերությունների ցանկը, ներառյալ դրանց անվանումները, գրանցման կամ գործունեության ծավալման երկիրը, բաժնեմասի մեծությունը կամ ձայների քանակը, եթե այն տարբեր է բաժնեմասի մեծությունից,

բ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, որտեղ այն տեղին է`

I. դուստր ընկերությունների չհամախմբման պատճառները,

II. մայր կազմակերպության հարաբերությունների բովանդակությունն այն դուստր ընկերությունների հետ, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն չի տնօրինում ձայների քանակի կեսից ավելին,

III. այն ընկերությունների անվանումները, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն տնօրինում է ձայների կեսից ավելին, որոնք սակայն չեն հանդիսանում դուստր ընկերություններ` դրանց նկատմամբ վերահսկման իրավունքի բացակայության պատճառով,

IV. դուստր ընկերությունների ձեռք բերման և օտարման ազդեցությունը հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների, ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա:

 գ) մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառման մեթոդը:

ՈՒժի մեջ մտնելը

29. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

ԳՐԱՆՑՎԱԾ Է
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ԱՐԴԱՐԱԴԱՏՈՒԹՅԱՆ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅաՆ ԿՈՂՄԻՑ
21 հունվարի 1999 թ.
ՊԵՏԱԿԱՆ ԳՐԱՆՑՄԱՆ ԹԻՎ 20990015