ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

2009 թվականի հուլիսի 24-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական դատարանի 19.11.2008 թվականի վճռի դեմ` ըստ «ԲՏԱ Ինվեստ Բանկ» ՓԲԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) հայցի ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ՝ Կոմիտե)` ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության բանկերի և վարկային կազմակերպությունների հարկային տեսչության (այսուհետ՝ Տեսչություն) 06.12.2007 թվականի թիվ 1033401 ակտը (այսուհետ՝ Ակտ) մասամբ վերացնելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Տեսչության Ակտի 1-ին կետի 1-ին, 2-րդ, 3-րդ, 4-րդ, 5-րդ ենթակետերը, 2-րդ կետի 1-ին, 2-րդ ենթակետերը, 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետը, 15-րդ կետը:

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ` Դատարան) 19.11.2008 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է մասնակիորեն: Վճռվել է Տեսչության Ակտի 1-ին կետի 1-ին, 2-րդ, 3-րդ, 4-րդ ենթակետերը, 2-րդ կետի 1-ին ենթակետը, 15-րդ կետը վերացնել, Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետը վերացնել մասնակի՝ հաշվարկված 1.764.159 ՀՀ դրամի մասով:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Դատարանը չի կիրառել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածը, 10-րդ հոդվածի 1-ին, 16-րդ հոդվածի 1-ին մասերը, 57-րդ, 64-րդ հոդվածները, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ժբ» ենթակետը, 18-րդ հոդվածի 1-ին մասը, ՀՀ կառավարության 25.08.1998 թվականի «Ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերի նկատմամբ ներկայացվող պահանջները սահմանելու և այդ փաստաթղթերի կազմման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 525 որոշմամբ հաստատված կարգի (այսուհետ՝ Կարգ) 2-րդ կետը, ՀՀ պետական եկամուտների նախարարի 02.05.2002 թվականի «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի որոշ դրույթների վերաբերյալ հրահանգը հաստատելու մասին» թիվ 02/577 հրամանով հաստատված հրահանգի (այսուհետ՝ Հրահանգ) 5.4-րդ կետի 2-րդ մասը, որոնք պետք է կիրառեր, կիրառել է ՀՀ Սահմանադրության 42-րդ հոդվածը, «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 68-րդ հոդվածը, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ մասի «զ» ենթակետը, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 5-րդ հոդվածը, 55-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ա» ենթակետը, 57-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 63-րդ հոդվածը, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ը» ենթակետը, 18-րդ հոդվածի 5-րդ մասը, «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածը, ՀՀ կենտրոնական բանկի խորհրդի 08.06.2005 թվականի «Մասնագիտացված անձանց կողմից հաճախորդներին արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնությունները հավաստիացնող փաստաթղթերի տրամադրման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 293-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի 4-րդ կետը, ՀՀ կառավարության 22.12.1999 թվականի «Անձը հաստատող փաստաթղթի մասին» թիվ 767 որոշումը, որոնք չպետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 4-րդ կետը, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի 1-ին մասը, Կարգի 6-րդ կետը, խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածը:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետի մասով.

Դատարանը սխալ է մեկնաբանել Կարգի 6-րդ կետը և անտեսել է, որ նրանում որոշակի կերպով նշված է, որ ծախսերը հաշվարկային փաստաթղթերով հարկման նպատակով հիմնավորված չեն համարվում, եթե էականորեն խախտվել են Կարգի 2-րդ, 3-րդ, 3.1-րդ, 4-րդ, 5-րդ կետերի պահանջները:

Տվյալ դեպքում ֆիզիկական անձանց հետ արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնություններն իրականացնելու ընթացքում Ընկերության տրամադրած փաստաթղթերը կազմվել են Կարգի 2-րդ կետի «գ» ենթակետի պահանջների խախտմամբ, այն է՝ դրանցում բացակայում են հաճախորդների բնակության վայրի հասցեները, հետևաբար դրանք Կարգի 6-րդ կետի համաձայն՝ չեն կարող հարկման հիմք հանդիսացող (ծախսերը հիմնավորող) հաշվարկային փաստաթուղթ համարվել:

Նշված պահանջն ինքնանպատակ չէ, և այն չի կարող դիտվել որպես ձևական պահանջները չարաշահելու արգելքի սկզբունքի խախտում, քանի որ ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերը Կարգի 2-րդ կետին համապատասխան լրացված լինելու դեպքում հնարավոր կլինի անմիջապես, այլ ոչ թե դրանցում նշված անձանց հասցեները ճշտելուց հետո ստուգել հարկ վճարողի իրականացրած գործարքի իրավաչափությունը:

Ինչ վերաբերում է ՀՀ կառավարության 22.12.1999 թվականի «Անձը հաստատող փաստաթղթի մասին» թիվ 767 որոշմանը, ապա այն վիճելի իրավահարաբերության համար կիրառելի չէ:

Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետի մասով.

Ընկերության կողմից ոչ ռեզիդենտ «SWIFT» կազմակերպության փոխարեն վճարված ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի գումարը՝ 1.507.300 ՀՀ դրամի չափով, Ընկերության համար չի համարվում չփոխհատուցվող հարկ և հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցման ենթակա չէր այն պատճառաբանությամբ, որ Ընկերության ոչ ռեզիդենտ կազմակերպությանը վճարած եկամտից շահութահարկի պահումը (գանձումը) իրականացվել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 57-րդ և 64-րդ հոդվածներով նախատեսված դրույթների խախտմամբ, որոնց համաձայն՝ Ընկերությունը պարտավոր էր ոչ ռեզիդենտի շահութահարկը պահել վերջինիս հատուցման ենթակա ամբողջ գումարից, և ըստ էության, այդ հարկը չպետք է հատուցվեր ոչ ռեզիդենտի համար:

Տվյալ դեպքում Ընկերությունն աղբյուրի մոտ շահութահարկի պահում (գանձում) ոչ ռեզիդենտից չի կատարել, որով ոչ ռեզիդենտի փոխարեն կատարել է այնպիսի ծախսեր, որոնք չպետք է կատարեր, հետևաբար այն եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախս չէր կարող համարվել:

Բացի այդ, ոչ ռեզիդենտի փոխարեն հարկային պարտավորություն կրելով՝ Ընկերությունը ոչ ռեզիդենտին անհատույց եկամուտ է վճարել և վերջինիս փոխարեն Հայաստանի Հանրապետությունում հարկեր վճարելով և հարկի գումարը նվազեցնելով համախառն եկամտից՝ խախտել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի և 16-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ը» ենթակետի պահանջները:

Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետի մասով.

24.08.2006 թվականի թիվ 1011007 ակտով շահութահարկի ոչ ռեզիդենտի ավելացված արժեքի հարկի գումարը՝ 3.004.000 ՀՀ դրամ, վերաբերում է նախորդ ստուգված ժամանակաշրջանին, և նշված գումարը նախորդ ստուգման ընթացքում համախառն եկամտից չի նվազեցվել: Ընկերությունը նշված գումարը ձևակերպել է որպես չփոխհատուցվող հարկ՝ նկատի ունենալով, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 4-րդ կետի համաձայն՝ «SWIFT» կազմակերպության փոխարեն Ընկերությունը կրում է հարկային պարտավորություն:

Ընդ որում, 24.08.2006 թվականի թիվ 1011007 ակտն Ընկերությունը չի բողոքարկել և նախորդ ժամանակաշրջանում նշված ավելացված արժեքի հարկի մասով ծախսերը՝ 3.004.000 ՀՀ դրամի չափով, համախառն եկամտից նվազեցնելու հանգամանքը հիմնավորող փաստաթղթեր չի ներկայացրել:

Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետի մասով.

Ակտում արձանագրված 2006 թվականի հարկային վնասը որոշելու և համախառն եկամուտը նվազեցնելու համար Ընկերությունը հիմք է ընդունել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ մասի «զ» ենթակետը, որով խախտվել է նույն օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի, «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետի և Հրահանգի 5.4-րդ կետի 2-րդ մասի պահանջները:

Նշված իրավական նորմերի իմաստով Հայաստանի Հանրապետությունում ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց վճարվող հատուցման ենթակա գումարներից հարկի պահումը պետք է իրականացներ Հայաստանի Հանրապետությունում գրանցված անձը՝ 16.67 տոկոս դրույքաչափով, այսինքն՝ Ընկերությունը պետք է ծախսագրեր ամբողջ հատուցման ենթակա գումարը՝ ներառյալ ավելացված արժեքի հարկի 16.67 տոկոսը, այն դեպքում, երբ նշված դրույքաչափով հաշվեգրել է բյուջեի օգտին, սակայն ավելացված արժեքի հարկի ամբողջ գումարը համախառն եկամտից նվազեցրել է հատուցման ենթակա ամբողջ գումարի հետ միաժամանակ: Արդյունքում, Ընկերությունն իր ծախսերն ավել է ցույց տվել հատուցման ենթակա գումարի 16.67 տոկոսի չափով, որը կազմում է 4.471.000 ՀՀ դրամ, ինչը որպես համախառն եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախս չի կարող ընդունելի համարվել:

Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետի մասով.

Ընկերության (գնորդ) և Հ. Հեքիմյանի (վաճառող) միջև 13.01.2006 թվականին կնքված ոչ բնակելի տարածքի առուվաճառքի պայմանագրի համաձայն՝ Ընկերությունը ձեռք է բերել անշարժ գույք Գյումրի քաղաքի Մուսայելյան փողոցի թիվ 49 հասցեում, իսկ կողմերի միջև 15.05.2006 թվականին կնքված համաձայնագրով պայմանագրի 3.1-րդ կետով պարտավորվել է վճարել 8.335.166.70 ՀՀ դրամ ավելացված արժեքի հարկը:

Փաստորեն Ընկերությունը, 15.05.2006 թվականին կնքված համաձայնագրի հիման վրա, Հ. Հեքիմյանի փոխարեն 23.05.2006 թվականին ՀՀ պետական բյուջե է վճարել 8.355.200 ՀՀ դրամ ավելացված արժեքի հարկի գումար՝ առանց վճարման աղբյուրի մոտ եկամտահարկի գումարի գանձման, հետևաբար նշված գումարը, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ժբ» ենթակետի պահանջներին համապատասխան, պետք է ընդգրկվեր վերը նշված ֆիզիկական անձի եկամտում և աղբյուրի մոտ հարկվեր «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված կարգով:

Ակտի 15-րդ կետի մասով.

Ընկերությունը, Ակտը բողոքարկելով գանգատարկման հանձնաժողով, Ակտի 15-րդ կետի վերաբերյալ նշել է, որ ներկայացված հաշվետվությունները համապատասխանում են հաշվապահական հաշվառման սկզբնական փաստաթղթերին, սակայն բողոքի քննարկմանը որպես ապացույց որևէ սկզբնական փաստաթուղթ չի ներկայացրել:

Դատաքննության ընթացքում Կոմիտեի ներկայացուցիչները բացատրություն են տվել այն մասին, որ ստուգումը կատարվել է Ընկերության ներկայացրած փաստաթղթերի հիման վրա և նկատի ունենալով, որ այդ փաստաթղթերը պահպանվում են Ընկերությունում, Դատարանին միջնորդել են նշված փաստաթղթերը պահանջել Ընկերությունից:

Մինչդեռ Դատարանը չի կատարել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 3-րդ մասի պահանջները և ներքին համոզմունք ձևավորելու համար ոչ միայն չի իրացրել այլ ապացույցներ պահանջելու և անմիջականորեն դրանք գնահատելու իրավասությունը, այլև մերժել է այդ առնչությամբ ներկայացված միջնորդությունը, ինչը հակասում է նաև ՀՀ վճռաբեկ դատարանի թիվ ՎԴ3/0207/05/08 վարչական գործով 26.12.2008 թվականի որոշմանը:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է մասնակի՝ Տեսչության Ակտի 1-ին կետի 1-ին, 2-րդ, 3-րդ, 4-րդ ենթակետերի, 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետի՝ հաշվարկված 1.764.159 ՀՀ դրամի մասով բեկանել Դատարանի 19.11.2008 թվականի վճիռը և այն փոփոխել՝ Ընկերության հայցը մերժել, իսկ ակտի 15-րդ կետը վերացնելու մասով բեկանել Դատարանի 19.11.2008 թվականի վճիռը և գործն այդ մասով ուղարկել նոր քննության:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանում բերված փաստարկները

Վճռաբեկ բողոքը ենթակա է մերժման, իսկ Դատարանի 19.11.2008 թվականի վճիռը հիմնավոր է և այն պետք է թողնել օրինական ուժի մեջ:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության պետի 17.09.2007 թվականի թիվ 1033401 հանձնարարագրի հիման վրա Տեսչության աշխատակիցները 24.09.2007 թվականից մինչև 06.12.2007 թվականն Ընկերությունում կատարել են բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում (գ.թ. 13):

2) Ստուգման արդյունքում Ակտով Ընկերությանը պետական բյուջե վճարման է առաջադրվել 15.907.900 ՀՀ դրամ, որից ավելացված արժեքի հարկ՝ 3.491.700 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 1.795.200 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 2.095.000 ՀՀ դրամ, եկամտահարկ՝ 2.840.500 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 1.181.700 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 1.704.400 ՀՀ դրամ, շահութահարկի տուգանք՝ 2.123.600 ՀՀ դրամ, ոչ ռեզիդենտի շահութահարկ՝ 257.200 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 140.800 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 154.300 ՀՀ դրամ, պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճար՝ 57.500 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 31.500 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 34.500 ՀՀ դրամ (գ.թ. 18-37):

3) ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության գանգատարկման հանձնաժողովի 21.12.2007 թվականի թիվ 189/2 որոշմամբ Ակտը թողնվել է անփոփոխ (գ.թ. 40-42):

4) Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը և Կարգի պահանջը, 12.04.2007 թվականին Տեսչություն ներկայացրած 2006 թվականի շահութահարկի հաշվարկով հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է ֆիզիկական անձանց հետ արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնություններն իրականացնելիս առանց հիմնավորող փաստաթղթերի ֆիզիկական անձանցից (որոնց տվյալները ամբողջական չեն) ՀՀ կենտրոնական բանկի հաշվարկային փոխարժեքից բարձր կուրսով գնված արտարժույթից և նույն փոխարժեքից ցածր կուրսով վաճառված արտարժույթից առաջացած վնասների չափով՝ 1.982.700 ՀՀ դրամ:

5) Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 16-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ը» ենթակետը, ինչպես նաև 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 12.04.2007 թվականին Տեսչություն ներկայացրած 2006 թվականի շահութահարկի հաշվարկով հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցումների մեջ ներառել է ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի գումարները՝ ընդհանուր գումարով՝ 1.507.300 ՀՀ դրամ: Նշված ծախսերը Ընկերության եկամտի ստուգման համար անհրաժեշտ ծախսեր չեն:

6) Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածը, 2006 թվականի հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է 24.08.2006 թվականի թիվ 1011007 ստուգման ակտով արձանագրված 3.004.000 ՀՀ դրամ ոչ ռեզիդենտի ավելացված արժեքի հարկի գումարով:

7) Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 2006 թվականի հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է Հայաստանի Հանրապետությունում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց փոխարեն կրած ավելացված արժեքի հարկի գծով հարկային պարտավորությունների չափով՝ 4.471.000 ՀՀ դրամ: Նշված ծախսերը Ընկերության եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախսեր չեն:

8) Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի 1-ին մասը, առանց վճարման աղբյուրի մոտ եկամտահարկի գումարի գանձման, Հասմիկ Հեքիմյանի հետ 15.05.2006 թվականին կնքված համաձայնագրի համաձայն՝ վերջինիս փոխարեն 23.05.2006 թվականին ՀՀ պետական բյուջե է վճարել 8.335.200 ՀՀ դրամ ավելացված արժեքի հարկի գումար: Նշված գումարը, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ը» ենթակետի համաձայն, պետք է ընդգրկվեր վերոհիշյալ ֆիզիկական անձի համախառն եկամուտ և աղբյուրի մոտ հարկվեր «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված կարգով: «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 38-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ եկամտահարկը աղբյուրի մոտ չգանձելու դեպքում հարկային պարտավորությունը 1.655.000 ՀՀ դրամի չափով պետք է կրի հարկային գործակալը՝ Ընկերությունը: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող օբյեկտը թաքցնելու կամ այն պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է թաքնված կամ պակաս ցույց տված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված հարկի գումարը՝ 1.655.000 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև տուգանք այդ գումարի 50 տոկոսի չափով՝ 827.500 ՀՀ դրամ: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի համաձայն՝ հաշվապահական հաշվառումը սահմանված կարգի խախտումով վարելու, հաշվապահական հաշվետվությունները, հաշվարկները, հայտարարագրերը և հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված այլ փաստաթղթերն ու տեղեկությունները սխալ կազմելու համար հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է տուգանք այդ խախտումների հետևանքով բյուջե չմուծված կամ պակաս մուծված հարկի գումարի 10 տոկոսի չափով, գումարով՝ 1.655.000 ՀՀ դրամ: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկի վճարումը սահմանված ժամկետից ուշացնելու դեպքում հարկ վճարողը (հարկային գործակալը) վճարում է տույժ ժամանակին չմուծված հարկի գումարի 0.15 տոկոսի չափով յուրաքանչյուր օրվա համար, գումարով՝ 906.100 ՀՀ դրամ:

9) Ակտի 15-րդ կետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 12.05.2006 թվականին Տեսչություն գործատուների պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների 2006 թվականի 4-րդ ամսվա համար ներկայացված հաշվետվությունը սոցիալական վճարների օբյեկտը (Ա. Վ. Ու. Մ.) պակաս է ցույց տվել 2006 թվականի ապրիլ ամսին վարձու աշխատողների համար հաշվարկված ամենամյա արձակուրդի տրամադրման չափով՝ 576.500 ՀՀ դրամ գումարով: ՀՀ կառավարության 08.06.1998 թվականի թիվ 352 որոշմամբ հաստատված կարգի համաձայն՝ եկամուտների ցանկի ամենամյա արձակուրդի տրամադրումը «Ա. Վ. Ու. Մ.» և դրանց հավասարեցված եկամուտներ են, որի պատճառով խախտել է «Պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին կետի «ա» ենթակետի պահանջը:

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները

Քննելով վճռաբեկ բողոքը նշված հիմքի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն հիմնավոր է մասնակիորեն հետևյալ պատճառաբանությամբ.

Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետի մասով բողոքն անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ պարբերության համաձայն՝ ստուգման ակտում պետք է նկարագրվեն արձանագրված խախտումները, այն իրավական նորմերը, որոնց պահանջները չեն կատարվել, խախտման կոնկրետ ժամանակը, հղում՝ համապատասխան փաստաթղթերին, պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերը:

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է դրա ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերի չափով:

Կարգի 2-րդ կետի «գ» ենթակետի համաձայն՝ հաշվարկային փաստաթուղթը հարկ վճարողի իրականացրած գործարքը հաստատող՝ հարկման հիմք հանդիսացող (ծախսերը հիմնավորող) հաշվարկային փաստաթուղթ է, որում արտացոլված են (ներառված են ըստ էության) հետևյալ վավերապայմանները՝ ակտիվներ ձեռք բերող կամ ծառայություններ ստացող (աշխատանքներ ընդունող) հարկ վճարողի՝ ֆիզիկական անձի անունը, ազգանունը, բնակության (հաշվառման) վայրը (հասցեն), ինչպես նաև անձնագրի (զինվորական գրքույկի, սոցիալական քարտի կամ անձը հաստատող այլ փաստաթղթի) սերիան և համարը:

Կարգի 6-րդ կետի համաձայն՝ ծախսերը հաշվարկային փաստաթղթերով հարկման նպատակով հիմնավորված չեն համարվում (և, համապատասխանաբար, հարկային պարտավորությունը հարկային օրենսդրությամբ սահմանված ընդհանուր կարգով հաշվարկելու համար հիմք չեն հանդիսանում, բացառությամբ հարկային օրենսդրությամբ սահմանված դեպքերի), եթե էականորեն խախտվել են նույն կարգի 2-րդ, 3-րդ, 3.1-րդ, 4-րդ, 5-րդ և 5.1-րդ կետերի պահանջները: Ընդ որում, նշված որևէ պահանջի (պահանջների) չկատարումն ինքնին չի նշանակում, որ ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերը հարկման նպատակով չեն ընդունվում, քանի դեռ նշված այլ վավերապայմաններ, ըստ էության, հիմնավորում են կատարված ծախսերը:

Տվյալ դեպքում Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը և Կարգի պահանջը, 12.04.2007 թվականին Տեսչություն ներկայացրած 2006 թվականի շահութահարկի հաշվարկով հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է ֆիզիկական անձանց հետ արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնություններն իրականացնելիս առանց հիմնավորող փաստաթղթերի ֆիզիկական անձանցից (որոնց տվյալները ամբողջական չեն) ՀՀ կենտրոնական բանկի հաշվարկային փոխարժեքից բարձր կուրսով գնված արտարժույթից և նույն փոխարժեքից ցածր կուրսով վաճառված արտարժույթից առաջացած վնասների չափով՝ 1.982.700 ՀՀ դրամ:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետում չեն նկարագրվել արձանագրված խախտումները, չի նշվել այն իրավական նորմը, որի պահանջները չի կատարվել, այլ նշվել է միայն ֆիզիկական անձանց տվյալներն ամբողջական չլինելու հանգամանքը, ինչը ստուգման ակտին օրենքով առաջադրվող պարտադիր պահանջների խախտում է:

Այնուամենայնիվ Դատարանը հաստատված է համարել, որ հարկային վնասը որոշելիս Ընկերության կողմից կատարված համախառն եկամտի նվազեցումները չհիմնավորված դիտելու համար որպես ծախսերը չհիմնավորող փաստաթղթեր դիտվել են արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնություններ իրականացնելու հետ կապված փաստաթղթերում քաղաքացիների բնակության (հաշվառման) վայրի նշումների բացակայությունը:

Կարգի 6-րդ կետով ծախսերը հաշվարկային փաստաթղթերով հարկման նպատակով հիմնավորված չի համարվում, եթե էականորեն է խախտվել Կարգի 2-րդ կետը:

Այսինքն՝ Կարգի 2-րդ կետում նշված վավերապայմանների բացակայությունը կատարված ծախսերը հիմնավորելու հարցում պետք է լինեն էական, և որևէ պահանջի չկատարումն ինքնին չի կարող ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերը հարկման նպատակով չընդունելու համար հիմք հանդիսանալ, քանի դեռ այլ վավերապայմաններ հիմնավորում են կատարված ծախսերը:

Նշվածի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ թեև Ընկերության կողմից արտարժույթի առք ու վաճառքի գործառնություններ իրականացնելու հետ կապված փաստաթղթերում քաղաքացիների բնակության (հաշվառման) վայրի նշումները բացակայել են, սակայն նշված նշումների բացակայությունը չի կարող դիտվել որպես Կարգի 2-րդ կետի պահանջների էական խախտում, քանի որ նույն կետում նշված այլ վավերապայմանների առկայությունը հիմնավորում են կատարված ծախսերը, որոնց հիման վրա Տեսչությունը զրկված չէր ստուգելու կատարված ծախսերի հիմնավորվածությունը:

Բացի այդ, ՀՀ կենտրոնական բանկի խորհրդի 08.06.2005 թվականի թիվ 293-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի 4-րդ կետով հաճախորդի բնակության (հաշվառման) վայրի հասցեի նշումը պարտադիր պայմանների շարքին դասված չէ:

Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետի մասով բողոքը հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 16-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ը» ենթակետի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս, բացառությամբ նույն հոդվածով սահմանված դեպքերի, համախառն եկամտից չեն նվազեցվում անհատույց տրամադրած ակտիվները, ներած պարտավորությունները, բացառությամբ նույն օրենքի 23 հոդվածում նախատեսված դեպքի:

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 57-րդ հոդվածի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում ոչ ռեզիդենտի կողմից հայաստանյան աղբյուրներից հարկումը կատարում է հարկային գործակալը՝ եկամտի վճարման աղբյուրի մոտ:

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 64-րդ հոդվածը սահմանում է, որ նույն օրենքի 57-րդ հոդվածի համաձայն՝ աղբյուրի մոտ շահութահարկի պահումը (գանձումը) իրականացնում է հարկային գործակալը՝ ոչ ռեզիդենտին վճարվող եկամտի ընդհանուր գումարից:

Տվյալ դեպքում Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 16-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ը» ենթակետը, ինչպես նաև 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 12.04.2007 թվականին Տեսչություն ներկայացրած 2006 թվականի շահութահարկի հաշվարկով հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցումների մեջ ներառել է ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի գումարները՝ ընդհանուր գումարով՝ 1.507.300 ՀՀ դրամ: Նշված ծախսերը Ընկերության եկամտի ստուգման համար անհրաժեշտ ծախսեր չեն:

Սույն գործով Դատարանն Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետը վերացնելիս պատճառաբանել է, որ Ընկերության կողմից «SWIFT» կազմակերպությանը վճարված եկամտի ընդհանուր գումարը կազմել է 15.073.000 ՀՀ դրամ, ուստի Ընկերության կողմից վճարվելիք շահութահարկի գումարը, որը կազմել է 1.507.300 ՀՀ դրամ, իրավացիորեն ամբողջությամբ վճարվել է, ինչն Ընկերության համար չփոխհատուցվող հարկ է: Նշվածի հիման վրա Դատարանն արձանագրել է, որ Ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետում արձանագրված խախտման փաստն առկա չէ:

Մինչդեռ Դատարանը չի հիմնավորել իր այդ համոզմունքի ձևավորումը, քանի որ նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ Ընկերությունը պարտավոր էր ոչ ռեզիդենտի շահութահարկը պահել վերջինիս հատուցման ենթակա ամբողջ գումարից և, ըստ էության, այդ հարկը չպետք է հատուցվեր ոչ ռեզիդենտի համար: Մինչդեռ Ընկերությունը խախտել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 57-րդ և 64-րդ հոդվածների պահանջները և աղբյուրի մոտ շահութահարկի պահում (գանձում) ոչ ռեզիդենտից չի կատարել, որի հետևանքով ոչ ռեզիդենտի փոխարեն կատարել է այնպիսի ծախսեր, որոնք նշված հոդվածների համաձայն՝ չպետք է կատարեր, ուստի այն եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախս չի կարող համարվել:

Բացի այդ, ոչ ռեզիդենտի փոխարեն կրելով հարկային պարտավորություններ՝ Ընկերությունը ոչ ռեզիդենտին անհատույց եկամուտ է վճարել և վերջինիս փոխարեն Հայաստանի Հանրապետությունում վճարելով հարկեր, ինչպես նաև նվազեցնելով հարկի գումարը համախառն եկամտից՝ խախտել է նաև «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի և 16-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ը» ենթակետի պահանջները:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանը նշված մասով գործը քննել է ոչ լիարժեք, հետևաբար այդ մասով Դատարանի վճիռը չի կարող համարվել հիմնավորված:

Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետի մասով բողոքն անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից թույլատրվում է կատարել նույն գլխով նախատեսված նվազեցումները (ծախսեր, կորուստներ և այլ նվազեցումներ): Նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 26-րդ հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն՝ պետական կամ տեղական ինքնակառավարման մարմինը (պաշտոնատար անձը), որն ընդունել է վիճարկվող իրավական ակտը կամ կատարել է վիճարկվող գործողությունը կամ չի կատարել որևէ հայցվող գործողություն, սակայն հայցվորի պնդմամբ պարտավոր էր այն կատարել, կրում է իր որոշման, գործողության կամ անգործության համար հիմք ծառայած փաստական հանգամանքների ապացուցման բեռը:

Տվյալ դեպքում Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածը, 2006 թվականի հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է 24.08.2006 թվականի թիվ 1011007 ստուգման ակտով արձանագրված 3.004.000 ՀՀ դրամ ոչ ռեզիդենտի ավելացված արժեքի հարկի գումարով:

Մինչդեռ Տեսչության ներկայացուցիչները գործի քննության ընթացքում հայտնել են, որ նշված գումարը նախորդ տարիներին նվազեցնելու հանգամանքը հնարավոր էր պարզել միայն վերստուգման միջոցով, ինչը հաստատում է, որ Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետը կազմվել է արձանագրված խախտման փաստի բացակայության պայմաններում: Բացի այդ, Ակտի 1-ին կետի 3-րդ ենթակետում արձանագրված խախտումը հիմնավորող ապացույցի մասին որևէ նշում ակտում առկա չէ, և որևէ ապացույց չի ներկայացվել նաև գործի քննության ընթացքում, ինչի բացասական հետևանքները, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 26-րդ հոդվածի 1-ին մասին համապատասխան, կրում է Տեսչությունը:

Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետի մասով բողոքը հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ մասի «զ» ենթակետի համաձայն՝ ծախսերի թվին են դասվում, մասնավորապես՝ չփոխհատուցվող (չհաշվանցվող) հարկերը, տուրքերը և այլ պարտադիր վճարները:

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 4-րդ կետի համաձայն՝ սահմանված կարգով Հայաստանի Հանրապետությունում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց կողմից Հայաստանի Հանրապետությունում ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ իրականացնելիս (ներառյալ այդ անձանց սեփականությունը հանդիսացող ապրանքներ ներմուծելիս) պայմանագրային հարաբերությունների կողմ (ներառյալ կոնտրագենտ) հանդիսացող Հայաստանի Հանրապետության անձինք (քաղաքացիները, անհատ ձեռնարկատերերը, իրավաբանական անձինք, տեղական ինքնակառավարման և պետական մարմինները) այդ գործարքների գծով օտարերկրյա անձանց փոխարեն կրում են հարկային պարտավորություն՝ նույն օրենսգրքով սահմանված ընդհանուր կարգով և ժամկետներում:

Հրահանգի 5.4-րդ կետի 2-րդ մասի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց փոխարեն, նույն կետին համապատասխան, Հայաստանի Հանրապետության անձինք ԱԱՀ-ի գծով հարկային պարտավորություն են կրում, մասնավորապես` Հայաստանի Հանրապետության տարածքում ապրանքների մատակարարման գործարքներով ապրանքներ ձեռք բերելիս, ինչպես նաև այնպիսի ծառայություններ ստանալիս, որոնց մատուցման վայրը, «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքին համապատասխան, գտնվում է Հայաստանի Հանրապետության տարածքում: Սահմանված կարգով Հայաստանի Հանրապետությունում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց կողմից Հայաստանի Հանրապետությունում ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ իրականացնելիս պայմանագրային հարաբերությունների կողմ հանդիսացող ՀՀ անձինք պարտավոր են պահել օտարերկրյա անձանց վճարման ենթակա լրիվ հատուցման գումարից 16.67 հաշվարկային դրույքաչափով հաշվարկված գումարը և այն սահմանված ընդհանուր կարգով հաշվեգրել բյուջեի օգտին: Նույն կետում նշված դեպքերում պայմանագրով սահմանված` գործարքի արժեքից ԱԱՀ-ի գումարը չպահելու և բյուջեի օգտին չհաշվեգրելու դեպքում հարկային մարմինների կողմից ստուգումների իրականացման ժամանակ` ԱԱՀ-ը պետք է հաշվարկվի օտարերկրյա անձանց վճարված գումարի նկատմամբ` ԱԱՀ-ի 20 տոկոսի հաշվարկային դրույքաչափի կիրառմամբ:

Տվյալ դեպքում Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 2006 թվականի հարկային վնասը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցրել է Հայաստանի Հանրապետությունում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող չգրանցված օտարերկրյա անձանց փոխարեն կրած ավելացված արժեքի հարկի գծով հարկային պարտավորությունների չափով՝ 4.471.000 ՀՀ դրամ: Նշված ծախսերը Ընկերության եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախսեր չեն:

Սույն գործով Դատարանն Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետը վերացնելիս պատճառաբանել է, որ Ընկերության և «SWIFT» կազմակերպության միջև կնքված գործարքով ծառայության ընդհանուր գումարը կազմել է 26.820.000 ՀՀ դրամ, որի հետ կապված ավելացված արժեքի հարկի գծով վճարման ենթակա գումարի չափը կազմել է 4.471.000 ՀՀ դրամ: Նշված գումարն Ընկերության կողմից վճարվել է, հետևաբար այն ենթակա է նվազեցման համախառն եկամտից: Նշվածի հիման վրա Դատարանն արձանագրել է, որ Ակտի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետում արձանագրված խախտման փաստն առկա չէ:

Մինչդեռ վերը նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ Ընկերությունը պետք է ծախսագրեր ամբողջ հատուցման ենթակա գումարը, ներառյալ՝ ավելացված արժեքի հարկի 16.67 տոկոսը, այն դեպքում, երբ հարկը նշված դրույքաչափով հաշվեգրելով պետության օգտին՝ դրա գումարը համախառն եկամտից նվազեցրել է հատուցման ենթակա ամբողջ գումարի հետ միաժամանակ: Նշվածի հետևանքով Ընկերությունն իր ծախսերն ավել է ցույց տվել հատուցման ենթակա գումարի 16.67 տոկոսի չափով, ինչը չի կարող համարվել համախառն եկամտի ստացման համար անհրաժեշտ ծախս:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանը նշված մասով գործը քննել է ոչ լիարժեք, հետևաբար այդ մասով Դատարանի վճիռը չի կարող համարվել հիմնավորված:

Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետի մասով բողոքն անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ը» ենթակետի համաձայն՝ համախառն եկամուտը հաշվետու ժամանակաշրջանում հարկատուի ստացած բոլոր եկամուտների հանրագումարն է՝ անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից: Նույն օրենքի իմաստով եկամուտ են համարվում, մասնավորապես՝ նվիրատվության և օգնության կարգով ստացված գույքը և դրամական միջոցները:

«Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 5-րդ մասի համաձայն՝ հարկային գործակալը ֆիզիկական անձանցից գույք ձեռք բերելու դիմաց վճարվող եկամուտներից եկամտահարկը հաշվարկում է 10 տոկոս դրույքաչափով՝ հաշվի առնելով միայն նույն օրենքի 10 և 11 հոդվածներով սահմանված նվազեցումները:

«Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ բացառությամբ նույն հոդվածի 2-րդ կետում նշված դեպքերի, ֆիզիկական անձանց եկամուտներ վճարելիս հարկը պահում (գանձում) է հարկային գործակալը:

«Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 38-րդ հոդվածի 2-րդ մասը սահմանում է, որ նույն օրենքի դրույթների համաձայն՝ եկամտահարկը աղբյուրի մոտ չպահելու (չգանձելու) դեպքում հարկային պարտավորությունը (այդ թվում՝ եկամտահարկը սահմանված ժամկետներում բյուջե չվճարելու համար Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկված տույժերը) կրում է հարկային գործակալը, այդ թվում նաև՝ օրենքի 20 հոդվածի 1-ին մասի երկրորդ պարբերությամբ սահմանված դեպքում:

Տվյալ դեպքում Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը, խախտելով «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի 1-ին մասը, առանց վճարման աղբյուրի մոտ եկամտահարկի գումարի գանձման, Հասմիկ Հեքիմյանի հետ 15.05.2006 թվականին կնքված համաձայնագրի համաձայն՝ վերջինիս փոխարեն 23.05.2006 թվականին ՀՀ պետական բյուջե է վճարել 8.335.200 ՀՀ դրամ ավելացված արժեքի հարկի գումար: Նշված գումարը, «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի «ը» ենթակետի համաձայն, պետք է ընդգրկվեր վերոհիշյալ ֆիզիկական անձի համախառն եկամուտ և աղբյուրի մոտ հարկվեր «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված կարգով: «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 38-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ եկամտահարկը աղբյուրի մոտ չգանձելու դեպքում հարկային պարտավորությունը 1.655.000 ՀՀ դրամի չափով պետք է կրի հարկային գործակալը՝ Ընկերությունը: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող օբյեկտը թաքցնելու կամ այն պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է թաքնված կամ պակաս ցույց տված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված հարկի գումարը, գումարով՝ 1.655.000 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև տուգանք այդ գումարի 50 տոկոսի չափով, գումարով՝ 827.500 ՀՀ դրամ: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի համաձայն՝ հաշվապահական հաշվառումը սահմանված կարգի խախտումով վարելու, հաշվապահական հաշվետվությունները, հաշվարկները, հայտարարագրերը և հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված այլ փաստաթղթերն ու տեղեկությունները սխալ կազմելու համար հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է տուգանք այդ խախտումների հետևանքով բյուջե չմուծված կամ պակաս մուծված հարկի գումարի 10 տոկոսի չափով, գումարով՝ 1.655.000 ՀՀ դրամ: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկի վճարումը սահմանված ժամկետից ուշացնելու դեպքում հարկ վճարողը (հարկային գործակալը) վճարում է տույժ ժամանակին չմուծված հարկի գումարի 0.15 տոկոսի չափով յուրաքանչյուր օրվա համար, գումարով՝ 906.100 ՀՀ դրամ:

Մինչդեռ Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետում արձանագրված խախտման հետևանքով հարկային պարտավորությունները պետք է հաշվարկվեին «Եկամտահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 5-րդ մասով, այլ ոչ թե նույն հոդվածի 1-ին մասով, ինչի արդյունքում Ընկերությանն առաջադրվել են օրենքով չնախատեսված լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ:

Նշվածի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանը 1.764.159 ՀՀ դրամի մասով իրավացիորեն վերացրել է Ակտի 2-րդ կետի 2-րդ ենթակետը:

Ակտի 15-րդ կետի մասով բողոքը հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն` դատարանը վեճի լուծման համար անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով իրավասու է, չսահմանափակվելով վարչական դատավարության մասնակիցների միջնորդություններով, նրանց ներկայացրած ապացույցներով և գործում առկա այլ նյութերով, ձեռնարկելու ողջամիտ միջոցներ, մասնավորապես, պահանջելու վարչական վարույթի նյութեր, տեղեկություններ, ապացույցներ, լրացուցիչ բացատրություններ, հանձնարարելու կողմերին անձամբ ներկայանալ դատական նիստի:

Տվյալ դեպքում Ակտի 15-րդ կետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 12.05.2006 թվականին Տեսչություն գործատուների պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների 2006 թվականի 4-րդ ամսվա համար ներկայացված հաշվետվությունը սոցիալական վճարների օբյեկտը (Ա. Վ. Ու. Մ.) պակաս է ցույց տվել 2006 թվականի ապրիլ ամսին վարձու աշխատողների համար հաշվարկված ամենամյա արձակուրդի տրամադրման չափով, 576.500 ՀՀ դրամ գումարով: ՀՀ կառավարության 08.06.1998 թվականի թիվ 352 որոշմամբ հաստատված կարգի համաձայն՝ եկամուտների ցանկի ամենամյա արձակուրդի տրամադրումը «Ա. Վ. Ու. Մ.» և դրանց հավասարեցված եկամուտներ են, որի պատճառով խախտել է «Պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին կետի «ա» ենթակետի պահանջը: «Պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 6-րդ կետի համաձայն՝ պարտադիր սոցիալական ապահովագրության բյուջե լրացուցիչ գանձման է առաջադրվում պակաս ցույց տրված սոցիալական վճարի օբյեկտի նկատմամբ հաշվարկված սոցիալական վճարը՝ 57.500 ՀՀ դրամ և տուգանք այդ գումարի 50 տոկոսի չափով՝ 28.800 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև սոցիալական վճարների հաշվետվությունը սխալ կազմելու համար ապահովադրից գանձվում է տուգանք, այդ խախտումի հետևանքով բյուջե պակաս մուծված սոցիալական վճարի գումարի 10 տոկոսի չափով՝ գումարով 5.700 ՀՀ դրամ: Սոցիալական վճարների կատարումը սահմանված ժամկետներից ուշացնելու համար, նույն օրենքի 6-րդ հոդվածի 5-րդ կետի համաձայն, ուշացման յուրաքանչյուր օրվա համար գանձման է առաջադրվում տույժ ստուգմամբ հայտնաբերված սոցիալական վճարների 0.15 տոկոսի չափով՝ գումարով՝ 31.500 ՀՀ դրամ:

Սույն գործով Դատարանը եզրակացրել է, որ Ակտի 15-րդ կետը կազմվել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ և 57-րդ հոդվածների պահանջների խախտումներով, քանի որ նշված կետում որևէ փաստաթղթի հղում կատարված չլինելու արդյունքում, այն հիմնավորում չի պարունակում այն առումով, թե որ վարձու աշխատողի կամ աշխատողների համար, յուրաքանչյուրի դեպքում որքան գումարի չափով է հաշվարկվել ամենամյա արձակուրդի գումարները:

Մինչդեռ Դատարանը, առանց Տեսչությունից համապատասխան ապացույցներ պահանջելու, նշված կետում արձանագրված խախտման փաստը հիմնավորված չի համարել` այդ հանգամանքը դնելով Ակտի 15-րդ կետը վերացնելու հիմքում:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արդեն իսկ անդրադարձել է նշված իրավական խնդրին (տե՛ս, օրինակ` ըստ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Աշտարակի տարածքային հարկային տեսչության հայցի ընդդեմ Ժորա Դանիելովի` 5.670.000 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջի մասին, և Ժորա Դանիելովի հակընդդեմ հայցի ընդդեմ Տեսչության` 08.05.2008 թվականի թիվ 2326225 ակտը վերացնելու պահանջի մասին, թիվ ՎԴ3/0207/05/08 (2008թ.) վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 26.12.2008 թվականի որոշում):

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի՝ Ակտի 1-ին կետի 2-րդ, 4-րդ ենթակետերի և 15-րդ կետի մասով հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը համարում է բավարար՝ ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ և 228-րդ հոդվածների ուժով Դատարանի վճիռը մասնակիորեն բեկանելու համար:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241²-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 19.11.2008 թվականի վճռի՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության բանկերի և վարկային կազմակերպությունների հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1033401 ակտի 1-ին կետի 2-րդ, 4-րդ ենթակետերը և 15-րդ կետը վերացնելու մասերը և այդ մասերով գործն ուղարկել նույն դատարան` նոր քննության: Վճռի մնացած մասը թողնել օրինական ուժի մեջ:

2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:

Նախագահող`		Ս. Սարգսյան
Դատավորներ`		Ե. Սողոմոնյան
		Վ. Աբելյան
		Ս. Անտոնյան
		Վ. Ավանեսյան
		Մ. Դրմեյան
		Ե. Խունդկարյան
		Է. Հայրիյան