ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

2010 թվականի փետրվարի 5-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական դատարանի 06.07.2009 թվականի վճռի դեմ՝ ըստ հայցի «Ի Էմ Էյջ Քոնսթրաքշն» ՓԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Մյասնիկյանի հարկային տեսչության (այսուհետ` Տեսչություն)` 17.12.2008 թվականի թիվ 1100303 ստուգման ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել 17.12.2008 թվականի թիվ 1100303 ստուգման ակտը:

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Դատարան) 06.07.2009 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ, 24-րդ հոդվածները, չի կիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածը, ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի 314-րդ որոշմամբ հաստատված «Հայաստանի Հանրապետության տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) կարգ»-ի (այսուհետ՝ Կարգ) 7-րդ կետը, որոնք պետք է կիրառեր, կիրառել է Կարգի 5-րդ, 9-րդ, 11-րդ և 12-րդ կետերը, որոնք չպետք է կիրառեր:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Դատարանը, ղեկավարվելով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածով և Կարգի 1-ին, 2-րդ, 5-րդ, 11-րդ և 12-րդ կետերով, պատճառաբանել է, որ նշված նորմերի պահանջներին համապատասխան խախտում կարող է արձանագրվել միայն այն դեպքում, երբ կհաստատվի, որ տնտեսվարող սուբյեկտը կատարել է արտադրանքի (ապրանքների) առաքում, տրամադրում կամ տեղափոխում և դրանք չի գրանցել գրանցման գրքում: Մինչդեռ, ստուգողները Ընկերության կողմից ապրանքների փոխադրումներ իրականացնելու փաստը հիմնավորել են միայն 22 «ելքի ապրանքագրեր» վերնագրերով փաստաթղթերի առկայությամբ և հաստատված են համարել, որ Ընկերության պահեստում ապրանքների գույքագրում չի կատարվել և չի պարզվել նշված ապրանքներն իրականում բացակայում են պահեստից, թե՝ ոչ:

Մինչդեռ, Դատարանը, խախտելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի 1-ին մասը, պատշաճ չի գնահատել վերոհիշյալ 22 հատ ելքի ապրանքագրերը: Այսպես՝ եզրահանգելով, որ դրանք չեն համապատասխանում ՀՀ օրենսդրությամբ հաշվարկային փաստաթղթերին ներկայացվող պահանջներին, այն է՝ դրանցում չկան ապրանքները տեղափոխողի կամ ստացողի ստորագրությունները, բացակայում է կնիքը, ինչպես նաև դրա համար անհրաժեշտ բովանդակությանը ներկայացվող վավերապայմանները, ըստ էության չի կիրառել «Հաշվապահական հաշվառման մասին» ՀՀ օրենքի 14-րդ հոդվածը, համաձայն որի՝ սկզբնական հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերին ներկայացվող վավերապայմաններն են՝ փաստաթղթի անվանումը, հերթական համարը, փաստաթուղթը կազմելու տարին, ամիսը, ամսաթիվը, գործառնության մասնակիցների անվանումը, տնտեսական գործառնության բովանդակությունն ու չափման միավորները՝ դրամական և բնաիրային արտահայտությամբ: Սույն քաղաքացիական գործում առկա ելքի ապրանքագրերից երևում է, որ նշված պահանջները հիշյալ ապրանքագրերում ամբողջովին պահպանված են, առկա է հանձնողի և ստացողի անվանումներն ու ստորագրությունները, իսկ կնիքի դրոշմման մասին պահանջ օրենսդրությամբ սահմանված չէ:

Վիճելի իրավահարաբերության նկատմամբ կիրառելի է Կարգի 7-րդ կետը, որի համաձայն՝ ապրանքների առաքման դեպքում առաքումների գրանցման գրքում ապրանքի բացթողման համար պատասխանատու համապատասխան անձի կողմից գրանցումներ կատարվում են նախապես՝ մինչև տնտեսվարող սուբյեկտի տարածքից ապրանքի դուրսբերումը (տեղափոխման սկիզբը):

Նշված իրավական նորմի բովանդակությունից հետևում է, որ ելքի ապրանքագիրը լրացվելուց հետո, անկախ նրանում նշված ապրանքների բացթողման փաստից, ապրանքի բացթողման համար պատասխանատու անձի կողմից ապրանքները պետք է գրանցվեն առաքումների գրանցման գրքում, իսկ գրանցում չկատարելու փաստը բավարար է արարքը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի 1-ին պարբերությամբ սահմանված խախտում որակելու համար, հետևաբար՝ բացթողման ենթակա ապրանքները պահեստում գտնվելը չի կարող դիտվել որպես նշված իրավախախտումը բացառող հանգամանք:

Բացի այդ, Դատարանը հաստատված է համարել, որ Ընկերության պահեստում ապրանքների գույքագրում չի կատարվել և կարևորելով գույքագրում կատարելու փաստը, բավարար չի համարել գույքագրում կատարված լինելու մասին բացատրությունները և չի պահանջել այդ փաստը հիմնավորող գրավոր ապացույցներ: Այնինչ, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի ուժով ի պաշտոնե պետք է պարզեր գույքագրում կատարված լինելու հանգամանքը (գույքագրման փաստաթղթերը կցվել են վճռաբեկ բողոքին), ինչը չի արել:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Դատարանի 06.07.2009 թվականի վճիռը և գործն ուղարկել նոր քննության:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝

1) ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 28.11.2008 թվականի թիվ 1100303 հանձնարարագրի համաձայն՝ Ընկերությունում իրականացվել է ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաների (առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքի, ապրանքների) գրանցման ճշտության ստուգում (գ.թ. 16):

2) Ստուգման արդյունքներով 26.12.2008 թվականին կազմված թիվ 1100303 ակտով արձանագրվել է, որ «Ընկերությունը` խախտելով ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշման պահանջները, 2008 թվականի նոյեմբեր, դեկտեմբեր ամիսներին Մասիսի շրջանի Այնթափ գյուղում գտնվող պահեստից թվով 22 ելքի ապրանքագրերով կատարել է ապրանքների տեղափոխում շինարարական հրապարակներ (Ավան համայնք, ք. Գյումրի) գումարով 58.258.1 հազ. դրամ, որոնք չի գրանցվել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման գրքում», և Ընկերությանն առաջադրվել է 14.564.500 ՀՀ դրամի լրացուցիչ հարկային պարտավորություն:

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը

Քննելով վճռաբեկ բողոքը նշված հիմքի սահմաններում՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու, այսինքն` առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքը, ապրանքները, ինչպես նաև կատարվող աշխատանքները և մատուցվող ծառայությունները Հայաստանի Հանրապետության կառավարության կողմից սահմանված կարգով չգրանցելու դեպքում հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք` ձեռնարկատիրական գործունեության չգրանցված առարկաների վաճառքի (իրացման) գներով արտահայտված (հաշվարկված) ամբողջ արժեքի 25 տոկոսի չափով, այդ թվում` վաճառված (իրացված) մասի համար:

Նշված հոդվածից հետևում է, որ հարկատուի պատասխանատվությունը նախատեսված է ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու, ինչպես նաև դրանց գրանցման կարգի խախտման համար:

Կարգի 2-րդ կետի համաձայն՝ կազմակերպությունները հաշվապահական հաշվառման, իսկ անհատ ձեռնարկատերերը՝ եկամուտների և դրանց հետ կապված ծախսերի հաշվառման գործող կարգին զուգընթաց շարժական (նյութական) գույք հանդիսացող արտադրանքի (ապրանքների) առաքման կամ տրամադրման (այսուհետ՝ առաքման) կամ տեղափոխման դեպքում պարտավոր են նույն կարգին համապատասխան վարել դրանց հաշվառումը՝ գրանցումներ կատարելով առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքերում:

Կարգի 5-րդ կետի համաձայն՝ տնտեսվարող սուբյեկտների կողմից առաքումների գրանցման գրքերում գրանցման (հաշվառման) ենթակա են իրենց կողմից առաքվող կամ իրենց մոտից տեղափոխվող ամբողջ արտադրանքը և ապրանքները (այսուհետ՝ ապրանք): Ընդ որում, առաքվող ապրանքը ներառում է՝

ա) տնտեսվարող սուբյեկտի կողմից այլ տնտեսվարող սուբյեկտներին իրացնելու համար նախատեսված ապրանքը,

բ) իրացման համար չնախատեսված ապրանքների (պատրաստի արտադրանքի) տրամադրումը (հատկացումը, բացթողումը, այլ ձևով օտարումը, այդ թվում՝ անհատույց): Առաքվող ապրանք է համարվում նաև առևտրական կետից տնտեսվարող սուբյեկտներին իրացվող (վաճառվող, տրամադրվող) ապրանքը: Իսկ տեղափոխվող ապրանքը ներառում է տնտեսական տեղաշարժերի ենթարկվող (պատրաստի արտադրանքի՝ պահեստից կամ այլ վայրերից ֆիրմային խանութ, պահեստից վաճառքի կետ կամ այլ վայր (պահեստ և այլն) տեղափոխվող) ապրանքը (պատրաստի արտադրանքը), ինչպես նաև մաքսատուն կամ մաքսային կետ տեղափոխվող կամ ի պահ հանձնվող ապրանքը:

Կարգի 7-րդ կետի համաձայն՝ ապրանքների առաքման դեպքում առաքումների գրանցման գրքում ապրանքի բացթողման համար պատասխանատու համապատասխան անձի կողմից գրանցումներ կատարվում են նախապես` մինչև տնտեսավարող սուբյեկտի տարածքից ապրանքի դուրսբերումը (տեղափոխման սկիզբը) յուրաքանչյուր հաշիվ-ապրանքագրի համար առանձին-առանձին` ըստ առաքման կամ տեղափոխման համար հաշիվ-ապրանքագրերի լրացման հաջորդականության` գրանցման հերթական համարներով:

Այսինքն՝ ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի դրույթներով տարբերակված է արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում գրանցման ենթակա ապրանքների երկու տարատեսակ՝ առաքվող և տեղափոխվող: Ընդ որում, առաքվող ապրանքը (արտադրանքը) այլ տնտեսվարող սուբյեկտներին դեռևս չիրացված (չվաճառված), սակայն վաճառքի համար նախատեսված ապրանքն է, իսկ տեղափոխվող ապրանքն այն ապրանքն է, որը պահեստից կամ այլ վայրերից տեղափոխվում է ֆիրմային խանութ, պահեստից՝ վաճառքի կետ կամ այլ վայր, այսինքն՝ ենթարկվում է տնտեսական տեղաշարժերի, որը ենթակա է գրանցման:

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ ստուգում իրականացրած անձանց կողմից Ընկերության նկատմամբ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով տուգանքը նշանակվել է այն բանի համար, որ Ընկերությունը 2008 թվականի նոյեմբեր, դեկտեմբեր ամիսներին Մասիսի շրջանի Այնթափ գյուղում գտնվող պահեստից, թվով 22 ելքի ապրանքագրերով կատարել է ապրանքների տեղափոխում շինարարական հրապարակներ, որոնք չեն գրանցվել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման գրքում: Մինչդեռ, հայցը բավարարելու հիմքում Դատարանը դրել է եզրահանգումն այն մասին, որ «դրանք չեն կարող համարվել ՀՀ հաշվարկային փաստաթղթեր, քանի որ չեն համապատասխանում ՀՀ օրենսդրությամբ հաշվարկային փաստաթղթերին ներկայացվող պահանջներին»:

Վերոնշյալ փաստական հանգամանքների և իրավական նորմերի դրույթների համադրումից հետևում է, որ Ընկերության կողմից տեղափոխվող ապրանքները սահմանված կարգով չգրանցելու համար Ընկերությանը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով պատասխանատվության ենթարկելն իրավաչափ է:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 22-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը նույն oրենսգրքով սահմանված կարգով հավաքված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և oբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` դատարանը մատնանշում է այն փաստերը, որոնք, իր կարծիքով, էական են վեճի լուծման համար, և անհրաժեշտության դեպքում կողմերից պահանջում է ներկայացնել այդ փաստերի ապացույցներ:

Նույն հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն` դատարանը վեճի լուծման համար անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով իրավասու է, չսահմանափակվելով վարչական դատավարության մասնակիցների միջնորդություններով, նրանց ներկայացրած ապացույցներով և գործում առկա այլ նյութերով, ձեռնարկելու ողջամիտ միջոցներ, մասնավորապես, պահանջելու վարչական վարույթի նյութեր, տեղեկություններ, ապացույցներ, լրացուցիչ բացատրություններ, հանձնարարելու կողմերին անձամբ ներկայանալ դատական նիստի:

Սույն գործով Դատարանը, բավարարելով հայցը, կարևորել է այն փաստը, որ ստուգում իրականացնողները չեն կատարել գույքագրում և չեն պարզել՝ նշված ապրանքները փաստացի գտնվում են պահեստում, թե՝ ոչ: Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանը պետք է Հարկային տեսչությունից պահանջեր ներկայացնել նշված փաստի վերաբերյալ ապացույցներ:

Մինչդեռ, առանց Հարկային տեսչությունից համապատասխան ապացույցներ պահանջելու, գույքագրում չկատարելու փաստը համարել է հիմնավորված` այդ հանգամանքը դնելով հայցը բավարարելու հիմքում:

Վճռաբեկ դատարանն արդեն իսկ անդրադարձել է նշված իրավական խնդրին (Տես օրինակ, ըստ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Աշտարակի տարածքային հարկային տեսչության հայցի ընդդեմ Ժորա Դանիելովի` 5.670.000 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջի մասին, և Ժորա Դանիելովի հակընդդեմ հայցի ընդդեմ Տեսչության` 08.05.2008 թվականի թիվ 2326225 ակտը վերացնելու պահանջի մասին, թիվ ՎԴ3/0207/05/08 (2008թ.) վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 26.12.2008 թվականի որոշում):

Մասնավորապես, Վճռաբեկ դատարանը նշել է, որ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 2-րդ և 3-րդ մասերով սահմանված վեճի լուծման համար էական փաստերը մատնանշելու և դրանց վերաբերյալ ապացույցներ պահանջելու, անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով ողջամիտ միջոցներ ձեռնարկելու վերաբերյալ դատավարական գործողությունների իրականացումը թեև Դատարանի իրավունքն է, սակայն, Դատարանի այդ իրավունքը սահմանափակված է նույն օրենսգրքի 24-րդ հոդվածով սահմանված բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված պատճառաբանված ներքին համոզման հանգելու Դատարանի պարտականությամբ և պետք է բխի արդարության բոլոր պահանջների պահպանման սահմանադրական հիմնադրույթից:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը համարում է բավարար՝ ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ և 228-րդ հոդվածների ուժով Դատարանի վճիռը բեկանելու համար:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-2412-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

 ՈՐՈՇԵՑ

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 06.07.2009 թվականի վճիռը և գործն ուղարկել նույն դատարան` նոր քննության:

2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման: