ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

ՀՀ վարչական դատարանի վճիռ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/6698/05/08	Վարչական գործ թիվ ՎԴ/6698/05/08 2009թ.
Նախագահող դատավոր՝ Հ. Բեդևյան

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

	նախագահությամբ	Ս. Սարգսյանի
	մասնակցությամբ դատավորներ	Ա. Բարսեղյանի
		Վ. Աբելյանի
		Ս. Անտոնյանի
		Վ. Ավանեսյանի
		Մ. Դրմեյանի
		Ե. Խունդկարյանի
		Տ. Պետրոսյանի
		Ե. Սողոմոնյանի

2009 թվականի նոյեմբերի 6-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական դատարանի 06.04.2009 թվականի վճռի դեմ՝ ըստ հայցի «Նիգ Շինմոնտաժ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Շահումյանի հարկային տեսչության (այսուհետ՝ Տեսչություն)` 24.09.2008 թվականի թիվ 1042697 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին և ըստ Տեսչության հակընդդեմ հայցի ընդդեմ Ընկերության` 4.347.400 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել 24.09.2008 թվականի թիվ 1042697 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը:

Հակընդդեմ հայցով դիմելով դատարան՝ Տեսչությունը պահանջել է բռնագանձել Ընկերությունից 4.347.400 ՀՀ դրամ:

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ` Դատարան) 06.04.2009 թվականի վճռով Ընկերության հայցը բավարարվել է, իսկ Տեսչության հակընդդեմ հայցը` մերժվել:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

1. Դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածը, որի արդյունքում կիրառել է 63-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ա» կետը, ՀՀ կառավարության 1998 թվականի օգոստոսի 25-ի թիվ 525 որոշմամբ հաստատված կարգի 1-ին կետի «ժբ» ենթակետը, որոնք չպետք է կիրառեր:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Դատարանը հաշվի չի առել, որ ՀՀ կառավարության 25.08.1998 թվականի թիվ 525 որոշմամբ հաստատված կարգի 1-ին կետի «ժբ» ենթակետը կիրառելի չէ նշված իրավահարաբերության նկատմամբ, քանի որ այդ կարգի 1-ին կետում սահմանված փոփոխությունը, ըստ որի՝ միակողմանի գնման ակտը կարող է համարվել ծախսերի հաշվեգրման համար հավաստող փաստաթուղթ, կատարվել է ՀՀ Կառավարության 07.08.2008 թվականի թիվ 1018-Ն որոշմամբ, որն ուժի մեջ է մտել 04.10.2008 թվականին, իսկ շահութահարկի գծով ստուգվող ժամանակաշրջանն ընդգրկել է 01.01.2007 թվականից մինչև 31.12.2007 թվականը և տվյալ ժամանակահատվածում գործող վերոնշյալ կարգի 1-ին կետի համաձայն՝ միակողմանի գնման ակտը ծախսերի հաշվեգրման համար հավաստող փաստաթուղթ չի համարվել:

2. Դատարանը կիրառել է «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ, 57-րդ հոդվածները, որոնք չպետք է կիրառեր:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Դատարանը հաշվի չի առել, որ ստուգման ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը համապատասխանում են «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ և 57-րդ հոդվածների պահանջներին և ակտի վիճարկվող կետերի ուսումնասիրությունից երևում է, որ դրանցում հստակ նշված են ինչպես արձանագրված խախտումները, այնպես էլ դրանց իրավական հիմնավորումները:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Դատարանի 06.04.2009 թվականի վճիռը և այն փոփոխել՝ հայցը մերժել, իսկ հակընդդեմ հայցը բավարարել:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝

1. 04.08.2008 թվականի ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության պետի թիվ 1042697 հանձնարարագրի համաձայն՝ Ընկերությունում կատարվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում: Ստուգման ժամանակաշրջանը շահութահարկի գծով ընդգրկել է 01.01.2007 թվականից մինչև 31.12.2007 թվականն ընկած ժամանակահատվածը (գ.թ. 22):

2. 24.09.2008 թվականին կազմված թիվ 1042697 ակտով Ընկերությանն առաջադրվել է 9.423.000 ՀՀ դրամ հարկային պարտավորություն: Վիճարկվող ակտի 1-ին կետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 2007 թվականին հարկման նպատակով համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների գումարն ավել է ցույց տվել 17.200.000 ՀՀ դրամի չափով, որի նկատմամբ հաշվարկված շահութահարկը կազմում է 3.440.000 ՀՀ դրամ: «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածների համաձայն՝ շահութահարկի գծով լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 8.008.300 ՀՀ դրամ (գ.թ. 16-21):

3. Նույն ակտի 4-րդ կետով արձանագրվել է, որ ներկայացված փաստաթղթերի ստուգումից պարզվել է, որ ձեռք բերված ապրանքների դիմաց մատակարարների կողմից դուրս գրված հարկային հաշիվների վճարումները կատարվել են հաջորդող ամիսներին, խախտելով «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի պահանջները: Այդ խախտման հետևանքով 2007 թվականի 7-րդ, 9-րդ, 10-րդ ամիսներին և 2008 թվականի 1-ին և 4-րդ ամիսներին ավել հաշվանցումներ են կատարվել: Այսինքն՝ բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ն պակաս է հաշվարկվել 670.600 ՀՀ դրամի չափով: «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածի համաձայն՝ բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները պակաս ցույց տալու համար գանձվել է պակաս ցույց տրված ԱԱՀ-ի գումարը՝ 670.600 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև տուգանք այդ գումարի 50 տոկոսի չափով՝ 335.300 ՀՀ դրամ: Միաժամանակ նշվել է, որ 670.600 ՀՀ դրամ ԱԱՀ-ի գումարը ենթակա է հետ վերադարձման, իսկ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ և 25-րդ հոդվածները չեն կիրառվել՝ ընկերության հաշվի քարտում ԱԱՀ-ի գծով գերավճարն ունենալու պատճառով: ԱԱՀ-ի գծով լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 335.300 ՀՀ դրամ գումար (գ.թ. 16-21):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները

Քննելով վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ՝

1. Վճռաբեկ բողոքն առաջին հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է դրա ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերի չափով: Սույն օրենքի իմաստով` ա) ծախս է համարվում հաշվետու տարվա ընթացքում ակտիվների արտահոսքը, նվազումը կամ պարտավորությունների աճը, որոնք հանգեցնում են հարկատուի սեփական կապիտալի նվազեցման. բ) անհրաժեշտ են համարվում անմիջականորեն և բացառապես ապրանքների արտադրության, ծառայությունների մատուցման, շուկայում առաջխաղացման և (կամ) ապրանքների (ծառայությունների) իրացման, խորհրդատվական և իրավաբանական ծառայությունների, ուղեկցման, երաշխիքային հսկողության և շահագործման ընթացքում բացահայտված թերությունների վերացման, արտադրության (շինարարության) նախապատրաստման, յուրացման և կոնսերվացման, գույքի պահպանման, կադրերի պատրաստման համար հարկատուի կատարած ծախսերը, ինչպես նաև եկամուտի ստացման հետ կապված և դրա համար անհրաժեշտ այլ ծախսերը:

Նույն հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն՝ ապրանքանյութական պաշարների, աշխատանքների ծառայությունների, հիմնական միջոցների և այլ ակտիվների ձեռքբերման (և համապատասխան դեպքերում՝ այլ հարկատուների եկամուտներին վերաբերող) փաստաթղթերի հիմնավորման նկատմամբ ներկայացվող պահանջները սահմանում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարությունը:

07.08.2008 թվականին ընդունված և 04.10.2008 թվականին ուժի մեջ մտած «ՀՀ կառավարության 25.08.1998 թվականի «Ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերի նկատմամբ ներկայացվող պահանջները սահմանելու և այդ փաստաթղթերի կազմման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 525 որոշման մեջ փոփոխություններ և լրացումներ կատարելու մասին» ՀՀ կառավարության 07.08.2008 թվականի թիվ 1018-Ն որոշման 3-րդ կետի բ. ենթակետի համաձայն՝ ծախսերի հաշվեգրման համար նյութական և ոչ նյութական ակտիվների, ինչպես նաև ծառայությունների (աշխատանքների) ձեռքբերման ժամանակ իրականացված գործարքները հավաստող փաստաթղթեր կարող են համարվել, մասնավորապես՝ միակողմանի գնման ակտերը:

Տվյալ իրավական նորմի վերլուծությունից հետևում է, որ նյութական և ոչ նյութական ակտիվների, ինչպես նաև ծառայությունների (աշխատանքների) ձեռքբերման ծախսերը հիմնավորող փաստաթուղթ է համարվում նաև միակողմանի գնման ակտը:

Սույն գործի փաստերի համաձայն՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության պետի 04.08.2008 թվականի թիվ 1042697 հանձնարարագրով Ընկերությունում կատարված ստուգման ժամանակաշրջանը՝ շահութահարկի գծով, ընդգրկել է 01.01.2007 թվականից մինչև 31.12.2007 թվականն ընկած ժամանակահատվածը:

Հիմք ընդունելով վերոգրյալը՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ «ՀՀ կառավարության 25.08.1998 թվականի «Ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերի նկատմամբ ներկայացվող պահանջները սահմանելու և այդ փաստաթղթերի կազմման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 525 որոշման մեջ փոփոխություններ և լրացումներ կատարելու մասին» ՀՀ կառավարության 07.08.2008 թվականի թիվ 1018-Ն որոշումը սույն գործով կիրառելի չէ:

2. Վճռաբեկ բողոքը երկրորդ հիմքով անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գրավոր վարչական ակտին ներկայացվում են հետևյալ պահանջները.

ա) վարչական ակտն իր բովանդակությամբ պետք է համապատասխանի դրա ընդունման համար օրենքով սահմանված պահանջներին, նշում պարունակի այն բոլոր էական փաստական և իրավաբանական հանգամանքների վերաբերյալ, որոնք վարչական մարմնին հիմք են տվել ընդունելու համապատասխան որոշում.

բ) վարչական ակտը պետք է կազմված լինի սահմանված ձևի և նմուշի թղթի վրա:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 57-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գրավոր կամ գրավոր հաստատված վարչական ակտը պետք է պարունակի հիմնավորում, որում պետք է նշվեն համապատասխան որոշում ընդունելու բոլոր էական փաստական և իրավական հիմքերը: Վարչական մարմնի հայեցողական լիազորությունների իրականացման արդյունքում ընդունված վարչական ակտի հիմնավորումից պետք է պարզ լինեն այն նկատառումները, որոնց հիման վրա վարչական մարմինն ընտրել է տվյալ լուծումը:

«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի երկրորդ պարբերության համաձայն` ստուգման ակտում պետք է նկարագրվեն արձանագրված խախտումները, այն իրավական նորմերը, որոնց պահանջները չեն կատարվել, խախտման կոնկրետ ժամանակը, հղում` համապատասխան փաստաթղթերին, պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերը:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վարչական մարմինը պարտավոր է ապահովել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը` բացահայտելով գործի բոլոր, այդ թվում` վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները: Իսկ նույն օրենսգրքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ վարչական մարմինները պարտավոր են հետևել օրենքների պահպանմանը:

Սույն գործով վիճարկվող ակտի 4-րդ կետում նկարագրված չէ արձանագրված խախտման կոնկրետ ժամկետները, չկա հղում համապատասխան փաստաթղթերին: Ստուգումն իրականացրած պաշտոնատար անձինք նշված կետում արձանագրել են. «Ներկայացված փաստաթղթերի ստուգումից պարզվեց...», սակայն չեն մանրամասնել, թե ինչ փաստաթղթերի մասին է իրենց կողմից կատարված գրառումը:

 Հետևաբար, հիմնավոր է Դատարանի պատճառաբանությունն այն մասին, որ «վարչական ակտում համապատասխան փաստաթղթերին հղում կատարելու պարտավորության սահմանումն օրենսդրի կողմից ինքնանպատակ չէ, քանի որ օրենքի այդ պահանջը պահպանված լինելու պարագայում միայն հնարավոր կլինի պարզել, ստուգել և հաստատված համարել խախտումների առկայությունը կամ բացակայությունը, ինչպես նաև դրանք բավարար հիմքերի առկայությամբ արձանագրված լինելու հանգամանքը, ինչը ստուգումն իրականացրած անձանց հնարավորություն կտա (ակտը վիճարկելու դեպքում) ապացուցելու, որ ուսումնասիրված փաստաթղթերում առկա տվյալները բավարար են եղել այս կամ այն եզրահանգման գալու և խախտում արձանագրելու համար, եթե նույնիսկ տնտեսավարող սուբյեկտի ներկայացուցիչները պնդեն, որ այդ փաստաթղթերը ստուգման պահին չեն ուսումնասիրվել»:

Ավելին, ստուգումն իրականացրած անձինք, իրացնելով օրենսդրի կողմից «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի զ/ կետով իրենց տրված իրավունքը, կարող էին ստուգման հետ կապված փաստաթղթերից կատարել լուսապատճեններ և որպես ակտի անբաժանելի մաս հանդիսացող փաստաթղթեր կցեին ստուգման ակտին, որը կհիմնավորեր իրականացված ստուգումը գործող օրենսդրության պահանջների սահմաններում իրականացված լինելու հանգամանքը:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի առաջին հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ հոդվածի ուժով Դատարանի վճիռը մասնակիորեն բեկանելու համար:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241²-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 06.04.2009 թվականի վճռի` Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Շահումյանի հարկային տեսչության 24.09.2008 թվականի թիվ 1042697 ակտի 1-ին կետն անվավեր ճանաչելու և այդ մասով հակընդդեմ հայցը մերժելու մասերը և գործն այդ մասերով ուղարկել նույն դատարան՝ նոր քննության: Վճռի մնացած մասը թողնել օրինական ուժի մեջ:

2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:

Նախագահող`		Ս. Սարգսյան
Դատավորներ`		Ա. Բարսեղյան
		Վ. Աբելյան
		Ս. Անտոնյան
		Վ. Ավանեսյան
		Մ. Դրմեյան
		Ե. Խունդկարյան
		Տ. Պետրոսյան
		Ե. Սողոմոնյան