ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

	նախագահությամբ`	Ս. Սարգսյանի
	մասնակցությամբ դատավորներ`	Ե. Խունդկարյանի
		Ս. Անտոնյանի
		Վ. Ավանեսյանի
		Ա. Բարսեղյանի
		Մ. Դրմեյանի
		Է. Հայրիյանի
		Տ. Պետրոսյանի

2009 թվականի հունիսի 26-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով «Ջերմուկ Մայր Գործարան» ՓԲԸ-ի և Հայկ Հովսեփյանի, ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքները ՀՀ վարչական դատարանի 10.11.2008 թվականի վճռի դեմ՝ ըստ հայցի «Ջերմուկ Մայր Գործարան» ՓԲԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) և Հայկ Հովսեփյանի ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ՝ Կոմիտե)՝ հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտը և իրավաբանական վարչության կողմից 18.01.2008 թվականին կազմված վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը վերացնելու պահանջների մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը և Հայկ Հովսեփյանը պահանջել են վերացնել Կոմիտեի հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտը և իրավաբանական վարչության կողմից 18.01.2008 թվականին կազմված վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը:

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Վարչական դատարան) 10.11.2008 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է մասնակիորեն. անվավեր է ճանաչվել (վերացվել է) ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետը և 12-րդ կետն ամբողջությամբ, և որպես անվավերության հետևանք պարտադրվել է ՀՀ ԿԱ պետական եկամուտների կոմիտեին կատարելու վերահաշվարկ և ընկերության անձնական հաշվի քարտից դուրս գրել 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետով և 12-րդ կետով առաջադրված լրացուցիչ հարկային պարտավորությունների գումարը: Հայցը մնացած մասով մերժվել է:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոքներ են ներկայացրել Ընկերությունը և Հայկ Հովսեփյանը, ինչպես նաև ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը:

Ընկերության և Հայկ Հովսեփյանի վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Ընկերության և Հայկ Հովսեփյանի վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը        

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում՝ ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

1) Վարչական դատարանը սխալ է մեկնաբանել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի 1-ին պարբերությունը, 10-րդ հոդվածի 1-ին կետը, 10-րդ հոդվածի 2-րդ կետի «ժ» ենթակետը, ՀՀ կառավարության 27.11.1998 թվականի թիվ 753 որոշման 2-րդ մասի «թ» կետը։

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

«Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊԸ-ների և Ընկերության միջև 19.04.2006 թվականին կնքված պայմանագրի դրույթներից հետևում է, որ կողմերի միջև պայմանագիրը կնքվել է փոխշահավետ համագործակցություն հաստատելու նպատակով, որի մասին է վկայում այն, որ մի կողմից «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊԸ-ները իրենց հանրային սննդի օբյեկտներում պարտավորվել են Ընկերության աշխատակիցներին և հյուրերին մատուցել հանրային սննդի ծառայություններ, որոնց դիմաց վճարումներն իրականացվել են Ընկերության կողմից, իսկ մյուս կողմից Ընկերությունը համապատասխան գումարների դիմաց «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊԸ-ներին է մատակարարել «Ջերմուկ» հանքային ջուր և «Սարին» բնական ջուր։

Ակտում նշված՝ Ընկերության կողմից «Ջազզվե» ՍՊԸ-ին փոխանցված 2.006.600 ՀՀ դրամը ՀՀ կառավարության 27.11.1998 թվականի թիվ 753 որոշման 2-րդ մասի «թ» կետի իմաստով համարվում է ներկայացուցչական ծախս, որը «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի համաձայն համարվում է անհրաժեշտ, քանի որ անմիջապես կապված է եկամտի ստացման հետ, և փաստաթղթերով հիմնավորված, իսկ ստուգման ընթացքում ստուգող տեսուչներին ներկայացված հիմնավորող փաստաթղթերը վերջիններիս կողմից անտեսվել են։ Հետևաբար, Ընկերությունը գործել է օրինական ձևով՝ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ կետի «ժ» ենթակետի հիմքով ներկայացուցչական ծախս դիտելով «Ջազզվե» ՍՊԸ-ին փոխանցված 2.006.600 ՀՀ դրամը։

2) Վարչական դատարանը չի կիրառել «Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ, 5-րդ, 7-րդ հոդվածները, ՀՀ կառավարության՝ «Բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերը հաստատելու մասին» 30.12.1998 թվականի թիվ 864 որոշմամբ հաստատված բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերի 2-րդ բաժնի 10-րդ կետի «բ» ենթակետը։

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

«Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և Ընկերության միջև 01.02.2006 թվականին կնքված Արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրի մատակարարման թիվ 0101-06 պայմանագրին կից թիվ 1 հավելվածի ուսումնասիրությունից ակնհայտ է, որ 1մ³ ածխաթթվային հանքային ջրի համար սահմանվել է 3.000 դրամ գին, իսկ ակտում որպես խախտում նշված՝ արտարժույթով կատարված 1մ³ հանքային ջրի համար 7,5 ԱՄՆ դոլար գնանշումը, իրականում ոչ թե 1մ³ հանքային ջրի համար վճարման ենթակա գումարն է, այլ 1մ³ հանքային ջրի համար հաշվարկված բնօգտագործման վճարի գումարը։ Նշված հավելվածի 2-րդ կետում սահմանված՝ 1մ³ հանքային ջրի համար հաշվարկված 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ գումարը «Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 5-րդ հոդվածի համաձայն համարվում է բնօգտագործման վճար, որի դրույքաչափը նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի համաձայն սահմանվում է ՀՀ կառավարության կողմից։

ՀՀ կառավարության՝ «Բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերը հաստատելու մասին» 30.12.1998 թվականի թիվ 864 որոշմամբ հաստատված բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերի 2-րդ բաժնի 10-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն (պայմանագրի կնքման պահին գործող խմբագրությամբ)՝ արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրերի յուրաքանչյուր խորանարդ մետրի արդյունահանման համար բնօգտագործման վճարի դրույքաչափը սահմանվել է 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ։

Ընկերությունը, 1մ³ հանքային ջրի համար հաշվարկելով 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ բնօգտագործման վճարի գումար, ուղղակիորեն առաջնորդվել է «Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի և ՀՀ կառավարության 30.12.1998 թվականի թիվ 864 որոշման պահանջներով, հետևաբար և բացակայում է Ընկերության կողմից խախտում կատարելու փաստը։ Հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 13-րդ կետը չի կազմվել գործին առնչվող բոլոր փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և անաչառ քննարկման արդյունքում, այդ թվում՝ չեն բացահայտվել նաև վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները, այլ ընդհակառակը՝ հարկային մարմինը խեղաթյուրել է ընկերության օգտին առկա հանգամանքն առ այն, որ «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և Ընկերության միջև 01.02.2006 թվականին կնքված պայմանագրին կից կազմված թիվ 1 հավելվածի 2-րդ կետով բնօգտագործման վճարը 1մ³ հանքային ջրի համար հաշվարկվում է 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ, հաշվետու ժամանակաշրջանին նախորդող ամսվա 20-ի համար ՀՀ կենտրոնական բանկի սահմանած արտարժութային փոխարժեքով։

Նշված ակտի 13-րդ կետով արձանագրված խախտման հիման վրա ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության իրավաբանական վարչության կողմից 24.12.2007 թվականին կազմվել է վարչական իրավախախտման վերաբերյալ թիվ 88 արձանագրությունը, որի հիման վրա 18.01.2008 թվականին կայացվել է վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը, որով Հայկ Արշավիրի Հովսեփյանը ենթարկվել է վարչական պատասխանատվության։ Նկատի ունենալով, որ վերը հիշատակված փաստական և իրավական հիմնավորումների ուժով թիվ 1031089 ստուգման ակտի 13-րդ կետով արձանագրված խախտումն ակնհայտ անհիմն է, ուստի ոչ իրավաչափ է նաև վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը:

Վերոգրյալի հիման վրա վճռաբեկ բողոք բերած անձինք պահանջել են «բեկանել Վարչական դատարանի 10.11.2008 թվականի վճիռը՝ թիվ 1031089 ստուգման ակտի անվավեր չճանաչված մասերով և 18.01.2008 թվականին կազմված վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշման մասով, և այդ մասերով կայացնել նոր դատական ակտ»։

2.1 ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում՝ ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

1) Վարչական դատարանը չի կիրառել «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ և 8-րդ հոդվածների 1-ին մասերը, «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասը, ՀՀ կառավարության 26.08.2004 թվականի թիվ 1325-Ն որոշմամբ հաստատված՝ «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների շահագործման կանոններ»-ի 2-րդ կետը, ՀՀ կառավարության՝ «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների և դրանց շահագործման համար օգտագործվող ժապավեններին ներկայացվող պահանջները հաստատելու մասին» 01.06.2005 թվականի թիվ 946-Ն որոշման հավելվածի 4-րդ, 10-րդ, 28-րդ կետերը:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու մասին Վարչական դատարանի պատճառաբանությունները հիմնավոր չեն: Ստուգմամբ ներկայացված հաշվետվությունների և հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կտրոնների (ֆիսկալային հաշվետվությունների) համադրումից պարզվել է, որ Ընկերությունը 2007 թվականի հունիս և սեպտեմբեր ամիսների համար ներկայացրած ԱԱՀ-ի հաշվարկներով ԱԱՀ-ի 16,67 տոկոս դրույքաչափով հաշվարկվող շրջանառությունները պակաս է ցույց տվել համապատասխանաբար 4.736.600 ՀՀ դրամ և 5.913.100 ՀՀ դրամ, որի արդյունքում «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածով, 26-րդ հոդվածի 2-րդ կետով, 43-րդ հոդվածով, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ և 25-րդ հոդվածներով սահմանված դրույթների համաձայն՝ Ընկերությանն ԱԱՀ-ի գծով առաջադրվել է պետական բյուջե լրացուցիչ գանձման ենթակա 3.773.400 ՀՀ դրամ և հետ վերադարձման՝ 976.000 ՀՀ դրամ։

«Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի, ՀՀ կառավարության 26.08.2004թ-ի թիվ 1325-Ն որոշմամբ հաստատված՝ «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների շահագործման կանոնների» 2-րդ կետի, ՀՀ կառավարության 01.07.2005թ-ի «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների և դրանց շահագործման համար օգտագործվող ժապավեններին ներկայացվող պահանջները հաստատելու մասին» թիվ 946-Ն որոշման հավելվածի 4-րդ կետի բովանդակություններից հետևում է, որ ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հիշողությունը երկարատև հիշող սարք է, որը ՀԴՄ-ի բաղկացուցիչ մասն է և նախատեսված է օրական կամ հերթափոխային հաշվետու հանրագումարային տեղեկատվության գրանցման համար, իսկ ֆիսկալային հաշվետվությունը պարունակում է տվյալ ժամանակամիջոցում հերթափոխային վաճառքների, հերթափոխային գնումների բոլոր հանրագումարները, վաճառքների և գնումների գումարային հանրագումարները և այլն։ Ֆիսկալային հիշողության կուտակիչում գրանցված տեղեկությունները պահպանվում են ոչ պակաս 6 տարի՝ ՀԴՄ-ն ֆիսկալային ռեժիմի փոխադրելու պահից։ Նման պայմաններում, Ընկերության ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառությունը որոշելու համար բավարար են սոսկ ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հաշվետվության տվյալները:

2) Վարչական դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի 1-ին մասի պահանջները, ինչի հետևանքով չի կիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածը, կիրառել է ՀՀ կառավարության 1997 թվականի հուլիսի 31-ի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված «Հայաստանի Հանրապետության տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) մասին կարգի» 6-րդ կետի 1-ին պարբերությունը, 14-րդ կետը, որոնք չպետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել «Հայաստանի Հանրապետության տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) մասին կարգի» 2-րդ և 5-րդ կետերը:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Ընկերության կողմից ներկայացված և ստուգման ընթացքում կազմված արձանագրություններով պարզվել է, որ Ընկերությունն իր մեքենաներով վարորդ-առաքիչների միջոցով ք. Երևան, Մասիսի 5 հասցեում գտնվող առևտրական կետից իրականացրել է ոչ թե վաճառված, ինչպես պատճառաբանել է Վարչական դատարանը, այլ վաճառվող արտադրանքի (ապրանքների) փոխադրում և հանձնում գնորդներին: Այսինքն` կազմակերպվել է տրանսպորտային միջոցներով առաքում։ Առաքվող, իրացման համար նախատեսված արտադրանքի, ապրանքների նկատմամբ գնորդների սեփականության իրավունքը ծագում է այն վերջիններիս հանձնելու պահից, հետևաբար, տրանսպորտային առաքման կամ որ նույնն է՝ փոխադրման ծառայությունների կազմակերպման ժամանակ Ընկերության կողմից կատարվում է իրացման համար նախատեսված արտադրանքի տեղաշարժ, որը Կարգի 6-րդ և 14-րդ կետերի պահանջներին համապատասխան պետք է ստանա համապատասխան գրանցում առաքման գրքում, ինչը տվյալ դեպքում Ընկերությունը չի կատարել, այլ ՀԴՄ կտրոններով առաքիչներին է հանձնել ապրանք:

Ընկերության՝ «ք. Երևան Մասիսի փակուղի 5 հասցեից վաճառված ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաների վերաբերյալ» 03.12.2007թ-ի, «ք. Երևան, Մասիսի փակուղի 5 հասցեից 2007թ. նոյեմբերի 1-19-ը ընկած ժամանակահատվածում վաճառված ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաների վերաբերյալ» 20.12.2007թ-ի արձանագրությունները Վարչական դատարանը պատշաճ չի գնահատել, որով թույլ է տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի 1-ին մասի խախտում:

3) Վարչական դատարանը խախտել է ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 130-րդ հոդվածի 3-րդ կետի, 132-րդ հոդվածի 1-ին կետի 4-րդ պարբերության պահանջները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Վարչական դատարանը չի պատճառաբանել ակտի 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու հիմքերը, և վճիռն այդ մասով զուրկ է հիմնավորումներից:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է «մասնակի՝ ծառայության հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ակտի 4-րդ կետի 2-րդ և 12-րդ կետի 1-ին մասերն անվավեր ճանաչելու մասով, բեկանել Վարչական դատարանի 10.11.2008 թվականի վճիռը, և գործն այդ մասով ուղարկել նոր քննության»։

2.2. ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքի դեմ Ընկերության կողմից ներկայացված պատասխանի հիմքերը և փաստարկները

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածով ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հաշվետվությունների հիման վրա ԱԱՀ-ի 16,67 տոկոս դրույքաչափով շրջանառության մեծության որոշման հնարավորություն չի սահմանվում, և Ընկերության կողմից ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներով ցույց են տրվել Ընկերության փաստացի շրջանառության գումարները:

«Հայաստանի Հանրապետության տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) մասին» ՀՀ կառավարության 31.07.1997թ-ի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի վերլուծությունից հետևում է, որ դրանում տարբերակված է ՀՀ տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքի երկու տարատեսակ՝ առաքվող և տեղափոխվող: Առաքվող ապրանքի սահմանումն ամրագրող դրույթի վերլուծությունից երևում է, որ առաքվող ապրանքն այլ տնտեսավարող սուբյեկտներին դեռևս չիրացված (չվաճառված), սակայն վաճառքի համար նախատեսված ապրանքն է: Տեղափոխվող ապրանքն այն ապրանքն է, որը պահեստից կամ այլ վայրերից տեղափոխվում է ֆիրմային խանութ, պահեստից՝ վաճառքի կետ կամ այլ վայր, այսինքն՝ ենթարկվում է տնտեսական տեղաշարժերի: Այնինչ տեսուչները ստուգման ակտում եզրահանգումներ կատարել են արդեն իսկ իրացված ապրանքների մասով:

Վարչական դատարանը թույլ չի տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի խախտում, քանի որ այն բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ անմիջականորեն գնահատել է գործում առկա բոլոր ապացույցները և պատճառաբանել է նման համոզմունքի ձևավորումը, ինչն ինքնին բացառում է ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 130-րդ հոդվածի խախտված լինելու հանգամանքը:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝

1. ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության պետի 2007 թվականի նոյեմբերի 15-ի թիվ 1031089 հանձնարարագրի հիման վրա ծառայության հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության աշխատակիցները 2007 թվականի նոյեմբերի 19-ից մինչև դեկտեմբերի 6-ը Ընկերությունում կատարել են բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում՝ 01.01.2006 թվականից մինչև 06.12.2007 թվականն ընկած ժամանակաշրջանի համար։ Ստուգման արդյունքում 06.12.2007 թվականին կազմվել է թիվ 1031089 ակտը, որով Ընկերությանը պետական բյուջե լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 11.878.200 ՀՀ դրամ՝ շահութահարկի, ավելացված արժեքի հարկի, պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների գծով, ինչպես նաև «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով նշանակված տուգանքի տեսքով:

- Շահութահարկի մասով ակտի 1-ին կետով արձանագրվել է. «19.04.2006թ-ին «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ի և «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊԸ-ների միջև կնքված հանրային սննդի ծառայությունների մատուցման և «Ջերմուկ» հանքային ջրի ու «Սարին» բնական ջրի մատակարարման եռակողմ պայմանագրի համաձայն` «Ջազզվե» և «Համանվագ» ՍՊԸ-ները պարտավորվել են «Համանվագ» ՍՊԸ-ի հանրային սննդի օբյեկտներում «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ի աշխատակիցներին և հյուրերին մատուցել հանրային սննդի կազմակերպման ծառայություններ, իսկ «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ն պարտավորվել է նշված ՍՊԸ-ներին մատակարարել իր արտադրված հանքային և բնական ջուր, սակայն ստուգվող ժամանակաշրջանում «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ի կողմից «Ջազզվե» ՍՊԸ-ին է փոխանցվել 2.006.600 ՀՀ դրամ գումար, որը ձևակերպվել է որպես ներկայացուցչական ծախս և նվազեցվել համախառն եկամտից, այն դեպքում, երբ ստուգման ընթացքում ներկայացված փաստաթղթերով դրանք չհիմնավորվեցին որպես ընկերության կողմից կատարված ներկայացուցչական ծախսեր: Խախտվել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի և ՀՀ կառավարության 27.11.1998թ. թիվ 753 որոշման 2-րդ կետի թ/ ենթակետի պահանջները»: Շահութահարկի գծով Ընկերությանն առաջադրվել է պարտավորություն 390.400 ՀՀ դրամի չափով:

- Ավելացված արժեքի հարկի մասով ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետով արձանագրվել է. «Ընկերությունը 2007 թվականի հունիս և սեպտեմբեր ամիսների համար ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներով ԱԱՀ-ի 16,67 տոկոս հաշվարկային դրույքաչափով հաշվարկվող շրջանառությունները պակաս է ցույց տվել համապատասխանաբար՝ 4.736.600 ՀՀ դրամ և 5.913.100 ՀՀ դրամ գումարների չափով (հիմք՝ նշված ամիսների ֆիսկալային հաշվետվությունները), որի հետևանքով նշված ամիսների համար բյուջե վճարման ենթակա պակաս ԱԱՀ է հաշվարկել 1.775.200 ՀՀ դրամ, այդ թվում հունիս ամսին՝ 789.500 ՀՀ դրամ, սեպտեմբերին՝ 985.700 ՀՀ դրամ։ Միաժամանակ, ընկերությունը 2007 թվականի հուլիս և օգոստոս ամիսների համար ներկայացրած ԱԱՀ-ի հաշվարկներով 16,67 տոկոս հաշվարկային դրույքաչափով հաշվարկվող շրջանառություններն ավել է ցույց տվել համապատասխանաբար՝ 3.693.400 ՀՀ դրամ և 2.161.800 ՀՀ դրամ գումարների չափով (հիմք՝ նշված ամիսների ֆիսկալային հաշվետվությունները), որի հետևանքով նշված ամիսներին բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ն ավել է հաշվարկել 976.000 ՀՀ դրամ, այդ թվում հուլիս ամսին՝ 615.700 ՀՀ դրամ, օգոստոսին՝ 360.300 ՀՀ դրամ։ Միաժամանակ, կատարված ստուգումների արդյունքներով պարզվել է, որ ստուգվող ժամանակաշրջանում Ընկերության կողմից ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներով 20 տոկոսով հարկվող շրջանառություններն արտացոլված են ճիշտ։ Արդյունքում՝ վերը նշված երկու կետերում արձանագրված խախտումների հետևանքով, բյուջե վճարման ենթակա պակաս ԱԱՀ է հաշվարկել 2.265.600 ՀՀ դրամ և ավել ԱԱՀ է հաշվարկել 976.000 ՀՀ դրամ»։

- Ակտի 12-րդ կետով՝ ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաների (առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքի, ապրանքների) գրանցման ճշտության ստուգմամբ արձանագրվել է. «1. Երևան Մասիսի փակուղի 5 հասցեում գտնվող առևտրական կետից իր առաքիչների միջոցով տնտեսավարող սուբյեկտներին (գնորդներին) սույն թվականի նոյեմբերի 1-ից մինչև դեկտեմբերի 3-ն ընկած ժամանակահատվածում, իրացված (առաքված, տեղափոխված) 14.749.800 ՀՀ դրամի ապրանքների համար հաշիվ-ապրանքագրեր կամ ապրանքա-տրանսպորտային բեռնագրեր չեն լրացվել և չեն գրանցվել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում։ Խախտվել է ՀՀ կառավարության 1997 թվականի հուլիսի 31-ի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի 2-րդ, 5-րդ, 11-րդ և 14-րդ կետերի պահանջները։

2. Ջերմուկի Գործարանային 1 հասցեում գտնվող թիվ 1 ֆիրմային խանութի կողմից նոյեմբերի 19-ին ստացված և վաճառվող ապրանքները՝ 331.600 ՀՀ դրամի չափով, չեն գրանցվել արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման գրքում։ Խախտվել է ՀՀ կառավարության 1997 թվականի հուլիսի 31-ի թիվ 315 որոշմամբ հաստատված կարգի 6-րդ և 13-րդ կետերի պահանջները։

Արդյունքում ընկերության չգրանցած ապրանքների արժեքը կազմել է ընդհանուր գումարով 15.081.400 ՀՀ դրամ (14.749.900 + 331.600)»։

Նշված խախտման համար Ընկերության նկատմամբ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով նշանակվել է տուգանք 7.540.700 ՀՀ դրամի չափով:

3. 19.11.2007 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն՝ 19.11.2007 թվականի առավոտյան ժամը 9.30-ի դրությամբ Ընկերությանը պատկանող Ջերմուկ քաղաքի թիվ 1 ֆիրմային խանութից կատարվել է «Ջերմուկ» տեսակի հանքային ջրի վաճառք՝ 331.580 դրամ արժեքով, և այն չի գրանցվել «Արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման (հաշվառման) գրքում:

4. 20.11.2007 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն՝ Ընկերությունը Երևանի Մասիսի փակուղի 5 հասցեից 2007 թվականի նոյեմբերի 01-ից մինչև 19-ը ընկած ժամանակահատվածում վաճառվել է 10.302.100 ՀՀ դրամի հանքային ջուր: Այդ թվում առաքիչների միջոցով պահեստից ստացված և գնորդներին առաքված ապրանքների արժեքը կազմում է 2.032.700 ՀՀ դրամ, իսկ խանութից մանրածախ կարգով դրամարկղային մեքենայի կտրոններով առաքիչներին հանձնված և գնորդներին տեղափոխված ապրանքների արժեքը կազմում է 8.269.400 դրամ: Մանրածախ կարգով ՀԴՄ-ի չեկերի հիման վրա վաճառքն առաքումների գրքերում գրանցումներ չեն ստանում, որպիսի հանգամանքը հաստատվել է նաև 03.12.2007 թվականին կազմված արձանագրությամբ:

5. «Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» ՀՀ օրենքի և արժութային հարաբերությունները կարգավորող այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման ճշտության ստուգման արդյունքում ակտի 13-րդ կետով արձանագրվել է. «01.02.2006թ-ին «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ի միջև «Արդյունաբերական նպատակներով հանքային ջրի մատակարարման թիվ 01 01-06 պայմանագրին կից թիվ 1 հավելվածում 1 խմ հանքային ջրի դիմաց վճարման ենթակա գումարի գնանշումը կատարվել է արտարժույթով՝ մեկ խմ հանքային ջրի դիմաց 7,5 ԱՄՆ դոլար, որով խախտվել է «Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները»: Նշված կետով արձանագրվել է, որ խախտումն առաջացնում է պատասխանատվություն «Վարչական իրավախախտումների վերաբերյալ» ՀՀ օրենսգրքի 165-րդ հոդվածի հատկանիշներով, որը նախատեսում է տուգանքի նշանակում խախտման գումարի չափով, որն էլ ստուգվող ժամանակաշրջանում կազմել է 5.881.600 դրամ:

6. ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության իրավաբանական վարչության պետի 18.01.2008 թվականի թիվ 078175 որոշմամբ ՀՀ վարչական իրավախախտումների վերաբերյալ օրենսգրքի 165-րդ հոդվածով նախատեսված զանցանքի համար Ընկերության տնօրեն Հայկ Հովսեփյանի նկատմամբ նշանակվել է տուգանք 5.881.600 ՀՀ դրամի չափով: Որոշման համար հիմք է հանդիսացել ստուգման ակտի 13-րդ կետում արձանագրված խախտումը:

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները

4.1 Քննելով Ընկերության և Հայկ Հովսեփյանի վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքերի սահմաններում՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ՝

1) Վճռաբեկ բողոքն առաջին հիմքով անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 5-6-րդ հոդվածների համաձայն՝ ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում ՀՀ տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը, որը հարկատուի համախառն եկամտի և նույն օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունն է:

Նույն օրենքի 9-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից թույլատրվում է կատարել նույն գլխով նախատեսված նվազեցումներ (ծախսեր, կորուստներ և այլ նվազեցումներ), իսկ նույն օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է դրա ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերով, ընդ որում ծախս է համարվում հաշվետու տարվա ընթացքում ակտիվների արտահոսքը, նվազումը կամ պարտավորությունների աճը, որոնք հանգեցնում են հարկատուի սեփական կապիտալի նվազեցման: Նույն հոդվածի 2-րդ կետի «ժ» ենթակետի համաձայն՝ ծախսերի թվին են դասվում նաև ներկայացուցչական ծախսերը:

Ներկայացուցչական ծախսերի սահմանումը տրված է ՀՀ կառավարության 27.11.1998 թվականի թիվ 753 որոշման 2-րդ մասի «թ» կետում, համաձայն որի՝ ներկայացուցչական ծախսեր են համարվում հարկատուի կատարած այն ծախսերը, որոնք կապված են փոխշահավետ համագործակցություն հաստատելու և այն պահպանելու նպատակով բանակցություններ վարելու համար այլ հարկատուների ներկայացուցիչների, ինչպես նաև հարկատուի խորհրդի ու վերստուգիչ հանձնաժողովի նիստին մասնակցելու համար այլ մասնակիցների ընդունման և սպասարկման հետ։

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊ ընկերությունների և Ընկերության միջև 19.04.2006 թվականին կնքվել է «Հանրային սննդի ծառայությունների մատուցման և «Ջերմուկ» հանքային ջրի և «Սարին» բնական ջրի մատակարարման» պայմանագիր, համաձայն որի՝ «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊ ընկերություններն իրենց հանրային սննդի օբյեկտներում պարտավորվել են Ընկերության աշխատակիցներին և հյուրերին մատուցել հանրային սննդի ծառայություններ, որոնց դիմաց վճարումներն իրականացվել են Ընկերության կողմից, իսկ Ընկերությունը համապատասխան գումարների դիմաց «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊ ընկերություններին է մատակարարել «Ջերմուկ» հանքային ջուր և «Սարին» բնական ջուր: Միաժամանակ, Ընկերությունը «Ջազզվե» ՍՊԸ-ին փոխանցված 2.006.600 դրամը՝ Ընկերության աշխատակիցներին և հյուրերին մատուցված հանրային սննդի ծառայությունների վճարը, դիտել է որպես ներկայացուցչական ծախս:

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի վերոնշյալ դրույթը, սահմանելով «ծախս» հասկացությունը, դրան վերագրում է երկու պարտադիր պայման, այն է՝ ծախսը պետք է լինի եկամտի ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված: Ընդ որում, նշված օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ կետում օրենսդիրն առանձնացրել է այն մասնավոր դեպքերը, որոնցով շահույթները որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է դրա ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերի չափով, որոնց թվին են դասվում նաև ներկայացուցչական ծախսերը: Իսկ ՀՀ կառավարության 27.11.1998 թվականի թիվ 753 որոշման համաձայն՝ ներկայացուցչական ծախսեր են համարվում հարկատուի կատարած այն ծախսերը, որոնք կապված են փոխշահավետ համագործակցություն հաստատելու և այն պահպանելու նպատակով բանակցություններ վարելու համար այլ հարկատուների ներկայացուցիչների, ինչպես նաև հարկատուի խորհրդի ու վերստուգիչ հանձնաժողովի նիստին մասնակցելու համար այլ մասնակիցների ընդունման և սպասարկման հետ:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Ընկերության և «Ջազզվե» ու «Համանվագ» ՍՊ ընկերությունների միջև 19.04.2006 թվականին կնքված մատակարարման պայմանագրի համաձայն` «Համանվագ» ՍՊ ընկերության հանրային սննդի օբյեկտում, բացի Ընկերության հյուրերից, հանրային սննդի ծառայություններ են մատուցվել նաև Ընկերության աշխատակիցներին, ինչը չէր կարող համարվել որպես ներկայացուցչական ծախս և նվազեցվել համախառն եկամտից: Հետևաբար, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ հիմնավոր է Վարչական դատարանի եզրահանգումն այն մասին, որ Ընկերության կողմից քննարկվող դրվագով թույլ է տրվել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին և 2-րդ կետերի և ՀՀ կառավարության 27.11.1998 թվականի թիվ 753 որոշման 2-րդ կետի «թ» ենթակետի պահանջների խախտում:

2) Վճռաբեկ բողոքը երկրորդ հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածով սահմանված են բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների հասկացությունները, մասնավորապես՝ բնապահպանական վճարը, դա բնապահպանական միջոցառումների իրականացման համար անհրաժեշտ դրամական միջոցների գոյացման նպատակով նույն օրենքին համապատասխան պետական բյուջե, իսկ օրենքով նախատեսված դեպքերում՝ համայնքի բյուջե վճարվող պարտադիր վճարն է, իսկ բնօգտագործման վճարը՝ պետական սեփականություն համարվող բնական պաշարների արդյունավետ, համալիր օգտագործման, ինչպես նաև տարբեր որակի բնական պաշարներ օգտագործողների համար տնտեսավարման հավասար պայմաններ ստեղծելու նպատակով այդ պաշարների օգտագործման դիմաց նույն օրենքին համապատասխան պետական բյուջե վճարվող վճարն է։

«Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 5-րդ հոդվածի համաձայն՝ բնօգտագործման վճարի տեսակներն են՝ ա) ջրօգտագործման համար, բ) պինդ օգտակար հանածոների մարված պաշարների, ստորերկրյա քաղցրահամ ու հանքային ջրերի և աղի արդյունահանված պաշարների համար, գ) կենսապաշարների օգտագործման համար։

Նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի համաձայն՝ բնապահպանական վճարների դրույքաչափերը սահմանվում են օրենքով, իսկ բնօգտագործման վճարներինը՝ Հայաստանի Հանրապետության կառավարության կողմից։

«Բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերը հաստատելու մասին» ՀՀ կառավարության 30.12.1998 թվականի թիվ 864 որոշմամբ հաստատված բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերի 2-րդ բաժնի 10-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն (պայմանագրի կնքման պահի խմբագրությամբ)՝ արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրերի յուրաքանչյուր խորանարդ մետրի արդյունահանման համար բնօգտագործման վճարի դրույքաչափը սահմանվել է 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ (Նշված ենթակետում կատարված փոփոխությունը, որով արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրերի յուրաքանչյուր խորանարդ մետրի արդյունահանման համար բնօգտագործման վճարի դրույքաչափը սահմանվել է 3.750 ՀՀ դրամ, ուժի մեջ է մտել 01.04.2006 թվականից)։

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի՝ որպես մատակարարի և Ընկերության՝ որպես ջրօգտագործողի միջև 01.02.2006 թվականին կնքվել է «Արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրի մատակարարման» թիվ 0101-06 պայմանագիրը, համաձայն որի՝ մատակարարը վաճառում է (իսկ ավտոցիստեռններով տեղափոխելու դեպքում ապահովում է լիցքավորումը), իսկ ջրօգտագործողը կանխիկ կամ փոխանցումով տեղում վճարում և ստանում է հանքային ջուր՝ «Ջերմուկ» ածխաթթվային հանքային ջրի հանքավայրից: Պայմանագրին կից թիվ 1 հավելվածի 1-ին կետի համաձայն՝ գնորդը մատակարարին վճարելու է յուրաքանչյուր 1 խմ ածխաթթվային հանքային ջրի համար 3.000 դրամ (առանց ԱԱՀ-ի): Նույն հավելվածի 2-րդ կետի համաձայն՝ բնօգտագործման վճարը 1 խմ հանքային ջրի համար հաշվարկվում է 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ՝ հաշվետու ժամանակաշրջանին նախորդող ամսվա 20-ի համար ՀՀ կենտրոնական բանկի սահմանած արտարժութային փոխարժեքով:

Վերոնշյալ պայմանագրի և նշված իրավական նորմերի հիշատակված դրույթների համադրումից հետևում է, որ «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և Ընկերության միջև կնքված «Արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրի մատակարարման» պայմանագրին կից 01.02.2006 թվականին կազմված թիվ 1 հավելվածի 2-րդ կետում նշված 1 խմ հանքային ջրի համար հաշվարկված 7,50 ԱՄՆ դոլարին համարժեք դրամ վճարի գումարը «Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 5-րդ հոդվածի համաձայն համարվում է բնօգտագործման վճար, որի դրույքաչափը, նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի համաձայն, սահմանվել է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության կողմից։

Ակտի 13-րդ կետով ստուգում իրականացրած անձանց կողմից արձանագրվել է, որ «01.02.2006թ-ին «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և «Ջերմուկ Մայր գործարան» ՓԲԸ-ի միջև «Արդյունաբերական նպատակներով հանքային ջրի մատակարարման թիվ 01 01-06 պայմանագրին կից թիվ 1 հավելվածում 1 խմ հանքային ջրի դիմաց վճարման ենթակա գումարի գնանշումը կատարվել է արտարժույթով՝ մեկ խմ հանքային ջրի դիմաց 7,5 ԱՄՆ դոլար, որով խախտվել է «Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները»:

«Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետության տարածքում ապրանքների (գույքի) իրացման, ծառայությունների մատուցման և աշխատանքների կատարման փողային գնանշումներն իրականացվում են Հայաստանի Հանրապետության դրամով։

Նշված իրավական նորմի վերլուծությունից հետևում է, որ Հայաստանի Հանրապետության դրամով պետք է արտահայտված լինեն ապրանքների (գույքի) իրացման, ծառայությունների մատուցման և աշխատանքների կատարման փողային գնանշումները, այնինչ «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և Ընկերության միջև կնքված պայմանագրին կից թիվ 1 հավելվածում կարգավորվել է բնօգտագործման վճարի վճարման հետ կապված հարաբերությունները, որը չի կարող որակվել ոչ որպես ապրանքների կամ գույքի իրացման վճար, ոչ էլ որպես ծառայությունների մատուցման և աշխատանքների կատարման համար նախատեսված վճար։

Միաժամանակ, թիվ 1031089 ստուգման ակտի 13-րդ կետով արձանագրված խախտման հիման վրա Ծառայության իրավաբանական վարչության կողմից 24.12.2007թ-ին կազմվել է վարչական իրավախախտման վերաբերյալ թիվ 88 արձանագրությունը, որի հիման վրա 18.01.2008թ-ին կայացվել է վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը, որով Ընկերության տնօրեն Հայկ Հովսեփյանը ենթարկվել է վարչական պատասխանատվության։ Նկատի ունենալով, որ վերը նշված փաստական և իրավական հիմնավորումների ուժով թիվ 1031089 ստուգման ակտի 13-րդ կետով արձանագրված խախտումն անհիմն է, ուստի ոչ իրավաչափ է նաև վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ թիվ 078175 որոշումը, հետևաբար, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 63-րդ հոդվածի հիմքով այն անվավեր է։

Բացի այդ, Վարչական իրավախախտումների վերաբերյալ ՀՀ օրենսգրքի 165-րդ հոդվածի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում ապրանքների իրացման, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման դրամական (փողային) գնանշումները, ինչպես նաև այդ գործարքների դիմաց դրամական (փողային) վճարումները Հայաստանի Հանրապետության դրամով իրականացնելու պահանջը չկատարելը, ինչպես նաև արժութային հարաբերությունները կարգավորող օրենքներով և իրավական այլ ակտերով սահմանված այլ պահանջները չկատարելն առաջացնում են տուգանքի նշանակում՝ խախտման գումարի չափով, ընդ որում՝ յուրաքանչյուր պահանջի մի քանի խախտումներ թույլ տալու դեպքում յուրաքանչյուր խախտումը համարվում է մեկ խախտում։

Նշված նորմի վերլուծությունից հետևում է, որ յուրաքանչյուր դեպքում դրամական (փողային) գնանշումները Հայաստանի Հանրապետության դրամով իրականացնելու պահանջը չկատարելու խախտման համար պատասխանատվության սուբյեկտ է ապրանքների իրացումը, աշխատանքների կատարումը և ծառայությունների մատուցումն իրականացնող անձը:

Տվյալ դեպքում «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ի և Ընկերության միջև 01.02.2006 թվականին կնքված «Արդյունաբերական նպատակով հանքային ջրի մատակարարման» թիվ 0101-06 պայմանագրից հետևում է, որ ծառայություններ մատուցող է «Ադամանդ-Կ» ՍՊԸ-ն, իսկ Ընկերությունը՝ գնորդ։ Այնինչ Վարչական իրավախախտումների վերաբերյալ ՀՀ օրենսգրքի 165-րդ հոդվածի հիմքով վարչական պատասխանատվության է ենթարկվել գնորդ Ընկերության տնօրենը:

Նման պայմաններում Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Վարչական դատարանը, չկիրառելով «Բնապահպանական և բնօգտագործման վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ, 5-րդ, 7-րդ հոդվածները, «Բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերը հաստատելու մասին» ՀՀ կառավարության 30.12.1998 թվականի թիվ 864 որոշմամբ հաստատված բնօգտագործման վճարի դրույքաչափերի 2-րդ բաժնի 10-րդ կետի «բ» ենթակետը, եկել է անհիմն եզրահանգմանԽայն մասին, որ Ընկերության կողմից խախտվել է «Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի պահանջները:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի երկրորդ հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ քաղաքացիական դատավարություն օրենսգրքի 227-րդ հոդվածի ուժով Վարչական դատարանի վճիռը մասնակիորեն բեկանելու համար:

4.2 Քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքերի սահմաններում՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ՝

1) Վճռաբեկ բողոքն առաջին հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

ՀՀ քաղաքացիական օրենսգրքի 470-րդ հոդվածի համաձայն՝ առուվաճառքի պայմանագրով կողմերից մեկը (վաճառողը) պարտավորվում է մյուս կողմին (գնորդին), որպես սեփականություն, հանձնել (գույք) ապրանք, իսկ գնորդը պարտավորվում է ընդունել այդ ապրանքը և դրա համար վճարել որոշակի գումար (գինը)։

Նույն օրենսգրքի 508-րդ հոդվածի 2-րդ կետի համաձայն՝ մանրածախ առուվաճառքի պայմանագիրը հրապարակային պայմանագիր է (հոդված 442), իսկ 509-րդ հոդվածի համաձայն՝ մանրածախ առուվաճառքի պայմանագիրը համարվում է պատշաճ ձևով կնքված՝ վաճառողի կողմից գնորդին դրամարկղային, ապրանքային չեկ կամ ապրանքի վճարված լինելը հավաստող այլ փաստաթուղթ հանձնելու պահից, եթե այլ բան նախատեսված չէ օրենքով կամ մանրածախ առուվաճառքի պայմանագրով՝ ներառյալ ստանդարտ ձևերի պայմաններով, որոնց միանում է գնորդը (հոդված 444)։

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ (գործառնություններ) են համարվում ապրանքների մատակարարումը՝ գործարք, որն իրականացվում է ապրանքների (այդ թվում՝ արտադրանքի և անշարժ գույքի) սեփականության իրավունքը հատուցման դիմաց այլ անձի փոխանցելու միջոցով։

Նույն օրենքի 8-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառությունը որոշվում է հետևյալ կարգով՝ ապրանքների մատակարարման և ծառայությունների մատուցման դեպքում (բացառությամբ սույն հոդվածով սահմանված դեպքերի) ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառություն է համարվում դրանց արժեքը դրամական արտահայտությամբ (ներառյալ՝ այդ արժեքին օրենքով միացվող այլ վճարումները)՝ առանց ԱԱՀ-ի, որը գնորդը պետք է վճարի մատակարարին որպես հատուցում։

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ ստուգում իրականացրած անձինք Ընկերության կողմից հարկային տեսչություն ներկայացված հաշվետվությունների և հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կտրոնների (ֆիսկալային հաշվետվությունների) համադրումից պարզել են, որ Ընկերությունը 2007 թվականի հունիս և սեպտեմբեր ամիսների համար ներկայացրած ԱԱՀ-ի հաշվարկներով ԱԱՀ-ի 16,67 տոկոս դրույքաչափով հաշվարկվող շրջանառությունները պակաս է ցույց տվել համապատասխանաբար 4.736.600 ՀՀ դրամ և 5.913.100 ՀՀ դրամի չափով, որի հետևանքով նշված ամիսների համար պետական բյուջե վճարման ենթակա պակաս ԱԱՀ է հաշվարկվել 1.775.200 ՀՀ դրամ։ Բացի այդ, նշված ժամանակահատվածում Ընկերության կողմից հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման և շահագործման կանոնների խախտման վերաբերյալ որևէ փաստ առկա չէ:

Վարչական դատարանը ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելով պատճառաբանել է, որ Ընկերության կողմից ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվետվություններով ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառության չափը որոշելիս ստուգում իրականացրած անձինք չէին կարող հիմնվել ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հաշվետվությունների վրա։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Վարչական դատարանի նշված եզրահանգումները հիմնավոր չեն և ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու հիմք հանդիսանալ չէին կարող ներքոհիշյալ պատճառաբանությամբ.

«Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ ՀՀ տարածքում կազմակերպությունների և անհատ ձեռնարկատերերի կողմից մանրածախ վաճառք իրականացնելիս կամ բնակչությանը ծառայություններ մատուցելիս կանխիկ դրամով իրականացվող դրամական հաշվարկների համար բոլոր դեպքերում հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառումը պարտադիր է, բացառությամբ նշված հոդվածի 2-րդ մասով նախատեսված դեպքերի։

ՀՀ կառավարության 26.08.2004 թվականի 1325-Ն որոշմամբ հաստատված «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների շահագործման կանոնները հաստատելու մասին» 2-րդ կետի համաձայն՝ օրենքով սահմանված ոլորտներում հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների պարտադիր կիրառմամբ գործունեություն իրականացնող իրավաբանական անձինք և անհատ ձեռնարկատերերն առևտրական գործարքներ կատարելիս կամ ծառայություններ մատուցելիս դրամական հաշվարկները, բացառությամբ բանկային հաշվարկների միջոցով կատարվողների, իրականացնում են ՀԴՄ-ի և միայն ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված պահանջներին համապատասխան ժապավենների միջոցով։ Նույն որոշման 20-րդ կետը կանոնակարգում է վաճառված ապրանքների հետընդունման և գումարների՝ սխալմամբ գրանցման դեպքերում հարկատուի գործողությունները:

ՀՀ կառավարության՝ «Հսկիչ-դրամարկղային մեքենաներին և դրանց շահագործման համար օգտագործվող ժապավեններին ներկայացվող պահանջները հաստատելու մասին» 01.06.2005 թվականի թիվ 946-Ն որոշման հավելվածի 4-րդ կետի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում կիրառվող ՀԴՄ-ները պետք է բավարարեն հետևյալ ընդհանուր տեխնիկական պահանջները՝

ա) հսկիչ-դրամարկղային մեքենան պետք է ունենա ֆիսկալային հիշողություն։

Հսկիչ-դրամարկղայի մեքենաններին ներկայացվող և նշված հավելվածում կիրառվող հասկացությունները սահմանված են հավելվածի 10-րդ կետում, որի երկրորդ պարբերության համաձայն՝ ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հիշողությունը նշանակում է՝ երկարատև հիշող սարք, որը հանդիսանում է ՀԴՄ-ի բաղկացուցիչ մասը և նախատեսված է օրական կամ հերթափոխային հաշվետու հանրագումարային տեղեկատվության գրանցման համար և բացառում է այդ տեղեկատվության փոփոխությունը։

Ֆիսկալային հաշվետվությունում պարունակվող հիմնական ռեկվիզիտները սահմանված են հավելվածի 28-րդ կետում, համաձայն որի՝ ֆիսկալային հաշվետվությունը պարունակում է տվյալ ժամանակամիջոցում հերթափոխային վաճառքների, հերթափոխային գնումների բոլոր հանրագումարները, վաճառքների և գնումների գումարային հանրագումարները։ Ֆիսկալային հիշողության կուտակիչում գրանցված տեղեկությունները պահպանվում են ՀԴՄ-ն ֆիսկալային ռեժիմի փոխադրելու պահից ոչ պակաս, քան 6 տարի՝ համաձայն հավելվածի 32-րդ կետի։

Վերը նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ Ընկերության ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառությունը որոշելու համար բավարար են սոսկ Ընկերության ՀԴՄ-ի ֆիսկալային հաշվետվության տվյալները, որոնք ստուգում իրականացրած անձինք ստուգման ժամանակ ձեռք են բերել ՀՀ կառավարության 01.06.2005 թվականի թիվ 946-Ն որոշման հավելվածի 27-րդ կետով սահմանված կարգով, հետևաբար սույն գործով բացակայել է Ընկերության փաստացի շրջանառության գումարների չափն արտացոլող ֆիսկալային հաշվետվության և այլ հաշվապահական փաստաթղթերի համադրման անհրաժեշտությունը:

2) Վճռաբեկ բողոքը երկրորդ հիմքով անհիմն է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի համաձայն՝ ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու, այսինքն՝ առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքը, ապրանքները, ինչպես նաև կատարվող աշխատանքները և մատուցվող ծառայությունները

ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով չգրանցելու դեպքում հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք:

«Հայաստանի Հանրապետության տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) մասին» ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի 2-րդ կետը սահմանում է, որ կազմակերպությունները հաշվապահական հաշվառման, իսկ անհատ ձեռնարկատերերը՝ եկամուտների և դրանց հետ կապված ծախսերի հաշվառման գործող կարգին զուգընթաց շարժական (նյութական) գույք հանդիսացող արտադրանքի (ապրանքների) առաքման կամ տրամադրման (այսուհետ՝ առաքման) կամ տեղափոխման դեպքում պարտավոր են նույն կարգի համապատասխան վարել դրանց հաշվառումը՝ գրանցումներ կատարելով առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքերում:

Նույն կարգի 5-րդ կետի համաձայն՝ տնտեսվարող սուբյեկտների կողմից առաքումների գրանցման գրքերում գրանցման (հաշվառման) ենթակա են իրենց կողմից առաքվող կամ իրենց մոտից տեղափոխվող ամբողջ արտադրանքը և ապրանքները (այսուհետ՝ ապրանք): Ընդ որում, առաքվող ապրանքը ներառում է՝ ա) տնտեսվարող սուբյեկտի կողմից այլ տնտեսվարող սուբյեկտներին իրացնելու համար նախատեսված ապրանքը, բ) իրացման համար չնախատեսված ապրանքների (պատրաստի արտադրանքի) տրամադրումը (հատկացումը, բացթողումը, այլ ձևով օտարումը, այդ թվում՝ անհատույց): Առաքվող ապրանք է համարվում նաև առևտրական կետից տնտեսվարող սուբյեկտներին իրացվող (վաճառվող, տրամադրվող) ապրանքը: Իսկ տեղափոխվող ապրանքը ներառում է տնտեսական տեղաշարժերի ենթարկվող (պատրաստի արտադրանքի՝ պահեստից կամ այլ վայրերից ֆիրմային խանութ, պահեստից վաճառքի կետ կամ այլ վայր (պահեստ և այլն) տեղափոխվող) ապրանքը (պատրաստի արտադրանքը), ինչպես նաև մաքսատուն կամ մաքսային կետ տեղափոխվող կամ ի պահ հանձնվող ապրանքը:

Այսինքն՝ ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի դրույթներով տարբերակված է արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում գրանցման ենթակա ապրանքների երկու տարատեսակ՝ առաքվող և տեղափոխվող: Ընդ որում առաքվող ապրանքը (արտադրանքը) այլ տնտեսվարող սուբյեկտներին դեռևս չիրացված (չվաճառված), սակայն վաճառքի համար նախատեսված ապրանքն է, իսկ տեղափոխվող ապրանքն, այն ապրանքն է, որը պահեստից կամ այլ վայրերից տեղափոխվում է ֆիրմային խանութ, պահեստից՝ վաճառքի կետ կամ այլ վայր, այսինքն՝ ենթարկվում է տնտեսական տեղաշարժերի:

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ ստուգում իրականացրած անձանց կողմից Ընկերության նկատմամբ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով նշանակվել է տուգանք այն բանի համար, որ Ընկերությունը Երևանի Մասիսի փակուղի թիվ 5 հասցեում գտնվող առևտրական կետից իր առաքիչների միջոցով տնտեսավարող սուբյեկտներին (գնորդներին) նույն թվականի նոյեմբերի 1-ից մինչև դեկտեմբերի 3-ն ընկած ժամանակահատվածում իրացված 14.749.800 ՀՀ դրամի ապրանքների համար հաշիվ-ապրանքագրեր կամ ապրանքա-տրանսպորտային բեռնագրեր չի լրացրել և դրանք չի գրանցել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում։ Ստուգման ընթացքում կազմված 20.11.2007 թվականի և 03.12.2007 թվականի արձանագրությունների համաձայն՝ Երևանի Մասիսի փակուղի թիվ 5 հասցեում գտնվող խանութից մանրածախ առևտրի կարգով հսկիչ-դրամարկղային մեքենայի կտրոնների հիման վրա կատարված 14.749.800 դրամի վաճառքը (որպիսի վաճառված ապրանքը հանձնվել է առաքիչներին և տեղափոխվել է գնորդներին) առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում գրանցում չի ստացել:

Վերոնշյալ փաստական հանգամանքների և վերը նշված իրավական նորմերի դրույթների համադրումից ու վերլուծությունից հետևում է, որ Ընկերությանը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով պատասխանատվության ենթարկելու հիմքերը սույն գործով բացակայում են, քանի որ ակտում նշված 14.749.800 դրամի ապրանքը ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված կարգի 5-րդ կետի իմաստով չի կարող համարվել «առաքվող ապրանք», քանի որ այն արդեն իսկ իրացված է եղել և այդ ապրանքի համար վճարված գումարները Ընկերությունում մուտքագրվել են հսկիչ-դրամարկղային մեքենայով, և դուրս են գրվել ՀԴՄ կտրոններ: Իսկ վերը նշված որոշմամբ հաստատված կարգով «առաքվող ապրանք» է համարվում այլ տնտեսվարող սուբյեկտներին դեռևս չիրացված (չվաճառված), սակայն վաճառքի համար նախատեսված ապրանքը:

Վերոգրյալից ելնելով՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Վարչական դատարանը ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի կարգով պատշաճ գնահատման է ենթարկել գործում առկա բոլոր ապացույցները, այդ թվում նաև ստուգման ընթացքում կազմված 20.11.2007 թվականի և 03.12.2007 թվականի արձանագրությունները:

3) Վճռաբեկ բողոքը երրորդ հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 112-րդ հոդվածի և ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 132-րդ հոդվածի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետի համաձայն՝ վճռի պատճառաբանական մասում պետք է նշվեն դատարանի կողմից պարզված գործի հանգամանքները, ապացույցները, որոնց վրա հիմնված են դատարանի հետևությունները, այս կամ այն ապացույցները մերժելու փաստարկները, ինչպես նաև այն oրենքները, Հայաստանի Հանրապետության միջազգային պայմանագրերը և այլ իրավական ակտերը, որոնցով դատարանը ղեկավարվել է վճիռ կայացնելիս:

Վճռաբեկ դատարանն իր որոշումներում անդրադարձել է դատական ակտերի իրավական հիմնավորվածության հարցին (տե´ս, օրինակ` «Քնար-88» ՍՊԸ ընդդեմ ՀՀ ԿԱ պետական գույքի կառավարման վարչության, 21.12.2006թ. Քաղ. գործ թիվ 3-2504/ՏԴ (գումար բռնագանձելու պահանջով)):

Վճռաբեկ դատարանը նշել է, որ յուրաքանչյուր դեպքում դատարանը պարտավոր է տալ վճռի թե´ փաստական և թե´ իրավական հիմնավորումը: Ըստ Վճռաբեկ դատարանի վերոհիշյալ որոշման՝ վճռի իրավական հիմնավորումը կայանում է հաստատված փաստերի և իրավահարաբերությունների նկատմամբ նյութական իրավունքի համապատասխան նորմի կամ նորմերի ընտրության և կիրառման մեջ, այն նորմի (նորմերի), որի հիման վրա դատարանը եզրակացություն է անում վիճելի իրավահարաբերության առկայության կամ բացակայության մասին:

Վճռում ոչ միայն պետք է ցույց տալ նորմատիվ ակտի այս կամ այն հոդվածը, որում ամրագրված է կիրառման ենթակա նորմը, այլ պետք է պատճառաբանվի, թե հատկապես ինչու պետք է կիրառվի հենց այդ նորմը:

Վճռի իրավական հիմնավորումը բնութագրում է ինչպես դատարանի, այնպես էլ նրա վճռի իրավակիրառ գործառույթը, ընդգծում դատական գործունեության և դատական վճռի օրինականությունը:

Սույն գործով ակտի 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու մասով հայցը քննարկելիս Վարչական դատարանը հանգել է այն եզրահանգման, որ Ընկերության կողմից չի խախտվել ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 315 որոշմամբ հաստատված կարգի պահանջները, որպիսի եզրահանգումը, սակայն, որևէ կերպ պատճառաբանված չէ, և այդ մասով վճիռը զուրկ է իրավական հիմնավորումից:

Այնուհանդերձ, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգիրքը միայն դատավարական նորմի խախտման փաստի առկայությունը բավարար պայման չի համարում վճռի բեկանման համար, այլ վճռի բեկանման համար անհրաժեշտ է համարում նաև գործի ըստ էության ոչ ճիշտ լուծելու փաստի առկայությունը:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ակտի 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու մասին հայցապահանջի բավարարումով Վարչական դատարանը վեճը սխալ է լուծել ներքոհիշյալ պատճառաբանությամբ.

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի համաձայն՝ ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու, այսինքն՝ առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքը, ապրանքները, ինչպես նաև կատարվող աշխատանքները և մատուցվող ծառայությունները

ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով չգրանցելու դեպքում հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք:

ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 315 որոշմամբ հաստատված կարգի 1-ին կետի համաձայն՝ նույն կարգի դրույթները տարածվում են Հայաստանի Հանրապետության տարածքում ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող և ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաներ (արտադրանք, ապրանք) վաճառող (այդ թվում՝ կոմիսիոն հիմունքներով) կազմակերպությունների, այդ թվում` oտարերկրյա կազմակերպությունների կողմից Հայաստանի Հանրապետությունում ստեղծված՝ առանձնացված ստորաբաժանումների, անհատ ձեռնարկատերերի (այսուհետ՝ տնտեսավարող սուբյեկտներ) վրա, որոնք ունեն ապրանքների անմիջական ցուցադրության և վաճառքի վայր: Նշված կարգի 2-րդ կետի համաձայն՝ նույն կարգի 1-ին կետում նշված կազմակերպությունները հաշվապահական հաշվառման գործող կարգին զուգընթաց առևտրի իրականացման վայրում վարում են արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման (հաշվառման) գիրք: Նույն կարգի 6-րդ կետի համաձայն՝ գրանցման գրքերում գրանցման (հաշվառման) ենթակա են ձեռք բերված (սեփական արտադրության դեպքում՝ վաճառքի իրականացման վայրում (կետերում) ընդունված) բոլոր ապրանքները՝ ստանալուց (ընդունելուց) անմիջապես հետո, մինչև վաճառքի հանելը (բայց ոչ ուշ, քան մինչև ապրանքներն ստանալու օրվա ավարտը)՝ անկախ առևտրի իրականացման ձևից (մեծածախ կամ մանրածախ):

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ ստուգում իրականացրած անձանց կողմից ակտի 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետով Ընկերության նկատմամբ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով նշանակվել է տուգանք այն բանի համար, որ Ջերմուկ քաղաքի Գործարանային 1 հասցեում գտնվող թիվ 1 ֆիրմային խանութի կողմից նոյեմբերի 19-ին ստացված և վաճառվող ապրանքները՝ 331.600 ՀՀ դրամի չափով, չեն գրանցվել արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման գրքում։ Իսկ 19.11.2007 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն (ստորագրված նաև Ընկերության փոխտնօրենի և գլխավոր հաշվապահի կողմից)՝ 19.11.2007 թվականին, առավոտյան ժամը 9.30-ի դրությամբ Ընկերությանը պատկանող Ջերմուկ քաղաքի թիվ 1 ֆիրմային խանութից կատարվել է «Ջերմուկ» տեսակի հանքային ջրի վաճառք՝ 331.580 ՀՀ դրամ արժեքով, և այն` որպես ստացված ապրանք, չի գրանցվել «Արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման (հաշվառման) գրքում:

Վերոնշյալ փաստական հանգամանքների և վերը նշված իրավական նորմերի դրույթների համադրումից ու վերլուծությունից հետևում է, որ տվյալ դեպքում Ընկերությանը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով պատասխանատվության ենթարկելու հիմքերը առկա են, քանի որ Ընկերության կողմից թույլ է տրվել ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 315 որոշմամբ հաստատված կարգի 6-րդ և 13-րդ կետերի պահանջների խախտում, որն արտահայտվել է Ջերմուկ քաղաքի թիվ 1 ֆիրմային խանութում ստացված և վաճառված 331.580 ՀՀ դրամ արժեքով «Ջերմուկ» տեսակի հանքային ջուրը «Արտադրանքի, ապրանքների և դրանց գների (հասույթի) գրանցման (հաշվառման) գրքում չգրանցելու մեջ:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի առաջին և երրորդ հիմքերի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ քաղաքացիական դատավարություն օրենսգրքի 227-228-րդ հոդվածի ուժով Վարչական դատարանի վճիռը մասնակիորեն բեկանելու համար:

Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ տվյալ դեպքում անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-րդ հոդվածի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետով սահմանված՝ ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելու՝ Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը հետևյալ հիմնավորմամբ.

«Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» եվրոպական կոնվենցիայի (այսուհետ` Կոնվենցիա) 6-րդ հոդվածի համաձայն՝ յուրաքանչյուր ոք ունի ողջամիտ ժամկետում իր գործի քննության իրավունք: Սույն քաղաքացիական գործով վեճի լուծումն էական նշանակություն ունի գործին մասնակցող անձանց համար: Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործը ողջամիտ ժամկետում քննելը հանդիսանում է Կոնվենցիայի նույն հոդվածով ամրագրված անձի արդար դատաքննության իրավունքի տարր, հետևաբար, գործի անհարկի ձգձգումները վտանգ են պարունակում նշված իրավունքի խախտման տեսանկյունից: Տվյալ դեպքում, Վճռաբեկ դատարանի կողմից ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելը բխում է արդարադատության արդյունավետության շահերից, քանի որ սույն գործով վերջնական դատական ակտ կայացնելու համար նոր հանգամանք հաստատելու անհրաժեշտությունը բացակայում է: Դատական ակտը փոփոխելիս Վճռաբեկ դատարանը հիմք է ընդունում սույն որոշման պատճառաբանությունները, ինչպես նաև գործի նոր քննության անհրաժեշտության բացակայությունը:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241²-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի, «Ջերմուկ Մայր Գործարան» ՓԲԸ-ի և Հայկ Հովսեփյանի վճռաբեկ բողոքները բավարարել մասնակիորեն: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 10.11.2008 թվականի վճռի՝ «Ջերմուկ Մայր Գործարան» ՓԲԸ-ի հայցը հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետը, 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու, նույն ակտի 13-րդ կետն անվավեր ճանաչելը մերժելու մասերը, Հայկ Հովսեփյանի հայցը ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության իրավաբանական վարչության՝ վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ 18.01.2008 թվականի թիվ 078175 որոշումը վերացնելը մերժելու մասերը, և այդ մասերով այն փոփոխել.

Անվավեր ճանաչել հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 13-րդ կետը, ինչպես նաև ՀՀ ԿԱ հարկային պետական ծառայության իրավաբանական վարչության՝ վարչական իրավախախտման գործի վերաբերյալ 18.01.2008 թվականի թիվ 078175 որոշումը:

«Ջերմուկ Մայր Գործարան» ՓԲԸ-ի հայցը՝ հարկային հաշվանցումների հսկողության վարչության և հանքարտադրողների ոլորտային հարկային տեսչության 06.12.2007 թվականի թիվ 1031089 ստուգման ակտի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետը, 12-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասով, մերժել:

ՀՀ վարչական դատարանի 10.11.2008 թվականի վճիռը մնացած մասով թողնել օրինական ուժի մեջ:

2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:

Նախագահող`		Ս. Սարգսյան
Դատավորներ`		Ե. Խունդկարյան
		Ս. Անտոնյան
		Վ. Ավանեսյան
		Ա. Բարսեղյան
		Մ. Դրմեյան
		Է. Հայրիյան
		Տ. Պետրոսյան