Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան) հետևյալ կազմով՝

2021 թվականի հոկտեմբերի 29-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 26.11.2019 թվականի որոշման դեմ` ըստ «Ա. Օհանջանյան» ՍՊԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) հայցի ընդդեմ Կոմիտեի՝ 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

Պ Ա Ր Զ Ե Ց

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտը:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Գ. Սոսյան) (այսուհետ` Դատարան)  21.06.2017 թվականի վճռով հայցը մերժվել է:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 26.11.2019 թվականի որոշմամբ  Դատարանի 21.06.2017 թվականի վճռի դեմ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը բավարարվել է մասնակի` որոշվել է 28.283.899 ՀՀ դրամի չափով ավել շահութահարկի պարտավորություն առաջադրելու մասով անվավեր ճանաչել 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտը՝ նույն մասով բեկանելով բողոքարկվող դատական ակտը, մնացած մասով բողոքը մերժվել է՝ Դատարանի 21.06.2017 թվականի վճիռն այդ մասով թողնելով անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում  ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի  25-րդ, 27-րդ և 124-րդ հոդվածները:

 Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանը հիմք է ընդունել փորձագետի եզրակացությունը և չի իրականացրել վարչական վարույթի նյութերի բազմակողմանի ուսումնասիրություն:

Վերաքննիչ դատարանը որևէ վերլուծության չի ենթարկել «ՀՀ փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի դատահաշվապահական փորձաքննության մեջ շահութահարկի մասով արձանագրվածը և չի հարաբերակցել վիճարկվող ակտի շահութահարկի մասով արձանագրված փաստական հանգամանքների հետ:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ փորձագիտական եզրակացությունը կազմելիս փորձաքննության կատարմանը մասնակից դարձած ստուգող տեսուչների կողմից տրված մեկնաբանություններին որևէ անդրադարձ չի կատարվել, որպիսի պայմաններում չի ապահովվել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննություն:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ հայցվորի կողմից չի ներկայացվել որևէ վերաբերելի և թույլատրելի ապացույց, որով կհիմնավորվեր ընկերության կողմից ապրանքների մատակարարումը սահմանված ժամկետներից ուշացնելու համար հաշվարկված տույժերի գումարները նվազեցվող ծախսերի մեջ ներառելու փաստը, հետևաբար Վերաքննիչ դատարանը չի իրականացրել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ, 26-րդ և 27-րդ հոդվածներով նախատեսված գործում եղած յուրաքանչյուր ապացույցի և ապացույցների համակցության բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտություն, ինչպես նաև չի ապահովել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ հոդվածի 1-ին և 2-րդ մասերով սահմանված` փաստական հանգամանքների ի պաշտոնե պարզելու պահանջը:

Վիճարկվող ստուգման ակտի իրավաչափությունը գնահատելիս Վերաքննիչ դատարանը որոշումը կայացրել է մատնացույց չանելով այն բոլոր թույլատրելի և վերաբերելի ապացույցները, որոնց վրա կառուցել է իր եզրահանգումներն ու հետևությունները, և որոնք ձևավորել են Վերաքննիչ դատարանի ներքին համոզմունքը:

Վերոգրյալի հիման վրա՝ բողոք բերած անձը պահանջել է մասնակի` հայցը բավարարելու մասով, բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 26.11.2019 թվականի որոշումը և այդ մասով գործն ուղարկել համապատասխան դատարան՝ նոր քննության:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) ՀՀ ՖՆ ԻՀ ու ՎՎԻ վարչության հետաքննության բաժնի առաջին կարգի մասնագետ-հետաքննիչ Ն. Մարգարյանը, վերանայելով Ընկերության վերաբերյալ նախապատրաստվող նյութերը, 12.05.2015 թվականի «Ստուգում նշանակելու մասին» որոշմամբ նշանակել է ստուգում, որի կատարումը հանձնարարել է ՀՀ ՖՆ ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության աշխատակիցներին (հատոր 3-րդ, գ.թ. 8-9).

2) ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա՝ Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում տնտեսավարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա հարկային մարմին ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը պարզելու, ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելու նպատակով անցկացվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որպիսի հանձնարարագիրն Ընկերության տնօրեն Ա. Օհանջանյանը ստացել է 15.06.2015 թվականին: Միաժամանակ նույն հանձնարարագրում որպես դրա տրման հիմք է մատնանշված` «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքը, նույն օրենքի 4-րդ հոդվածի 3.1-ին մասի 9-րդ կետի դրույթներին համապատասխան ՀՀ ՖՆ ԻՀ և ՎՎԻ վարչության հետաքննության բաժնի 1-ին կարգի մասնագետ-հետաքննիչ  Ն. Մարգարյանի «Ստուգում նշանակելու մասին» 12.05.2015 թվականի որոշումը (հատոր 2-րդ, գ.թ. 21).

3) Ի պատասխան ՀՀ ֆինանսների նախարարության 24.08.2015 թվականի թիվ  01/19-5/22719-15 գրության` ՀՀ պաշտպանության նախարարի տեղակալ նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտի պետի 18.09.2015 թվականի թիվ ԴՎԱ/2185ա գրությամբ տրամադրվել է վերը նշված գրությամբ պահանջված տեղեկատվությունը, որը վերաբերվում է Ընկերության կողմից 2012-2014 թվականներին, ինչպես նաև 2015 թվականի հունվար-մարտ ամիսներին ՀՀ պաշտպանության նախարարության «Նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտ» ՊՈԱԿ-ին մատակարարված ապրանքների տեսակին, քանակին և գներին (հատոր 2-րդ, գ.թ. 38-40).

4) Ընկերության տնօրեն Ա. Օհանջանյանը 12.10.2015 թվականին հայտարարություն է տվել այն մասին, որ ծանոթացել է ՀՀ պաշտպանության նախարարի տեղակալ նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտի պետի 18.09.2015 թվականի թիվ ԴՎԱ/2185ա գրությանը` ՀՀ ֆինանսների նախարարությանը տրամադրված տեղեկատվությանը, և տեղեկատվության տվյալները համապատասխանում են իրականությանը (հատոր 2-րդ, գ.թ. 35).

5) ՀՀ ֆինանսների նախարարության ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության պետի 12.10.2015 թվականի թիվ 5011916 որոշմամբ որոշվել է ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգման ընթացքում հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով և ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 6-րդ կետի «ա», «բ» և «գ» ենթակետերով` հիմք ընդունելով ՀՀ պաշտպանության նախարարի տեղակալ-նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտի պետի 18.09.2015 թվականի թիվ ԴՎԱ/2185ա գրությամբ ստացված տեղեկատվության տվյալները (հատոր  2-րդ, գ.թ. 41-42).

6) ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա՝ Ընկերությունում ստուգում իրականացնող պաշտոնատար անձինք 12.10.2015 թվականին կազմել են «ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 6-րդ կետի «ա», «բ» և «գ» ենթակետերում նշված տարբեր աղբյուրների օգտագործմամբ ելակետային տվյալների չափերի որոշման հիման վրա հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտների և հարկային պարտավորությունների հաշվարկման (գնահատման, վերագնահատման) վերաբերյալ» տեղեկանք, որում նշվել է, որ Ընկերությունում ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգման ընթացքում «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի և ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշման դրույթների կիրառման նպատակով կատարվել է ելակետային չափերի որոշման համար անհրաժեշտ վերլուծություն, հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու համար անհրաժեշտ ելակետային չափերի որոշում 2012-2014 թվականների և 2015 թվականի հունվար ամսից մինչև մարտ ամիսը ներառյալ ժամանակաշրջանի համար:
Նշված ժամանակաշրջանի համար ակտիվների շարժի (օգտագործման) (այլ ակտիվների ավելացման (աճի), պարտավորությունների նվազման, հարկվող օբյեկտի հաշվարկման ժամանակ հաշվի առնվող նվազեցումների, հարկվող օբյեկտի հաշվարկման ժամանակ հաշվի չառնվող նվազեցումների հանրագումար) չափի մնացորդի որոշման համար հիմք են ընդունվել հարկ վճարողի ներկայացրած սկզբնական հաշվառմանը, գրանցումներին վերաբերող և այլ համապատասխան հիմնավորող փաստաթղթերը և ՀՀ պաշտպանության նախարարի տեղակալ-նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտի պետի 18.09.2015 թվականի թիվ ԴՎԱ/2185ա գրությամբ ստացված տեղեկատվության տվյալները:
Հարկվող օբյեկտների և հարկային պարտավորությունների հաշվարկման համար անհրաժեշտ ելակետային չափերի որոշման նպատակով ուսումնասիրվել են իրացման շրջանառության ծավալների, արտադրության և շրջանառության ծախսերի և օրենքով սահմանված կարգով երրորդ անձից ստացված տեղեկությունների վրա հիմնվելով կատարվող հաշվարկի մեթոդները:

Ընտրված աղբյուրով կատարված վերլուծության մեթոդի գնահատման արդյունքում հարկվող օբյեկտների և հարկային պարտավորությունների հաշվարկման համար անհրաժեշտ ելակետային չափերի որոշման համար որպես առավել իրատեսական ընտրվել են ՀՀ պաշտպանության նախարարի տեղակալ-նյութատեխնիկական ապահովման դեպարտամենտի պետի 18.09.2015 թվականի թիվ ԴՎԱ/2185ա գրությամբ ստացված տեղեկատվության տվյալները, և 2012-2014 թվականների և 2015 թվականի հունվար ամսից մինչև մարտ ամիսը ներառյալ հաշվարկը կատարվել է` հիմք ընդունելով այդ տվյալները` եկամուտների հաշվարկման մասով, իսկ ծախսերի մասով ընդունվել են Ընկերության կողմից ներկայացված փաստաթղթերը (հատոր 2-րդ, գ.թ. 37).

7) ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում անցկացված ստուգման արդյունքում ՀՀ ֆինանսների նախարարության ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության (այսուհետ` Վարչություն) կողմից 26.10.2015 թվականին կազմվել է թիվ 5011916 ակտի նախագիծը, որն Ընկերության տնօրեն Ա. Օհանջանյանը ստացել է 28.10.2015 թվականին (հատոր 2-րդ, գ.թ. 43-93).

8) Ընկերության ներկայացուցիչը 03.11.2015 թվականին դիմում է ներկայացրել ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում ստուգում իրականացնող պաշտոնատար անձանց` նշելով, որ որպեսզի Ընկերությունը հնարավորություն ունենա իրացնել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 14-րդ հոդվածով նախատեսված իր իրավունքները, ինչպես նաև իրականացնել «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասով նախատեսված գործողությունը, անհրաժեշտ է, որ վերջինիս տրամադրության տակ լինեն ստուգմանն ուղղակիորեն առնչվող փաստաթղթերը, որոնց ստանալու խնդրանքով նա արդեն դիմել է ստուգումն իրականացնող անձանց և վարչական մարմնին (հատոր 1-ին, գ.թ. 105-106).

9) ՀՀ ֆինանսների նախարարի 18.05.2015 թվականի թիվ 5011916 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում անցկացված ստուգման արդյունքում Վարչության կողմից 05.11.2015 թվականին կազմվել է թիվ 5011916 ակտը, որով Ընկերությանն առաջադրվել է ընդհանուր 404.795.572 ՀՀ դրամի չափով պարտավորություն (հատոր 1-ին, գ.թ. 38-58).

11) Գործում առկա են Ընկերության կողմից հարկային մարմին ներկայացված ԱԱՀ-ի և շահութահարկի` Վարչության 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտով արձանագրված ժամանակաշրջաններին վերաբերող հաշվարկները, անձնական հաշվի քարտերը, ինչպես նաև Ընկերության իրականացրած գործարքներին վերաբերող դուրս գրված հարկային հաշիվները:

12) « ՀՀ փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի կողմից 29.09.2017 թվականին տրված՝ «Փորձագիտական եզրակացություն» վերտառությամբ փաստաթղթի համաձայն՝ փորձաքննության հիմք է հանդիսացել Կոմիտեի քննչական վարչության ՀԿԳ քննիչ   Ն. Ղազարյանի 01.03.2017 թվականին կայացված որոշումը դատահաշվապահական փորձաքննություն նշանակելու մասին: Փորձաքննության համար առաջադրվել են հետևյալ հարցերը՝ 

«1. Ընկերության կողմից հետազոտվող ժամանակաշրջանում իրականացրած գործարքները սահմանված կարգով փաստաթղթավորվել ու արտացոլվել են արդյո՞ք ՏՀՏ ներկայացրած հաշվետվություններում, հաշվարկներում, հայտարարագրերում և այլ փաստաթղթերում:
2. Ընկերության կողմից հետազոտվող ժամանակաշրջանում իրականացված ձեռնարկատիրական գործունեությունից առաջացող հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարները հաշվարկելու ու պետական բյուջե վճարելու համար օրենսդրությամբ նախատեսված հաշվետվություններ, հաշվարկներ կամ հարկման հիմք հանդիսացող այլ փաստաթղթեր արդյո՞ք կազմվել և ներկայացվել են ընկերության հաշվառման վայրի հարկային տեսչություն:

3. Քրեական գործի նյութերում առկա փաստական և հետազոտվող ժամանակաշրջանի հաշվապահական հաշվառման ու ընկերության հարկային գործում գտնվող փաստաթղթերում արտացոլված տվյալներով, ինչպես նաև ընկերության հաշվառման վայրի հարկային տեսչության կողմից ըստ հարկատեսակների, տուրքերի և այլ վճարների վարվող անձնական հաշվի քարտերում կատարված գրանցումներով, ընկերությունում հետազոտվող ժամանակաշրջանում պետական բյուջե լրացուցիչ վճարման ենթակա հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարներ առաջանում են, թե` ոչ: Եթե առաջանում են, ապա որքա՞ն են կազմում հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարները, ըստ տեսակների` տույժերով և տուգանքներով հանդերձ:

4. Ընկերությունում հետազոտվող ժամանակաշրջանում պետական բյուջե վճարման ենթակա հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարներն առաջացել են արդյո՞ք օրենսդրությամբ նախատեսված հաշվետվություններ, հաշվարկներ կամ հարկման հիմք հանդիսացող այլ փաստաթղթեր չկազմելու ու հաշվառման վայրի հարկային տեսչությանը չներկայացնելու, թե նշված հարկման հիմք հանդիսացող փաստաթղթերի մեջ հարկերի, տուրքերի և պարտադիր այլ վճարների հաշվարկման բազային վերաբերվող ոչ ճիշտ, այսինքն, հաշվապահական ու հարկային հաշվառման տեսակետից աղավաղված տվյալներ մտցնելու հետևանքով:

5. Ընկերությունում պետական բյուջե լրացուցիչ վճարման ենթակա հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարները՝ հաշվապահական և հարկային հաշվառման ոլորտներում գործող որ նորմատիվ ակտերի պահանջների խախտման հետևանքով են առաջացել, այդ խախտումներն արդյոք, ըստ էության, ուղղված են պետական բյուջե վճարման ենթակա հարկերի, տուրքերի և պարտադիր այլ վճարների գումարների նվազեցմանը:

6. Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության աշխատակիցների կողմից Ընկերությանը 05.11.2015 թվականին կազմված հ. 5011916 ակտով առաջադրված հարկային պարտավորությունների հաշվարկը բխում է հարկային օրենսդրության պահանջներից, դրանք ամբողջ ծավալով և ճիշտ մեթոդով են հաշվարկվել, թե` ոչ» (հատոր 5-րդ գ.թ. 84-113):

3. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, այն է` առկա է մարդու իրավունքների և ազատությունների հիմնարար խախտում` նույն հոդվածի 3-րդ մասի 1-ին կետի իմաստով, այսինքն` Վերաքննիչ դատարանի կողմից ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ, 27-րդ հոդվածների, 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի խախտման հետևանքով թույլ է տրվել դատական սխալ, որը խաթարել է արդարադատության բուն էությունը:

Սույն բողոքի քննության շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ ապացույցները բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտելու, գնահատելու և դրա արդյունքում հիմնավորված ու պատճառաբանված դատական ակտ կայացնելու օրենսդրական պահանջին՝ վերահաստատելով նախկինում արտահայտած իրավական դիրքորոշումները:

ՀՀ Սահմանադրության 61-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` յուրաքանչյուր ոք ունի իր իրավունքների և ազատությունների արդյունավետ դատական պաշտպանության իրավունք:

ՀՀ Սահմանադրության 63-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ յուրաքանչյուր ոք ունի անկախ և անաչառ դատարանի կողմից իր գործի արդարացի, հրապարակային և ողջամիտ ժամկետում քննության իրավունք:

«Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» եվրոպական կոնվենցիայի (այսուհետ՝ Կոնվենցիա) 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` յուրաքանչյուր ոք, երբ որոշվում է նրա քաղաքացիական իրավունքները և պարտականությունները կամ նրան ներկայացրած ցանկացած քրեական մեղադրանքի առնչությամբ, ունի օրենքի հիման վրա ստեղծված անկախ ու անաչառ դատարանի կողմից ողջամիտ ժամկետում արդարացի և հրապարակային դատաքննության իրավունք:

Մարդու իրավունքների եվրոպական դատարանը (այսուհետ` ՄԻԵԴ), իր մի շարք որոշումներում ներպետական դատարանների կողմից կայացված որոշումների չպատճառաբանվածությունը կամ ոչ բավարար պատճառաբանվածությունը դիտելով որպես անձի արդար դատական քննության իրավունքի խախտում, արտահայտել է հետևյալ իրավական դիրքորոշումները. ««Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին»» եվրոպական կոնվենցիայի (այսուհետ` Կոնվենցիա) 6-րդ հոդվածի 1-ին կետի համաձայն՝ դատարանների կողմից կայացվող որոշումները պետք է ողջամտորեն պարունակեն այդ դատական ակտերի կայացման համար հիմք հանդիսացած պատճառաբանություններ՝ կողմերի լսված լինելու հանգամանքը ցույց տալու, ինչպես նաև արդարադատության իրականացման նկատմամբ հրապարակային հսկողություն ապահովելու նպատակով, սակայն Կոնվենցիայի 6-րդ հոդվածի 1-ին կետը չի կարող ընկալվել որպես պահանջ՝ մանրամասնորեն պատասխանելու կողմերի բարձրացրած բոլոր փաստարկներին: Ըստ այդմ, այն հարցը, թե դատարանը պատշաճորեն կատարել է արդյոք դատական ակտը պատճառաբանելու իր պարտականությունը, կարող է պարզվել միայն յուրաքանչյուր կոնկրետ գործի հանգամանքների լույսի ներքո (տե՛ս, օրինակ, Սալովն ընդդեմ Ուկրաինայի գործով ՄԻԵԴ 06.09.2005 թվականի վճիռը, 89-րդ կետ, Գարսիա Ռուիզն ընդդեմ Իսպանիայի գործով ՄԻԵԴ 21.01.1999 թվականի վճիռը, 26-րդ կետ):

 Մեկ այլ վճռով ՄԻԵԴ-ն արտահայտել է հետևյալ իրավական դիրքորոշումը. չնայած ներպետական դատարանը փաստարկներն ընտրելիս և ապացույցներն ընդունելիս ունի որոշակի հայեցողական լիազորություններ, այն պարտավոր է հիմնավորել իր գործողությունները՝ իր որոշումների պատճառները ներկայացնելով (տե՛ս Սուոմինեն ընդդեմ Ֆինլանդիայի գործով ՄԻԵԴ 01.07.2003 թվականի վճիռը, 36-րդ կետ), ներկայացված պատճառները պետք է այնպիսին լինեն, որ կողմերը կարողանան արդյունավետորեն օգտագործել բողոքարկման ցանկացած գործող իրավունք (տե՛ս Հիրվիսսարին ընդդեմ Ֆինլանդիայի գործով ՄԻԵԴ 27.09.2001 թվականի վճիռը, 30-րդ կետ)։

Միաժամանակ ՄԻԵԴ-ն ընդգծել է, որ «արդար ընթացակարգ» հասկացությունը պահանջում է, որ ստորադաս դատարանի պատճառաբանությունը ներառելու միջոցով կամ որևէ այլ կերպ իր որոշումների վերաբերյալ թերի պատճառաբանություն ներկայացրած ազգային դատարանը փաստացի անդրադարձած լինի իր իրավասությանն առնչվող հարցերին և ոչ թե առանց լրացուցիչ քաշքշուկի զուտ հաստատած լինի ստորադաս դատարանի կողմից արված եզրահանգումները (տե՛ս Հելլեն ընդդեմ Ֆինլանդիայի գործով ՄԻԵԴ 19.12.1997 թվականի վճիռը, 60-րդ կետ)։

Վերոնշյալ հարցի վերաբերյալ 09.04.2007 թվականի թիվ ՍԴՈ-690 որոշմամբ իր իրավական դիրքորոշումն է արտահայտել նաև ՀՀ սահմանադրական դատարանը՝ նշելով, որ պատճառաբանվածության վերաբերյալ նորմատիվ պահանջը կարևոր երաշխիք է ինչպես արդարադատության մատչելիությունը, այնպես էլ անձանց սահմանադրական իրավունքների դատական պաշտպանության արդյունավետությունն ապահովելու համար։

Միաժամանակ, ՀՀ սահմանադրական դատարանը 06.12.2011 թվականի թիվ ՍԴՈ-1004 որոշմամբ արձանագրել է, որ վճռի պատճառաբանական մասում պետք է նշվեն դատարանի կողմից պարզված` գործի հանգամանքները, ապացույցները, որոնց վրա հիմնված են դատարանի հետևությունները, այս կամ այն ապացույցները մերժելու փաստարկները, ինչպես նաև այն օրենքները, որոնցով դատարանը ղեկավարվել է վճիռ կայացնելիս:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ դատարանը նույն օրենսգրքով սահմանված կարգով ձեռք բերված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 26-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վերաբերելի է այն ապացույցը, որն ավելի կամ պակաս հավանական է դարձնում վեճը լուծելու համար էական նշանակություն ունեցող որևէ փաստի գոյությունը, քան այն կլիներ առանց այդ ապացույցի։ Ոչ վերաբերելի ապացույցն անթույլատրելի է։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ: Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ դատարանը դատական ակտի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր նախկինում կայացրած որոշումներում բազմիցս անդրադարձել է դատական ակտերի հիմնավորվածության հարցին՝ արձանագրելով, որ դատարանը ոչ միայն պետք է նշի այն ապացույցները, որոնց վրա հիմնվել է վիճելի փաստերը հաստատելիս և արդյունքում դատական ակտ կայացնելիս, այլև պետք է պատճառաբանի, թե ինչու է կողմի ներկայացրած այս կամ այն ապացույցը մերժվում: Միայն նման հիմնավորումը կարող է վկայել գործի բազմակողմանի հետազոտության մասին (տե՛ս, օրինակ, Ռազմիկ Մարությանն ընդդեմ Ստեփան և Անահիտ Մարությանների թիվ 3-54(ՎԴ) քաղաքացիական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 27.03.2008 թվականի որոշումը):

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է նաև, որ դատարանը գործն ըստ էության լուծող պատճառաբանված դատական ակտ կայացնելու նպատակով պետք է բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ գնահատի գործում եղած բոլոր ապացույցները՝ դրանց վերաբերելիության, թույլատրելիության, արժանահավատության և բավարարության տեսանկյունից: Դատարանի կողմից ապացույցների գնահատման արդյունքներն արտացոլվում են դատական ակտի պատճառաբանական մասում, որտեղ դատարանը պետք է մատնացույց անի այն ապացույցները, որոնց վրա կառուցում է իր եզրահանգումներն ու հետևությունները, ինչպես նաև այն դատողությունները, որոնցով հերքվում է այս կամ այն ապացույցը: Դատական ակտը կարող է համարվել պատշաճ կերպով պատճառաբանված միայն այն դեպքում, երբ դրա պատճառաբանական մասում դատարանը ցույց է տվել ապացույցների գնահատման հարցում իր ներքին համոզմունքի ձևավորման օբյեկտիվ հիմքերը (տե՛ս, Ջաջուռի գյուղապետարանն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր անշարժ գույքի կադաստրի պետական կոմիտեի աշխատակազմի Շիրակի տարածքային ստորաբաժանման թիվ ՎԴ5/0029/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 27.11.2015 թվականի որոշումը)։

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն վարչական գործը հարուցվել է Ընկերության վիճարկման հայցի հիման վրա, որով վերջինս պահանջել է անվավեր ճանաչել ՀՀ ֆինանսների նախարարության 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտը, որով Ընկերությանն առաջադրվել է ընդհանուր 404.795.572 ՀՀ դրամի չափով պարտավորություն:

Դատարանը հայցը մերժել է` պատճառաբանելով, որ վիճարկվող ակտի համար հիմք ծառայած փաստերի ապացուցման բեռը կրել է պատասխանողը, որպիսի պարտականությունը նա կատարել է` ապացուցելով իր կողմից ընդունված վարչական ակտի իրավաչափությունը (դրա համար հիմք ծառայած բոլոր փաստերը), ուստի «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 66-րդ հոդվածի 1-ին մասի ուժով վիճարկվող ակտը համարվում է իրավաչափ, քանի որ այն ընդունվել է օրենքի պահանջներին համապատասխան: Դատարանը եզրահանգել է, որ Ընկերության հայցն անհիմն է և այն ենթակա է մերժման, քանի որ բացակայում է Վարչության 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտն անվավեր ճանաչելու համար անհրաժեշտ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 63-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված որևէ իրավական հիմք:

Վերաքննիչ դատարանը, Ընկերության կողմից ներկայացված վերաքննիչ բողոքը բավարարել է մասնակի` որոշել է 28.283.899 ՀՀ դրամի չափով ավել շահութահարկի պարտավորություն առաջադրելու մասով անվավեր ճանաչել 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտը՝ պատճառաբանելով, որ վիճարկվող ստուգման ակտով Ընկերությանը առաջադրված պարտավորության հիմնավորվածության հարցի կապակցությամբ առկա է «ՀՀ փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի դատահաշվապահական փորձաքննությունը, և, վկայակոչելով նշված եզրակացության ամբողջական բովանդակությունը, Վերաքննիչ դատարանը նշել է, որ վիճարկվող ստուգման ակտով հայցվոր ընկերությանն առաջադրվել է 60.586.443 ՀՀ դրամի չափով հարկային պարտավորություն, շահութահարկի մասով հայցվոր ընկերությանն առաջադրվել է 28.283.899 ՀՀ դրամի չափով ավել շահութահարկի պարտավորություն, որպիսի մասով վիճարկվող ակտը ենթակա է վերացման:

 Վերը նշված իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն վարչական գործով քննության առարկա է Վարչության 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտի իրավաչափությունը: Վերաքննիչ դատարանի որոշմամբ Ընկերության կողմից ներկայացված վերաքննիչ բողոքը բավարարվել է մասնակի. 28.283.899 ՀՀ դրամի չափով ավել շահութահարկի պարտավորություն առաջադրելու մասով անվավեր է ճանաչվել Վարչության 05.11.2015 թվականի թիվ 5011916 ակտը:

Վերաքննիչ բողոքը մասնակիորեն բավարարելու մասով Վերաքննիչ դատարանը բացառապես բառացիորեն շարադրել է «ՀՀ փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կայացված փորձագետի եզրակացության «Հետազոտություն» բաժնի «Շահութահարկի դրվագի  վերլուծություն»-ը, որևէ վերլուծություն չի կատարել փորձագետի եզրակացությամբ արձանագրված փաստերի վերաբերյալ, այն չի հարաբերակցել վիճարկվող ակտի շահութահարկի մասով արձանագրված փաստական հանգամանքների հետ: Վերաքննիչ դատարանը, առանց որևէ վերլուծության, գտել է, որ շահութահարկի մասով Ընկերությանն առաջադրվել է 28.283.899 ՀՀ դրամի չափով ավել շահութահարկի պարտավորություն և այդ մասով վերացրել վիճարկվող ակտը` առանց նշելու այն բոլոր ապացույցները, որոնց վրա հիմնվել է նշված փաստերը հաստատելիս և առանց պատճառաբանելու իր եզրահանգումը: Վերաքննիչ դատարանը գործում  եղած բոլոր ապացույցները չի գնահատել բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ, հետևաբար Վերաքննիչ դատարանի որոշման՝ վերաքննիչ բողոքը մասնակիորեն բավարարելու մասը հիմնավորված չէ:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ սույն գործով Վերաքննիչ դատարանը բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ չի գնահատել գործում եղած բոլոր ապացույցները և այդ ապացույցների գնահատման արդյունքները չի արտացոլել իր դատական ակտի պատճառաբանական մասում՝ ցույց տալով ապացույցների գնահատման հարցում իր ներքին համոզմունքի ձևավորման օբյեկտիվ հիմքերը: Իր որոշման հիմքում դնելով բացառապես «ՀՀ փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կայացված փորձագետի եզրակացությունը՝ Վերաքննիչ դատարանը թույլ է տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ, 27-րդ հոդվածների, 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի խախտում, որը խաթարել է արդարադատության բուն էությունը:

Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 150-րդ, 152-րդ, 163-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը` վերաքննիչ բողոքը մասնակի բավարարելու մասով, բեկանելու և գործն այդ մասով նոր քննության ուղարկելու համար:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանը, նկատի ունենալով այն, որ վճռաբեկ բողոքը ենթակա է բավարարման, իսկ գործն ուղարկվում է նոր քննության, որպիսի պարագայում դատական ծախսերի բաշխման հարցին հնարավոր չէ անդրադառնալ գործի քննության ներկա փուլում, գտնում է, որ այդ հարցը ենթակա է լուծման գործի նոր քննության ընթացքում:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել: ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 26.11.2019 թվականի որոշումը` վերաքննիչ բողոքը մասնակիորեն բավարարելու մասով, բեկանել և գործն այդ մասով ուղարկել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարան՝ նոր քննության:

2. Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

	Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
	Զեկուցող	Ն. Տավարացյան
		Ս. Անտոնյան
		Ա. Բարսեղյան
		Մ. Դրմեյան
		Գ. Հակոբյան
		Ս. Միքայելյան
		Ա. Մկրտչյան
		Տ. Պետրոսյան
		Է. Սեդրակյան