ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

ՀՀ վարչական դատարանի վճիռ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0457/05/09	վարչական գործ թիվ ՎԴ/0457/05/09 2010թ.
Նախագահող դատավոր՝ Ռ. Հակոբյան

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

	նախագահությամբ	Ս. Սարգսյանի
	մասնակցությամբ դատավորներ	Ե. Խունդկարյանի
		Վ. Աբելյանի
		Ս. Անտոնյանի
		Վ. Ավանեսյանի
		Ա. Բարսեղյանի
		Մ. ԴՐՄԵՅԱՆԻ
		Է. Հայրիյանի
		Տ. Պետրոսյանի
		Ե. Սողոմոնյանի

2010 թվականի ապրիլի 2-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական դատարանի 28.09.2009 թվականի վճռի դեմ՝ ըստ հայցի «Մուստանգ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Արաբկիրի հարկային տեսչության (այսուհետ՝ Տեսչություն)՝ Տեսչության 09.01.2009 թվականի թիվ 1000802 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը, Տեսչության պետի՝ Ընկերությունում հարկվող օբյեկտի ճշտման նպատակով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը կիրառելու և կիրառման համար ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 3.1 ենթաբաժնի 6-րդ կետի «գ» ենթակետով նախատեսված երրորդ անձից ստացված տեղեկությունները հիմք համարելու վերաբերյալ որոշումն անվավեր ճանաչելու պահանջների մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել Տեսչության պետի՝ Ընկերությունում հարկվող օբյեկտի ճշտման նպատակով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը կիրառելու և կիրառման համար ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 3.1 ենթաբաժնի 6-րդ կետի «գ» ենթակետով նախատեսված երրորդ անձից ստացված տեղեկությունները հիմք համարելու վերաբերյալ որոշումը, ինչպես նաև Տեսչության 09.01.2009 թվականի թիվ 1000802 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը։

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Դատարան) 28.09.2009 թվականի վճռով անվավեր է ճանաչվել Տեսչության 09.01.2009 թվականի թիվ 1000802 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը, իսկ վարչական գործի վարույթը՝ Տեսչության պետի՝ Ընկերությունում հարկվող օբյեկտի ճշտման նպատակով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը կիրառելու և կիրառման համար ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 3.1 ենթաբաժնի 6-րդ կետի «գ» ենթակետով նախատեսված երրորդ անձից ստացված տեղեկությունները հիմք համարելու վերաբերյալ որոշումն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասով, կարճվել է հայցվորի կողմից հայցի նշված մասից հրաժարվելու հիմքով:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Դատարանը չի կիրառել «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածի 2-րդ կետը, 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի 3-րդ պարբերությունը, 42-րդ հոդվածը, «Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին և 5-րդ կետերը, որոնք պետք է կիրառեր, կիրառել է «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 30-րդ, 34-րդ, 63-րդ հոդվածները, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածը, որոնք չպետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածը, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 2-րդ պարբերությունը, «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետը, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 33-րդ և 43-րդ հոդվածները։

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Տեսչությունը, ստանալով Ընկերության 2007 թվականի հաշվետու տարվա համար ֆինանսական արդյունքների մասին ձև 2 հաշվետվությունը և շահութահարկի հաշվարկը, որտեղ 0204 տողում հիմնական միջոցների իրացումից հասույթը ցույց է տրվել 13.379.000 ՀՀ դրամ, որպես վարչական մարմին, մինչև վարչական վարույթ հարուցելը, «Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի հիմքով, ստուգում կատարելու, վարչական վարույթ հարուցելու հիմքերը ճշտելու նպատակով ձեռնարկել է գործողություններ, այն է՝ 09.10.2008 թվականին թիվ 1451 գրությամբ Ընկերությունից պահանջել է ներկայացնել հիմնական միջոցների մնացորդային արժեքի մասին տվյալներ և հիմնական միջոցի օտարման պայմանագրի պատճենը։ Ներկայացված տեղեկություններն ուսումնասիրելուց հետո, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի 3-րդ պարբերության համաձայն, Տեսչությունն իր հաշվին միջոցներ է ձեռնարկել դրանց իսկության մեջ հավաստիանալու համար, այն է՝ հայտ է ներկայացրել անշարժ գույքի գնահատման երկու կազմակերպություն՝ հողամասի վաճառքի օրվա դրությամբ անկախ շուկայական գնահատում կատարելու համար։ Ստացված եզրակացությունների ուսումնասիրությամբ պարզվել է, որ Ընկերությունը շուրջ 93.000.000 ՀՀ դրամ շուկայական արժեք ունեցող գույքը վաճառել է այնպիսի արժեքով, որը միայն հողամասի կադաստրային արժեքն է և այդ չափով՝ ավելացված արժեքի հարկի գումարը, այսինքն՝ Ընկերությունն ըստ էության նշված գործարքից որևէ օգուտ չի ստացել և գույքը վաճառել է իրական արժեքից էականորեն ցածր գնով։ Ելնելով նշված փաստական հանգամանքներից և «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետի դրույթներից՝ զեկուցագիր է ներկայացվել հարկային մարմնի ղեկավարին՝ Ընկերությունում ստուգում կատարելու անհրաժեշտության մասին։ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 10.12.2008 թվականի թիվ 1000802 հանձնարարագրով հարուցվել է վարչական վարույթ, 16.12.2008 թվականից 09.01.2009 թվականն Ընկերությունում կատարվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որի ընթացքում էլ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 42-րդ հոդվածի համաձայն, գնահատելով գործում առկա բացատրությունները, փաստաթղթերը, անշարժ գույքի գնահատման հաշվետվությունները, այսինքն՝ այն հանգամանքները, որոնք վարչական մարմինն իր հայեցողությամբ պիտանի և անհրաժեշտ է համարել գործի փաստական հանգամանքների բացահայտման և գնահատման համար, Տեսչությունը հաշվարկել է Ընկերության հարկային պարտավորությունները։ ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 3.1 ենթաբաժնի 6-րդ կետի «գ» ենթակետի պահանջներից ելնելով՝ Տեսչությունը որոշում է կայացրել կիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի պահանջները։ Վիճարկվող ակտի 4-րդ կետում ավելացված արժեքի հարկի մասով արձանագրված խախտումն ու կատարված հաշվարկը համապատասխանում են «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետի պահանջներին։

Միաժամանակ Դատարանի վճիռը հակասում է ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.11.2006 թվականի թիվ 3-2325(ՏԴ) որոշմանը:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Դատարանի 28.09.2009 թվականի վճիռը և այն փոփոխել՝ հայցը մերժել:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմքերը և փաստարկները.

«Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետը հարկային մարմիններին չի օժտում նախքան ստուգման հանձնարարագրի բացումը ստուգման գործընթաց սկսելն ու առանց տնտեսավարող սուբյեկտի գիտության վերջինիս կողմից այլ սուբյեկտի հետ կատարված գործարքի վերաբերյալ տեղեկություններ ստանալու նպատակով հարցումներ կատարելու և գույքի գնահատման հաշվետվություններ ձեռք բերելու իրավասությամբ։ Վարչական մարմինը նման գործողությունները կարող է իրականացնել բացառապես վարչական վարույթի շրջանակներում, որի համար նա պարտավոր է հարուցել վարչական վարույթ:

Քաղաքացիաիրավական պայմանագրի կնքման հետ կապված հարաբերությունները կարգավորվում են բացառապես ՀՀ քաղաքացիական օրենսգրքով, այլ ոչ թե հարկային օրենսդրությամբ, որը կանոնակարգում է պայմանագրի հիման վրա պետական բյուջե վճարվող հարկատեսակները, դրանց մեծությունը, հաշվարկումն ու վճարման կարգը։ Հետևաբար բողոք բերող անձի այն պնդումը, որ գույքը վաճառվել է էականորեն ցածր գնով, հիմնազուրկ է, քանի որ այն վաճառվել է կողմերի փոխադարձ համաձայնությամբ, նրանց կամքի ազատ արտահայտմամբ կնքված պայմանագրում սահմանված գնով։

«Տոսպ» ՍՊԸ-ի և «Օրրան» ՍՊԸ-ի կողմից հարկային մարմնին ներկայացված հաշվետվություններում բացակայում է որևէ դրույթ, որում կարտացոլվեր նույնանման գործարքների համար համեմատելի հանգամանքներ կամ գործարար շրջանակներում համեմատելի հանգամանքներում նույնանման գործարքների համար սովորաբար որպես հարկման օբյեկտ ընդունվող մեծությունը։

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետից չի հետևում, որ Ընկերությունը պարտավոր է իր գույքը վաճառել շուկայական գնով։ Նշված հոդվածը վերաբերում է ապրանքների անհատույց մատակարարման, ծառայությունների անհատույց մատուցման հետ կապված գործարքներին, որոնք սույն դեպքում բացակայում են։

Բողոք բերած անձի կողմից վկայակոչված՝ ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.11.2006 թվականի թիվ 3-2325 (ՏԴ) որոշմամբ արձանագրված փաստական հանգամանքներն էապես տարբերվում են սույն գործի հանգամանքներից։ Նշված գործով հարկային մարմինը գործարքի իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը երրորդ անձանցից ստացել է ստուգումը կասեցնելուց հետո կատարված հարցումների ընթացքում, այսինքն՝ հարուցված վարչական վարույթի ընթացքում իրականացված գործողությունների արդյունքում, մինչդեռ սույն պարագայում նշված տեղեկությունները ձեռք են բերվել առանց վարչական վարույթ հարուցելու։

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝

1) ՀՀ կառավարությանն առընթեր անշարժ գույքի կադաստրի պետական կոմիտեի Արաբկիրի տարածքային ստորաբաժանման 18.07.2007 թվականի ամփոփ հաշվարկի համաձայն՝ Արաբկիր 41-րդ փողոցի թիվ 31 հասցեում գտնվող 0,0812 հա մակերեսով Ընկերության հողամասի կադաստրային արժեքը կազմում է 1.609.000 ՀՀ դրամ (գ.թ. 14):

2) Նոտարական կարգով վավերացված անշարժ գույքի առուվաճառքի 03.08.2007 թվականի պայմանագրի համաձայն՝ Ընկերությունը 16.054.214 ՀՀ դրամով (ներառյալ 2.675.702 ՀՀ դրամ ԱԱՀ) «Էլիտ Գրուպ» ՍՊԸ-ին է վաճառել 0,0812 հա սեփականության իրավունքով իրեն պատկանող հողամասը՝ գտնվող Երևանի Արաբկիր համայնքի Արաբկիր 41-րդ փողոցի թիվ 31 հասցեում (գ.թ. 19):

3) «Օրրան» ՍՊԸ անշարժ գույքի գործակալության 01.12.2008 թվականի հողի շուկայական արժեքի գնահատման թիվ Պ/-2008/371 հաշվետվության համաձայն՝ Երևանի Արաբկիր համայնքի Արաբկիր 41-րդ փողոցի թիվ 31 հասցեում գտնվող 812 քմ ընդհանուր մակերեսով հողամասի հավանական շուկայական արժեքը 2007 թվականի օգոստոս ամսվա դրությամբ կազմում է 93.400.000 ՀՀ դրամ (գ.թ. 62-84):

4) «Տոսպ» ՍՊԸ անշարժ գույքի գնահատման հաշվետվության համաձայն՝ Երևանի Արաբկիր համայնքի Արաբկիր 41-րդ փողոցի թիվ 31 հասցեում գտնվող 812 քմ մակերեսով հողամասի շուկայական արժեքը 2007 թվականի օգոստոս ամսվա դրությամբ կարող էր կազմել 93.910.000 ՀՀ դրամ (գ.թ. 85-100):

5) Ընկերությունում ստուգումն իրականացնելու վերաբերյալ ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի թիվ 1000802 հանձնարարագիրը հրապարակվել է 10.12.2008 թվականին (գ.թ. 32):

6) Տեսչության պետի 19.12.2008 թվականի թիվ 6 որոշման համաձայն՝ որոշվել է Ընկերությունում հարկվող օբյեկտի ճշտման նպատակով կիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը` կիրառման հիմք համարելով ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 3.1 ենթաբաժնի 6-րդ կետի «գ» ենթակետով նախատեսված երրորդ անձից ստացված տեղեկությունները (գ.թ. 59):

7) Ընկերությունում կատարված բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգման արդյունքում 09.01.2009 թվականին կազմվել է թիվ 1000802 ակտը, որի 1-ին և 4-րդ կետերով արձանագրված խախտումների հիմքով լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ են առաջադրվել շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի գծով՝ 40.580.900 ՀՀ դրամի չափով (որից շահութահարկի գծով 19.510.400 ՀՀ դրամ (ապառք՝ 9.811.600 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 3.811.800 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 5.887.000 ՀՀ դրամ), ԱԱՀ-ի գծով՝ 21.070.500 ՀՀ դրամ (ապառք՝ 9.811.600 ՀՀ դրամ, տույժ՝ 5.371.900 ՀՀ դրամ, տուգանք՝ 5.887.000 ՀՀ դրամ))։ Ակտի կազմման հիմքում դրվել է այն հանգամանքը, որ Ընկերությունը Տեսչություն է ներկայացրել 2007 թվականի շահութահարկի և 2007 թվականի երրորդ եռամսյակի ավելացված արժեքի հարկի հաշվարկները, որտեղ 03.08.2007 թվականի անշարժ գույքի առուվաճառքի պայմանագրից ստացված իրացումից հասույթը և հարկվող շրջանառությունը ցույց է տվել 13.379.000 ՀՀ դրամ, մինչդեռ Տեսչությունը, հիմնվելով երրորդ անձանցից ստացված տեղեկությունների վրա, ինչպես նաև հիմք ընդունելով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը և ««Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված դեպքերում ՀՀ հարկային տեսչության կողմից հարկվող օբյեկտների և հարկային պարտավորությունների հաշվարկման (գնահատման) կարգը հաստատելու և ՀՀ հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված դեպքերում շուկայական (սովորաբար կիրառվող) գները որոշելու մասին» ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգը` հողամասի իրացման գին է ընդունել 74.924.000 ՀՀ դրամը (գ.թ. 26-31):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը

Քննելով վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքի սահմաններում՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն հիմնավոր է մասնակիորեն հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ հարկերը ճիշտ հաշվարկելու, ժամանակին վճարելու և հարկային օրենսդրության մյուս պահանջները պահպանելու պատասխանատվությունը կրում են հարկ վճարողները և դրանց (ձեռնարկությունների, հիմնարկների և կազմակերպությունների)՝ ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված պաշտոնատար անձինք:

Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ եթե հարկ վճարողը չի ներկայացնում հարկվող օբյեկտների գծով հաշվապահական հաշվառման (հարկային օրենսդրությամբ կամ ՀՀ կառավարության որոշումներով նախատեսված դեպքերում՝ նաև այլ հաշվառման և (կամ) գրանցումների վերաբերող) սահմանված փաստաթղթերը կամ դրանք վարում է սահմանված կարգի կոպիտ խախտումներով, կամ ակնհայտ կեղծ տվյալներ է մտցնում հարկային տեսչություն ներկայացրած հաշվետվություններում, հաշվարկներում, հայտարարագրերում և այլ փաստաթղթերում, որի հետևանքով անհնար է դառնում հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկել հարկային պարտավորությունը, ապա հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկում է հարկային տեսչությունը՝ ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով, մասնավորապես, հիմնվելով հարկ վճարողի ակտիվների, հարկ վճարողի իրացման շրջանառության ծավալների, հարկ վճարողի արտադրության և շրջանառության ծախսերի, գույքագրման և չափագրման տվյալների, օրենքով սահմանված կարգով երրորդ անձանցից ստացված տեղեկությունների, համանման պայմաններում գործող այլ սուբյեկտների միջև կիրառված գների և այլ ցուցանիշների, հասույթի հաշվարկային 25 տոկոս վերադիրի, օրենքով իրականացված հսկիչ գնումների վրա:

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի համաձայն՝ հաշվապահական հաշվառում չվարելու կամ սահմանված կարգի խախտումներով այն վարելու, հաշվապահական հաշվետվությունները, հաշվարկները, հայտարարագրերը և հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված այլ փաստաթղթերն ու տեղեկությունները սխալ կազմելու համար հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք այդ խախտումների հետևանքով բյուջե չմուծված կամ պակաս մուծված հարկերի գումարի տասը տոկոսի չափով:

Նույն օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող օբյեկտը թաքցնելու կամ պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողներից նույն օրենքով սահմանված կարգով գանձվում է թաքցված կամ պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված (հարկային տեսչության կողմից հաշվարկված) հարկի գումարը, ինչպես նաև տուգանք՝ այդ գումարի 50 տոկոսի չափով, և հարկվող օբյեկտը թաքցնելը կամ պակաս ցույց տալը՝ հարկային տեսչություն ներկայացված տվյալ հարկատեսակի հաշվարկներում հարկվող օբյեկտը ցույց չտալը, պակաս ցույց տալը կամ էլ գործունեություն չիրականցնելու մասին կեղծ տվյալներ ներկայացնելն է:

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն՝ ԱԱՀ վճարողներ են համարվում օրենքով սահմանված կարգով ինքնուրույն տնտեսական (ձեռնարկատիրական) գործունեություն վարող և նույն օրենքի 6-րդ հոդվածում թվարկված գործարքներ իրականացնող իրավաբանական անձինք: Նույն օրենքի 5-6-րդ հոդվածների համաձայն՝ ԱԱՀ-ով հարկվող օբյեկտ է համարվում Հայաստանի Հանրապետության տարածքում ԱԱՀ վճարողների կողմից իրականացվող նույն օրենքի 6-րդ հոդվածով սահմանված բոլոր գործարքների ամբողջ արժեքը (շրջանառությունը), ընդ որում, ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ են համարվում նաև ապրանքների մատակարարումը՝ գործարք, որն իրականացվում է ապրանքների (այդ թվում՝ արտադրանքի և անշարժ գույքի) սեփականության իրավունքը հատուցման դիմաց այլ անձի փոխանցելու միջոցով:

Նույն օրենքի 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետի համաձայն՝ ապրանքների անհատույց մատակարարման, ծառայությունների անհատույց մատուցման, ինչպես նաև այն դեպքում, երբ դրանց դիմաց տվյալ գործարքների (գործառնությունների) համար սովորականի համեմատ կիրառվում են իրական արժեքից էականորեն ցածր գներ (մասնակի հատուցում), հարկման օբյեկտ է համարվում այդպիսի կամ նույնանման գործարքների համար համեմատելի հանգամանքներում որպես հարկվող շրջանառություն ընդունվող՝ նույն օրենքին համապատասխան որոշվող մեծությունը (գործարքի արժեքը, վճարի, վարձատրության, պարգևի կամ այլ դրամական հատուցման մեծությունը), իսկ դրա բացակայության դեպքում՝ գործարար շրջանակներում համեմատելի հանգամանքներում նույնանման գործարքների համար սովորաբար որպես հարկման օբյեկտ ընդունվող մեծությունը (գործարքի իրական արժեքը):

Վերը նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ անշարժ գույքի սեփականատեր հարկատուն կաշկանդված չէ գույքն իր հայեցողությամբ որոշված գնով օտարելու հարցում, այդ թվում նաև իրական արժեքից էականորեն ցածր գնով: Սակայն, հարկային պարտավորությունը հաշվարկելիս հարկման օբյեկտ է համարվում այդպիսի կամ նույնանման գործարքների համար համեմատելի հանգամանքներում որպես հարկվող շրջանառություն ընդունվող գործարքի արժեքը, վճարի, վարձատրության, պարգևի կամ այլ դրամական հատուցման մեծությունը, իսկ դրա բացակայության դեպքում՝ գործարար շրջանակներում համեմատելի հանգամանքներում նույնանման գործարքների համար սովորաբար որպես հարկման օբյեկտ ընդունվող մեծությունը:

ՀՀ կառավարության 18.09.1998 թվականի թիվ 580 որոշմամբ հաստատված կարգի 6-րդ կետի «գ» ենթակետի համաձայն՝ հաշվետու (ստուգվող) ժամանակաշրջանի համար ակտիվների շարժի (օգտագործման) (այլ ակտիվների ավելացման (աճի), պարտավորությունների նվազման, հարկվող օբյեկտի հաշվարկման ժամանակ հաշվի առնվող նվազեցումների, հարկվող օբյեկտների հաշվարկման ժամանակ հաշվի չառնվող նվազեցումների հանրագումար) չափի մնացորդի որոշման համար հիմք է ընդունվում սահմանված կարգով երրորդ անձանցից ստացված տեղեկությունները, մասնավորապես՝ անշարժ գույքի կամ այլ ակտիվների առուվաճառքով զբաղվող սուբյեկտների (բրոքերների, մասնագիտացված կոմիսիոն խանութներ, բորսաներ, մասնագիտացված տոնավաճառներ, շուկաներ) լիցենզավորող գործունեության դեպքում` լիցենզիա տրամադրող պետական կառավարման մարմնի, Հայաստանի Հանրապետության ստանդարտացման, չափագիտության և սերտիֆիկացման վարչության Հայաստանի Հանրապետության առևտրաարդյունաբերական պալատի մասնագետների և այլ մասնագիտական (փորձագիտական) եզրակացությունը (գնահատականը):

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ Տեսչության 09.01.2009 թվականի թիվ 1000802 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերը կազմվել են Ընկերության կողմից «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 5-6-րդ հոդվածների, 8-րդ հոդվածի 6-րդ կետի, ինչպես նաև «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի խախտման փաստով, այն է՝ 03.08.2007 թվականին կնքված առուվաճառքի պայմանագրով Երևանի Արաբկիր համայնքի Արաբկիր 41-րդ փողոցի թիվ 31 հասցեում գտնվող հողամասի իրացումից հետո ավելացված արժեքի հարկով հարկվող շրջանառությունը պակաս հաշվարկելու, որպիսի հիմքով և հաշվապահական ձևակերպման ենթակա 74.924.000 ՀՀ դրամ հասույթը եկամուտների թվին չդասելու (եկամուտների թվին դասվել է միայն 13.379.000 ՀՀ դրամը), որի արդյունքում և շահութահարկը պակաս հաշվարկելու համար: Ընդ որում, նշված գույքի նկատմամբ իրական արժեքից էականորեն ցածր գին սահմանելու հանգամանքները հաստատվել են երրորդ անձանցից ստացված տեղեկություններով, այն է՝ «Տոսպ» ՍՊԸ և «Օրրան» ՍՊԸ անշարժ գույքի գործակալության հողի շուկայական արժեքի գնահատման մասին հաշվետվություններով:

Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին հոդվածի 1-3-րդ կետերի համաձայն՝ նույն օրենքը կարգավորում է Հայաստանի Հանրապետությունում կամ օտարերկրյա պետություններում գրանցված և Հայաստանի Հանրապետության տարածքում գործունեություն իրականացնող առևտրային կամ ոչ առևտրային կազմակերպություններում, հիմնարկներում (այդ թվում՝ օտարերկրյա իրավաբանական անձի), իրավաբանական անձի մասնաճյուղում կամ ներկայացուցչությունում, տեղական ինքնակառավարման մարմիններում, ինչպես նաև անհատ ձեռնարկատերերի գործունեության ստուգումների և ուսումնասիրությունների կազմակերպման և անցկացման հետ կապված հարաբերությունները, ինչպես նաև սահմանում է դրանց իրականացման միասնական կարգը:

Ստուգումն օրենքի հիման վրա իրականացվող ընթացակարգ է, որով պարզվում է տնտեսավարող սուբյեկտի ներկայացրած հաշվետվությունների, Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ նախատեսված հայտարարագրերի, հարկերի և պարտադիր այլ վճարների գծով նախատեսված հաշվարկների, ելակետային տվյալների, այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը և վերջինիս ծավալած փաստացի գործունեության համապատասխանությունն օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջներին:

Ուսումնասիրությունը տնտեսավարող սուբյեկտի ֆինանսական ու փաստացի գործունեության վիճակը, վերջինիս ներկայացրած հաշվապահական հաշվեկշռի, ֆինանսական և Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված այլ հաշվետվությունների հիման վրա, ստուգումն իրականացնող մարմնի կողմից ստուգող մարմնում պարզաբանելու նպատակով իրականացվող ներքին ընթացակարգ է, բացառությամբ նույն կետի իններորդ պարբերությամբ նախատեսված դեպքերի:

Վերը նշված հոդվածի վերլուծությունից հետևում է, որ «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքը տարածվում է ստուգումների և ուսումնասիրությունների կազմակերպման և անցկացման հետ կապված հարաբերությունների վրա և սահմանում է դրանց իրականացման միասնական կարգը:

«Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ հարկային մարմինն իրավունք ունի հարկ վճարողներից, հարկային գործակալներից և հարկային հարաբերություններին առնչվող այլ անձանցից պահանջել փաստաթղթեր, տվյալներ, բացատրություններ, տեղեկանքներ, հարկերի և պարտադիր այլ վճարների հաշվարկման ու վճարման համար հիմք համարվող օրենքի հիման վրա սահմանված հաշվետվություններ, հաշվարկներ:

Դատարանը հայցը բավարարելիս գտել է, որ Տեսչությունը վիճարկվող ակտի հիմքում դրել է երրորդ անձանցից ստացված տեղեկությունները, այն է՝ «Օրրան» ՍՊԸ-ի և «Տոսպ» ՍՊԸ-ի հաշվետվությունները, որոնք ձեռք են բերվել մինչ ստուգման հանձնարարագրի արձակումը, ուստի և չեն կարող հիմք հանդիսանալ հարկային պարտավորությունների հաշվարկման և գանձման համար։ Այնինչ, սույն գործի փաստերից հետևում է, որ տեսչությունը, ստանալով ընկերության 2007 թվականի հաշվետու տարվա համար ֆինանսական արդյունքների մասին ձև 2 հաշվետվությունը և շահութահարկի հաշվարկը, որտեղ 0204 տողում հիմնական միջոցների իրացումից հասույթը ցույց է տրվել 13.379.000 դրամ, որպես վարչական մարմին, մինչև վարչական վարույթ հարուցելը, ստուգում կատարելու, վարչական վարույթ հարուցելու հիմքերը ճշտելու նպատակով «Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի հիմքով ձեռնարկել է գործողություններ, այն է՝ 09.10.2008 թվականի թիվ 1451 գրությամբ Ընկերությունից պահանջել է ներկայացնել հիմնական միջոցների մնացորդային արժեքի մասին տվյալներ և հիմնական միջոցի օտարման պայմանագրի պատճենը, որպիսի տեղեկություններն ուսումնասիրելուց հետո, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի 3-րդ պարբերության համաձայն, իր հաշվին միջոցներ է ձեռնարկել դրանց իսկության մեջ հավաստիանալու համար, այն է՝ հայտ է ներկայացրել անշարժ գույքի գնահատման երկու կազմակերպությունների՝ հողամասի վաճառքի օրվա դրությամբ անկախ շուկայական գնահատում կատարելու համար։

Այսինքն՝ Դատարանն անտեսել է, որ Տեսչությունը նշված տեղեկություններն ստացել է վարչական վարույթ հարուցելու հիմքերը ճշտելու նպատակով ձեռնարկված գործողությունների արդյունքում, որպիսի գործողություններն իրականացնելն էլ բխում է «Հարկային ծառայության մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածի պահանջներից և չի ընդգրկվում «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի դրույթներով կարգավորվող հարաբերությունների ոլորտում:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118-րդ, 118.3-րդ հոդվածների, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ հոդվածի ուժով Դատարանի վճիռը բեկանելու համար:

Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ տվյալ դեպքում անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-րդ հոդվածի 1-ին կետի 4-րդ ենթակետով սահմանված՝ ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելու ՀՀ վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը հետևյալ հիմնավորմամբ.

ՀՀ Սահմանադրության 19-րդ հոդվածի և «Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» եվրոպական կոնվենցիայի (այսուհետ՝ Կոնվենցիա) 6-րդ հոդվածի համաձայն՝ յուրաքանչյուր ոք ունի ողջամիտ ժամկետում իր գործի քննության իրավունք: Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործը ողջամիտ ժամկետում քննելը հանդիսանում է ՀՀ Սահմանադրության և Կոնվենցիայի վերը նշված հոդվածով ամրագրված անձի արդար դատաքննության իրավունքի տարր, հետևաբար գործի անհարկի ձգձգումները վտանգ են պարունակում նշված իրավունքի խախտման տեսանկյունից: Տվյալ դեպքում, Վճռաբեկ դատարանի կողմից ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելը բխում է արդարադատության արդյունավետության շահերից:

Դատական ակտը փոփոխելիս Վճռաբեկ դատարանը հիմք է ընդունում սույն որոշման պատճառաբանությունները, ինչպես նաև գործի նոր քննության անհրաժեշտության բացակայությունը:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241²-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 28.09.2009 թվականի վճռի՝ հայցը բավարարելու մասը և այն փոփոխել. «Մուստանգ» ՍՊԸ-ի հայցը՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Արաբկիրի հարկային տեսչության 09.01.2009 թվականի թիվ 1000802 ակտի 1-ին և 4-րդ կետերն անվավեր ճանաչելու պահանջների մասին, մերժել: Վճռի մնացած մասը թողնել օրինական ուժի մեջ:

2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:

Նախագահող`		Ս. Սարգսյան
Դատավորներ`		Ե. Խունդկարյան
		Վ. Աբելյան
		Ս. Անտոնյան
		Վ. ԱՎԱՆԵՍՅԱՆ
		Ա. Բարսեղյան
		Մ. Դրմեյան
		Է. Հայրիյան
		Տ. Պետրոսյան
		Ե. Սողոմոնյան