ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

Վարչական դատարանի վճիռ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0271/05/08

Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0217/05/08 2008 թ.

Դատավոր՝

Ռ. Հակոբյան

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանը (այսուհետ՝ Վճռաբեկ դատարան)

	նախագահությամբ	Ա. Մկրտումյանի
	մասնակցությամբ դատավորներ	Ս. Սարգսյանի
		Վ. Աբելյանի
		Ե. Խունդկարյանի
		Դ. Ավետիսյանի
		Հ. Ղուկասյանի
		Ս. Օհանյանի

2008 թվականի դեկտեմբերի 26-ին,

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռի դեմ՝ ըստ հայցի ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Սպանդարյանի 1 հարկային տեսչության (այսուհետ՝ Տեսչություն) ընդդեմ «Հայթուրթրեյդ» ՓԲԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն)՝ գումարի բռնագանձման պահանջի մասին, և ըստ Ընկերության հակընդդեմ հայցի ընդդեմ Տեսչության՝ 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան՝ Տեսչությունը պահանջել է բռնագանձել Ընկերությունից 20.313.500 դրամ:

Ընկերությունը հակընդդեմ հայցով պահանջել է անվավեր ճանաչել Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտը:

Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռով հայցը մերժվել է, իսկ հակընդդեմ հայցը բավարարվել է:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի պահանջները, չի կիրառել ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված՝ «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման» կարգի (այսուհետ՝ Կարգ) 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերը, սխալ է մեկնաբանել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետը, կիրառել է նույն կարգի 24-րդ կետը, «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 24-րդ հոդվածի 2-րդ և 7-րդ մասերը, որոնք չպետք է կիրառեր:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.

Տեսչությունը, Ընկերության հարկային պարտավորությունները հաշվարկելիս, ստուգման ակտում հղում է կատարել կարգին՝ առանց կարգի որևէ կետ նշելու, սակայն դատարանն իր նախաձեռնությամբ մեկնաբանել է կարգի 24-րդ կետը և եզրակացրել, որ այն հակասում է օրենքին (չնշելով օրենքն ու կոնկրետ հոդվածը), և քննարկվող դեպքում պարտք առկա չէ ու հնարավոր չէ այն ներել: Այնինչ, վիճելի ակտի համաձայն՝ ընկերության 2001 թվականի ֆինանսական արդյունքներով 2002 թվականին հաշվարկվել է 48.482.000 դրամ շահաբաժին, որն ըստ կարգի մատնանշած կետերի, ընկերության կողմից պետք է վճարվեր (բաշխվեր) վերը նշած հաշվարկը կատարելուց հետո՝ մեկ տարվա ընթացքում, այսինքն՝ մինչև 2003 թվականի դեկտեմբերի 28-ը (որը նաև կետանցման ժամկետն է): Սակայն, շահաբաժնի գումարը սահմանված ժամկետում չի վճարվել. ընկերությունը, խախտելով կարգի 21-րդ կետը, 2004 թվականի դեկտեմբերի 28-ին շահաբաժնի գումարը չի դիտել որպես անհուսալի կրեդիտորական պարտք և կարգի 22-րդ կետի և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ մասի ժե) կետի հիմքով, որպես հարկվող եկամուտ, դուրս չի գրել: Այսինքն՝ Դատարանն անտեսել է կարգի 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերի պահանջները, սխալ է կիրառել կարգի 24-րդ կետը: Դատարանը նշել է, որ ապացուցված է համարում օրենքի խախտմամբ վիճելի ակտն ընդունելը՝ դարձյալ չնշելով խախտված օրենքները և չտալով խախտման հիմնավորումները:

Այնուհետ՝ Վարչական դատարանն առանց պատճառաբանության և մեկնաբանության վկայակոչել է ընկերության լուծարման գործընթացում «Հայռուսգազարդ» և «Հայգազարդ» ՓԲԸ-ների նկատմամբ ընկերության ունեցած պահանջների իրավունքները, որոնք վերջինս 06.12.2006 թվականին զիջել է ՀՀ ֆինանսների և էկոնոմիկայի նախարարությանը: Այնինչ նշվածը որևէ առնչություն չունի վիճելի ակտի օրինականության հարցի քննարկման, ինչպես նաև ակտում նշված քննարկվող ժամանակաշրջանի հետ, քանի որ ընկերությունն իր պահանջի իրավունքի զիջման պայմանագիրը կնքել է 06.12.2006 թվականին, իսկ պարտականությունները չի կատարել մինչև այդ առաջացած իրավահարաբերություններով:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճիռը, և գործն ուղարկել նոր քննության:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝

1. «Հայթուրթրեյդ» ՓԲԸ-ն պետական մասնակցությամբ բաժնետիրական ընկերություն է, որի նկատմամբ ՀՀ կառավարության 17.02.2005 թ. թիվ 460-Ն որոշմամբ որոշվել է իրականացնել լուծարման գործընթաց:

2. ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության պետի 24.10.2006 թվականի թիվ 1019510 հանձնարարագրի հիման վրա Տեսչության աշխատակիցներն ընկերությունում իրականացրել են ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որի արդյունքում կազմված 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտով ընկերությանն առաջադրվել է շահութահարկի գծով 47.974.600 ՀՀ դրամի լրացուցիչ հարկային պարտավորություն: Այդ պարտավորության գումարների հաշվարկը կատարվել է ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7, 33, 69 հոդվածների և «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27 հոդվածի պահանջների հիմքով:

3. Տեսչության 18.06.2007 թվականի ընկերության հարկային պարտավորությունների վերաբերյալ հաշվարկների տեղեկանքի համաձայն՝ Ընկերությունն ունեցել է հետևյալ պարտավորությունները. շահութահարկի գծով տուգանք՝ 15.434.700 դրամ, եկամտահարկի գծով ապառք՝ 63.500 դրամ, տույժ՝ 6.900 դրամ, բնապահպանության վճարի գծով ապառք՝ 1.700 դրամ, տույժ՝ 1.300 դրամ, պետական տուրքի գծով տույժ՝ 7.000 դրամ, հարկային համակարգի զարգացման խրախուսման ֆոնդի գումար՝ 4.797.400 դրամ:

4. «Հայներարտբանկ»-ի 29.08.2007թ. թիվ 2, 3 և 4 վճարման հանձնարարականների համաձայն՝ Ընկերության կողմից ՀՀ պետական բյուջե է փոխանցվել 300.000 դրամ եկամտահարկի գումար, 7.000 դրամ պետական տուրքի գումար և 3.000 դրամ բնապահպանական վճար: Նշված վճարումների հիմքով, բացի ընթացիկ պարտավորություններից, մարվել են նաև Ընկերության 18.06.2007թ-ի դրությամբ ունեցած նշված հարկատեսակների և պետական տուրքի գծով պարտավորությունները:

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները.

Քննելով վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ վճռաբեկ բողոքը հիմնավոր է մասնակիորեն հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 5-7-րդ հոդվածների համաձայն՝ ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում ՀՀ տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը, որը հարկատուի համախառն եկամտի և նույն օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունն է: Եկամուտ է համարվում հաշվետու տարվա ընթացքում ակտիվների ներհոսքը, աճը կամ պարտավորությունների նվազումը, որոնք հանգեցնում են հարկատուի սեփական կապիտալի ավելացմանը: Նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետի համաձայն՝ եկամուտների թվին է դասվում նաև Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքերի գումարները:

ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված՝ «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման» կարգի (այսուհետ՝ Կարգ) 2-րդ կետի համաձայն՝ Կարգը տարածվում է շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ այլ անձանց պայմանագրերից, աշխատանքային հարաբերություններ կարգավորող օրենսդրությունից, վնաս պատճառելու հետևանքով կամ օրենքով նախատեսված այլ հիմքերով առաջացած պարտավորությունների (դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքեր) վրա: Կարգի 4-րդ կետի համաձայն՝ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքը համարվում է կետանցված, եթե այն Կարգի 2-րդ կետում նշված հիմքերով սահմանված ժամկետում չի մարվել: Այն դեպքում, երբ սահմանված չէ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքի մարման ժամկետ, ինչպես նաև ցպահանջ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքերի դեպքում, դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքի մարման ժամկետ է համարվում այդ պարտքն առաջացնող գործարքի (գործառնության, փաստի) կատարման օրվան հաջորդող 60-րդ օրը: Կարգի 21-րդ կետի համաձայն՝ կրեդիտորական պարտքը կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից համարվում է անհուսալի, որպիսի կրեդիտորական պարտքերը ենթակա են դուրսգրման՝ անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում, և դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքի գումարը հաշվի է առնվում կազմակերպության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը (վնասը) որոշելիս, որպես եկամուտ՝ համաձայն Կարգի 22-րդ կետի:

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ Ընկերությունը, առաջնորդվելով ՀՀ կառավարության 05.12.2001 թվականի թիվ 1194 որոշմամբ հաստատված կարգի պահանջներով, 2001 և 2002 թվականի ֆինանսական արդյունքներից ելնելով 2002 թվականին բաշխել է 48.482.000 ՀՀ դրամի, իսկ 2003 թվականին (Ընկերության բաժնետերերի ընդհանուր ժողովի 28.03.2003 թվականի որոշման հիմքով)՝ 122.865.000 ՀՀ դրամի շահաբաժիններ:

ՀՀ կառավարության 05.12.2001թ. թիվ 1194 որոշմամբ հաստատված՝ «Պետության սեփականություն հանդիսացող բաժնեմաս ունեցող ընկերություններում շահութաբաժինների վճարման գործընթացում պետական բաժնեմասի կառավարման լիազորություններն իրականացնող մարինների աշխատանքի կազմակերպման» կարգի 9-րդ կետի համաձայն՝ ընդհանուր ժողովների կողմից տարեկան շահութաբաժինների վճարման մասին որոշումների ընդունման օրվանից եռամսյա ժամկետում, բայց ոչ ուշ, քան մինչև հոկտեմբերի 1-ը, եթե ընդհանուր ժողովն ընդունում է այդպիսի որոշում շահութաբաժինների պետական բաժնեմասին համապատասխանող մասը վճարվում է ՀՀ պետական բյուջե:

Վերը նշված իրավական ակտի բովանդակությունից հետևում է, որ Ընկերության կողմից շահաբաժինների վճարումը բաժնետիրոջը 2002 թվականի համար կարող էր կատարվել ոչ ուշ, քան 01.10.2002 թվականը, իսկ 2003 թվականի համար՝ 01.10.2003 թվականը, որպիսի գործողությունները, սակայն, ոչ միայն սահմանված ժամկետներում, այլև ընդհանրապես չեն կատարվել Ընկերության կողմից: Այսինքն՝ ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի ուժով Ընկերության նշված կրեդիտորական պարտքը կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից համարվել է անհուսալի, որը ենթակա էր դուրսգրման՝ անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում, իսկ դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքի գումարն էլ, որպես եկամուտ, պետք է հաշվի առնվեր Ընկերության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը որոշելիս:

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 33-րդ հոդվածի համաձայն՝ շահութահարկի գումարը հարկվող շահույթի նկատմամբ հաշվարկվում է 20 տոկոս դրույքաչափով: Նույն օրենքի 69-րդ հոդվածի առաջին մասի համաձայն՝ նշված օրենքը խախտելու համար վճարողները և դրանց պաշտոնատար անձինք պատասխանատվություն են կրում Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Նույն հոդվածի երրորդ մասի համաձայն՝ հարկային մարմին ներկայացված շահութահարկի հաշվարկում նույն օրենքով սահմանված կարգով հաշվարկված վնասն ավելի ցույց տալու դեպքում ռեզիդենտ հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք՝ ավելի ցույց տված վնասի 20 տոկոսի չափով: Նշված տուգանքը չի կիրառվում այն հարկատուների նկատմամբ, որոնք մինչև հարկային մարմինների ստուգումներն ինքնուրույն հայտնաբերել են իրենց կողմից նախորդ տարիների վնասի ավելի հաշվարկում, հաշվապահական հաշվառման մեջ կատարել են համապատասխան գրանցումներ և այդ մասին գրավոր տեղյակ են պահել իրենց հաշվառման վայրի հարկային մարմնին:

Միաժամանակ, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող օբյեկտը թաքցնելու կամ այն պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողներից (հարկային գործակալներից) նույն օրենքով սահմանված կարգով գանձվում է թաքցված կամ պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված (հարկային տեսչության կողմից հաշվարկված) հարկի գումարը, ինչպես նաև տուգանք՝ այդ գումարի 50 տոկոսի չափով:

Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտով Ընկերությանը լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ են առաջադրվել վերը նկարագրված իրավախախտման համար և ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7, 33, 69 հոդվածների, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27 հոդվածի պահանջների հիմքով:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի համաձայն՝ դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ: Դատարանը վճռի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը:

Հիմք ընդունելով վերոնշյալը, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ստորադաս դատարանը, խախտելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի պահանջները, առանց բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտելու և գնահատելու գործում առկա ապացույցները, չկիրառելով ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերը, սխալ մեկնաբանելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետը, եկել է անհիմն եզրահանգման այն մասին, որ Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտը հակասում է օրենքին: Ընդ որում, նման եզրահանգման գալիս ստորադաս դատարանը կիրառել է Կարգի 24-րդ կետը, «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 24-րդ հոդվածի 2-րդ և 7-րդ մասերը, որոնք սույն գործով կիրառելի չեն:

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118-րդ հոդվածի, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-228-րդ հոդվածների ուժով Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճիռը մասնակի բեկանելու համար: Ընդ որում, Վարչական դատարանի վճիռը ենթակա է բեկանման մասնակիորեն, քանի որ եկամտահարկի, պետական տուրքի և բնապահպանական վճարի գծով պարտավորության գումարների բռնագանձումը Դատարանը մերժել է այդ պարտավորությունները Ընկերության կողմից կատարված լինելու հիմքով, իսկ վճռաբեկ բողոքում բացակայում է այդ հանգամանքները հերքող որևէ փաստարկ:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241²-րդ հոդվածներով՝ Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Մասնակիորեն բեկանել Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռի՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Սպանդարյանի 1 հարկային տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտն անվավեր ճանաչելու և նշված ստուգման ակտից ծագած հարկային պարտավորությունների գումարի բռնագանձումը մերժելու մասերը և այդ մասերով գործն ուղարկել նույն դատարան՝ նոր քննության: Վճռի մնացած մասը թողնել օրինական ուժի մեջ:

2. Սույն որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:

Նախագահող`	Ա. Մկրտումյան
Դատավորներ`	Ս. Սարգսյան
	Վ. Աբելյան
	Ե. Խունդկարյան
	Դ. Ավետիսյան
	Հ. Ղուկասյան
	Ս. Օհանյան