118.0017.18.01.99
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ՖԻՆԱՆՍՆԵՐԻ ԵՎ ԷԿՈՆՈՄԻԿԱՅԻ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅՈՒՆ
Հ Ր Ա Մ Ա Ն
|
18.01.1999 թ. |
N 17 |
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ ՀԱՍՏԱՏԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ
Ի կատարումն Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշման (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ),
Հրամայում եմ`
1. Հաստատել Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման հետևյալ ստանդարտները.
ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում»
ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»
ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում»
ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին»
ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ»
ՀՀՀՀՍ 9 «Հետազոտության և զարգացման ծախսումներ»
ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր»
ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ»
ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն»
ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ»
ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում»
ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները»
ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ»
ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում»
ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում»:
2. Սահմանել, որ սույն ստանդարտները տարածվում են Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
3. Սույն հրամանը ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից:
|
Հայաստանի Հանրապետության |
Է. Սանդոյան |
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 1
Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1997 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 1-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 1
Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման և ներկայացման հիմունքների սահմանումը` ապահովելու համար կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների, ինչպես նաև տվյալ կազմակերպության և այլ կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը: Այդ նպատակն իրագործելու համար ստանդարտով սահմանվում են ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման, դրանց կառուցվածքի և բովանդակության նկատմամբ նվազագույն պահանջների վերաբերյալ ընդհանուր նկատառումները: Առանձին գործարքների և իրադարձությունների ճանաչումը, չափումը, գնահատումը և բացահայտումը դիտարկվում է Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով (այսուհետ` ՀՀՀՀՍ):
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ընդհանուր նշանակության բոլոր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման համար, որոնք պատրաստվում և ներկայացվում են ՀՀՀՀՍ-ներին համապատասխան:
2. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվություններն այն հաշվետվություններն են, որոնց նպատակն է բավարարել այն օգտագործողների կարիքները, որոնք ի զորու չեն պահանջել իրենց հատուկ տեղեկատվական կարիքները բավարարող հաշվետվություններ: Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են առանձին ներկայացվող, կամ այլ պաշտոնական փաստաթղթի մաս կազմող հաշվետվությունները, ինչպես օրինակ` տարեկան զեկույցը կամ ազդագիրը: Սույն ստանդարտը չի կիրառվում համառոտ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ: Սույն ստանդարտը հավասարապես կիրառվում է առանձին կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների և կազմակերպությունների խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:
3. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կազմակերպությունների բոլոր տեսակների նկատմամբ, ներառյալ բանկերը և ապահովագրական կազմակերպությունները: Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների համար լրացուցիչ պահանջները, որոնք համահունչ են սույն ստանդարտի պահանջներին, շարադրված են ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտում:
4. Սույն ստանդարտում օգտագործված են տերմիններ, որոնք կիրառելի են շահույթի նպատակ հետապնդող կազմակերպության համար: Շահույթի նպատակ չհետապնդող կազմակերպությունները, որոնք ցանկանում են կիրառել սույն ստանդարտը, կարող են ֆինանսական հաշվետվությունների որոշ հոդվածների նկարագրերում, ինչպես նաև իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում փոփոխություններ մտցնելու կարիք ունենալ: Այդպիսի կազմակերպությունները կարող են ներկայացնել նաև ֆինանսական հաշվետվությունների լրացուցիչ բաղկացուցիչներ:
Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը
5. Ֆինանսական հաշվետվությունները կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և նրա կողմից իրականացվող գործառնությունների համակարգված ֆինանսական ներկայացումն են: Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության ֆինանսական արդյունքների և ֆինանսական վիճակում փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվության տրամադրումն է, որն օգտակար է օգտագործողների լայն շրջանակների կողմից տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Ֆինանսական հաշվետվությունները ցույց են տալիս նաև կազմակերպության ղեկավարությանը վստահված միջոցների կառավարման արդյունքները:
Այս նպատակն ապահովելու համար ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են տեղեկություններ կազմակերպության`
ա) ակտիվների,
բ) պարտավորությունների,
գ) սեփական կապիտալի,
դ) եկամուտների և ծախսերի, ներառյալ շահույթներն ու վնասները,
ե) դրամական հոսքերի մասին:
Այս տեղեկատվությունը` ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունների տեղեկատվության հետ միասին, օգնում է օգտագործողներին կանխատեսել կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերը` մասնավորապես, դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների առաջացման ժամկետները և որոշակիությունը:
Պատասխանատվություն ֆինանսական հաշվետվությունների համար
6. Կազմակերպության գործադիր մարմնի ղեկավարը կամ կազմակերպության գործերը վարելու համար պատասխանատու անձը պատասխանատվություն է կրում հաշվապահական հաշվառման կազմակերպման համար:
Կազմակերպության գլխավոր հաշվապահը պատասխանատու է ֆինանսական հաշվետվությունները ժամանակին պատրաստելու և ներկայացնելու համար:
Ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչները
7. Ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջ փաթեթը ներառում է`
ա) հաշվապահական հաշվեկշիռը,
բ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը,
գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը,
դ) դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը,
ե) ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:
8. Կազմակերպություններին խորհուրդ է տրվում, ֆինանսական հաշվետվություններից բացի ներկայացնել ղեկավարության կողմից պատրաստված ֆինանսական վերլուծություն, որը նկարագրում և մեկնաբանում է կազմակերպության ֆինանսական գործունեության և ֆինանսական վիճակի հիմնական բնութագրերը, ինչպես նաև գործունեության ընթացքում առաջացած հիմնական անորոշությունները: Նման զեկույցը կարող է ներառել վերլուծություններ հետևյալի վերաբերյալ.
ա) գործունեության վրա ազդող հիմնական գործոնները, ներառյալ կազմակերպության գործունեության միջավայրի փոփոխությունները, կազմակերպության կողմից այդ փոփոխություններին և դրանց հետևանքներին արձագանքելու եղանակը, ինչպես նաև գործունեության մակարդակը պահպանելուն և ամրապնդելուն ուղղված ներդրումային, այդ թվում` շահաբաժինների քաղաքականությունը,
բ) կազմակերպության ֆինանսավորման աղբյուրները, փոխառու կապիտալի և ռիսկի կառավարման քաղաքականությունները,
գ) կազմակերպության արժանիքները և միջոցները, որոնց արժեքը` ՀՀՀՀՍ-երի համաձայն, չի արտացոլվում հաշվապահական հաշվեկշռում:
Ընդհանուր նկատառումներ
Ճշմարիտ ներկայացում եվ ՀՀՀՀՍ-երին համապատասխանություն
9. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ճշմարիտ ներկայացնեն կազմակերպության ֆինանսական վիճակը, գործունեության ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակում փոփոխությունները: Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պատշաճ կիրառումը, անհրաժեշտության դեպքում` լրացուցիչ բացահայտումներով, հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունների ճշմարիտ ներկայացմանը:
10. Կազմակերպությունը, որի ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարում են հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պահանջներին, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Ֆինանսական հաշվետվությունները չեն կարող որակավորվել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանող, եթե դրանք չեն բավարարում կիրառված որևէ ստանդարտի բոլոր պահանջներին և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ ակտերին:
11. Հաշվառման մոտեցումների սխալ կիրառումը չի ուղղվում ոչ կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտմամբ, և ոչ էլ կից ծանոթագրություններում ներկայացված բացատրություններով:
12. Բոլոր պարագաներում ճշմարիտ ներկայացումն ապահովվում է կիրառվող ստանդարտի բոլոր պահանջների բավարարմամբ: Ճշմարիտ ներկայացումը պահաջում է.
ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն ու կիրառում պարագրաֆ 14-ին համապատասխան,
բ) տեղեկատվության, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ներկայացումն այն եղանակով, որն ապահովում է տեղին, արժանահավատ, համադրելի և հասկանալի տեղեկատվություն,
գ) լրացուցիչ տեղեկատվության ներկայացումն այն դեպքերում, երբ ստանդարտների պահանջները բավարար չեն, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն տան հասկանալու գործառնությունների կամ իրադարձությունների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության ֆինանսական արդյունքների վրա:
13. Երբ տվյալ ստանդարտի հատուկ դրույթների համաձայն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը կիրառվում է մինչև դրա ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը, այդ փաստը պարտադիր բացահայտվում է:
Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն
14. Կազմակերպության ղեկավարությունը կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է ընտրի և կիրառի այնպես, որ ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարեն կիրառվող յուրաքանչյուր ստանդարտի բոլոր պահանջներին և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ ակտերին: Հատուկ պահանջի բացակայության դեպքում ղեկավարությունը պետք է մշակի այնպիսի քաղաքականություն, որ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվող տեղեկատվությունը լինի`
ա) տեղին` օգտագործողների կողմից որոշումներ ընդունելու համար, և
բ) արժանահավատ այն առումով, որ այն.
I. ճշմարիտ ներկայացնի կազմակերպության գործունեության արդյունքները և ֆինանսական վիճակը,
II. արտացոլի ոչ միայն իրավական ձևը, այլև իրադարձությունների և գործառնությունների տնտեսական բովանդակությունը,
III. չեզոք է, այսինքն զերծ է կանխակալությունից,
IV. հաշվենկատ է, և
V. ամբողջական է բոլոր էական դրսևորումներում:
15. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը այն կոնկրետ սկզբունքներն են, հիմունքերը, եղանակները, կանոնները, ձևերը և ընթացակարգերը, որոնք ընդունվում են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառումը վարելու և ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և ներկայացնելու համար:
16. Հաշվապահական հաշվառման կոնկրետ ստանդարտի և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ ակտերի բացակայության դեպքում ղեկավարությունն իր դատողությունների հիման վրա ինքնուրույն մշակում է հաշվապահական հաշվառման այնպիսի քաղաքականություն, որը կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին կապահովի օգտակար տեղեկատվությամբ: Նշված դատողություններն անելիս կազմակերպության ղեկավարությունը պետք է հաշվի առնի.
ա) նման և կապակցված հարցերին առնչվող հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներում ներկայացված պահանջները և ուղեցույցերը,
բ) ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի սահմանումները, ճանաչման և չափման չափանիշերը, ինչպես շարադրված է «Հաշվապահական հաշվառման մասին» օրենքով, և
գ) գործնական փորձը` այն չափով, որով դրանք համահունչ են սույն պարբերության ա) և բ) ենթակետերին:
Անընդհատություն
17. Ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս ղեկավարությունը պետք է գնահատի կազմակերպության անընդհատ գործելու հնարավորությունը: Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստվեն կազմակերպության գործունեության անընդհատության հիման վրա, եթե ղեկավարությունը մտադիր չէ կամ պատճառ չունի դիտարկելու կազմակերպությունը լուծարելու կամ գործունեությունը դադարեցնելու հավանականությունը: Երբ այսպիսի գնահատական տալիս ղեկավարությունը տեղյակ է իրադարձություններին կամ պայմաններին վերաբերող էական անորոշություններին, որոնք կարող են նշանակալի կասկածներ հարուցել կազմակերպության հետագա գործունեության վերաբերյալ, այդ անորոշությունները պետք է բացահայտվեն: Երբ ֆինանսական հաշվետվությունները չեն պատրաստվում կազմակերպության գործունեության անընդհատության հիման վրա, ապա այս փաստը պետք է բացահայտվի` այն հիմունքների հետ միասին, որոնցով պատրաստվել են ֆինանսական հաշվետվությունները, ինչպես նաև պետք է բացահայտվի այն պատճառը, թե ինչու կազմակերպությունը չի համարվում անընդհատ գործող:
18. Կազմակերպության գործունեության անընդհատությունը գնահատելիս ղեկավարությունը հաշվի է առնում տեսանելի ապագային վերաբերող իր տրամադրության տակ առկա ամբողջ տեղեկատվությունը: Տեսանելի ապագան սովորաբար ընդգրկում է հաշվեկշռի ամսաթվից հետո ոչ պակաս, քան տասներկու ամիս ժամանակաշրջան: Այդ տեղեկատվության վրա հիմնվելու աստիճանը յուրաքանչյուր կոնկրետ դեպքում կախված է փաստերից: Եթե կազմակերպությունը շահութաբեր է և ունի ֆինանսական միջոցներ ներգրավելու անկաշկանդ հնարավորություն, ապա հաշվապահական հաշվառման անընդհատության սկզբունքի կիրառման նպատակահարմարության մասին եզրակացություն կարելի է անել առանց մանրամասն վերլուծության: Այլ դեպքերում, նախքան անընդհատության սկզբունքի կիրառման նպատակահարմարության որոշումը, ղեկավարությանը կարող է անհրաժեշտ լինել դիտարկել գործոնների լայն շրջանակ, որոնք կապված են ընթացիկ և ակնկալվող շահութաբերության, պարտավորությունների մարման ժամանակացույցի և այլընտրանքային ֆինանսավորման պոտենցիալ աղբյուրների հետ:
Հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունք
19. Կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվությունները, բացառությամբ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության, պետք է պատրաստի հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունքի հիման վրա:
20. Հաշվառման հաշվեգրման սկզբունքի համաձայն գործառնությունները և իրադարձությունները ճանաչվում են դրանց կատարման պահին (ոչ թե ստացման կամ վճարման պահին, ինչպես արվում է դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների դեպքում), և հաշվառման գրանցամատյաններում գրանցվում են ու ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են դրանց կատարման ժամանակաշրջանում: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսերը ճանաչվում են կատարված ծախսումների և վաստակված եկամուտների կոնկրետ հոդվածների միջև կապակցվածության հիման վրա (համապատասխանեցում): Այնուամենայնիվ համապատասխանեցման հայեցակարգի կիրառումը թույլ չի տալիս հաշվեկշռում այն հոդվածների ճանաչումը, որոնք չեն բավարարում ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումներին:
Ներկայացման հետեվողականություն
21. Ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածների ներկայացումը և դասակարգումը մի ժամանակաշրջանից մյուսը պետք է պահպանվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ.
ա) նշանակալի փոփոխություն է տեղի ունեցել կազմակերպության գործառնությունների բնույթում, կամ նրա ֆինանսական հաշվետվությունների վերլուծությունը ցույց է տալիս, որ փոփոխությունը հանգեցնելու է գործառնությունների և իրադարձությունների ավելի պատշաճ ներկայացմանը, կամ
բ) ներկայացման փոփոխությունը պահանջվում է հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով, կամ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ ակտերով:
22. Նշանակալի ձեռքբերումը կամ օտարումը, կամ ֆինանսական հաշվետվությունների վերլուծությունը կարող են առաջադրել ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման փոփոխություն: Կազմակերպությունը պետք է փոփոխի իր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը միայն այն դեպքում, երբ վերանայված համակարգը հավանական է որ կպահպանվի, կամ եթե ակնհայտ են այլընտրանքային ներկայացման առավելությունները: Երբ ներկայացման եղանակում կատարվում են փոփոխություններ, կազմակերպությունը վերադասակարգում է իր համադրելի տեղեկատվությունը` պարագրաֆ 32-ի համաձայն:
Էականություն եվ միավորում
23. Ֆինանսական հաշվետվություններում յուրաքանչյուր էական հոդված պետք է ներկայացվի առանձին: Ոչ էական հոդվածները պետք է միավորվեն համանման բնույթի կամ գործառույթի հոդվածների հետ, և չպետք է ներկայացվեն առանձին:
24. Ֆինանսական հաշվետվություններն արդյունք են գործառնությունների մեծ քանակի մշակման, որոնք համակարգվում են` միավորվելով իրենց բնույթին և գործառույթին համապատասխան խմբերում: Միավորման և դասակարգման գործընթացի ավարտական փուլը խտացված և դասակարգված տվյալների ներկայացումն է, որոնք ձևավորում են առանձին հոդվածներ` կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում (հաշվապահական հաշվեկշիռ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն), կամ դրանց կից ծանոթագրություններում: Եթե հոդվածն առանձին վերցված էական չէ, այն միավորվում է այլ հոդվածների հետ` կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ դրանց կից ծանոթագրություններում: Որևէ հոդված, որն առաձին վերցրած բավականաչափ էական չէ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում առանձին արտացոլվելու համար, կարող է այնուամենայնիվ բավականաչափ էական լինել դրանց կից ծանոթագրություններում առանձնացված արտացոլվելու համար:
25. Այս համատեքստում տեղեկատվությունը համարվում է էական, եթե նրա չբացահայտելը կարող է ազդել օգտագործողների կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալների հիման վրա կայացվող տնտեսական որոշումների վրա: Էականությունը կախված է տվյալ հոդվածի չափից և բնույթից` դրա անտեսման հատուկ հանգամանքները հաշվի առնելով: Հոդվածի կամ հոդվածների համախմբության էականությունը որոշելիս հոդվածի բնույթը և չափը գնահատվում են միասին: Հանգամանքներից կախված հոդվածի կամ բնույթը, կամ չափը կարող են որոշիչ գործոն հանդիսանալ: Օրինակ, նույն բնույթի կամ գործառույթի առանձին ակտիվներ միավորվում են նույնիսկ եթե առանձին վերցված դրանց գումարները մեծ են: Այնուամենայնիվ մեծ հոդվածները, որոնք տարբեր են իրենց բնույթով կամ գործառույթով, ներկայացվում են առանձին-առանձին:
26. Էականությունը ենթադրում է, որ ստանդարտների բացահայտման հատուկ պահանջները պարտադիր չէ բավարարել, եթե արդյունքում ստացված տեղեկատվությունը էական չէ:
Հաշվանցում
27. Ակտիվները և պարտավորությունները չեն հաշվանցվում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հաշվանցումը պահանջվում կամ թույլատրվում է մեկ այլ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտով:
28. Եկամուտների և ծախսերի հոդվածները պետք է հաշվանցվեն միայն այն դեպքերում, երբ.
ա) տվյալ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտով պահանջվում կամ թույլատրվում է հաշվանցումը, կամ
բ) շահույթները, վնասները և դրանց հետ կապված ծախսերը, որոնք առաջանում են նույն կամ համանման գործառնություններից կամ իրադարձություններից, էական չեն: Այս գումարները պետք է միավորվեն պարբերություն 23-ին համապատասխան:
29. Կարևոր է, որ ակտիվները և պարտավորությունները, ինչպես նաև եկամուտները և ծախսերը, հաշվետվություններում ներկայացվեն առանձին-առանձին, եթե դրանք էական են: Ինչպես ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, այնպես էլ հաշվապահական հաշվեկշռում հաշվանցումները, բացի այն դեպքերից, երբ հաշվանցումն արտացոլում է գործառնության կամ իրադարձության էությունը, նվազեցնում են օգտագործողների հնարավորությունը` հասկանալու կատարված գործարքները և գնահատելու կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերը: Ակտիվների ներկայացումը առանց դրանց արժեքային ճշգրտման գումարների, օրինակ` պաշարներն առանց արժեզրկման հետ կապված նվազեցումների, կամ դեբիտորական պարտքերը առանց կասկածելի պարտքերի գծով նվազեցումների, իրենցից հաշվանցում չեն ներկայացնում:
30. ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտը սահմանում է «հասույթ» տերմինը և պահանջում է, որ այն չափվի ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով, հաշվի առնելով կազմակերպության կողմից թույլատրվող յուրաքանչյուր առևտրային զեղջի և ծավալային զիջումների գումարները: Իր սովորական գործունեության ընթացքում կազմակերպությունն իրականացնում է այլ գործարքներ, որոնք պատահական բնույթ են կրում հասույթների ստեղծման հիմնական գործառնությունների մեջ: Այսպիսի գործարքների արդյունքները ներկայացվում են` հաշվանցելով ցանկացած եկամուտ նույն գործառնության արդյունքում առաջացած համապատասխան ծախսերի դիմաց: Օրինակ`
ա) ոչ ընթացիկ ակտիվների` ներառյալ ներդրումների և հիմնական միջոցների օտարումից շահույթները և վնասները ցույց են տրվում օտարումից ստացված հասույթից ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և օտարման հետ կապված համապատասխան ծախսերը հանելով,
բ) ծախսումները, որոնք փոխհատուցվում են երրորդ կողմի հետ պայմանագրային դրույթների համաձայն (օրինակ, ենթավարձակալության պայմանագրի), հանվում են համապատասխան փոխհատուցման գումարից, և
գ) արտասովոր հոդվածները կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով, համախառն գումարները կից ծանոթագրություններում բացահայտելով:
31. Բացի այդ, համանման գործարքների խմբից առաջացող շահույթները և վնասները ներկայացվում են զուտ հիմունքներով, օրինակ, արտարժութի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթները և վնասները, կամ առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական գործիքների գծով շահույթները և վնասները: Այդպիսի շահույթները և վնասներն այնուամենայնիվ ցույց են տրվում առանձին-առանձին, եթե դրանց չափը, բնույթը կամ ազդեցությունն այնպիսին են, որ դրանց առաձին բացահայտումը պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով:
Համադրելի տեղեկատվություն
32. Ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվի թվային ամբողջ տեղեկատվության գծով նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող համադրելի տեղեկատվությունը, եթե հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտով չի պահանջվում կամ չի թույլատրվում այլ մոտեցում: Համադրելի տեղեկատվությունը պետք է ներառվի նաև պատմողական և նկարագրական տեղեկատվության մեջ, երբ դա նպատակահարմար է ընթացիկ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:
33. Որոշ դեպքերում նախորդ ժամանակաշրջանի (ժամանակաշրջանների) ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված պատմողական տեղեկատվությունը շարունակում է լինել նպատակահարմար նաև ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Օրինակ, իրավական վեճի մանրամասները, որի արդյունքները դեռ անորոշ են վերջին հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ և դեռ պետք է լուծում ստանան, բացահայտվում են ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Օգտագործողներին օգտակար է իմանալ, որ անորոշությունը դեռ գոյություն ունի վերջին հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, և որ ժամանակաշրջանի ընթացքում միջոցներ են ձեռնարկվել անորոշությունը վերացնելու ուղղությամբ:
34. Երբ հոդվածների ներկայացումը կամ դասակարգումը ֆինանսական հաշվետվություններում փոփոխվում է, համադրելի գումարները պետք է վերադասակարգվեն (բացի այն դեպքերից, երբ վերադասակարգումը գործնականում աննպատակահարմար է), նպատակ ունենալով ապահովելու ընթացիկ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության հետ համադրելիությունը, և ցանկացած վերադասակարգման բնույթը, գումարը և պատճառը պետք է բացահայտվեն: Այն դեպքերում, երբ գործնականում աննպատակահարմար է վերադասակարգել համեմատելի գումարները, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի վերադասակարգում չկատարելու պատճառը, ինչպես նաև այն փոփոխությունների բնույթը, որոնք տեղի կունենային գումարների վերադասակարգումն իրականացնելու դեպքում:
35. Կարող են լինել հանգամանքներ, երբ գործնականում աննպատակահարմար լինի վերադասակարգել համադրելի տեղեկատվությունը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության հետ համադրելիությունն ապահովելու համար: Օրինակ` նախորդ ժամանակաշրջանում (ժամանակաշրջաններում) կարող է տվյալները հավաքագրված չլինեն այն ձևով, որը վերադասակարգման հնարավորություն տա, և կարող է աննպատակահարմար լինել այդ տվյալների վերաստեղծումը (վերականգնումը): Այս դեպքերում համադրելի գումարների ճշգրտումների բնույթը, որոնք պետք է կատարվեին, բացահայտվում է: ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը անդրադառնում է համադրելի տեղեկատվության գծով պահանջվող ճշգրտումներին, որոնք առաջանում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները հետընթաց եղանակով կիրառելուց:
Կառուցվածք եվ բովանդակություն
Բովանդակություն
36. Սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ որոշ բացահայտումներ արվեն բուն ֆինանսական հաշվետվություններում (հաշվապահական հաշվեկշիռ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն), այլ բացահայտումներ` ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:
Ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերը և դրանց լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից: Սույն ստանդարտին կից հավելվածում տրված են ֆինանսական հաշվետվությունների օրինակելի ձևերը (բացի դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության ձևից), իսկ ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտում ներկայացված է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացման կառուցվածքը, որոնց կազմակերպությունը կարող է հետևել այն դեպքում, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների ձևեր սահմանված չեն լինի:
37. «Բացահայտում» տերմինը սույն ստանդարտում օգտագործվում է լայն իմաստով, ընդգրկելով հոդվածներ, որոնք ներկայացված են յուրաքանչյուր բուն ֆինանսական հաշվետվությունում, ինչպես նաև ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվող բացահայտումներն արվում են այդ ստանդարտների պահանջներին համապատասխան: Եթե սույն ստանդարտով կամ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից սահմանված բուն ֆինանսական հաշվետվություններում այլ բան նախատեսված չէ, ապա բացահայտումներն արվում են ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:
Ֆինանսական հաշվետվությունների նույնականացում
38. Հրապարակվող միևնույն փաստաթղթում ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է հստակ նույնականացվեն և տարբերակվեն այլ տեղեկատվությունից:
39. Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները կիրառվում են միայն ֆինանսական հաշվետվությունների, և ոչ թե տարեկան զեկույցում կամ այլ փաստաթղթում ներկայացվող տեղեկատվության նկատմամբ: Հետևաբար, կարևոր է, որ օգտագործողներն ի վիճակի լինեն տարբերակել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների համաձայն պատրաստված տեղեկատվությունը այլ տեղեկատվությունից, որոնք կարող են օգտակար լինել օգտագործողների համար, սակայն ստանդարտների կարգավորման առարկա չեն:
40. Ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ պետք է հստակորեն նույնականացվի: Բացի այդ, հետևյալ տեղեկատվությունը պետք է հստակորեն առանձնացվի և կրկնվի, եթե դա անհրաժեշտ է ներկայացվող տեղեկատվությունը պատշաճ հասկանալու համար.
ա) հաշվետվու կազմակերպության անվանումը, կամ դրա նույնականացման այլ միջոցները,
բ) գտնվելու վայրը,
գ) արդյոք ֆինանսական հաշվետվությունները վերաբերում են մեկ կազմակերպության, թե կազմակերպությունների խմբին,
դ) հաշվեկշռի ամսաթիվը կամ ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվող ժամանակաշրջանը` կախված այն հանգամանքից, թե ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալ բաղկացուցչի տեսանկյունից որն է ավելի նպատակահարմար,
ե) արժույթը, որով ֆինանսական հաշվետվություններում արտահայտված են գումարները,
զ) ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված թվային ցուցանիշների չափսը (ֆորմատը):
41. Պարագրաֆ 40-ի պահանջները սովորաբար բավարարվում են ֆինանսական հաշվետվությունների առաջին էջում, իսկ անհրաժեշտության դեպքում` հաշվետվության համապատասխան մասում անհրաժեշտ հատուկ նշումների միջոցով:
42. Ֆինանսական հաշվետվությունները հաճախ ավելի դյուրին են ընկալման համար, եթե տեղեկատվությունը ներկայացվում է հաշվետու արժույթի միավորի հազարներով կամ միլիոններով: Սա ընդունելի է միայն այն դեպքում, եթե թվային ցուցանիշների չափսը բացահայտվում է և տեղին տեղեկատվությունը չի կորցվում:
Հաշվետու ժամանակաշրջան
43. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներկայացվեն առնվազն տարին մեկ անգամ:
Հաշվետու տարի է համարվում հուվարի 1-ից դեկտեմբերի 31-ը ներառյալ ընկած ժամանակաշրջանը:
Նոր ստեղծված կազմակերպությունների համար առաջին հաշվետու տարի է համարվում դրանց պետական գրանցման օրվանից մինչև տվյալ տարվա դեկտեմբերի 31-ը ներառյալ ընկած ժամանակաշրջանը:
Ժամկետայնություն (ժամանակին լինելը)
44. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտակարությունը արժեզրկվում է, եթե դրանք չեն տրամադրվում օգտագործողներին հաշվեկշռի ամսաթվից ընդունելի ժամանակ անց:
Կազմակերպությունները տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները մինչև հաշվետու տարվան հաջորդող ապրիլի 15-ը պետք է ներկայացնեն «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով սահմանված անձանց, իսկ հրապարակվող հաշվետվությունները պետք է հրապարակեն մինչև հաշվետու տարվան հաջորդող հուլիսի 1-ը:
Հաշվապահական հաշվեկշիռ
Տարբերակումը ընթացիկի եվ ոչ ընթացիկի
45. Կազմակերպությունը, հիմնվելով իր գործառնությունների բնույթի վրա, հաշվապահական հաշվեկշռում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է ներկայացնի առանձին դասակարգմամբ:
46. Կազմակերպությունը ակտիվների և պարտավորությունների յուրաքանչյուր հոդվածի գծով պետք է բացահայտի այն գումարները, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել կամ մարել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում և տասներկու ամսից հետո:
47. Հաշվապահական հաշվեկշռում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների և պարտավորությունների առանձնացված դասակարգումն ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն, ուր որպես գործող կապիտալ մշտապես շրջանառվող զուտ ակտիվները տարանջատվում են այն զուտ ակտիվներից, որոնք օգտագործվում են կազմակերպության երկարաժամկետ գործառնություններում: Այսպիսի դասակարգմամբ ցույց են տրվում նաև այն ակտիվները, որոնք ակնկալվում է իրացնել ընթացիկ գործառնական փուլում, և պարտավորությունները, որոնք ակնկալվում է մարել նույն ժամանակաշրջանում:
48. Ակտիվների և պարտավորությունների մարման ժամկետների մասին տեղեկատվությունը օգտակար է կազմակերպության իրացվելիությունը և վճարունակությունը գնահատելիս: ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտով պահանջվում է թե ֆինանսական ակտիվների և թե ֆինանսական պարտավորությունների մարման ժամկետների բացահայտում: Ֆինանսական ակտիվները ներառում են առևտրային և այլ դեբիտորական պարտքերը, իսկ ֆինանսական պարտավորությունները` առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերը: Ոչ դրամային ակտիվների և պարտավորությունների, ինչպես` պաշարների և պահուստների, փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող ժամկետների վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է, անկախ նրանից, ակտիվները և պարտավորությունները դասակարգվել են որպես ընթացիկ, թե ոչ ընթացիկ: Օրինակ, կազմակերպությունը բացահայտում է այն պաշարների գումարը, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել հաշվեկշռի ամսաթվից ավելի քան մեկ տարի հետո:
Ընթացիկ ակտիվներ
49. Ակտիվը պետք է դասակարգվի որպես ընթացիկ, երբ այն.
ա) ակնկալվում է իրացնել (մարել), կամ պահել վաճառքի կամ սպառման համար կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում,
բ) պահվում է հիմնականում առևտրային նպատակներով կամ կարճաժամկետ տևողությամբ, և ակնկալվում է իրացնել հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, կամ
գ) ակտիվ է դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների տեսքով, որոնց օգտագործման որևէ սահմանափակում չկա:
Բոլոր այլ ակտիվները պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ ակտիվներ:
50. Սույն ստանդարտում «ոչ ընթացիկ» տերմինն օգտագործվում է` ընդգրկելու համար երկարաժամկետ բնույթի նյութական, ոչ նյութական, գործառնական և ֆինանսական ակտիվները:
51. Կազմակերպության գործառնական փուլը այն ժամանակաշրջանն է, որն ընդգրկում է արտադրության ընթացքում օգտագործվող նյութերի ձեռքբերման պահից մինչև դրա դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով փոխարկումը: Ընթացիկ ակտիվները ներառում են պաշարները և առևտրային դեբիտորական պարտքերը, որոնք վաճառվում, սպառվում և իրացվում են որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, նույնիսկ երբ չի ակնկալվում դրանց իրացումը հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում: Շուկայական (հեշտ իրացվելի) արժեթղթերը դասակարգվում են որպես ընթացիկ ակտիվներ, եթե դրանց իրացումն ակնկալվում է հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում. այլապես դրանք դասակարգվում են որպես ոչ ընթացիկ ակտիվներ:
Ընթացիկ պարտավորություններ
52. Պարտավորությունը պետք է դասակարգվի որպես ընթացիկ, երբ այն.
ա) ակնկալվում է մարել կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում, կամ
բ) ենթակա է մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում:
Բոլոր այլ պարտավորությունները պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ պարտավորություններ:
53. Ընթացիկ պարտավորությունները կարող են դասակարգվել նույն եղանակով, որը կիրառվում է ընթացիկ ակտիվների համար: Որոշ ընթացիկ պարտավորություններ, ինչպիսիք են առևտրային կրեդիտորական պարտքերը, աշխատողների գծով հաշվեգրումները և այլ գործառնական ծախսումները, կազմում են սովորական գործառնական փուլի ընթացքում օգտագործվող գործող կապիտալի մի մաս: Այսպիսի գործառնական հոդվածները դասակարգվում են որպես ընթացիկ, նույնիսկ եթե դրանք ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից ավելի քան տասներկու ամիս հետո:
54. Այլ ընթացիկ պարտավորություններ չեն մարվում որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, բայց ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում: Օրինակ` տոկոսային պարտավորությունների ընթացիկ մասը, բանկային օվերդրաֆտները, վճարվող շահաբաժինները, շահութահարկը և այլ ոչ առևտրային կրեդիտորական պարտքերը: Տոկոսային պարտավորությունները, որոնք ապահովում են գործող կապիտալի երկարաժամկետ ֆինանսավորում և ենթակա չեն մարման տասներկու ամսվա ընթացքում, ոչ ընթացիկ պարտավորություններ են:
55. Կազմակերպությունը պետք է շարունակի դասակարգել տոկոսային պարտավորությունները որպես ոչ ընթացիկ, նույնիսկ երբ դրանք ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, եթե.
ա) մարման սկզբնական ժամկետը տասներկու ամսից ավելի էր,
բ) կազմակերպությունը մտադիր է վերաֆինանսավորել այդ պարտավորությունը երկարաժամկետ հիմունքով, և
գ) նշված մտադրությունը ամրապնդվում է վերաֆինանսավորման կամ վճարումների ժամանակացույցը վերանայելու մասին պայմանագրով, որը կնքվում է մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը:
Ցանկացած պարտավորության գումար, որը սույն պարագրաֆի համաձայն հանվել է ընթացիկ պարտավորությունների կազմից` այսպիսի ներկայացումը հիմնավորող տեղեկատվության հետ միասին, պետք է բացահայտվի ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:
56. Կարող է ակնկալվել, որ որոշ պարտավորություններ, որոնք ենթակա են մարման հաջորդ գործառնական փուլի ընթացքում, կարող են վերաֆինանսավորվել կամ երկարաձգվել կազմակերպության հայեցողությամբ, և հետևաբար դրանք չեն պահանջում կազմակերպության ընթացիկ գործող կապիտալի օգտագործում: Այսպիսի պարտավորությունները համարվում են կազմակերպության երկարաժամկետ ֆինանսավորման մի մաս, և պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ:
57. Փոխառու միջոցների ներգրավման որոշ պայմանագրեր ներառում են այնպիսի պայմաններ, համաձայն որոնց նախատեսվում է, որ պարտավորությունը դառնում է մարման ենթակա ըստ պահանջի, եթե խախտվեն փոխառուի ֆինանսական վիճակի հետ կապված որոշ պայմաններ: Այս դեպքում պարտավորությունը դասակարգվում է որպես ոչ ընթացիկ, երբ.
ա) մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը փոխատուն համաձայնել է չպահանջել վճարումը որպես խախտման հետևանք, և
բ) հավանական չէ, որ հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում տեղի կունենան հետագա խախտումներ:
Հաշվապահական հաշվեկշռում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն
58. Հաշվապահական հաշվեկշռի ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:
Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից հաշվապահական հաշվեկշռի ձև սահմանված չէ, հաշվապահական հաշվեկշռի ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 59-67 պարագրաֆներից:
59. Հաշվապահական հաշվեկշիռը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.
ա) հիմնական միջոցներ,
բ) ոչ նյութական ակտիվներ,
գ) ֆինանսական ակտիվներ (բացառությամբ դ, զ և է կետերում նշված գումարների),
դ) ներդրումներ, հաշվարկված բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) մեթոդով,
ե) պաշարներ,
զ) առևտրային և այլ դեբիտորական պարտքեր,
է) դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ,
ը) կանոնադրական կապիտալ և պահուստներ,
թ) փոքրամասնության բաժնեմաս,
ժ) ոչ ընթացիկ տոկոսային պարտավորություններ,
ի) առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքեր,
լ) հարկային պարտավորություններ,
խ) պահուստներ:
60. Լրացուցիչ տողային հոդվածները, վերնագրերը և միջանկյալ հանրագումարները պետք է ներկայացվեն հաշվապահական հաշվեկշռում, երբ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով կպահանջվի այդ, կամ երբ այդպիսի ներկայացումն անհրաժեշտ է կազմակերպության ֆինանսական վիճակը ճշմարիտ ներկայացնելու համար:
61. Սույն ստանդարտով չի տրվում հաշվապահական հաշվեկշռի ձևը և հոդվածների ներկայացման հերթականությունը, ըստ որոնց պետք է ներկայացվեն հոդվածները: Պարագրաֆ 59-ը պարզապես պարունակում է հոդվածների ցանկը, որոնք իրենց բնույթով կամ գործառույթով այնքան տարբեր են, որ հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն առանձին: Սույն ստանդարտի հավելվածում ներկայացված է հաշվապահական հաշվեկշռի օրինակելի ձև: Վերը նշված տողային հոդվածների ճշգրտումները ներառում են հետևյալը.
ա) ավելացվում են լրացուցիչ տողային հոդվածներ, երբ մեկ այլ ստանդարտով պահանջվում է հաշվապահական հաշվեկշռում դրանց առանձնացված ներկայացումը, կամ երբ հոդվածի չափը, բնույթը կամ գործառույթն այնպիսին են, որ առանձին ներկայացումը կարող է օժանդակել կազմակերպության ֆինանսական վիճակի ճշմարիտ ներկայացմանը, և
բ) փոփոխությունների կարող են ենթարկվել օգտագործված անվանումները և հոդվածների հերթականությունը` կազմակերպության և նրա գործառնությունների բնույթը հաշվի առնելով, նպատակ ունենալով տրամադրելու այնպիսի տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է կազմակերպության ֆինանսական վիճակի ընդհանուր ընկալման համար: Օրինակ` բանկը փոփոխություն է կատարում վերը ներկայացված անվանումներում, ապահովելու համար ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտի պահանջների կիրառումը:
62. Պարագրաֆ 59-ում թվարկված տողային հոդվածները ընդհանուր են իրենց բնույթով, և կարիք չկա դրանք սահմանափակել հոդվածներով, որոնք այլ ստանդարտների կարգավորման ոլորտում են: Օրինակ, ոչ նյութական ակտիվների տողային հոդվածը ներառում է գուդվիլը և զարգացման ծախսումերից առաջացող ակտիվները:
63. Դատողությունները, թե արդյոք լրացուցիչ հոդվածները ներկայացվում են առանձին, հիմնված են հետևյալ գնահատականների վրա.
ա) ակտիվների բնույթը, իրացվելիությունը և էականությունը, որոնք մեծ մասամբ հանգեցնում են գուդվիլի, զարգացման ծախսումներից առաջացող ակտիվների, դրամային և ոչ դրամային ակտիվների, ինչպես նաև ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների առանձին ներկայացմանը,
բ) կազմակերպության ներսում դրանց գործառույթը, որն օրինակ, հանգեցնում է գործառնական և ֆինանսական ակտիվների, պաշարների, դեբիտորական պարտքերի, դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների առանձին ներկայացմանը, և
գ) պարտավորությունների գումարները, բնույթը և ժամկետայնությունը, որոնք օրինակ, հանգեցնում են տոկոսային և ոչ տոկոսային պարտավորությունների և պահուստների առանձին ներկայացմանը:
64. Իրենց բնույթով կամ գործառույթով տարբեր ակտիվները և պարտավորությունները երբեմն ենթակա են չափման տարբեր հիմունքով: Օրինակ, հիմնական միջոցների որոշակի դասեր կարող են հաշվառվել փաստացի ինքնարժեքով կամ վերագնահատման գումարով` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի: Ակտիվների տարբեր դասերի համար տարբեր չափման հիմունքների կիրառումը ենթադրում է, որ դրանք տարբեր են իրենց բնույթով կամ գործառույթով և հետևաբար, դրանք պետք է ներկայացվեն որպես առանձին տողային հոդվածներ:
Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում
65. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի ներկայացվող տողային հոդվածների հետագա ենթադասակարգումն այնպիսի եղանակով, որը հատուկ է կազմակերպության գործառնություններին: Յուրաքանչյուր հոդված, երբ նպատակահարմար է, պետք է ենթադասակարգվի ըստ իր բնույթի և մայր կազմակերպության, դուստր ընկերությունների, ասոցիացված կազմակերպությունների և այլ կապակցված կողմերի հետ կրեդիտորական և դեբիտորական պարտքերի գումարների, և բացահայտվի առանձին:
66. Թե հաշվապահական հաշվեկշռում, թե ծանոթագրություններում ենթադասակարգման մանրամասնության աստիճանը կախված է հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պահանջներից, ինչպես նաև համապատասխան գումարների չափից, բնույթից և գործառույթից: Պարագրաֆ 63-ում շարադրված գործոնները նույնպես օգտագործվում են ենթադասակարգման հիմունքները որոշելու համար: Բացահայտումներն արվում են յուրաքանչյուր հոդվածի առանձնահատկություններից ելնելով, օրինակ.
ա) ոչ ընթացիկ նյութական ակտիվները բաժանվում են դասերի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի,
բ) դեբիտորական պարտքերը բաժանվում են գնորդների և պատվիրատուների պարտքերի, խմբի այլ անդամների և կապակցված կողմերի պարտքերի, կանխավճարների և այլ գումարների,
գ) պաշարները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտի բաժանվում են այնպիսի դասերի, ինչպիսիք են ապրանքները, նյութերը և օժանդակ միջոցները, արագամաշ առարկաները, անավարտ արտադրությունը և պատրաստի արտադրանքը,
դ) պահուստները բաժանվում են աշխատողների թոշակային ապահովության ծախսումների և կազմակերպության գործառնությունների համաձայն դասակարգված ցանկացած այլ հոդվածների,
ե) սեփական կապիտալը բաժանվում է կանոնադրական կապիտալի, էմիսիոն եկամուտների, պահուստների, չբաշխված շահույթի:
67. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի հետևյալը.
ա) բաժնետիրական կապիտալի յուրաքանչյուր դասի գծով.
I. բաժնետոմսերի հայտարարված քանակը,
II. թողարկված և լրիվ վճարված բաժնետոմսերի, ինչպես նաև թողարկված, սակայն լրիվ չվճարված բաժնետոմսերի քանակը,
III. բաժնետոմսերի անվանական արժեքը, կամ նշում այն մասին, որ բաժնետոմսերը չունեն անվանական արժեք,
IV. տարվա սկզբի և տարվա վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի քանակը,
V. տվյալ դասի հետ կապված իրավունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները, ներառյալ շահաբաժինների բաշխման և սեփական կապիտալի փոխհատուցման սահմանափակումը,
VI. կազմակերպության բաժնետոմսերը, որոնք պահվում են իրեն իսկ կազմակերպության կողմից, կամ դուստր ընկերությունների, կամ ասոցիացված կազմակերպությունների կողմից, և
VII. օպցիոն և վաճառքի պայմանագրերով թողարկման համար պահուստավորված բաժնետոմսերը, ներառյալ ժամկետները և գումարները:
բ) սեփական կապիտալում յուրաքանչյուր պահուստի բնույթի և նպատակի նկարագրությունը,
գ) պարտավորությունների կազմում ներառվող (կամ չներառվող) գումարը` երբ շահաբաժիններն առաջադրվել, սակայն պաշտոնապես չեն հաստատվել վճարման համար,
դ) կումուլյատիվ (կուտակման) արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով ցանկացած չճանաչված շահաբաժինների գումարը:
Կազմակերպությունը, որը չունի բաժնետիրական կապիտալ, օրինակ` ընկերակցությունը, պետք է բացահայտի վերը նշված պահանջներին համարժեք տեղեկատվություն` ցույց տալով ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) յուրաքանչյուր դասում փոփոխությունները, ինչպես նաև բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) յուրաքանչյուր դասի հետ կապված իրավունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները:
Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն
Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն
68. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:
Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ձև սահմանված չէ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 69-80 պարագրաֆներից:
69. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.
ա) հասույթները,
բ) գործառնական գործունեության արդյունքները,
գ) ֆինանսական ծախսերը,
դ) ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ գործունեության շահույթի և վնասի մասը` հաշվառված բաժնեմասնակցության (սեփական կապիտալում մասնակցության) մեթոդով,
ե) սովորական գործունեությունից շահույթը կամ վնասը,
զ) արտասովոր իրադարձությունների արդյունքները,
է) շահութահարկ,
ը) փոքրամասնության բաժնեմասը, և
թ) ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը:
70. Լրացուցիչ տողային հոդվածները, վերնագրերը և միջանկյալ հանրագումարները պետք է ներկայացվեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, երբ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով կպահանջվի այդ, կամ երբ այդպիսի ներկայացումն անհրաժեշտ է կազմակերպության գործունեության ֆինանսական արդյունքները ճշմարիտ ներկայացնելու համար:
71. Կազմակերպության տարբեր գործունեության, գործառնությունների և իրադարձությունների ազդեցությունը տարբերվում են իրենց կայունությամբ, ռիսկով և կանխատեսելիությամբ, և գործունեության արդյունքների տարրերի բացահայտումն օգնում է հասկանալ ձեռք բերված արդյունքները և գնահատել ապագա արդյունքները: Անհրաժեշտության դեպքում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներառվում են լրացուցիչ տողային հոդվածներ, իսկ օգտագործված անվանումները և հոդվածների հերթականությունը փոփոխվում են` գործունեության արդյունքների տարրերը բացատրելու համար: Պետք է հաշվի առնվեն այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են եկամուտների և ծախսերի տարբեր բաղադրիչների էականությունը, բնույթը և գործառույթը: Օրինակ` բանկը փոփոխություն է կատարում վերը ներկայացված անվանումներում, ապահովելու համար ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտի պահանջների կիրառումը:
Եկամտի և ծախսի հոդվածները կարող են հաշվանցվել միայն այն դեպքում, երբ բավարարված են պարբերություն 28-ի չափանիշերը:
Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում
72. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ծախսերի բաժանումը (վերլուծումը), օգտագործելով կամ ծախսերի բնույթի, կամ կազմակերպության մեջ դրանց գործառույթի վրա հիմնված դասակարգումը:
73. Խրախուսվում է կազմակերպության կողմից պարագրաֆ 72-ում նկարագրված վերլուծման ներկայացումը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:
74. Ծախսերի հոդվածները ենթարկվում են հետագա ենթադասակարգման` ընդգծելու համար գործունեության ֆինանսական արդյունքների բաղադրիչների այն խմբերը, որոնք կարող են տարբեր լինել իրենց կայունությամբ, շահույթների կամ վնասների ներուժով և կանխատեսելիությամբ: Այս տեղեկատվությունն ապահովվում է ստորև ներկայացված երկու եղանակներից որևէ մեկով:
75. Ծախսերի վերլուծման մի մեթոդը կոչվում է ծախսերի բնույթի մեթոդ: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսերը միավորվում են ըստ իրենց բնույթի (օրինակ` մաշվածություն, նյութերի ծախսեր, տրանսպորտային ծախսեր, աշխատավարձ և դրան հավասարեցված գումարներ, գովազդային ծախսեր) և չեն վերաբաշխվում կազմակերպության ներսում տարաբնույթ գործառույթների միջև: Այս մեթոդը հեշտ կիրառելի է փոքր կազմակերպություններում, որտեղ անհրաժեշտ չէ գործառնական ծախսերը բաշխել ըստ գործառույթների: Ստորև բերվում է ծախսերի բնույթի մեթոդի կիրառմամբ դասակարգման օրինակ.
| Հասույթ | X |
| Այլ գործառնական եկամուտներ | X |
| Պարտաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխություն | X |
| Օգտագործված հումք և նյութեր | X |
| Անձնակազմի գծով ծախսեր | X |
| Մաշվածության և ամորտիզացիայի ծախսեր | X |
| Այլ գործառնական ծախսեր | X |
| Ընդամենը գործառնական ծախսեր | (X) |
| Գործառնական գործունեությունից շահույթ | X |
76. Ժամանակաշրջանի ընթացքում պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխությունն իրենից ներկայացնում է արտադրական ծախսերի ճշգրտում, արտացոլելու համար այն փաստը, որ պաշարների մակարդակը բարձրացվել է արտադրության հաշվին, կամ դրանք պակասել են արտադրության նկատմամբ իրացման գերազանցման հետևանքով: Եթե պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխությունը դրական մեծություն է, ապա այն նվազեցվում է ծախսերի հոդվածներից:
77. Ծախսերի վերլուծման մյուս մեթոդը կոչվում է ծախսերի գործառույթի կամ «վաճառքի ինքնարժեքի» մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն ծախսերը դասակարգվում են ըստ իրենց գործառույթի` որպես վաճառքի ինքնարժեքի, իրացման կամ վարչական գործունեության հետ կապված ծախսերի մաս: Այսպիսի ներկայացումն օգտագործողների համար հաճախ ապահովում է ավելի տեղին տեղեկատվություն, քան ծախսերի` ըստ բնույթի դասակարգումը: Սակայն ծախսերի բաշխումը գործառույթով կարող է վիճելի լինել և պահանջել ողջախոհ մոտեցում: Ստորև բերվում է ծախսերի` ըստ գործառույթի դասակարգման օրինակ.
| Հասույթ | X |
| Վաճառքի ինքնարժեք | (X) |
| Համախառն շահույթ | X |
| Այլ գործառնական եկամուտ | X |
| Վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսեր | (X) |
| Վարչական ծախսեր | (X) |
| Այլ գործառնական ծախսեր | (X) |
| Գործառնական գործունեությունից շահույթ | X |
78. Այն կազմակերպությունները, որոնք ծախսերը դասակարգում են ըստ գործառույթի, պետք է բացահայտեն լրացուցիչ տեղեկատվություն ծախսերի բնույթի վերաբերյալ, ներառյալ մաշվածության և ամորտիզացիայի գծով ծախսերը և անձնակազմի ծախսերը:
79. Վերը նկարագրված ծախսերի վերլուծման մեթոդներից որևէ մեկի ընտրությունը կախված է ինչպես պատմական և արտադրական գործոններից, այնպես էլ կազմակերպության բնույթից: Երկու մեթոդներն էլ նշում են այն ծախսերը, որոնք կարող են ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն փոփոխվել, կազմակերպության վաճառքի կամ արտադրության ծավալների հետ կապված: Հաշվի առնելով, որ մեթոդներից յուրաքանչյուրը ավելի նպատակահարմար է կազմակերպությունների որոշակի տեսակների համար, սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ մեթոդներից որևէ մեկի ընտրությունը պայմանավորված լինի տվյալ կազմակերպության գործունեության արդյունքների առավել ճշմարիտ ներկայացմամբ: Այնուամենայնիվ, քանի որ ծախսերի բնույթի վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է ապագա դրամական հոսքերը կանխատեսելու համար, այն դեպքերում, երբ կիրառվում է վաճառքի ինքնարժեքի մեթոդը, պահանջվում է լրացուցիչ բացահայտում:
80. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի համար յուրաքանչյուր բաժնետոմսին բաժին ընկնող հայտարարված կամ առաջարկված շահաբաժնի գումարը:
Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն
81. Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:
Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ձև սահմանված չէ, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 82-85 պարագրաֆներից:
82. Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.
ա) հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը,
բ) եկամուտների և ծախսերի, շահույթների և վնասների յուրաքանչյուր հոդված, որը` համաձայն այլ ստանդարտների պահանջների, պետք է ճանաչվի ուղղակի սեփական կապիտալի կազմում, ինչպես նաև այդ հոդվածների հանրագումարը, և
գ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների ընդհանուր արդյունքը և էական սխալների ճշգրտումը, որը կարգավորվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ` 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի հիմնական մոտեցմամբ,
դ) սեփականատերերի հետ կապիտալ գործառնությունները և սեփականատերերին բաշխումները,
ե) ժամանակաշրջանի սկզբի և հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կուտակված շահույթի կամ վնասի մնացորդը, ինչպես նաև ժամանակաշրջանի ընթացքում դրանց փոփոխությունները, և
զ) կանոնադրական կապիտալի, էմիսիոն եկամուտների և պահուստների յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքի` ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համադրումը, յուրաքանչյուր փոփոխության առանձին բացահայտմամբ:
83. Երկու հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ կազմակերպության սեփական կապիտալում փոփոխություններն արտացոլում են տվյալ ժամանակաշրջանում նրա զուտ ակտիվների կամ հարստության ավելացումը կամ կրճատումը` կախված տվյալ կազմակերպության կողմից ընդունված և ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտված չափման կոնկրետ սկզբունքներից: Բացառությամբ բաժնետերերի հետ կապիտալ գործառնություններից առաջացած փոփոխությունների, օրինակ` կապիտալում ներդրումների և շահաբաժինների, սեփական կապիտալի ընդհանուր փոփոխությունն իրենից ներկայացնում է հանրագումարային շահույթներ և վնասներ, որոնք առաջանում են տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունից:
84. ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով պահանջվում է, որ ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները ընդգրկվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, եթե մեկ այլ ստանդարտով այլ բան չի պահանջվում կամ թույլատրվում: Այլ ստանդարտներով պահանջվում է, որ շահույթները և վնասները, ինչպիսիք են վերագնահատումից ավելացումը և նվազումը և որոշ արտարժութային փոխարժեքային տարբերությունները, ճանաչվեն ուղղակի որպես սեփական կապիտալի փոփոխություններ` կազմակերպության սեփականատերերի հետ կապիտալ գործառնությունների և սեփականատերերին բաշխումների հետ միասին: Հաշվի առնելով երկու հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի գնահատման համար բոլոր շահույթների և վնասների կարևորությունը, սույն ստանդարտով պահանջվում է կազմել առանձին ֆինանսական հաշվետվություն, որում ընդգծվում են կազմակերպության հանրագումարային շահույթները և վնասները, ներառյալ նրանք, որոնք ճանաչվում են ուղղակի սեփական կապիտալի կազմում:
85. Պարագրաֆ 82-ի պահանջները կարող են բավարարվել մի շարք եղանակներով: Ընդունված մոտեցումներից մեկը սյունակային ձևն է, ուր համադրվում են սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր տարրի սկզբնական և վերջնական մնացորդները, ներառյալ ա)-ից մինչև զ) կետի հոդվածները: Անկախ ընդունված մոտեցումից, պարագրաֆ 82-ով պահանջվում է բ) կետում նշված հոդվածների միջանկյալ հանրագումարի առանձին ներկայացում, որպեսզի օգտագործողները ի վիճակի լինեն ստանալ տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունից ստացված հանրագումարային շահույթները և վնասները:
Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն
86. Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից, ելնելով ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտից, սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:
Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ձև սահմանված չէ, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտից, սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:
87. ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտը սահմանում է այն պահանջները, որոնք ներկայացվում են դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության և համապատասխան բացահայտումների նկատմամբ: Նշվում է, որ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը օգտակար է ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին այն հիմունքների տրամադրման առումով, որոնք ընդունելով, նրանք կարող են գնահատել կազմակերպության դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կարողությունը, ինչպես նաև կազմակերպության` այդ միջոցներն օգտագործելու կարիքները:
Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններ
Կառուցվածքը
88. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է.
ա) ներկայացնեն ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու հիմունքների, ինչպես նաև ընտրված և էական գործառնությունների ու իրադարձությունների նկատմամբ կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մասին տեղեկատվություն,
բ) բացահայտեն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով պահանջվող տեղեկատվությունը, որոնք ներկայացված չեն ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում, և
գ) տրամադրեն լրացուցիչ տեղեկատվություն, որը ներկայացված չէ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում, սակայն անհրաժեշտ է ճշմարիտ ներկայացման համար:
89. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է ներկայացվեն համակարգված ձևով: Հաշվապահական հաշվեկշռի, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության հոդվածների վերաբերյալ ծանոթագրություններում արտացոլված տեղեկատվությունը պետք է փոխկապակցված լինի տվյալ հաշվետվության համապատասխան հոդվածների հետ:
90. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները ներառում են հաշվապահական հաշվեկշռում, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում արտացոլված գումարների պատմողական նկարագրություն կամ դրանց ավելի մանրամասն վերլուծում (այդ թվում աղյուսակների տեսքով), ինչպես նաև լրացուցիչ տեղեկատվություն, օրինակ, պայմանական և պայմանագրային պարտավորությունները: Դրանք ընդգրկում են տեղեկատվություն, որը պահանջվում և խրախուսվում է բացահայտել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով, ինչպես նաև այլ բացահայտումներ, որոնք անհրաժեշտ են ճշմարիտ ներկայացումն ապահովելու համար:
91. Ծանոթագրությունները սովորաբար ներկայացվում են ստորև նկարագրված հերթականությամբ, որն օգնում է օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական հաշվետվությունները և դրանք համադրելու այլ կազմակերպությունների հաշվետվությունների հետ.
ա) հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանության մասին հայտարարությունը (տես` պարագրաֆ 10),
բ) չափման հիմունքի (հիմունքների) և կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մասին տեղեկատվությունը,
գ) ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ձևում ներկայացված հոդվածների վերաբերյալ օժանդակ տեղեկատվությունը` այն հերթականությամբ, որով ներկայացված է յուրաքանչյուր հոդված և յուրաքանչյուր ֆինանսական հաշվետվություն, և
դ) այլ բացահայտումներ, ներառյալ.
I. պայմանական իրադարձությունները, պարտավորությունները և այլ ֆինանսական բացահայտումները,
II. ոչ ֆինանսական բնույթի բացահայտումները:
92. Որոշ դեպքերում կարող է անհրաժեշտ կամ ցանկալի լինել ծանոթագրություններում կատարել առանձին հոդվածների հերթականության փոփոխություն: Օրինակ` տոկոսադրույքների և իրական արժեքի ճշգրտումների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է միացվել ֆինանսական գործիքների մարման ժամկետների վերաբերյալ տեղեկատվությանը, թեև առաջինները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության բացահայտումներ են, իսկ վերջիններս վերաբերում են հաշվապահական հաշվեկշռին: Այնուամենայնիվ, ծանոթագրությունների համակարգված կառուցվածքը պետք է պահպանվի այնքան, որքան նպատակահարմար է:
93. Ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության հիմունքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է ներկայացնել որպես ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին բաղկացուցիչ:
Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ներկայացում
94. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունների հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը վերաբերող բաժինը պետք է նկարագրի հետևյալը.
ա) ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար կիրառված չափման հիմունքը (հիմունքները), և
բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության յուրաքանչյուր կոնկրետ մոտեցումը, որն անհրաժեշտ է ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ ընկալելու համար:
95. Կարևոր է, որ օգտագործողները տեղյակ լինեն կիրառված չափման հիմունքին (հիմունքներին) (պատմական արժեք, ընթացիկ արժեք, իրացման արժեք, իրական արժեք կամ ներկա արժեք), որովհետև դրանք ամբողջությամբ ձևավորում են ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման հիմքերը: Երբ ֆինանսական հաշվետվություններում կիրառվում է ավելի քան մեկ չափման հիմունք, օրինակ, երբ վերագնահատվում են որոշակի ոչ ընթացիկ ակտիվներ, բավարար է ներկայացնել ակտիվների և պարտավորությունների դասերը, որոնց նկատմամբ կիրառվել է տվյալ չափման հիմունքը:
96. Որոշելու համար, թե արդյոք պետք է բացահայտվի կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ղեկավարությունը քննության է առնում այն հարցը, թե արդյոք բացահայտումը կօգնի օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպության գործարքները և իրադարձությունները արտացոլելու եղանակը և ֆինանսական վիճակը: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որը կազմակերպությունը կարող է քննարկել ներկայացման համար, ներառում է, սակայն չի սահմանափակվում հետևյալով.
ա) հասույթների ճանաչում,
բ) համախմբման սկզբունքներ, ներառյալ դուստր ընկերությունների և ասոցիացված կազմակերպությունների,
գ) ընկերությունների միավորումներ,
դ) համատեղ գործունեություն,
ե) նյութական և ոչ նյութական ակտիվների մաշվածություն (ամորտիզացիա) և ճանաչում,
զ) փոխառության ծախսումների կապիտալացում,
է) կառուցման պայմանագրեր,
ը) ներդրումային ունեցվածք,
թ) ֆինանսական գործիքներ և ներդրումներ,
ժ) վարձակալություն,
ի) հետազոտության և զարգացման ծախսումներ,
լ) պաշարներ,
խ) հարկեր, ներառյալ հետաձգված հարկերը,
ծ) պահուստներ,
կ) թոշակային ապահովության ծախսումներ,
հ) արտարժույթի փոխարկում և հեջավորում,
ձ) ձեռնարկատիրական և աշխարհագրական սեգմենտների սահմանումը և սեգմենտների միջև ծախսումների բաշխման հիմունքը,
ղ) դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների սահմանումը,
ճ) սղաճի (ինֆլյացիայի) հաշվառում,
մ) պետական շնորհներ:
Վերը նշված ոլորտներից մեծ մասում այլ ստանդարտներով պահանջվում է կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտումը:
97. Յուրաքանչյուր կազմակերպություն հաշվի է առնում իր գործառնությունների բնույթը և քաղաքականությունը, որոնք` օգտագործողի ակնկալմամբ, պետք է բացահայտվեն կազմակերպության տվյալ տեսակի համար: Օրինակ, շահութահարկ վճարող բոլոր կազմակերպություններից ակնկալվում է, որ նրանք կբացահայտեն շահութահարկի գծով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ հետաձգված հարկերը և հարկային ակտիվները: Երբ կազմակերպությունը ունի արտերկրյա ստորաբաժանում կամ իրականացնում է զգալի գործառնություններ արտարժույթով, ակնկալվում է, որ կբացահայտվի արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթների և վնասների և այդ շահույթների և վնասների հեջավորման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտվում է գուդվիլի և փոքրամասնության բաժնեմասի նկատմամբ կիրառված քաղաքականությունը:
98. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կարող է կարևոր նշանակություն ունենալ նույնիսկ այն դեպքում, երբ ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ցույց տրված գումարները էական չեն: Նպատակահարմար է նաև բացահայտել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այն մոտեցումները, որոնք սահմանված չեն հաշվապահական հաշվառման գործող ստանդարտներում, սակայն պետք է ընտրվեն և կիրառվեն պարագրաֆ 14-ի համաձայն:
Այլ բացահայտումներ
99. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը, եթե դրանք չեն բացահայտվել ֆինանսական հաշվետվությունների հետ ներկայացվող (հրապարակվող) այլ տեղեկատվությունում.
ա) կազմակերպության մշտական գտնվելու վայրը և կազմակերպական ձևը, նրա իրավաբանական հասցեն (կամ ձեռնարկատիրական գործունեության գլխավոր վայրը, եթե այն տարբերվում է իրավաբանական հասցեից),
բ) կազմակերպության գործառնությունների բնույթի և նրա հիմնական գործունեության նկարագրությունը,
գ) մայր կազմակերպության և խմբի գլխավոր մայր կազմակերպության անվանումը, և
դ) աշխատողների թվաքանակը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, կամ միջին թվաքանակը` ժամանակաշրջանի համար:
ՈՒժի մեջ մտնելը
100. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված
Ֆինանսական հաշվետվությունների օրինակելի կառուցվածք
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
Ստանդարտով սահմանվում են ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչները և հաշվապահական հաշվեկշռում, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, ինչպես նաև սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում նվազագույն բացահայտումների գծով պահանջները: Ստանդարտով սահմանվում են նաև լրացուցիչ հոդվածներ, որոնք կարող են ներկայացվել կամ համապատասխան ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում, կամ ծանոթագրություններում: Հավելվածի նպատակն է ներկայացնել հաշվապահական հաշվեկշռի, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ներկայացման նկատմամբ առաջադրվող պահանջների կատարման օրինակներ: Ներկայացման հերթականությունը և տողային հոդվածների համար օգտագործված նկարագրերը պետք է փոփոխվեն` որտեղ անհրաժեշտ է, ճշմարիտ արտացոլելու համար յուրաքանչյուր կազմակերպության յուրահատուկ հանգամանքները:
Լուսաբանման նպատակով ներկայացված են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության երկու ձև, արտացոլելու համար ծախսերի դասակարգման երկու այլընտրանքային մեթոդները` ըստ բնույթի և գործառույթի:
ԱԲԳ խումբ. Հաշվապահական հաշվեկշիռ առ 31 դեկտեմբերի 20-2.
(արժույթի հազար միավորներով)
| ԱԿՏԻՎՆԵՐ | 20-2 | 20-2 | 20-1 | 20-1 |
| Ոչ ընթացիկ ակտիվներ | ||||
| Հիմնական միջոցներ | X | X | ||
| Գուդվիլ | X | X | ||
| Արտոնագրեր | X | X | ||
| Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում | X | X | ||
| Այլ ֆինանսական ակտիվներ | X | X | ||
| X | X | |||
| Ընթացիկ ակտիվներ | ||||
| Պաշարներ | X | X | ||
| Առևտրային և այլ դեբիտորական պարտքեր | X | X | ||
| Կանխավճարներ | X | X | ||
| Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ | X | X | ||
| X | X | |||
| Ընդամենը ակտիվներ | X | X | ||
| ՍԵՓԱԿԱՆ ԿԱՊԻՏԱԼ ԵՎ ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ | ||||
| Կապիտալ և պահուստներ | ||||
| Թողարկված կապիտալ | X | X | ||
| Պահուստներ | X | X | ||
| Կուտակված շահույթ (վնաս) | X | X | ||
| X | X | |||
| Փոքրամասնության բաժնեմաս | X | X | ||
| Ոչ ընթացիկ պարտավորություններ | ||||
| Տոկոսային փոխառություններ | X | X | ||
| Հետաձգված հարկեր | X | X | ||
| Թոշակային պարտավորություններ | X | X | ||
| X | X | |||
| Ընթացիկ պարտավորություններ | ||||
| Առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքեր | X | X | ||
| Կարճաժամկետ փոխառություններ | X | X | ||
| Տոկոսային փոխառությունների ընթացիկ մաս | X | X | ||
| Երաշխիքների պահուստ | X | X | ||
| X | X | |||
| Ընդամենը սեփական կապիտալ և պարտավորություններ | X | X | ||
ԱԲԳ խումբ. ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն` 20-2 տարվա համար
(ծախսերի` ըստ գործառույթի դասակարգումը լուսաբանելու համար) (արժույթի հազար միավորներով)
| 20-2 | 20-1 | |
| Հասույթ | X | X |
| Վաճառքի ինքնարժեք | (X) | (X) |
|
| ||
| Համախառն եկամուտ | X | X |
| Այլ գործառնական եկամուտ | X | X |
| Վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսեր | (X) | (X) |
| Վարչական ծախսեր | (X) | (X) |
| Այլ գործառնական ծախսեր | (X) | (X) |
|
| ||
| Գործառնական գործունեությունից շահույթ | X | X |
| Ֆինանսական ծախսեր | (X) | (X) |
| Ասոցիացված կազմակերպություններից եկամուտներ | X | X |
|
| ||
| Սովորական գործունեությունից շահույթ | X | X |
| Արտասովոր հոդվածների արդյունքը | X | (X) |
|
| ||
| Շահույթը մինչև հարկումը | X | X |
| Շահութահարկի գծով ծախսեր | (X) | (X) |
|
| ||
| Շահույթը հարկումից հետո | X | X |
| Փոքրամասնության բաժնեմաս | (X) | (X) |
|
| ||
| Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ | X | X |
|
| ||
ԱԲԳ խումբ. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն`
20-2 տարվա համար
(ծախսերի` ըստ բնույթի դասակարգումը լուսաբանելու համար)
(արժույթի հազար միավորներով)
| 20-2 | 20-1 | |
| Հասույթ | X | X |
| Այլ գործառնական եկամուտ | X | X |
| Պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխություն | (X) | X |
| Կազմակերպության կողմից կատարված և կապիտալացված աշխատանք | X | X |
| Օգտագործված հումք և նյութեր | (X) | (X) |
| Անձնակազմի գծով ծախսեր | (X) | (X) |
| Մաշվածության և ամորտիզացիայի ծախսեր | (X) | (X) |
| Այլ գործառնական ծախսեր | (X) | (X) |
|
| ||
| Գործառնական գործունեությունից շահույթ | X | X |
|
| ||
| Ֆինանսական ծախսեր | (X) | (X) |
| Ասոցիացված կազմակերպություններից եկամուտներ | X | X |
|
| ||
| Սովորական գործունեությունից շահույթ | X | X |
| Արտասովոր հոդվածների արդյունքը | X | (X) |
|
| ||
| Շահույթը մինչև հարկումը | X | X |
| Շահութահարկի գծով ծախսեր | (X) | (X) |
|
| ||
| Շահույթը հարկումից հետո | X | X |
| Փոքրամասնության բաժնեմաս | (X) | (X) |
|
| ||
| Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ | X | X |
|
| ||
ԱԲԳ խումբ. Սեփական կապիտալի փոփոխությունները
20-2. տարվա համար
(արժույթի հազար միավորներով)
|
Բաժնե- |
Էմիսիոն |
Վերա- |
Փոխարկ- |
Կուտակ- |
Ընդամենը | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
ՀաՅաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 2
Պաշարներ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է ձևավորել (ներկայացնել) պաշարների հաշվառումը սկզբնական (կատարված) ծախսումների համակարգում:
Պաշարների հաշվառման հիմնական խնդիրը ակտիվ ճանաչվող ծախսումների որոշումն է, որը պետք է մնա այդպիսին, մինչև դրանց իրացումից հասույթի ճանաչման պահը: Սույն ստանդարտը ներկայացնում է պաշարների ինքնարժեքի որոշման և դրա, հետագայում որպես ծախս ճանաչման գործնական հրահանգ, ներառյալ դրա արժեքի պակասեցումը (դուրս գրումը) մինչև իրացման զուտ արժեքի մակարդակ:
Այն նաև ներկայացնում է արժեքի հաշվարկման բանաձևեր, որոնք օգտագործվում են պաշարներին ծախսումներ (արժեք) վերագրելու նպատակով:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք պատրաստվում են պաշարների հաշվառման սկզբնական (կատարված) ծախսումների համակարգում, բացառությամբ`
ա) շինարարական կապալի պայմանագրերի գծով անավարտ աշխատանքների, ներառյալ անմիջականորեն դրա հետ կապված ծառայությունների պայմանագրերը (տես Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ (այսուհետ` ՀՀՀՀՍ 11) «Կառուցման պայմանագրեր»).
բ) ֆինանսական գործիքների.
գ) անասնապահության և հողագործության (գյուղատնտեսության) արտադրանքի, անտառային տնտեսության արտադրանքի, ինչպես նաև արդյունահանող արտադրության արտադրանքի (հանքանյութեր) այն մասի, որոնց գնահատման համար չափանիշ է ճանաչվում որոշակի ճյուղերում կայացած պրակտիկային համապատասխան իրացման զուտ արժեքը:
2. 1-ին պարագրաֆի գ) ենթակետում նշված պաշարները տվյալ արտադրությանը բնորոշ որոշ փուլերում հաշվարկվում են իրացման զուտ արժեքով: Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ արդեն հավաքված է գյուղատնտեսական կուլտուրաների (հացահատիկի) բերքը, կամ արդյունահանված են հանքանյութերը և դրանց վաճառքն ապահովված է ֆորվարդային համաձայնագրով կամ կառավարության երաշխավորությամբ, կամ գործում է համապատասխան շուկան և վաճառքի տապալման հետ կապված ռիսկը նշանակալի չէ: Այս պաշարները չեն ընդգրկվում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:
Սահմանումներ
3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Ակտիվ` կազմակերպության կողմից վերահսկվող միջոց է, որպես կատարված գործառնությունների (դեպքերի) արդյունք.
Պաշարներ` այն ակտիվներն են, որոնք.
ա) պահվում են սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում վաճառքի համար,
բ) արտադրության ընթացքում են` այդպիսի վաճառքի համար,
գ) արտահայտված են նյութերի և արագամաշ առարկաների ձևով` արտադրանքի թողարկման կամ ծառայություններ մատուցելու ընթացքում օգտագործելու համար:
Իրացման զուտ արժեք` սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի ձևավորվող գինն է, հանած համալրման և վաճառքը կազմակերպելու համար անհրաժեշտ ծախսումները:
4. Պաշարներն ընդգրկում են`
● ապրանքները, ներառյալ կազմակերպությունների կողմից գնված և վերավաճառքի համար պահվող հողը (հողակտորը) և այլ ունեցվածք,
● պատրաստի արտադրանքը,
● անավարտ արտադրությունը,
● նյութերը և օժանդակ միջոցները, որոնք պետք է օգտագործվեն արտադրության ընթացքում,
● արագամաշ առարկաները:
Ծառայության ոլորտի կազմակերպություններում պաշարները ներառում են ծառայության ծախսումները, ինչպես այդ նկարագրված է 16-րդ պարագրաֆում, որի դիմաց կազմակերպությունը դեռ չի ճանաչել հասույթը (տես` ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ»):
Պաշարների գնահատումը
5. Պաշարները պետք է չափվեն ինքնարժեքից և իրացման զուտ արժեքից նվազագույնով:
Պաշարների ինքնարժեքը
6. Պաշարների ինքնարժեքը պետք է ներառի ձեռք բերման ծախսումները, արտադրանքի վերամշակման ծախսումները և պաշարները ներկա գտնվելու վայր և վիճակի բերելու հետ կապված այլ ծախսումներ:
Ձեռք բերման ծախսումներ
7. Պաշարների ձեռք բերման ծախսումները ներառում են ձեռք բերման գինը, ներկրման տուրքերը, հարկերը և պարտադիր այլ վճարները, որոնք համապատասխան մարմնի կողմից ենթակա չեն կազմակերպությանը ետ վերադարձման, կոմիսիոն վճարները, ինչպես նաև տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման և այլ ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն կապված են ապրանքների, նյութերի և ծառայությունների ձեռք բերման հետ:
Ձեռք բերման ծախսումները որոշելիս առևտրային զեղչերը, գների իջեցումները և նմանատիպ այլ ճշգրտումները հանվում են:
8. Առանձին դեպքերում, որոնք թույլատրվում են ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտով նախատեսված այլընտրանքային մոտեցումներով, ձեռք բերման ծախսումները կարող են ներառել փոխարժեքային տարբերությունները:
Վերամշակման ծախսումներ
9. Պաշարների վերամշակման ծախսումները ներառում են արտադրանքի վերամշակման հետ ուղղակիորեն կապված ծախսումները, օրինակ` արտադրական անձնակազմի աշխատավարձը: Այն ընդգրկում է նաև պատրաստի արտադրանքի վրա պարբերաբար բաշխվող հաստատուն և փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները, որոնք կատարվում են նյութերը պատրաստի արտադրանք դարձնելու (վերամշակելու) ընթացքում:
Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումները արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներն են, որոնք համեմատաբար կայուն են, անկախ արտադրության ծավալից, օրինակ` արտադրական շենքերի և սարքավորումների մաշվածությունը, դրանց շահագործման և պահպանման ծախսումները, արտադրամասի ղեկավարման և ընդհանուր արտադրական այլ ծախսումները:
Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներն են, որոնք ուղղակիորեն կամ համարյա ուղղակիորեն փոփոխվում են արտադրության ծավալին համամասնորեն, օրինակ` արտադրության օժանդակ նյութերի ծախսումները, օժանդակ անձնակազմի աշխատանքի վարձատրությունը:
10. Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների բաշխումը վերամշակման ծախսումների վրա կատարվում է, ելնելով արտադրական սարքավորումների նորմատիվային հզորությունից: Նորմատիվային հզորությունը արտադրության մակարդակն է, որին, ինչպես սպասվում է, նորմալ հանգամանքների դեպքում կարելի է հասնել միջինը մի քանի ժամանակաշրջանների կամ սեզոնների ընթացքում` հաշվի առնելով պլանատեխնիկական աշխատանքների (պլանային պարապուրդ) ընթացքում հզորությունների կորուստը: Յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը չի ավելանում ցածր արտադրողականության կամ արտադրության պարապուրդի հետևանքով: Չբաշխված վերադիր ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք կատարվել են: Արտադրության ծավալների անսովոր բարձր լինելու ժամանակ յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը նվազեցվում է այնպես, որ պաշարներն ինքնարժեքից բարձր չգնահատվեն:
Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվում են արտադրական հզորությունների փաստացի օգտագործման հիման վրա:
11. Արտադրական գործընթացը կարող է ներառել մեկից ավելի արտադրատեսակների միաժամանակյա արտադրություն: Սա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ համատեղ արտադրվում է մի քանի արտադրանք, կամ արտադրվում է հիմնական և երկրորդական արտադրանք:
Այն դեպքում, երբ հնարավոր չէ առանձին-առանձին որոշել յուրաքանչյուր արտադրատեսակին վերագրվող վերամշակման ծախսումները, վերջիններս ըստ արտադրատեսակների բաշխվում են ռացիոնալ և համաչափ հիմունքով: Բաշխումը կարող է կատարվել, օրինակ` յուրաքանչյուր արտադրատեսակի վաճառքի համապատասխան արժեքի հիման վրա արտադրական գործընթացի փուլում, երբ յուրաքանչյուր արտադրատեսակ արդեն կարելի է տարբերակել, կամ` արտադրության ավարտի պահին: Երկրորդական արտադրատեսակների մեծամասնությունն իրենց բնույթով էական չեն: Այն դեպքում, երբ դրանք անհրաժեշտ է գնահատել, ապա սովորաբար գնահատվում են իրացման զուտ արժեքով և այդ արժեքը հանվում է հիմնական արտադրատեսակի ինքնարժեքից: Արդյունքում, հիմնական արտադրատեսակի հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) էականորեն չի տարբերվում ինքնարժեքից:
Այլ ծախսումներ
12. Այլ ծախսումներին վերաբերում են լրացուցիչ ծախսումները, որոնք առաջանում են պաշարների ձեռք բերման, վերամշակման և իրացման ընթացքում: Դրանք բաժանվում են պաշարների ինքնարժեքի մեջ ներառվող և չներառվող ծախսումների:
13. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ այլ ծախսումները ներառվում են միայն այն դեպքում, եթե դրանք կատարվել են պաշարները ներկա գտնվելու վայր և պատշաճ վիճակի բերելու համար: Օրինակ` առանձին գնորդների պատվերով ապրանքների նախագծման կամ ոչ արտադրական վերադիր ծախսումները օրինաչափ է ներառել տվյալ պաշարի ինքնարժեքի մեջ:
14. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ չներառվող և հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք կատարվել են, ծախս ճանաչվող ծախսումների օրինակներ են`
ա) գերնորմատիվային ծախսումները` կապված նյութերի, աշխատուժի և արտադրական այլ ծախսումների անսովոր բարձր մակարդակի հետ.
բ) պահպանման ծախսումները, եթե դրանք անհրաժեշտ չեն արտադրության հաջորդ փուլին նախորդող արտադրության ընթացքում (նախատեսված չէ տեխնոլոգիական գործընթացով).
գ) վարչական վերադիր ծախսումները, որոնք կապված չեն պաշարները ներկա գտնվելու վայր հասցնելու կամ պատշաճ վիճակի բերելու հետ.
դ) վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսումները:
15. Առանձին դեպքերում պաշարների ինքնարժեքի մեջ ներառվում են փոխառության հետ կապված ծախսումները: Այդ դեպքերը ներկայացված են ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումներով:
Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարների ինքնարժեքը
16. Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարների ինքնարժեքը բաղկացած է անմիջականորեն ծառայություն մատուցելու գործում զբաղված անձնակազմի աշխատանքի վարձատրության ծախսումներից, ներառյալ կառավարող միջին անձնակազմը, ինչպես նաև ծառայություն մատուցելու հետ կապված համապատասխան վերադիր ծախսումներից:
Վաճառքի և վարչական վերադիր ծախսումները ծառայությունների ինքնարժեքի մեջ չեն ներառվում, այլ ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք կատարվել են:
Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեխանիզմները
17. Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեթոդները, ինչպիսիք են ստանդարտ ծախսումների մեթոդը կամ մանրածախ մեթոդը, կարող են օգտագործվել նպատակահարմարությունից ելնելով, եթե արդյունքները մոտավորապես հավասար են ինքնարժեքին:
Ստանդարտ ծախսումների մեթոդով պաշարների չափման դեպքում ընդունվում է հումքի և նյութերի, աշխատուժի, տնտեսական և արտադրական հզորությունների օգտագործման նորմատիվային մակարդակը: Դրանք պարբերաբար վերլուծվում են և, անհրաժեշտության դեպքում, վերանայվում են արդի պայմաններից ելնելով:
18. Մանրածախ մեթոդը, որպես կանոն, օգտագործվում է մանրածախ առևտրի կազմակերպություններում` մեծ քանակության արագ փոփոխվող միավորներով պաշարներ գնահատելու համար, որոնք ունեն հավելագնի մոտավորապես նույն տոկոսը և դրանց նկատմամբ կիրառելի չէ ինքնարժեքի որոշման այլ մեթոդներ: Պաշարների ինքնարժեքը որոշվում է դրանց վաճառքի գնով հաշվարկված արժեքը ընդհանուր հավելագնի համապատասխան տոկոսով նվազեցնելու միջոցով: Տոկոսը որոշելիս պետք է հաշվի առնել մանրածախ վաճառքի գնի փոփոխությունները: Մանրածախ առևտրում ապրանքատեսակների յուրաքանչյուր խմբի համար սովորաբար կիրառվում է միջին տոկոս:
Ինքնարժեքի բանաձեվերը
19. Սովորաբար փոխադարձ փոխարկելի չհանդիսացող պաշարների, ինչպես նաև հատուկ նախագծերի համար նախատեսված ու արտադրված ապրանքների կամ ծառայությունների միավորի ինքնարժեքը պետք է հաշվարկվի կոնկրետ արտադրանքի ինքնարժեքի որոշման ճանապարհով:
20. Կոնկրետ արտադրանքի ինքնարժեքի որոշումը նշանակում է, որ կոնկրետ ծախսումները վերաբերում են պաշարների նույնականացվող (իդենտիֆիկացվող) միավորներին: Այս մոտեցումը ընդունելի է այն միավորների համար, որոնք նախատեսված են հատուկ ծրագրերի համար, անկախ այն բանից, դրանք գնվել են, թե արտադրվել:
Սակայն ընդունելի չէ կոնկրետ ծախսումների նույնականացումը այն դեպքերի համար, երբ առկա է պաշարների միավորների մեծ քանակություն, որոնք սովորաբար հանդիսանում են փոխադարձ փոխարկելի: Այդպիսի հանգամանքներում, հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի կանխորոշված արդյունքի ստացման համար կարող է օգտագործվել պաշարներում մնացող միավորների ընտրության մեթոդը:
21. Պաշարների ինքնարժեքը, բացի 19-րդ պարագրաֆում նշվածներից, պետք է որոշվի «Առաջինը մուտք` առաջինը ելք» ԱՄԱԵ (ՖԻՖՈ), «Վերջինը մուտք` առաջինը ելք» ՎՄԱԵ (ԼԻՖՈ), կամ միջին կշռված արժեքի բանաձևերով:
22. ԱՄԱԵ բանաձևը ենթադրում է, որ պաշարների միավորները, որոնք գնվել կամ արտադրվել են առաջինը, ելքագրվում են առաջինը և, հետևաբար միավորները, որոնք մնում են պաշարներում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, վերջին գնվածները կամ արտադրվածներն են:
ՎՄԱԵ բանաձևը ենթադրում է, որ պաշարների միավորները, որոնք գնվել կամ արտադրվել են վերջինը, ելքագրվում են առաջինը և, հետևաբար միավորները, որոնք մնում են պաշարներում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, առաջինը գնվածները կամ արտադրվածներն են:
Միջին կշռված արժեքի բանաձևով յուրաքանչյուր միավորի արժեքը որոշվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ նույնատիպ միավորների և հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում գնված կամ արտադրված նույնատիպ միավորների միջին կշռված արժեքով: Միջին կշռված արժեքը կարող է հաշվարկվել պարբերականության հիմունքով կամ լրացուցիչ ապրանքաքանակների ստացմանը զուգընթաց, կախված կազմակերպության իրավիճակից:
Իրացման զուտ արժեք
23. Պաշարների ինքնարժեքը չի կարող փոխհատուցվել (վերականգնվել), եթե դրանք մասամբ կամ ամբողջությամբ օգտագործելի չեն` վնասվել են, փչացել են, հնացել են կամ դրանց վաճառքի գինը նվազել է: Պաշարների ինքնարժեքը չի կարող փոխհատուցվել (վերականգնվել) նաև այն դեպքում, եթե համալրման ենթադրվող ծախսումները, կամ այնպիսի ենթադրվող ծախսումներ, որոնք պետք է կատարվեն վաճառքը կազմակերպելու համար, բարձրացել են: Պաշարների ինքնարժեքի մասնակի դուրս գրումը` իրացման զուտ արժեքի մակարդակի իջեցնելու պրակտիկան համապատասխանում է այն տեսակետին, որ ակտիվները չպետք է արտացոլվեն ավելի բարձր գումարով, քան ակնկալվում է, որ պիտի ստացվի նրանց վաճառքից կամ օգտագործումից:
24. Պաշարների ինքնարժեքը սովորաբար իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեքի մակարդակ` ըստ տեսակների: Որոշ պարագաներում, այնուամենայնիվ, ավելի հարմար կլիներ խմբավորել նմանատիպ կամ փոխկապակցված միավորները: Դա կարող է վերաբերվել այն դեպքերին, երբ արտադրատեսակի միևնույն տեսականուն պատկանող պաշարների միավորները, որում ապրանքներն ունեն նույնատիպ նշանակություն կամ վերջնական կիրառում, թողարկվում և սպառվում են նույն աշխարհագրական գոտում և գործնականորեն չեն կարող գնահատվել տվյալ տեսականու այլ ապրանքներից առանձին: Անօրինաչափ կլիներ իջեցնել բոլոր պաշարների ինքնարժեքը, հիմնվելով որոշակի արդյունաբերության ճյուղի կամ աշխարհագրական սեգմենտի վրա, կամ պաշարների դասակարգման վրա, օրինակ` ըստ պատրաստի արտադրանքի:
Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունները, սովորաբար կուտակում են ծախսումներն ըստ ծառայության յուրաքանչյուր տեսակի, որոնց համար սահմանվում է վաճառքի առանձին գին: Այդ պատճառով ծառայության յուրաքանչյուր տեսակ դիտվում է որպես առանձին միավոր:
25. Իրացման զուտ արժեքի հաշվարկը հիմնվում է պաշարների իրացումից սպասվելիք գումարի` հաշվարկի պահին եղած առավել վստահելի փաստի վրա: Այդ հաշվարկները կատարելիս հաշվի են առնվում գների տատանումները, համալրման և վաճառքի իրականացման ծախսումների տատանումները:
26. Իրացման զուտ արժեքի նախնական հաշվարկի ժամանակ ուշադրություն է դարձվում պաշարների նշանակվածությանը: Օրինակ` պաշարների այն քանակի իրացման զուտ արժեքը, որին տնօրինում է կազմակերպությունը վաճառքի և ծառայությունների գծով որոշակի պարտավորություններ կատարելու համար, հիմնվում է պայմանագրային գնի վրա: Եթե պայմանագրերով վաճառքը փոքր է առկա պաշարների քանակից, ավելցուկի իրացման զուտ արժեքը հիմնվում է վաճառքի ընթացիկ գների վրա: Կազմակերպության պաշարների առկա քանակությունը գերազանցող պայմանագրային վաճառքից և պաշարների պայմանագրային գնումներից չնախատեսված վնասները դիտարկվում են ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չնախատեսված դեպքեր և իրադարձություններ» ստանդարտում:
27. Պաշարների արտադրության մեջ օգտագործելու նպատակով պահվող նյութերը և այլ պաշարները չեն վերագնահատվում ինքնարժեքից ցածր, եթե ակնկալվում է, որ պատրաստի արտադրանքը, որում դրանք ընդգրկվելու են, վաճառվելու է ինքնարժեքին հավասար կամ գերազանցող գնով: Սակայն, երբ նյութերի գների անկումը այնպիսին է, որ պատրաստի արտադրանքի ինքնարժեքը գերազանցելու է իրացման զուտ արժեքին, նյութերի ինքնարժեքը իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեք:
28. Յուրաքանչյուր հաջորդող ժամանակաշրջանում կատարվում է իրացման զուտ արժեքի նոր գնահատում: Երբ փոխվում են իրավիճակները, որոնք բերել էին պաշարների ինքնարժեքի իջեցման, դուրս գրված գումարը վերականգնվում է այնպես, որ նոր հաշվեկշռային արժեքը հանդիսանա ինքնարժեքից և վերանայված իրացման զուտ արժեքից նվազագույնը: Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ պաշարի միավորը, որը վաճառքի գնի նվազման պատճառով հաշվառվում է իրացման զուտ արժեքով, դեռևս պահպանվում է, իսկ դրա վաճառքի գինն ավելացել է:
Որպես ծախս ճանաչելը
29. Երբ պաշարները վաճառվում են, դրանց հաշվեկշռային արժեքը պետք է ճանաչվի որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, երբ ճանաչվում է դրանց հետ կապված հասույթը: Պաշարների ինքնարժեքի` մինչև իրացման զուտ արժեք ցանկացած դուրս գրում և բոլոր կորուստները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է ինքնարժեքի իջեցումը կամ կրվել է վնասը: Պաշարների նախկինում դուրս գրված գումարի ցանկացած վերականգնում, որը առաջանում է իրացման զուտ արժեքի բարձրացումից, պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվում է բարձրացումը:
30. Վաճառված պաշարների հաշվեկշռային արժեքը որպես ծախս ճանաչելու գործընթացը բերում է ծախսերի համապատասխանեցմանը եկամուտներին:
31. Պաշարները, որոնք օգտագործվել են կազմակերպության կողմից տնտեսվարման եղանակով հիմնական միջոցների օբյեկտների կամ դրանց բաղադրիչների ստեղծման համար, ներառվում են այդ օբյեկտների արժեքի մեջ և ճանաչվում են որպես ծախս այդ ակտիվի օգտակար գործունեության ընթացքում:
Արագամաշ առարկաների հաշվառման առանձնահատկությունները
32. Արագամաշ առարկաներին վերաբերում են այն ակտիվները, որոնց ծառայության ժամկետը չի գերազանցում մեկ տարին` անկախ դրանց արժեքից: Այդ ակտիվների թվին են դասվում, օրինակ, պահեստամասերը, սպասարկող սարքավորումները, գործիքները և հարմարանքները, արտադրական և տնտեսական գույքը, ժամանակավոր կառույցները, հատուկ հագուստը և կոշկեղենը, անկողնային պարագաները, այլ գույքը (ճաշարանային սպասքը, սպորտային և տուրիստական գույքը և այլն):
Արագամաշ առարկաների արժեքը դուրս է գրվում ծախսումների համապատասխան հաշիվներին շահագործման հանձնելու պահին:
Բացահայտում
33. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն`
ա) պաշարների գնահատման համար ընդունված հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ օգտագործված արժեքի բանաձևը.
բ) պաշարների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը և ըստ կազմակերպությունում ընդունված դասակարգման պաշարների հաշվեկշռային արժեքը.
գ) իրացման զուտ արժեքով պաշարների հաշվեկշռային արժեքը.
դ) դուրս գրված գումարների ցանկացած վերականգնված գումարը, որը համապատասխան 29-րդ պարագրաֆի ճանաչվում է որպես եկամուտ տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում.
ե) տնտեսական գործունեության հանգամանքները կամ իրադարձությունները, որոնք բերել են պաշարների մասնակի դուրս գրված գումարների վերականգնման, համապատասխան 29-րդ պարագրաֆի.
զ) որպես պարտավորությունների երաշխիք գրավ դրված պաշարների հաշվեկշռային արժեքը:
34. Պաշարների տարբեր դասակարգումները պարունակում են հաշվեկշռային արժեքի և այդ ակտիվներում փոփոխությունների աստիճանի վերաբերյալ օգտակար տեղեկատվություն` ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողների համար: Պաշարների ընդհանուր դասակարգումն է` ապրանքներ, նյութեր և օժանդակ միջոցներ, արագամաշ առարկաներ, անավարտ արտադրություն և պատրաստի արտադրանք: Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարները կարող են ուղղակի դիտվել որպես անավարտ արտադրություն:
35. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն նաև`
ա) պաշարներին վերաբերող ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում և դասակարգվել են ըստ գործառույթների, կամ
բ) եկամուտներին համապատասխանող գործառնական գործունեության վրա կատարված ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում և դասակարգվել են ըստ բնույթի:
36. Պաշարներին վերաբերող ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում, բաղկացած են վաճառված պաշարների միավորների արտադրական ինքնարժեքի մեջ ընդգրկված ծախսումներից, չբաշխված արտադրական վերադիր ծախսումներից և պաշարների արտադրության ծախսումների նորմաները գերազանցող գումարից:
37. Կազմակերպությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսումները կարող են դասակարգել ոչ թե ըստ գործառույթների, այլ` եկամուտներին համապատասխանող ծախսումների բնույթի: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է ծախս ճանաչվող հումքի և նյութերի, աշխատանքի վարձատրության և գործառնական գործունեության այլ ծախսումները, ինչպես նաև պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության փոփոխությունները:
38. Մինչև իրացման զուտ արժեք դուրս գրումը կարող է ունենալ այնպիսի ծավալ, ազդեցության աստիճան կամ բնույթ, որը պահանջի բացահայտում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:
ՈՒժի մեջ մտնելը
39. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 4
Մաշվածության հաշվառում
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 4-ի «Մաշվածության հաշվառում» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 4
Մաշվածության հաշվառում
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է մաշվածության հաշվառման ժամանակ:
2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է բոլոր մաշվող ակտիվների համար, բացառությամբ`
ա) հիմնական միջոցների (տես` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ»),
բ) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների,
գ) հանքանյութերի, նավթի, բնական գազի և նման չվերականգնվող այլ ռեսուրսների հետազոտության և արդյունահանման ծախսումների,
դ) հետազոտության և զարգացման ծախսումների (տես ՀՀՀՀՍ 9 «Հետազոտության և զարգացման ծախսումներ»),
ե) գուդվիլի (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ»):
3. Մաշվող ակտիվները սովորաբար կազմում են կազմակերպությունների ընդհանուր ակտիվների զգալի մասը: Հետևաբար մաշվածությունը մեծ ազդեցություն ունի կազմակերպությունների ֆինանսական վիճակը որոշելու և ներկայացնելու, ինչպես նաև դրանց գործունեության արդյունքների վրա:
Սահմանումներ
4. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Մաշվածություն` ակտիվի մաշվածության գումարի պարբերական բաշխումն է նրա օգտակար ծառայության ընթացքում: Հաշվառման ընթացքում մաշվածությունը (ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն) հանվում է եկամուտներից:
Մաշվող ակտիվներ` այն ակտիվներն են, որոնք`
ա) նախատեսվում է օգտագործել ավելի, քան մեկ տարի ժամկետով,
բ) ունեն սահմանափակ օգտակար ծառայության ժամկետ,
գ) առկա են կազմակերպությունում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման, վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.
Օգտակար ծառայություն`
ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ`
բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով:
Մաշվածության գումար` մաշվող ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի * տարբերությունն է:
Մնացորդային արժեք`(*) այն զուտ գումարն է, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` դրա օգտակար ծառայության վերջում` դուրս գրման սպասվող ծախսերը հանելուց հետո:
* Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «մնացորդային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «լուծարային արժեք» արտահայտությունը:
Մաշվածություն
5. Մաշվող ակտիվի մաշվածության գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:
Օգտակար ծառայություն
6. Մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության նախնական գնահատման ընթացքում անհրաժեշտ է հաշվի առնել հետևյալ գործոնները`
ա) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը,
բ) հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), և
գ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ այլ սահմանափակումները:
7. Մաշվող ակտիվների հիմնական տեսակների կամ դրանց դասերի օգտակար ծառայությունը պետք է պարբերաբար վերանայվի, և մաշվածության նորմաներն ընթացիկ կամ հետագա ժամանակաշրջանների համար պետք է ճշգրտվեն, եթե ստացվող արդյունքները զգալիորեն տարբերվում են նախորդ գնահատումներից: Տվյալ փոփոխության արդյունքները պետք է բացահայտվեն այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք տեղի են ունեցել:
8. Մաշվող ակտիվի կամ մաշվող ակտիվների նմանատիպ խմբերի օգտակար ծառայության գնահատումը սովորաբար հիմնվում է նմանատիպ ակտիվների օգտագործման փորձի վրա: Այն դեպքում, երբ օգտագործվում է նոր տեխնոլոգիա, կամ ակտիվները օգտագործվում են նոր արտադրանք արտադրելու կամ նոր ծառայություններ մատուցելու համար և փորձը չնչին է, օգտակար ծառայության գնահատումն ավելի աշխատատար, բայց ոչ պակաս անհրաժեշտ է:
9. Տվյալ կազմակերպությունում մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը կարող է ավելի կարճ լինել, քան դրա տնտեսական ծառայության ժամկետը: Ի լրումն ֆիզիկական մաշվածության գործոնների, կան այլ գործոններ, որոնք անհրաժեշտ է հաշվի առնել: Այդպիսիք են հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), որն առաջանում է տեխնոլոգիայի փոփոխության կամ արտադրանքի կատարելագործման արդյունքում, տվյալ ակտիվից ստացվող արտադրանքի կամ ծառայության հանդեպ շուկայի պահանջարկի փոփոխման արդյունքում, ինչպես նաև իրավական սահմանափակումները, օրինակ` համապատասխան վարձակալության ժամկետի ավարտը:
Մնացորդային արժեք
10. Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, և այն կարելի է անտեսել մաշվածության գումարը հաշվարկելիս: Եթե մնացորդային արժեքը կարող է զգալի լինել, ապա այն նախապես գնահատվում է ձեռք բերման ամսաթվի դրությամբ կամ ակտիվի հետագա ցանկացած վերագնահատման օրվա դրությամբ` հիմնվելով համանման ակտիվների իրացման արժեքի վրա, որոնք այդ ամսաթվի դրությամբ գերակշռող են նմանատիպ ակտիվների մեջ, որոնց օգտակար ծառայությունն ավարտվել է և որոնք օգտագործվել են համանման պայմաններում: Մնացորդային արժեքը բոլոր դեպքերում նվազեցվում է տվյալ ակտիվի օգտակար ծառայության վերջում դուրս գրման ենթադրվող ծախսումների գումարի չափով:
Մաշվածության հաշվարկման մեթոդները
11. Մաշվածության հաշվարկման ընտրված մեթոդը հետևողականորեն պետք է կիրառվի մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը, եթե միայն փոփոխված հանգամանքները չհիմնավորեն դրա փոփոխումը: Այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ փոփոխվել է մաշվածության հաշվարկման մեթոդը, արդյունքները քանակապես պետք է որոշվեն և բացահայտվեն, իսկ փոփոխության պատճառը` հիմնավորվի:
12. Ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում ակտիվի մաշվածության գումարները կարող են ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների բաշխվել տարբեր մեթոդների կիրառման միջոցով: Ինչ մեթոդ էլ որ ընտրվի, անհրաժեշտ է այն հետևողականորեն կիրառել` անկախ կազմակերպության շահութաբերության մակարդակից և հարկային նկատառումներից, որպեսզի ապահովվի կազմակերպության տարբեր ժամանակաշրջանների գործունեության համադրելիությունը:
Բացահայտում
13. Գնահատման հիմունքները, որոնք օգտագործվում են` որոշելու այն գումարները, որոնցով արտացոլվում են մաշվող ակտիվները, պետք է ներառվեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտման մեջ (տես` ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում»):
14. Մաշվող ակտիվների յուրաքանչյուր հիմնական դասի համար պետք է բացահայտվեն`
ա) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները,
բ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը,
գ) հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածության ընդհանուր գումարը,
դ) մաշվող ակտիվների ընդհանուր գումարը և դրանց համապատասխան կուտակված մաշվածությունը:
15. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության գնահատումը մոտեցման հարցեր են: Ընդունված մեթոդների, օգտակար ծառայության գնահատման, ինչպես նաև մաշվածության կիրառվող դրույքաչափերի բացահայտումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին ապահովում է այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը հնարավորություն է տալիս նրանց հետևել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությանը, ինչպես նաև այլ կազմակերպությունների հետ համեմատություններ անել: Նման նկատառումներից ելնելով, անհրաժեշտ է բացահայտել հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածության գումարը և տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կուտակված մաշվածության գումարը:
ՈՒժի մեջ մտնելը
16. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 7
Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1992 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 7-ի «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 7
Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտակար է այն առումով, որ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հիմք են ունենում գնահատելու կազմակերպության` դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու (աշխատելու) կարողությունը, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերի օգտագործման նրա պահանջները: Օգտագործողների կողմից տնտեսական որոշումներ ընդունելու համար պահանջվում է գնահատել դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը, ինչպես նաև դրանց ստեղծման ժամանակը և որոշակիությունը:
Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների փաստացի փոփոխության վերաբերյալ տեղեկատվության ներկայացումը` դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության օգնությամբ, որոնք դրամական հոսքերը դասակարգում են ըստ գործառնական, ներդրումային (ինվեստիցիոն) և ֆինանսական գործունեության:
Գործողության ոլորտը
1. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան պետք է պատրաստի դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն և պետք է ներկայացնի այն որպես իր ֆինանսական հաշվետվությունների անբաժանելի մաս` այն ժամանակաշրջանի համար, որն արտացոլված է ֆինանսական հաշվետվություններում:
2. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հետաքրքրված են տեղեկատվություն ստանալու այն մասին, թե ինչպես է կազմակերպությունը ստեղծում և օգտագործում դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները: Սա վերաբերում է ցանկացած կազմակերպության` անկախ նրա գործունեության բնույթից և այն հանգամանքից, որ դրամական միջոցները կարող են դիտվել որպես կազմակերպության արտադրանք, ինչպես դա տեղի ունի ֆինանսական հաստատություններում: Կազմակերպությունների դրամական միջոցների կարիքը հիմնականում պայմանավորված է նույն պատճառներով, որքան էլ տարբեր լինի շահույթներ բերող նրանց հիմնական գործունեությունը: Դրամական միջոցները նրանց անհրաժեշտ են, որպեսզի իրականացնեն իրենց գործառնությունները, մարեն պարտավորությունները և ապահովեն իրենց ներդրողների դրամական միջոցների վերադարձը: Հետևաբար, սույն ստանդարտը բոլոր կազմակերպություններից պահանջում է ներկայացնել դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն:
Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվության օգտակարությունը
3. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը, մյուս ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միասին, պարունակում է տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին գնահատելու կազմակերպության զուտ ակտիվների, դրա ֆինանսական կառուցվածքի (ներառյալ իրացվելիությունը և վճարունակությունը) փոփոխությունները, ինչպես նաև նրա ունակությունը` ազդելու դրամական միջոցների հոսքերի գումարների և ժամկետների վրա` փոփոխվող պայմաններին և հնարավորություններին համակերպվելու նպատակով: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտակար է դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը գնահատելիս, և այն հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին մշակելու նոր մոդելներ տարբեր կազմակերպությունների ապագա դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքները գնահատելու և համադրելու համար: Այն նաև բարձրացնում է տարբեր կազմակերպությունների գործունեության ցուցանիշների համեմատելիության աստիճանը, քանի որ բացառում է նույն գործարքների և իրադարձությունների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման տարբեր մեթոդների կիրառման ոչ ցանկալի հետևանքները:
4. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունը հաճախ օգտագործվում է որոշելու համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարը, ժամանակը և որոշակիությունը: Այն նաև օգտակար է դրամական միջոցների ապագա հոսքերի նախորդ գնահատումների ճշտությունը ստուգելու, ինչպես նաև շահութաբերության, դրամական միջոցների զուտ հոսքերի և փոփոխվող գների ազդեցությունների միջև փոխհարաբերություններն ուսումնասիրելու համար:
Սահմանումներ
5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով` Դրամական միջոցներ` դրամարկղում դրամական միջոցներն են և ցպահանջ ավանդները (դեպոզիտները):
Դրամական միջոցների համարժեքներ` կարճաժամկետ, բարձր իրացվելի ներդրումներն են, որոնք հեշտ փոխարկվում են դրամական միջոցների որոշակի գումարների հետ, և որոնց արժեքի փոփոխման ռիսկն էական չէ:
Դրամական միջոցների հոսքեր` դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ներհոսքերն ու արտահոսքերն են:
Գործառնական գործունեություն` կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությունն է, ինչպես նաև այլ գործունեությունը, բացառությամբ ներդրումային և ֆինանսական գործունեությունների:
Ներդրումային գործունեություն` երկարաժամկետ ակտիվների և այլ ներդրումների ձեռքբերումն ու օտարումն է, որոնք չեն ընդգրկվում դրամական միջոցների համարժեքների մեջ:
Ֆինանսական գործունեություն` գործունեություն է, որի հետևանքով տեղի են ունենում կազմակերպության սեփական կապիտալի և փոխառու միջոցների ծավալի ու կառուցվածքի փոփոխություններ:
Դրամական միջոցներ եվ դրանց համարժեքներ
6. Դրամական միջոցների համարժեքները պահվում են կարճաժամկետ դրամական պարտավորությունները բավարարելու նպատակով, և ոչ թե` ներդրման կամ այլ նպատակներով: Որպեսզի ներդրումները որակավորվեն որպես դրամական միջոցների համարժեքներ, դրանք պետք է լինեն ազատ փոխարկելի` նախապես հայտնի դրամական գումարներով, և դրանց արժեքի փոփոխման ռիսկը պետք է լինի ոչ էական: Հետևաբար, ներդրումները սովորաբար դասվում են դրամական միջոցների համարժեքների շարքին միայն այն դեպքում, եթե դրանք ունեն մարման կարճ ժամկետ, օրինակ` ձեռք բերման օրվանից երեք ամիս, կամ ավելի քիչ: Կանոնադրական կապիտալում ներդրումները չեն ներառվում դրամական միջոցների համարժեքների մեջ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք ըստ էության դրամական միջոցների համարժեքներ են, օրինակ` մարման ժամկետին մոտ ժամանակաշրջանում ձեռք բերված արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնց վճարման ժամկետը հայտնի է:
7. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների հոդվածների միջև դրամական միջոցների տեղաշարժերը չեն դիտարկվում որպես դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ այդ գործառնությունները դրամական միջոցների կառավարման և վերահսկման բաղադրիչ մաս են, և ոչ թե գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեություն: Կազմակերպության դրամական միջոցների կառավարումը և վերահսկումը ներառում է դրամական միջոցների ավելցուկի ներդրումը դրամական միջոցների համարժեքների մեջ:
Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացումը
8. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն հաշվետու ժամանակաշրջանում դրամական միջոցների հոսքերը` դրանք դասակարգելով ըստ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության:
9. Գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության դասակարգմամբ կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի ներկայացումը օգտագործողներին տրամադրում է տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս գնահատել գործունեության այդ ձևերի ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, նրա դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարի վրա: Այդպիսի տեղեկատվությունը կարող է օգտագործվել նաև գործունեության ձևերի փոխհարաբերությունների գնահատման նպատակով:
10. Առանձին վերցրած գործարքը կարող է ներառել դրամական միջոցների հոսքեր, որոնք տարբեր ձևով են դասակարգվում: Օրինակ` երբ մատակարարին միանվագ վճարվում է հիմնական միջոցի և շրջանառու միջոցների պարտքի դիմաց, շրջանառու միջոցների համար վճարված գումարը պետք է դասակարգել որպես գործառնական գործունեություն, իսկ հիմնական միջոցի համար վճարվածը` ներդրումային գործունեություն:
Գործառնական գործունեություն
11. Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի ծավալը կազմակերպության գործունեության արդյունավետության կարևոր որոշիչ է, որը ներկայացնում է գործունեության մակարդակը պահպանելու, վարկերը մարելու, շահաբաժիններ վճարելու և նոր ներդրումներ կատարելու նպատակով բավարար քանակությամբ դրամական միջոցների ստեղծումը` առանց ֆինանսավորման արտաքին աղբյուրներին դիմելու: Դրամական միջոցների փաստացի հոսքերի կոնկրետ բաղադրիչների մասին տեղեկատվությունը` այլ տեղեկատվության հետ միասին, օգտակար է գործառնական գործունեությունից ապագա դրամական միջոցների հոսքերը կանխատեսելու համար:
12. Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը հիմնականում գոյանում են կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությունից: Հետևաբար, դրանք սովորաբար հանդիսանում են գործառնությունների և այլ իրադարձությունների արդյունք, որոնք ընդգրկվում են զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ: Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.
ա) ապրանքների (արտադրանքի) վաճառքից, աշխատանքների կատարումից և ծառայությունների մատուցումից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,
բ) ռոյալթիներից, վարձավճարներից, տարբեր բնույթի վարձատրություններից և այլ եկամուտներից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,
գ) ապրանքների, աշխատանքների և ծառայությունների դիմաց մատակարարներին վճարված դրամական միջոցները,
դ) աշխատակիցներին և նրանց անունից (օրինակ` կենսաթոշակային ապահովության վճար, եկամտահարկ) դրամական վճարումները,
ե) ապահովագրական կազմակերպության դրամական մուտքերը և վճարումները` ապահովագրավճարներ, հատուցումներ, միջնորդավճարներ, աննուիթիներ և ապահովագրական գործունեությանը վերաբերող այլ վճարներ,
զ) հարկերի (օրինակ` շահութահարկ, ավելացված արժեքի հարկ, ակցիզային հարկ), դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերի և տուգանքների մարման դրամական վճարումները և փոխհատուցումները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք կապվում են ֆինանսական կամ ներդրումային գործունեության հետ,
է) դիլերային և առևտրային պայմանագրերից դրամական մուտքերը և վճարումները:
Որոշ գործառնություններ, օրինակ` սարքավորման միավորի վաճառքը, կարող է առաջացնել շահույթ կամ վնաս, ինչն ընդգրկվում է զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ: Այնուամենայնիվ, նման գործառնություններին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը համարվում են ներդրումային գործունեությունից առաջացած դրամական միջոցների հոսքեր:
13. Կազմակերպությունները կարող են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով պահել արժեթղթեր և փոխառություններ, որոնք այս դեպքում նման են հատուկ վերավաճառքի նպատակով ձեռք բերված պաշարներին: Հետևաբար, դիլերային և առևտրային արժեթղթերի առք ու վաճառքից ստացվող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն: Ֆինանսական հաստատությունների կողմից դրամական միջոցներով կատարվող փոխատվությունները և տրամադրվող վարկերը ևս դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն, քանի որ դրանք վերաբերում են տվյալ կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությանը:
Ներդրումային գործունեություն
14. Ներդրումային գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պահանջում են առանձին բացահայտում, քանի որ դրանք ցույց են տալիս այն ռեսուրսների վրա կատարված վճարումների չափը, որոնք պետք է գոյացնեն ապագա շահույթները և դրամական միջոցների հոսքերը: Ներդրումային գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.
ա) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների ձեռք բերման համար դրամական վճարումները: Դրանք ներառում են կազմակերպության կողմից (առանց կողմնակի կազմակերպությունների ներգրավման) ստեղծվող հիմնական միջոցների և զարգացման աշխատանքների վրա կապիտալացված ծախսումների հետ կապված վճարումները,
բ) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների վաճառքից դրամական մուտքերը,
գ) այլ կազմակերպությունների սեփական կապիտալի մասնակցության և պարտքային գործիքների (արժեթղթերի), ինչպես նաև համատեղ գործունեությունում մասնակցության համար դրամական վճարումները (բացի այն գործիքների (արժեթղթերի) դիմաց վճարումներից, որոնք համարվում են դրամական միջոցների համարժեք, կամ որոնք պահվում են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով),
դ) այլ կազմակերպությունների սեփական կապիտալի մասնակցության և պարտքային գործիքների (արժեթղթերի), ինչպես նաև համատեղ գործունեությունում մասնակցության վաճառքից դրամական մուտքերը (բացի այն գործիքների (արժեթղթերի) դիմաց մուտքերից, որոնք համարվում են դրամական միջոցների համարժեք, կամ որոնք պահվում են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով),
ե) դրամական միջոցներով տրամադրված փոխատվությունները և վարկերը (բացի ֆինանսական հաստատությունների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),
զ) տրամադրված փոխատվությունների վերադարձումից և վարկերի մարումից դրամական մուտքերը (բացի ֆինանսական հաստատությունների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),
է) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերի դիմաց դրամական վճարումները, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակով, կամ նշված վճարումները դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեություն,
ը) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերից ստացվող դրամական մուտքերը, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակներով, կամ նշված մուտքերը դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեություն:
Երբ պայմանագիրը դիտարկվում է որպես որոշակի դիրքի հեջ, գործարքից բխող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են նույն կերպ, ինչպես որ դասակարգվում են հեջի ենթարկված համապատասխան դիրքից բխող դրամական միջոցների հոսքերը:
Ֆինանսական գործունեություն
15. Ֆինանսական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պահանջում են առանձին բացահայտում, քանի որ այն օգտակար է տվյալ կազմակերպությանը կապիտալ տրամադրող անձանց կողմից ապագա դրամական միջոցների հոսքերի հանդեպ պահանջները կանխատեսելու համար: Ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.
ա) բաժնետոմսերի կամ սեփական կապիտալի մասնակցության այլ գործիքների թողարկումից դրամական մուտքերը,
բ) դրամական վճարումները սեփականատերերին` կազմակերպության բաժնետոմսերը կամ սեփական կապիտալի մասնակցության այլ գործիքները ձեռք բերելու կամ մարելու համար,
գ) պարտատոմսերի, վարկերի, մուրհակների, գրավագրերի և այլ կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ փոխառությունների թողարկումից դրամական մուտքերը,
դ) պարտատոմսերի, վարկերի, մուրհակների, գրավագրերի և այլ կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ փոխառությունների դրամական միջոցներով մարումը,
ե) վարձակալի կողմից կատարվող դրամական վճարումները` ֆինանսական վարձակալությանը վերաբերող պարտավորությունների մարման նպատակով:
Գործառնական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն
16. Կազմակերպություններն իրենց գործառնական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին պետք է ներկայացնեն հաշվետվություն` օգտագործելով ուղղակի մեթոդը, ըստ որի ցույց են տրվում համախառն դրամական մուտքերի և համախառն դրամական վճարումների հիմնական տեսակները:
17. Կազմակերպությունները գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պետք է ներկայացնեն, օգտագործելով ուղղակի մեթոդը, որը բացահայտում է այնպիսի տեղեկություններ, որոնք օգտակար են ապագա դրամական միջոցների հոսքերը գնահատելիս: Ուղղակի մեթոդը կիրառելիս դրամական միջոցների համախառն մուտքերի և համախառն վճարումների հիմնական խմբերի մասին տեղեկատվությունը կարելի է ստանալ.
ա) կազմակերպության հաշվապահական գրանցամատյաններից (օրինակ` դրամարկղի գիրք), կամ
բ) վաճառքի, վաճառված արտադրանքի ինքնարժեքի (ֆինանսական հաստատությունների համար` տոկոսներ և նմանատիպ այլ եկամուտներ, տոկոսների վճարման ծախսեր և նմանատիպ այլ վճարումներ, որոնք բնորոշ են այդ կազմակերպություններին) ու շահույթների և վնասների մասին հաշվետվության այլ հոդվածների ճշգրտման միջոցով, հաշվի առնելով.
I. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարներում և գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացած դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները,
II. այլ ոչ դրամային հոդվածները,
III. այլ հոդվածները, որոնց համար դրամական միջոցների արդյունքը հանդիսանում է ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեությունից ստացվող դրամական միջոցների հոսքեր:
Ներդրումային եվ ֆինանսական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն
18. Կազմակերպությունները պետք է առանձնացված կերպով հաշվետվություն ներկայացնեն դրամական միջոցների համախառն վճարումների և համախառն մուտքերի հիմնական տեսակների մասին, որոնք առաջանում են ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում, բացի այն դրամական միջոցների հոսքերին վերաբերող դեպքերից, որոնք նկարագրված են 19 և 21 պարագրաֆներում, և որոնք ներկայացվում են զուտ հիմունքով:
Զուտ հիմունքով ներկայացվող դրամական միջոցների հոսքեր
19. Գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հետևյալ դրամական միջոցների հոսքերը հաշվետվությունում կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով.
ա) հաճախորդների անունից կատարվող դրամական վճարումները և մուտքերը, եթե այս դրամական միջոցների հոսքերն արտահայտում են հաճախորդների, և ոչ թե կազմակերպության գործունեությունը,
բ) այն հոդվածներով դրամական վճարումները և մուտքերը, որոնցում շրջանառությունն արագ է, գումարները` մեծ, և մարման ժամկետները` կարճ:
20. 19-րդ պարագրաֆի ա) կետում նշված դրամական վճարումների և մուտքերի օրինակներ են.
ա) բանկերի ցպահանջ ավանդների (դեպոզիտների) ընդունումը և մարումը,
բ) ներդրումային կազմակերպությունում պահվող հաճախորդների միջոցները,
գ) վարձակալական վճարը, որը հավաքագրվում է գույքի սեփականատիրոջ անունից և վճարվում է վերջինիս:
19-րդ պարագրաֆի բ) կետում նշված դրամական վճարումների և մուտքերի օրինակներ են.
ա) հաճախորդների վարկային քարտերին վերաբերող հիմնական գումարները,
բ) ներդրումների գնումը և վաճառքը,
գ) այլ կարճաժամկետ փոխառությունները, օրինակ` նրանք, որոնց մարման ժամկետը երեք ամիս է, կամ` պակաս:
21. Ֆինանսական հաստատության գործառնությունների արդյունքում առաջացող հետևյալ դրամական միջոցների հոսքերը հաշվետվությունում կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով.
ա) մարման հաստատագրված ժամկետով ավանդների ընդունման և վերադարձի համար դրամական միջոցներով կատարվող վճարումները և ստացվող գումարները,
բ) այլ ֆինանսական հաստատություններում ավանդների (դեպոզիտների) տեղաբաշխումը և հետ ստացումը,
գ) հաճախորդներին տրամադրվող դրամական փոխառությունները և վարկերը, և դրանց մարումը:
Արտարժույթով դրամական միջոցների հոսքեր
22. Դրամական միջոցների հոսքերը, որոնք առաջացել են արտարժույթով կատարված գործառնությունների հետևանքով, պետք է գրանցվեն կազմակերպության հաշվետվական արժույթով` արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև դրամական միջոցների հոսքերի օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:
23. Արտերկրյա դուստր ընկերության դրամական միջոցների հոսքերը պետք է վերահաշվարկվեն հաշվետու կազմակերպության արժույթով` կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև դրամական միջոցների հոսքերի առաջացման օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:
24. Արտարժույթով արտահայտված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պատրաստվում է ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտին համապատասխան: Նշված ստանդարտով որպես փոխանակման փոխարժեք ընդունվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից սահմանված հաշվարկային փոխարժեքը:
25. Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություններից գոյացող չիրացված շահույթներն ու վնասները դրամական միջոցների հոսքեր չեն համարվում: Այնուամենայնիվ, փոխանակման փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը դրամական միջոցների վրա արտացոլվում է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում` տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում գոյացած դրամական միջոցների համապատասխանեցման նպատակով: Այդ գումարը ցույց է տրվում գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում գոյացած դրամական միջոցների հոսքերից առանձին:
Արտասովոր հոդվածներ
26. Արտասովոր հոդվածներին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են որպես գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հոդվածներ, և պետք է բացահայտվեն առանձին:
27. Արտասովոր հոդվածներին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում բացահայտվում են առանձին` որպես գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հոդվածներ, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն ընձեռվի հասկանալու դրանց էությունը և կազմակերպության ներկա ու ապագա դրամական միջոցների հոսքերի վրա դրանց ազդեցությունը: Այսպիսի բացահայտումները կատարվում են ի լրումն արտասովոր հոդվածների էությունն ու ծավալներն առանձին բացահայտող ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի պահանջների:
Տոկոսներ եվ շահաբաժիններ
28. Վճարված և ստացված տոկոսներից ու շահաբաժիններից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին: Սովորաբար տոկոսների և շահաբաժինների ստացումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է դասակարգվեն որպես ներդրումային գործունեություն, իսկ տոկոսների և շահաբաժինների վճարումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը` որպես ֆինանսական գործունեություն: Տոկոսների վճարումից, տոկոսների և շահաբաժինների ստացումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը ֆինանսական հաստատություններում դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն:
29. Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում վճարված տոկոսների ընդհանուր գումարը դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում բացահայտվում է, անկախ այն հանգամանքից, այն ճանաչվել է որպես ծախս` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, թե համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումեր» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման` կապիտալացվել է:
30. Վճարված տոկոսները, ինչպես նաև ստացված տոկոսները և շահաբաժինները ֆինանսական հաստատություններում սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեության դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք հանդիսանում են այդ կազմակերպությունների հիմնական եկամուտ բերող գործունեությունը: Այլ կազմակերպություններում վճարված տոկոսները և ստացված տոկոսներն ու շահաբաժինները սովորաբար դասակարգվում են համապատասխանաբար` որպես ֆինանսական և ներդրումային գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք ֆինանսական միջոցներ հայթայթելուն ուղղված ծախսումներ, կամ ներդրումներից ստացվող եկամուտներ են:
31. Դրամական միջոցների համարժեքներ հանդիսացող ներդրումներից ստացված տոկոսները (վճարները) սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեության դրամական միջոցների հոսքեր:
32. Վճարված շահաբաժինները դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեության արդյունքում ստացվող դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք, ըստ էության, ֆինանսական միջոցներ ստանալուն ուղղված ծախսումներ են:
Հարկեր
33. Հարկերի, դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերի և տուգանքների վճարման և փոխհատուցման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին և դասակարգվեն` որպես գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր, եթե դրանք չեն կարող նույնացվել ֆինանսական և ներդրումային գործունեությունից որևէ մեկի հետ:
34. Հարկերը (դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերը և տուգանքները) առաջանում են որպես այն գործարքների հետևանք, որոնց առաջացրած դրամական միջոցների հոսքերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում դասակարգվում են որպես գործառնական, ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեություն: Սովորաբար ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հարկային ծախսումները կարելի է նույնականացնել, սակայն գործնականում հարկերի վճարման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների համապատասխան հոսքերի նույնականացումը հաճախ նպատակահարմար չէ, և դրանք կարող են առաջանալ մի ժամանակաշրջանում, որը տարբերվում է դրամական միջոցների հոսքերի առաջացման հիմքում ընկած գործառնությունների կատարման ժամանակաշրջանից: Այդ պատճառով վճարվող հարկերը սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր: Այնուամենայնիվ, երբ գործնականում նպատակահարմար է հարկերի վճարման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը նույնականացնել առանձին գործարքի հետ, որն առաջ է բերել դրամական միջոցների հոսքեր և դասակարգվել է որպես ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեություն, հարկերի վճարման հետևանքով առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են համապատասխանաբար` կամ որպես ներդրումային, կամ որպես ֆինանսական գործունեություն: Այն դեպքում, երբ հարկերի վճարման արդյունքում դրամական միջոցների հոսքերը նույնականացվում են մեկից ավելի գործունեության տեսակների հետ, ապա բացահայտվում է վճարված հարկերի ընդհանուր գումարը:
Ներդրումներ դուստր ընկերություններում, ասոցիացված եվ համատեղ կազմակերպություններում
35. Երբ ասոցիացված կամ դուստր ընկերությունում ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության կամ ինքնարժեքի մեթոդով, ներդրողն իր դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում սահմանափակվում է իր և ներդրման օբյեկտի միջև տեղի ունեցած դրամական միջոցների հոսքերը բացահայտելով (օրինակ` շահաբաժինները և փոխատվությունները):
36. Երբ կազմակերպությունը, կիրառելով համամասնական համախմբումը, հաշվետվություն է տալիս համատեղ վերահսկվող կազմակերպությունում իր բաժնեմասի վերաբերյալ (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ» ստանդարտը), դրամական միջոցների հոսքերի մասին իր համախմբված հաշվետվությունում ընդգրկում է միայն համատեղ վերահսկվող կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի ընդհանուր գումարի իր համամասնական բաժինը: Երբ կազմակերպությունը նման մասնակցության համար հաշվետվություն է տալիս` կիրառելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, իր դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ընդգրկում է այն դրամական միջոցների հոսքերը, որոնք վերաբերում են համատեղ վերահսկվող կազմակերպությունում իր ներդրումներին, իր և համատեղ կազմակերպության միջև հատկացումներին և այլ վճարումներին ու ստացվող գումարներին:
Դուստր ընկերությունների եվ այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռք բերում եվ օտարում
37. Դրամական միջոցների միագումար հոսքերը, որոնք առաջանում են դուստր ընկերությունների կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռք բերումից կամ օտարումից, պետք է ներկայացվեն առանձնացված և դասակարգվեն որպես ներդրումային գործունեություն:
38. Հաշվետու ժամանակաշրջանում, ինչպես ձեռք բերված, այնպես էլ օտարված դուստր ընկերության կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորի վերաբերյալ կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.
ա) գնման կամ օտարման ընդհանուր գումարը,
բ) գնման կամ օտարման ընդհանուր գումարի դրամական միջոցներ կամ դրանց համարժեքներ կազմող մասը,
գ) ձեռք բերված կամ օտարված դուստր ընկերության կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորի դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարը,
դ) ձեռք բերված կամ օտարված դուստր ընկերությունում կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորում ակտիվների և պարտավորությունների գումարը, բացի դրամական միջոցներից և դրանց համարժեքներից` ընդհանրացված ըստ յուրաքանչյուր հիմնական խմբի:
39. Դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռք բերման և օտարման առանձին ներկայացումը` դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռք բերված և օտարված ակտիվների և պարտավորությունների առանձին ներկայացման հետ միասին, օգնում է տարանջատել ներգրավված դրամական միջոցների հոսքերը այլ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերից: Օտարումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի արդյունքները չպետք է հանվեն ձեռք բերումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերից:
40. Գնման կամ օտարման արդյունքում վճարված կամ ստացված դրամական միջոցների հանրագումարը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում արտացոլվում է դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների այլ մուտքերից և վճարումներից առանձնացված:
Ոչ դրամական գործառնություններ
41. Դրամական միջոցներ կամ դրանց համարժեքներ չպահանջող ներդրումային և ֆինանսական գործառնությունները պետք է բացառվեն դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություններից: Այսպիսի գործառնությունները պետք է բացահայտվեն այլ ֆինանսական հաշվետվություններում այնպես, որպեսզի տրամադրեն վերը նշված ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության մասին համապատասխան տեղեկատվություն:
42. Ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության զգալի մասը դրամական միջոցների ընթացիկ հոսքերի վրա ուղղակի ազդեցություն չունեն, թեև դրանք զգալիորեն ազդում են կազմակերպության կապիտալի և ակտիվների կառուցվածքի վրա: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունից ոչ դրամական գործառնությունների բացառումը համապատասխանում է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության նպատակներին, քանի որ այդ հոդվածները հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում չեն ներառում դրամական միջոցների հոսքեր:
Ոչ դրամական գործառնությունների օրինակներ են.
ա) ուղղակիորեն կապված պարտավորություների ընդունման կամ ֆինանսական վարձակալության միջոցով ակտիվների ձեռք բերումը,
բ) բաժնետոմսերի թողարկման միջոցով կազմակերպության ձեռք բերումը,
գ) պարտքի ձևափոխումը սեփական կապիտալի:
Դրամական միջոցների եվ դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները
43. Կազմակերպությունները պետք է բացահայտեն դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացնեն այն գումարները, որոնք համապատասխանեցված են հաշվապահական հաշվեկշռի համարժեք հոդվածներում արտացոլված գումարներին:
44. Նկատի ունենալով դրամական միջոցների կառավարման ձևերի և բանկային կանոնների բազմազանությունը, և ելնելով ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի դրույթներից, կազմակերպությունները բացահայտում են այն քաղաքականությունը, որը կիրառում են դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների կազմը որոշելիս:
45. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչների որոշման քաղաքականության ցանկացած փոփոխության ազդեցություն (օրինակ` ֆինանսական գործիքների դասակարգման փոփոխությունը, որը նախկինում համարվում էր կազմակերպության ներդրումային պորտֆելի բաղկացուցիչ մաս), ներկայացվում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:
Այլ բացահայտումներ
46. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների էական գումարների մնացորդները, որոնք առկա են կազմակերպության հաշիվներում և մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար` այդ բացահայտումներն ուղեկցելով ղեկավարության մեկնաբանություններով:
47. Գոյություն ունեն տարբեր հանգամանքներ, որոնց դեպքում կազմակերպության ունեցած դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար: Օրինակ` այն դուստր ընկերության դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների մնացորդները, որը գործում է մի երկրում, որտեղ արժույթային հսկողությունը կամ այլ օրենսդրական սահմանափակումներն անմատչելի են դարձնում մայր կազմակերպության կամ այլ դուստր ընկերությունների կողմից դրամական միջոցների ընդհանուր օգտագործումը:
48. Լրացուցիչ տեղեկատվությունը կարող է անհրաժեշտ լինել օգտագործողներին` տվյալ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և իրացվելիության մասին պատկերացում կազմելու համար: Նման տեղեկատվության բացահայտումը` կազմակերպության ղեկավարության մեկնաբանության հետ խրախուսելի է և կարող է ներառել.
ա) չօգտագործված փոխառությունների գումարը, որը կարող է առկա լինել ապագա գործունեության համար և կարգավորել կազմակերպության պարտավորությունները, նշելով այդ փոխառությունների օգտագործման հետ կապված բոլոր սահմանափակումները,
բ) գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության յուրաքանչյուր տեսակից գոյացող դրամական միջոցների հոսքերի հանրագումարը, որը վերաբերում է համատեղ կազմակերպություններում բաժնեմասնակցությանը, և որի վերաբերյալ հաշվետվությունը ներկայացվում է համամասնական համախմբման մեթոդով,
գ) դրամական միջոցների հոսքերի հանրագումարը, որը ներկայացնում է գործառնական հզորությունների ավելացում, առանձին այն դրամական միջոցների հոսքերից, որն անհրաժեշտ է այդ հզորությունները պահպանելու համար,
դ) գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի գումարը, ըստ այն արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների, որոնք արտացոլված են հաշվետվություններում (տես` ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների»):
49. Գործառնական հզորության ավելացմանն ուղղված դրամական միջոցների հոսքերի և գործառնական հզորությունը պահպանելու համար անհրաժեշտ դրամական միջոցների հոսքերի առանձին բացահայտումը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին, որոշելու` արդյոք տվյալ կազմակերպությունն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար կատարում է բավարար ներդրումներ: Կազմակերպությունը, որն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար բավարար ներդրումներ չի կատարում, ընթացիկ իրացվելիության և բաժնետերերին վճարումներ կատարելու համար կարող է վտանգել իր ապագա շահույթները:
50. Դրամական միջոցների հոսքերի ըստ սեգմենտների բացահայտումը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին ավելի լավ հասկանալու կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության դրամական միջոցների հոսքերի և կազմակերպության բաղկացուցիչների դրամական միջոցների հոսքերի միջև կապը, ինչպես նաև սեգմենտների դրամական միջոցների հոսքերի առկայությունը և փոփոխվելիությունը:
ՈՒժի մեջ մտնելը
51. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված 1
Կազմակերպությունների, բացառությամբ ֆինանսական հաստատությունների, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
1. Օրինակները ցույց են տալիս միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարները: Նախորդող ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարները պետք է ներկայացվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի:
2. Հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պարունակվող տեղեկությունները ներկայացվում են` ցույց տալու համար, թե ինչպես է կազմվում դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը` ուղղակի մեթոդի կիրառմամբ: Ներկայացված օրինակներում ոչ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը, և ոչ էլ հաշվապահական հաշվեկշիռը չեն համապատասխանում հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների բացահայտման և ներկայացման պահանջներին:
3. Ստորև բերված լրացուցիչ տեղեկատվությունը նույնպես անհրաժեշտ է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պատրաստելու համար.
● դուստր ընկերության բոլոր բաժնետոմսերը ձեռք են բերվել 590 միավորով: Ձեռք բերված ակտիվների և ընդունած պարտավորությունների իրական արժեքը հավասար է.
|
հիմնական միջոցներ |
650 |
|
պաշարներ |
100 |
|
դեբիտորական պարտքեր |
100 |
|
դրամական միջոցներ |
40 |
|
երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտքեր |
200 |
|
առևտրային կրեդիտորական պարտքեր |
100 |
● 250 միավորը ստացվել է բաժնետիրական կապիտալի թողարկումից, իսկ մյուս 250 միավորը` երկարաժամկետ փոխառություններից:
● տոկոսների գծով ծախսը կազմել է 400 միավոր, որից 170 միավորը վճարվել է հաշվետու ժամանակաշրջանում: Նախորդող ժամանակաշրջանին վերաբերող տոկոսների ծախսը` 100 միավորը, նույնպես վճարվել է ընթացիկ ժամանակաշրջանում:
● վճարված շահաբաժինը կազմել է 1.200 միավոր,
● հարկային պարտավորությունները հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ կազմել են համապատասխանաբար 1.000 միավոր և 400 միավոր: Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում լրացուցիչ հաշվարկվել է ևս 200 միավոր հարկ: Ստացված շահաբաժինների դիմաց հաշվարկված հարկի գումարը կազմել է 100 միավոր:
● հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել 1.250 միավոր հիմնական միջոցներ, որից 900 միավորը ձեռք է բերվել ֆինանսական վարձակալության միջոցով: Ձեռք բերված հիմնական միջոցների դիմաց վճարվել է 350 միավոր կանխիկ դրամական միջոց:
● 80 միավոր սկզբնական արժեք և 60 միավոր կուտակված մաշվածություն ունեցող հաստոցը վաճառվել է 20 միավորով:
● դեբիտորական պարտքերը 19-2-ի վերջում ներառում են 100 միավոր ստացման ենթակա տոկոսներ:
19-2-ին ավարտված ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվություն
| Վաճառք |
30.650 |
| Վաճառված արտադրանքի ինքնարժեք | (26.000) |
| Համախառն շահույթ | 4.650 |
| Մաշվածություն | (450) |
| Կառավարչական և առևտրային ծախսեր | (910) |
| Տոկոսների գծով ծախսեր | (400) |
| Ներդրումային եկամուտ | 500 |
| Վնասներ` փոխարժեքային տարբերություններից | (40) |
| Շահույթ` մինչև հարկերը և արտասովոր հոդվածները | 3.350 |
| Արտասովոր հոդված` երկրաշարժի հետևանքները վերացնելու համար ապահովագրական վճարներ | 180 |
| Շահույթ` արտասովոր հոդվածից հետո | (3,530) |
| Շահութահարկ | (300) |
| Զուտ շահույթ | (3,230) |
19-2-ի վերջի դրությամբ համախմբված հաշվապահական հաշվեկշիռ
|
|
19-2 | 19-1 | |
|
Ակտիվ |
|||
| Հիմնական միջոցների արժեքը | 3.730 | 1.910 | |
| Կուտակված մաշվածություն | (1.450) | (1.060) | |
| Հիմնական միջոցների զուտ արժեքը | 2.280 | 850 | |
|
| |||
| Ներդրումների պորտֆել | 2.500 | 2.500 | |
| Պաշարներ | 1.000 | 1.950 | |
| Դեբիտորական պարտքեր | 1.900 | 1.200 | |
| Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ | 410 | 160 | |
|
| |||
| Ընդամենը ակտիվներ | 8.090 | 6.660 | |
|
| |||
|
Պասիվ |
|||
| Սեփական կապիտալ Կանոնադրական կապիտալ |
1.500 | 1.250 | |
| Չբաշխված շահույթ | 3.410 | 1.380 | |
|
| |||
| Ընդամենը սեփական կապիտալ | 4.910 | 2.630 | |
| Պարտավորություններ | |||
| Երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտք |
2.300 | 1.040 | |
| Վճարման ենթակա շահութահարկ | 400 | 1.000 | |
| Վճարման ենթակա տոկոսներ | 230 | 100 | |
| Առևտրային կրեդիտորական պարտքեր | 250 | 1.890 | |
| Ընդամենը պարտավորություններ | 3.180 | 4.030 | |
|
| |||
| Ընդամենը պասիվներ | 8.090 | 6.660 | |
|
| |||
ՈՒղղակի մեթոդով պատրաստված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն (պարագրաֆ 16)
| 19-2 | ||
| Գործառնական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| Հաճախորդներից ստացված դրամական միջոցներ | 30.150 | |
| Մատակարարներին և աշխատակիցներին վճարված դրամական միջոցներ | (27.600) | |
| Վճարված շահութահարկ | (900) | |
| Մինչև արտասովոր հոդվածները դրամական միջոցների հոսքեր | 1.650 | |
| Երկրաշարժի հետևանքները վերացնելու համար ստացված ապահովագրական վճարներ | 180 | |
| Գործառնական գործունեությունից ստացված զուտ դրամական միջոցներ | 1.830 | |
| Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| X դուստր ընկերության ձեռքբերում, առանց ձեռք բերված դրամական միջոցների (Ծանոթություն Ա) | (550) | |
| Հիմնական միջոցների ձեռք բերում (Ծանոթություն Բ) | (350) | |
| Սարքավորումների վաճառքից հասույթ | 20 | |
| Ստացված տոկոսներ | 200 | |
| Ստացված շահաբաժիններ | 200 | |
| Ներդրումային գործունեության համար օգտագործված զուտ դրամական միջոցներ | (480) | |
| Ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| Բաժնետիրական կապիտալի թողարկումից մուտքեր | 250 | |
| Երկարաժամկետ փոխառություններից մուտքեր | 250 | |
| Ֆինանսական վարձակալության պարտավորությունների դիմաց վճարում | (90) | |
| Վճարված տոկոսներ | (270) | |
| Վճարված շահաբաժիններ | (1,200) | |
| Ֆինանսական գործունեության համար օգտագործված զուտ դրամական միջոցներ | (1.060) | |
| Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների զուտ աճ | 290 | |
| Ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ (Ծանոթություն Գ) | 120 | |
| Ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ (Ծանոթություն Գ) | 410 |
Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությանը կից ծանոթագրություններ
Ա. Դուստր ընկերության ձեռք բերում
Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել X դուստր ընկերությունը: Ձեռք բերված ակտիվների և ընդունած պարտավորությունների իրական արժեքը հավասար է.
| Հիմնական միջոցներ | 650 |
| Պաշարներ | 100 |
| Դեբիտորական պարտքեր | 100 |
| Դրամական միջոցներ | 40 |
| Երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտքեր | (200) |
| Առևտրային կրեդիտորական պարտքեր | (100) |
| Գնման ընդհանուր գինը | 590 |
| Հանած` X-ի դրամական միջոցները | (40) |
| Ձեռք բերման հետ կապված դրամական միջոցների հոսքը` առանց ձեռք բերված դրամական միջոցների | 550 |
Բ. Հիմնական միջոցներ
Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել 1.250 միավոր հիմնական միջոցներ, որից 900 միավորը ձեռք է բերվել ֆինանսական վարձակալության միջոցով: Հիմնական միջոցների ձեռք բերման համար վճարվել է 350 միավոր դրամական միջոց:
Գ. Դրամական միջոցներ եվ դրանց համարժեքներ
Դրամական միջոցները ընդգրկում են դրամարկղի և բանկային հաշիվների դրամական միջոցների մնացորդները: Դրամական միջոցների համարժեքներն ընդգրկում են դրամական շուկայում կարճաժամկետ ներդրումները: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներառված դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները կազմված են հաշվեկշռային հետևյալ գումարներից`
| 19-2 | 19-1 | |
| Դրամարկղի և բանկային հաշիվների դրամական միջոցների մնացորդները | 40 | 25 |
| Կարճաժամկետ ներդրումներ | 370 | 135 |
|
| ||
| Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ | 410 | 160 |
| Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի հետևանքով առաջացած վնասներ | (40) | |
|
| ||
| Ճշգրտված դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ | 410 | 120 |
|
| ||
Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դուստր ընկերության դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները ներառում են 100 միավոր բանկի ավանդներ, որոնք չեն կարող փոխանցվել մայր կազմակերպությանը` արժույթի սահմանափակումների հետևանքով:
Խումբը տնօրինում է 2.000 միավոր փոխառու միջոցների, որից 700 միավորը կարող է օգտագործվել հետագա ընդլայնման համար:
Գ. Տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների
| Սեգմենտ | Սեգմենտ | Ընդամենը | |
| Ա | Բ | ||
| Դրամական միջոցների հոսքեր | |||
| Գործառնական գործունեությունից | 1.700 | (140) | 1.560 |
| Ներդրումային գործունեությունից | (640) | 160 | (480) |
| Ֆինանսական գործունեությունից | (570) | (220) | (790) |
|
| |||
| 490 | (200) | 290 | |
|
| |||
Հավելված 2
Ֆինանսական հաստատության դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
1. Օրինակները ցույց են տալիս միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարները: Նախորդող ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարները պետք է ներկայացվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի:
2. Օրինակը ներկայացված է ուղղակի մեթոդով:
| 19-2 | ||
| Գործառնական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| Ստացված տոկոսներ և միջնորդավճարներ | 28.447 | |
| Վճարված տոկոսներ | (23.463) | |
| Նախկինում դուրս գրված վարկերի դիմաց փոխհատուցումներ | 237 | |
| Մատակարարներին և աշխատակիցներին վճարված դրամական միջոցներ | (997) | |
| Զուտ դրամական հոսքեր` մինչև գործառնական ակտիվների փոփոխությունները | 4.224 | |
| Գործառնական ակտիվների նվազում (աճ)` | ||
| Կարճաժամկետ միջոցներ | (650) | |
| Կառավարման կամ դրամավարկային կարգավորման նպատակով պահվող ավանդներ (դեպոզիտներ) | 234 | |
| Փոխատվություններ հաճախորդներին | (288) | |
|
Վարկային քարտերով ստացման ենթակա գումարի զուտ աճ |
(360) | |
|
Այլ կարճաժամկետ փոխանցելի արժեթղթեր |
(120) | |
| Գործառնական պարտավորությունների աճ (նվազում) | ||
| Հաճախորդներից ավանդներ (դեպոզիտներ) | 600 | |
| Փոխանցելի ավանդային (դեպոզիտային) սերտիֆիկատներ | (200) | |
| Գործառնական գործունեությունից զուտ դրամական միջոցներ` մինչև շահութահարկի վճարումը | 3.440 | |
| Վճարված շահութահարկ | (100) | |
| Գործառնական գործունեությունից զուտ դրամական միջոցներ | 3.340 | |
| Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| Y դուստր ընկերության վաճառք | 50 | |
| Ստացված շահաբաժիններ | 200 | |
| Ստացված տոկոսներ | 300 | |
| Ոչ առևտրային արժեթղթերից վաճառքից մուտքեր | 1.200 | |
| Ոչ առևտրային արժեթղթերի գնում | (600) | |
| Հիմնական միջոցների գնում | (500) | |
| Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | 650 | |
| Ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր | ||
| Փոխառության թողարկում | 1.000 | |
| Դուստր ընկերության կողմից արտոնյալ բաժնետոմսերի թողարկում | 800 | |
| Երկարաժամկետ փոխառությունների մարում | (200) | |
| Այլ փոխառությունների զուտ նվազում | (1.000) | |
| Վճարված շահաբաժիններ | (400) | |
| Ֆինանսական գործունեությունից զուտ դրամական միջոցներ | 200 | |
| Փոխանակման փոխարժեքի ազդեցությունը դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների վրա | 600 | |
| Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների զուտ աճ | 4.790 | |
| Դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ | 4.050 | |
| Դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ | 8,840 |
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 8
Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ եվ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 8-ի «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 8
Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ եվ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության որոշակի հոդվածների դասակարգումը, բացահայտումը և հաշվառման մոտեցումների սահմանումը, որպեսզի կազմակերպությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կազմեն և ներկայացնեն միասնական հիմունքներով: Այն ապահովում է ինչպես հաշվետու կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների, այնպես էլ հաշվետու կազմակերպության և տարբեր կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը: Հետևաբար, սույն ստանդարտը պահանջում է արտասովոր (արտակարգ) հոդվածների դասակարգում և բացահայտում, ինչպես նաև որոշակի հոդվածների բացահայտում, որոնք վերաբերում են սովորական գործունեության շահույթին կամ վնասին: Այն սահմանում է նաև հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների և էական սխալների ուղղման մոտեցումները:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում սովորական գործունեությունից և արտասովոր հոդվածներից առաջացող շահույթը կամ վնասը ներկայացնելիս և հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխությունները, էական սխալները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի առնելիս:
2. Սույն ստանդարտում, այլ հարցերի հետ մեկտեղ, քննարկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշակի հոդվածների բացահայտման հարցերը: Այս բացահայտումները կատարվում են ի լրումն այն բացահայտումների, որոնք պահանջվում են հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներով, ներառյալ ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը:
3. Սույն ստանդարտում քննարկվում են նաև բացահայտման որոշ հարցեր, որոնք առնչվում են ընդհատված գործառնություններին: Ստանդարտում չեն քննարկվում ընդհատված գործառնություններին վերաբերող ճանաչման ու չափման հարցերը:
4. Արտասովոր հոդվածների հարկային հետևանքները, էական սխալներն ու հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի են առնվում և բացահայտվում ըստ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի: Այն դեպքում, երբ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը վերաբերում է ոչ սովորական հոդվածներին, այն պետք է ընկալվի որպես արտասովոր հոդված, ինչպես բնորոշվում է սույն ստանդարտում:
Սահմանումներ
5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Արտասովոր հոդվածներ` եկամուտներ կամ ծախսեր են, որոնք առաջանում են այն դեպքերից կամ գործարքներից, որոնք հստակ տարբերվում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից, հետևաբար չի ակնկալվում դրանց հաճախակի կամ պարբերաբար կրկնվելը:
Սովորական գործունեություն` ցանկացած գործունեություն, որն իրականացվում է կազմակերպության կողմից, որպես իր գործունեության բաղկացուցիչ մաս, և այնպիսի առնչվող գործունեություն, որը կազմակերպությունն իրականացնում է իր գործունեության զարգացման համար, կապված է, կամ առաջանում է իր գործունեությունից:
Ընդհատված գործառնություն` կազմակերպության առանձին, նշանակալի ուղղություն հանդիսացող գործունեության վաճառք կամ ընդհատում, որի ակտիվները, զուտ շահույթը կամ վնասը և այլ ցուցանիշները կարող են առանձնացվել ֆիզիկապես, գործառնությամբ, ինչպես նաև ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնելու համար:
Էական սխալներ` ընթացիկ ժամանակաշրջանում բացահայտված սխալներն են, որոնք այնպիսի նշանակություն ունեն, որ նախորդ մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունները չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել` իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ:
Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` որոշակի սկզբունքներ, հիմունքներ, եղանակներ, կանոններ, ձևեր և արարողակարգեր են, որոնք ընդունված են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառում վարելու, ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու և ներկայացնելու նպատակով:
Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս
6. Հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները պետք է ընդգրկվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, եթե հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտը չի պահանջում կամ չի թույլատրում այլ մոտեցում:
7. Որպես կանոն, հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածներն ընդգրկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Այն ներառում է արտասովոր հոդվածները և հաշվառման գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները: Այնուամենայնիվ, կարող են լինել հանգամանքներ, երբ որոշակի հոդվածներ կարող են հանվել հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից կամ վնասից: Սույն ստանդարտում դիտարկվում է երկու այդպիսի հանգամանք` էական սխալների ուղղում և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ:
8. Հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներում դիտարկվում են հոդվածներ, որոնք կարող են բավարարել «Հաշվապահական հաշվառման մասին» օրենքով սահմանված եկամտի և ծախսի սահմանումներին, բայց որոնք սովորաբար չեն ներառվում զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Օրինակ` հիմնական միջոցների վերագնահատումից աճը (տես` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ»), օտարերկրյա կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխման արդյունքում առաջացող շահույթները կամ վնասները (տես` ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները»):
9. Տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասն ընդգրկում է հետևյալ բաղադրիչները, որոնցից յուրաքանչյուրը պետք է բացահայտվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում`
ա) շահույթ կամ վնաս` սովորական գործունեությունից, և
բ) շահույթ կամ վնաս` արտասովոր հոդվածներից:
Արտասովոր հոդվածներ
10. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթն ու գումարը պետք է առանձին բացահայտվի:
11. Գործնականորեն եկամտի և ծախսի բոլոր հոդվածները, որոնք ընդգրկված են տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, առաջանում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից: Հետևաբար, որևէ դեպք կամ գործարք միայն հազվադեպ կարող է պատճառ դառնալ արտասովոր հոդվածի առաջացման համար:
12. Փաստը, թե արդյոք հստակ տարբերվում է դեպքը կամ գործարքը կազմակերպության սովորական գործունեությունից, որոշվում է դեպքի կամ գործարքի բնույթով` կազմակերպության սովորական գործունեության հետ ունեցած հարաբերությամբ, այլ ոչ թե այդպիսի դեպքերի ենթադրվող ծագման հաճախականությամբ: Այդ պատճառով դեպքը կամ գործարքը մի կազմակերպության համար կարող է ունենալ արտասովոր բնույթ, բայց արտասովոր չհանդիսանա մեկ այլ կազմակերպության համար` նրանց սովորական գործունեության տարբերությունների պատճառով: Օրինակ` երկրաշարժի հետևանքով կրած վնասները շատ կազմակերպությունների համար որակվում են որպես արտասովոր հոդված: Բայց և այնպես, երկրաշարժից առաջացած վնասների փոխհատուցման ապահովագրվողների պահանջները չեն կարող որակավորվել որպես արտասովոր հոդված` ապահովագրական ընկերությունների համար, որոնք իրենք են ապահովագրում նման երևույթների ռիսկը:
13. Կազմակերպությունների մեծ մասի մոտ արտասովոր հոդվածների առաջացման համար պատճառ հանդիսացող դեպքերի և գործարքների օրինակներ են.
ա) ակտիվների բռնագրավում,
բ) երկրաշարժ կամ այլ բնական աղետներ:
14. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթի և գումարի բացահայտումը կարելի է կատարել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, կամ եթե այս բացահայտումը կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում, բոլոր արտասովոր հոդվածների ընդհանուր գումարը բացահայտվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:
Սովորական գործունեությունից շահույթ կամ վնաս
15. Երբ եկամտի և ծախսի հոդվածները սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի սահմաններում այնպիսի ծավալի, բնույթի և ոլորտի են, որ նրանց բացահայտումը կարևոր է կազմակերպության տվյալ ժամանակաշրջանի գործունեության ցուցանիշները մեկնաբանելու համար, նման հոդվածների բնույթն ու գումարը պետք է բացահայտվեն առանձին:
16. Չնայած պարագրաֆ 15-ում նկարագրված եկամտի և ծախսի հոդվածները արտասովոր հոդվածներ չեն, սակայն դրանց բնույթն ու գումարը կարող է օգտակար լինել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար` կազմակերպության ֆինանսական վիճակն ու գործունեության ցուցանիշները հասկանալու և ֆինանսական վիճակի ու գործունեության ցուցանիշների վերաբերյալ կանխատեսումներ անելու համար: Այսպիսի տեղեկատվության բացահայտումը, սովորաբար, կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:
17. Հանգամանքները, որոնք ըստ 15-րդ պարագրաֆի կարող են հիմք հանդիսանալ եկամտի և ծախսի հոդվածների առանձին բացահայտման, հետևյալն են.
ա) պաշարների արժեքի իջեցումը` մինչև իրացման զուտ արժեքը, կամ հիմնական միջոցների արժեքի իջեցումը` մինչև փոխհատուցվող արժեքը, ինչպես նաև նման իջեցումների հետ վերականգնումը,
բ) կազմակերպության գործունեության կառուցվածքի փոփոխումը և դրա հետ կապված ծախսումների ֆինանսավորմանն ուղղված պահուստների չօգտագործված մնացորդի դուրս գրումը,
գ) հիմնական միջոցների միավորի դուրս գրումը,
դ) երկարաժամկետ ներդրումների դուրս գրումը,
ե) ընդհատված գործառնությունները,
զ) դատական գործընթացների կարգավորումը, և
է) պահուստների չօգտագործված մնացորդների այլ դուրսգրումներ:
Ընդհատված գործառնություններ
18. Ներդրումների կամ այլ երկարաժամկետ ակտիվների օտարումը կարող է բավականին կարևոր լինել` հիմնավորելու համար եկամտի կամ ծախսի համապատասխան հոդվածների բացահայտումը: Երբեմն մի կազմակերպություն վաճառում կամ հրաժարվում է արտադրության կարևոր մի մասից, որը տարբերվում է գործունեության մյուս տեսակներից, օրինակ` մի սեգմենտ, որը որոշվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն` ըստ սեգմենտների» ստանդարտի: Եթե սա ընդհատված գործառնություն է, ինչպես սահմանված է սույն ստանդարտում, ապա պարագրաֆ 19-ի բացահայտումները նշանակալի են ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար:
19. Յուրաքանչյուր ընդհատված գործառնության համար պետք է կատարվեն հետևյալ բացահայտումները.
ա) ընդհատված գործառնության բնույթը,
բ) արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտները, որոնցում հաշվետվությունը տարվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն` ըստ սեգմենտների» ստանդարտի,
գ) ընդհատման ուժի մեջ մտնելու օրը` հաշվառման նպատակներով,
դ) ընդհատման եղանակը (վաճառք կամ հրաժարում),
ե) ընդհատումից առաջացած շահույթը կամ վնասը և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որն օգտագործվում է շահույթը կամ վնասը չափելու համար, և
զ) հասույթը, շահույթը կամ վնասը, որ գոյանում է հաշվետու ժամանակաշրջանի սովորական գործունեությունից, որը ներկայացվում է յուրաքանչյուր նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների հետ միասին:
20. Ընդհատված գործառնության արդյունքները սովորաբար ներառվում են սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի մեջ: Բայց և այնպես, հազվադեպ հանգամանքներում, երբ ընդհատումն առաջանում է դեպքերի և գործարքների արդյունքում, որոնք հստակ տարբերվում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից, և հետևաբար նրանց հաճախակի կամ պարբերական կրկնվելը չի նախատեսվում, ապա եկամուտը և ծախսը, որն առաջանում է ընդհատման արդյունքում, դիտվում է որպես արտասովոր հոդված: Օրինակ` եթե դուստր ընկերությունը բռնագրավվում է օտարերկրյա պետության կողմից, այդպիսի բռնագրավումից առաջացող եկամուտը և ծախսը որակավորվում է որպես արտասովոր հոդված: Պարագրաֆ 19-ի բացահայտման պահանջները կիրառվում են բոլոր ընդհատված գործառնությունների համար, ներառյալ նրանք, որոնք բերում են արտասովոր հոդվածների առաջացման:
21. Երբ ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման պահին պարզվում է, որ հաշվապահական հաշվեկշիռը կազմելու ամսաթվից հետո գործառնությունը ընդհատվել է կամ ընդհատվելու է, ապա պարագրաֆ 19-ի բացահայտման նկատմամբ պահանջները կիրառվում են այնքանով, որքանով ընդհատման տեղեկատվությունը կարելի է առավել արժանահավատորեն գնահատել:
Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում
22. Ձեռնարկատիրական գործունեությանը հատուկ անորոշությունների հետևանքով, ֆինանսական հաշվետվությունների բազմաթիվ հոդվածներ չեն կարող ճշգրիտ չափվել, այլ կարող են միայն գնահատվել: Գնահատումը ընդգրկում է դատողություններ, հիմնված առկա վերջին տեղեկատվության վրա: Գնահատականներ կարող են պահանջվել օրինակ` անհուսալի պարտքերի, պաշարների հնացածության, ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի համար: Խելամիտ գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման կարևորագույն մասն է և չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը:
23. Հաշվառման գնահատումները կարող է անհրաժեշտ լինել վերանայել, եթե փոփոխվել են այդ գնահատումների համար հիմք հանդիսացող պայմանները կամ, որպես հետևանք նոր տեղեկատվության, փորձի ավելացման կամ հետագա զարգացումների: Իր բնույթով գնահատականի վերանայումը ճշգրտումներ չի մտցնում արտասովոր հոդվածի կամ էական սխալի որոշման մեջ:
24. Երբեմն դժվար է տարբերակել հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը հաշվառման գնահատման փոփոխությունից: Այս դեպքում փոփոխությունը դիտվում է որպես հաշվառման գնահատման փոփոխություն` համապատասխան բացահայտմամբ:
25. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ.
ա) փոփոխման ժամանակաշրջանում` եթե փոփոխությունն ազդում է միայն հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա, կամ
բ) փոփոխման ժամանակաշրջանում և հետագա ժամանակաշրջաններում, եթե փոփոխությունն ազդում է երկուսի վրա էլ:
26. Հաշվառման գնահատման փոփոխությունը կարող է ազդել ինչպես միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, այնպես էլ և ընթացիկ, և հետագա ժամանակաշրջանների վրա: Օրինակ` անհուսալի պարտքերի գումարի գնահատման փոփոխությունը ազդում է միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, և հետևաբար, անմիջապես ճանաչվում է: Սակայն ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի գնահատման փոփոխությունն ազդում է ամորտիզացիոն ծախսերի վրա` ընթացիկ ժամանակաշրջանում և ակտիվի ծառայության հետագա յուրաքանչյուր ժամանակաշրջաններում: Երկու դեպքում էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Հետագա ժամանակաշրջանում առաջացող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է հետագա ժամանակաշրջաններում:
27. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության միևնույն դասակարգման մեջ, որը նախապես օգտագործվել է գնահատման համար:
28. Տարբեր ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունն ապահովելու համար, հաշվառման գնահատումների փոփոխության ազդեցությունն այն գնահատումների վրա, որոնք նախապես հաշվի են առնվել սովորական գործունեության շահույթը կամ վնասը որոշելիս, ներառվում է զուտ շահույթի կամ վնասի այդ բաղկացուցչի մեջ: Հաշվառման գնահատման փոփոխության ազդեցությունը մի այնպիսի գնահատման վրա, որը նախապես ներգրավվել է որպես արտասովոր հոդված, հաշվետվության մեջ արտացոլվում է որպես արտասովոր հոդված:
29. Հաշվառման գնահատման փոփոխության բնույթն ու գումարը, որոնք էական ազդեցություն ունեն ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ որոնք էական ազդեցություն կարող են ունենալ հաջորդող ժամանակաշրջաններում, պետք է բացահայտվեն: Եթե դա անիրագործելի է գումարի չափը որոշելու համար, այս փաստը պետք է բացահայտվի:
Էական սխալներ
30. Մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ առկա սխալները կարող են հայտնաբերվել ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Սխալները կարող են առաջանալ թվաբանական անճշտությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման ընթացքում թույլ տրված սխալների, փաստերի ոչ ճիշտ մեկնաբանման, խաբեության կամ անփութության հետևանքով: Այս սխալների ուղղումը, որպես կանոն, պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս:
31. Սխալը հազվադեպ կարող է այնպիսի նշանակալի հետևանք ունենալ մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, որ դրանք իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել: Այսպիսի սխալները համարվում են էական սխալներ: Էական սխալի օրինակ է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ իրավական ուժ չունեցող կեղծ պայմանագրերից բխող անավարտ արտադրության ֆիզիկական ծավալի և դեբիտորական պարտքերի ներառումը: Նախորդող ժամանակաշրջանին վերաբերող էական սխալներն ուղղելու համար անհրաժեշտ է վերաներկայացնել համեմատական տեղեկատվությունը կամ ներկայացնել լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվություն:
32. Էական սխալների ուղղումը կարելի է տարբերել հաշվառման գնահատումների փոփոխությունից: Հաշվառման գնահատումներն իրենց բնույթով մոտավոր տվյալներ են և կարող են վերանայման կարիք ունենալ, երբ ի հայտ է գալիս լրացուցիչ տեղեկատվություն: Օրինակ` չկանխատեսված հանգամանքներից և գործոններից կախված դեպքի արդյունքում ճանաչված շահույթը կամ վնասը, որը նախապես չէր կարելի արժանահավատորեն գնահատել, էական սխալի ուղղման հուսալի հիմք չի հանդիսանում:
Հիմնական մոտեցում
33. Նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող էական սխալների ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում, ճշտելով չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի` քանի դեռ դա իրագործելի է:
34. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում են այնպես, իբր էական սխալներն ուղղվել են այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք կատարվել են: Հետևաբար, ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանին վերաբերող ուղղման գումարը ներառվում է այդ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են վերջի ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատելի տեղեկատվության մեջ ներգրավված ժամանակաշրջաններին: Նախորդող ժամանակաշրջանների վերաբերյալ ներկայացված որևէ այլ տեղեկատվություն, ինչպիսին է նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:
35. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող են պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:
36. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.
ա) էական սխալի բնույթը,
բ) ուղղման գումարը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի և ներկայացված նախորդող յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,
գ) ուղղման գումարը, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են համեմատելի տեղեկատվություն պարունակող ժամանակաշրջաններին, և
դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերահրապարակվել է, կամ ցուցումն այն մասին, որ նման տեղեկատվության վերաներկայացումն անիրագործելի է:
Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում
37. Էական սխալի ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես ներկայացվել է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ պարագրաֆ 33-ի, պետք է ներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:
38. Էական սխալի ուղղումը պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես լրացուցիչ տեղեկատվությունը ներկայացվում է, հաճախ առանձին սյունակով` ցույց տալու ընթացիկ և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջանների զուտ շահույթը կամ վնասը, իբր էական սխալն ուղղվել է այն ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է:
39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.
ա) էական սխալի բնույթը,
բ) ուղղման գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում, և
գ) ուղղման գումարը, որը ընդգրկված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն և ուղղման գումարը, որը վերաբերում է կանխատեսական տեղեկատվության ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին: Եթե կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:
Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ
40. Օգտագործողները պետք է ի վիճակի լինեն համեմատել կազմակերպության որոշակի ժամանակաշրջանին վերաբերող ֆինանսական հաշվետվությունները, որպեսզի որոշեն նրա ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի, սեփական կապիտալի փոփոխությունների միտումները: Ուստի, որպես կանոն, յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում կիրառվում է հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը:
41. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն պետք է կատարվի, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրության մեջ տեղի են ունեցել փոփոխություններ, կամ եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը:
42. Ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների առավել հանգամանալից ներկայացումը տեղի է ունենում, երբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության հետևանքով ստացվում է առավել նպատակամետ և արժանահավատ տեղեկատվություն` կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի և սեփական կապիտալի փոփոխությունների վերաբերյալ:
43. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ չեն համարվում.
ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը տնտեսական գործունեության այնպիսի դեպքերի և գործարքների համար, որոնք իրենց բովանդակությամբ տարբերվում են նախորդ տնտեսական գործունեության դեպքերից և գործարքներից,
բ) նոր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունում` տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների համար, որոնք առաջ տեղի չեն ունեցել կամ հանդիսացել են ոչ էական:
Ակտիվների վերագնահատված արժեքով արտացոլման սկզբնապես ընդունված քաղաքականությունը հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն է, բայց այն ավելի շուտ դիտվում է որպես վերագնահատում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի, կամ ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի, որն ավելի նպատակահարմար է: Ուստի սույն ստանդարտի 47-55-րդ պարագրաֆները կիրառելի չեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այդպիսի փոփոխություններ կատարելու համար:
44. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը կիրառվում է հետընթաց կամ առաջընթաց կերպով` սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան: Հետընթաց կիրառումը բերում է տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության ձևավորման, և կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ էլ եղել է կիրառության մեջ: Ուստի, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ կիրառվում է այդպիսի հոդվածների ծագման ամսաթվից:
Առաջընթաց կիրառումը նշանակում է, որ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է այն դեպքերի և գործառնությունների նկատմամբ, որոնք տեղի են ունեցել փոփոխության ամսաթվից հետո: Նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ոչ մի ճշգրտում չի կատարվում` ոչ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի, ոչ էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում, որովհետև գոյություն ունեցող մնացորդները չեն վերահաշվարկվում: Այնուամենայնիվ, հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է գոյություն ունեցող մնացորդների նկատմամբ փոփոխության օրվանից: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է որոշել փոխել իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` կապված փոխառության գծով ծախսումների հետ, և այդ ծախսումները կապիտալացնել` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման: Ըստ առաջընթաց կիրառման, նոր քաղաքականությունը կիրառվում է միայն փոխառության գծով այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք առաջանում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության օրվանից հետո:
Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունում
45. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը, որը կատարվում է հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունման հետ կապված, պետք է կիրառվի ըստ անցումային դրույթների, եթե այդպիսիք կան տվյալ հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտում: Անցումային դրույթների բացակայության դեպքում, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի ըստ 47, 50 և 51-րդ պարագրաֆների հիմնական մոտեցման, կամ ըստ 52, 54 և 55-րդ պարագրաֆների թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:
46. Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի անցումային դրույթները կարող են պահանջել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության կամ հետընթաց կամ առաջընթաց կիրառություն:
Այլ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ
Հիմնական մոտեցում
47. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում նեկայացվի որպես չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:
48. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում է այնպես, որ կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ գործածության մեջ է եղել: Ուստի, համեմատելի տեղեկատվությունը վերանայվում է, որպեսզի արտացոլի հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Որևէ այլ տեղեկատվություն, կապված նախորդող ժամանակաշրջանների հետ, ինչպես օրինակ նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:
49. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող է պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:
50. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ 47-րդ պարագրաֆի ենթակա է արտացոլման որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:
51. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.
ա) փոփոխության պատճառները,
բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը ընթացիկ և ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,
գ) համեմատելի տեղեկատվության մեջ ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ճշգրտումից առաջացած գումարը, և
դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերաներկայացվել է, կամ նշում այն մասին, որ դա կատարելն անիրագործելի է:
Թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցում
52. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է ներառվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես արտացոլված է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ պարագրաֆ 47-ի, պետք է ներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:
53. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունից առաջացած ճշգրտումները ներառվում են ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես, լրացուցիչ համեմատելի տեղեկատվությունը հաճախ ներկայացվում է առանձին սյունակներով` ցույց տալու ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը, ֆինանսական վիճակը և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջաններն այնպես, կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է:
54. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ 52-րդ պարագրաֆի ենթակա է ընդգրկման ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:
55. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա, կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.
ա) փոփոխության պատճառները,
բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում, և
գ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ներառված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն, և ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Եթե լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:
ՈՒժի մեջ մտնելը
56. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտների մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
Հաշվապահական հաշվեկշռից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից քաղվածքները ներկայացվում են` ցույց տալու համար ներքոհիշյալ գործարքների ազդեցությունը ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Այս քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն հաշվապահական հաշվառման այլ ազգային ստանդարտների բացահայտման և ներկայացման բոլոր պահանջներին:
Արտասովոր հոդվածներ եվ ընդհատված գործառնություններ
Ալֆա ընկերություն
Քաղվածք ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից
|
19X1 |
19X0 | |
| Համախառն շահույթ | 10.000 | 12.000 |
| Բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանման (գործունեության) վաճառքից վնաս (Ծանոթագրություն 1) | (3.000) | - |
| Շահութահարկ | (2.100) | (3.600) |
|
| ||
| Շահույթ` սովորական գործունեությունից | 4.900 | 8.400 |
| Արտասովոր հոդվածներ-վնասներ` R երկրում բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանման ազգայնացումից (հանած շահութահարկը` 1.350 միավոր) (Ծանոթագրություն 2) |
- | (3.150) |
|
| ||
| Զուտ շահույթ | 4.900 | 5.250 |
|
| ||
Քաղվածքներ ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից
1. 19X1-ի հուլիսի 1-ին Ալֆա ընկերությունը վաճառեց բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող իր ստորաբաժանումը: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ստորաբաժանման վաճառքից առաջացած վնասը կազմել է 3.000 միավոր, որը ստորաբաժանման վաճառքից հասույթի և վաճառքի պահին ակտիվների և պարտավորությունների զուտ արժեքների տարբերությունն է:
Այս ստորաբաժանման սովորական գործունեության հետ կապված հասույթը, որը ճանաչված է 19X1-ի հունվարի 1-ից մինչև 19X1-ի հուլիսի 1-ը, կազմել է 15.000 միավոր (35.000 միավոր` 19X0-ին), իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 5.000 միավոր (10.000 միավոր` 19X0-ին):
2. 19X0 հոկտեմբերի 1-ին բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանումը R երկրում ազգայնացվեց` առանց պետության կողմից փոխհատուցման: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ազգայնացումից առաջացած վնասը հաշվի է առնվել որպես արտասովոր հոդված: Ազգայնացումից առաջացած վնասը ստորաբաժանման ակտիվների և պարտավորությունների զուտ փոխանցվող արժեքն է` ազգայնացման պահին: Այս ստորաբաժանմանը վերաբերող հասույթը, որը ճանաչված է 19X0 հունվարի 1-ից մինչև 19X0 հոկտեմբերի 1-ը, կազմել է 10.000 միավոր, իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 2.000 միավոր:
Էական սխալներ
19X2-ի ընթացքում Բետտա ընկերությունը բացահայտեց, որ 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա ապրանքանյութական պաշարների մեջ` 6.500 միավոր:
Բետտա ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ին արտադրանքի վաճառքից հասույթը կազմել է 104.000 միավոր: Վաճառված արտադրանքի արժեքը կազմել է 86.500 միավոր (ներառյալ 6.500 միավոր արտադրանքը, որը սխալմամբ ներառվել էր հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի ապրանքանյութական պաշարների մնացորդում) և շահութահարկ` 5.250 միավոր:
19X1-ին Բետտա ընկերությունն արտացոլել է հետևյալ տվյալները.
| Վաճառք | 73.500 |
| Վաճառված արտադրանքի արժեք | (53.500) |
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան շահութահարկը | 20.000 |
| Շահութահարկ | (6.000) |
| Զուտ շահույթ | 14.000 |
19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 34.000 միավոր:
Բետտա ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմում է 30%:
Բետտա ընկերություն
Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված
ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից
| 19X2 | 19X1 | |
| (վերահաշվ.) | ||
| Վաճառք | 104.000 | 73.500 |
| Վաճառված արտադրանքի արժեք | (80.000) | (60.000) |
|
| ||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան շահութահարկը | 24.000 | 13.500 |
| Շահութահարկ | (7.200) | (4.050) |
|
| ||
| Զուտ շահույթ | 16.800 | 9.450 |
|
| ||
Բետտա ընկերություն
Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն
| 19X2 | 19X1 | |
| (վերահաշվ.) | ||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված շահույթ | 34.000 | 20.000 |
| Էական սխալների ուղղում (հանած շահութահարկը` 1.950 միավոր) (Ծանոթագրություն 1) | (4.550) | - |
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթ` վերահաշվարկված | 29.450 | 20.000 |
| Զուտ շահույթ | 16.800 | 9.450 |
|
| ||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթ | 46.250 | 29.450 |
|
| ||
Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից
1. 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա պաշարների մեջ` 6.500 միավոր: 19X1-ի ֆինանսական հաշվետվությունները կրկին են ներկայացվել, որ արտացոլեն սխալի ուղղումը:
Բետտա ընկերություն
Քաղվածք թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից
|
Կանխատեսական տեղեկատվ. | ||||
|
19X2 |
19X1 |
19X2 |
19X1 | |
|
(վերահաշվ.) (վերահաշվ.) | ||||
| Վաճառք | 104.000 | 73.500 | 104.000 | 73.500 |
|
| ||||
| Վաճառված արտադրանքի արժեք (Ծանոթություն 1) | (86.500) | (53.500) | (80.000) | (60.000) |
|
| ||||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան շահութահարկը | 17.500 | 20.000 | 24.000 | 13.500 |
| Շահութահարկ (ներառյալ էական սխալի ուղղումից ստացված արդյունքները) | (5.250) | (6.000) | (7.200) | (4.050) |
|
| ||||
| Զուտ շահույթ | 12.250 | 14.000 | 16.800 | 9.450 |
|
| ||||
ԲեՏտա ընկերություն
Թույլատրելի այլ ընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն
|
Կանխատեսական տեղեկատվ. | ||||
|
19X2 |
19X1 |
19X2 |
19X1 | |
|
(վերահաշվ.) (վերահաշվ.) | ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված շահույթ | 34.000 | 20.000 | 34.000 | 20.000 |
| Էական սխալների ուղղում (հանած 1.950 միավոր շահութահարկ) (Ծանոթագրություն 1) | - | - | (4.500) | - |
|
| ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը` վերահաշվարկված | 34.000 | 20.000 | 29.450 | 20.000 |
|
| ||||
| Զուտ շահույթ | 12.250 | 14.000 | 16.800 | 9.450 |
|
| ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի չբաշխված շահույթ | 46.250 | 34.000 | 46.250 | 29.450 |
|
| ||||
Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից
1. 19X2-ի ընթացքում վաճառված արտադրանքի արժեքը ընդգրկում է 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պաշարների մնացորդի մեջ սխալմամբ ընդգրկված 6.500 միավոր արտադրանքներ, որոնք վաճառվել էին 19X1-ին: Վերաներկայացված կանխատեսական տեղեկատվությունը 19X2-ի և 19X1-ի համար ներկայացված է այնպես, կարծես թե սխալն ուղղվել է 19X1-ում:
Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ
19X2-ի ընթացքում Գամմա ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են Գամմա ընկերության կողմից ձեռք բերման և նրա կողմից օգտագործման ենթակա, կառուցման փուլում գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: Նախորդ ժամանակաշրջաններում Գամմա ընկերությունը համապատասխան ծախսումները կապիտալացրել էր առանց շահութահարկի գումարի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի: Գամմա ընկերությունը ներկա փուլում որոշել է` ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտին համապատասխան, այն անմիջականորեն վերագրել ծախսերին, և ոչ թե կապիտալացնել:
Գամմա ընկերությունը 19X1-ի ընթացքում կապիտալացրել է փոխառության գծով կատարված 2.600 միավոր ծախսումներ և 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններում` 5.200 միավոր ծախսումներ: Փոխառության գծով բոլոր ծախսումները, որոնք կատարվել են նախորդ տարիներին` կապված էլեկտրակայանի ձեռք բերման հետ, կապիտալացվել են:
Գամմա ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ի սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթը կազմում է 30.000 միավոր` նախքան տոկոսների վճարումը և շահութահարկը, տոկոսների վճարման ծախսերը` 3.000 միավոր (որը վերաբերում է միայն 19X2-ին) և շահութահարկը` 8.100 միավոր:
Գամմա ընկերությունը դեռ չի ճանաչել էլեկտրակայանի մաշվածությունը, քանի որ այն դեռ օգտագործման մեջ չի եղել:
19X1-ի Գամմա ընկերության հաշվետվություններում արտացոլված են.
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան տոկոսների վճարումը և շահութահարկը | 18.000 |
| Տոկոսների վճարման ծախսեր | - |
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան շահութահարկը | 18.000 |
| Շահութահարկ | (5.400) |
| Զուտ շահույթ | 12.600 |
19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 32.600 միավոր:
Գամմա ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմել էր 30%:
Գամմա ընկերություն
Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից
| 19X2 | 19X1 | |
|
(վերահաշվ.) | ||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան տոկոսի վճարումը և շահութահարկը | 30.000 | 18.000 |
| Տոկոսների վճարման ծախսեր | (3.000) | (2.600) |
|
| ||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան շահութահարկը | 27.000 | 15.400 |
| Շահութահարկ | (8.100) | (4.620) |
|
| ||
| Զուտ շահույթ | 18.900 | 10.780 |
|
| ||
Գամմա ընկերություն
Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն
| 19X2 | 19X1 | |
|
(վերահաշվ.) | ||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված շահույթ | 32.600 | 20.000 |
| Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն` կապված տոկոսների կապիտալացման հետ (հանած շահութահարկը` 2.340 միավոր` 19X2-ի համար, և 1.560 միավոր` 19X1-ի համար) (Ծանոթություն 1) | (5.460) | (3.640) |
|
| ||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթ` վերահաշվարկված | 27.140 | 16.360 |
| Զուտ շահույթ | 18.900 | 10.780 |
|
| ||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի չբաշխված շահույթ | 46.040 | 27.140 |
|
| ||
Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից
1. 19X2-ի ընթացքում Գամմա ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են կառուցման փուլում գտնվող և նրա կողմից օգտագործման ենթակա հիդրոէլեկտրակայանին: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցման, կազմակերպությունը այսպիսի ծախսումներն անմիջականորեն դուրս է գրում, այլ ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այսպիսի փոփոխությունը հաշվի է առնվել հետադարձ կիրառությամբ: Համեմատական տեղեկատվությունը 19X1-ի համար վերաներկայացվել է` փոփոխված քաղաքականությանը համապատասխանեցնելու նպատակով: Փոփոխության հետևանքը տոկոսների վճարման գծով ծախսերի աճն է` 3.000 միավոր` 19X2-ին և 2.600 միավոր` 19X1-ին: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի համար նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումներից առաջացած գումարն է:
Գամմա ընկերություն
Քաղվածք թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից
|
Կանխատեսական տեղեկատվ. | ||||
| 19X2 | 19X1 | 19X2 | 19X1 | |
|
(վերահաշվ.) (վերահաշվ.) | ||||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան տոկոսների վճարումը և շահութահարկը | 30.000 | 18.000 | 30.000 | 18.000 |
| Տոկոսների վճարման ծախսեր | (3.000) | - | (3.000) | (2.600) |
| Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության ընդհանուր հետևանք | (7.800) | - | - | - |
|
| ||||
| Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթ` նախքան շահութահարկը | 19.200 | 18.000 | 27.000 | 15.400 |
| Շահութահարկ (ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության հետևանքը) | (5.760) | (5.400) | (8.100 | (4.620) |
|
| ||||
| Զուտ շահույթ | 13.440 | 12.600 | 18.900 | 10.780 |
|
| ||||
Գամմա ընկերություն
Չբաշխված շահույթի հաշվետվություն` ըստ թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման
|
Կանխատեսական տեղեկատվ. | ||||
| 19X2 | 19X1 | 19X2 | 19X1 | |
|
(վերահաշվ.) (վերահաշվ.) | ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված շահույթ | 32.600 | 20.000 | 32.600 | 20.000 |
| Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն` կապված տոկոսների կապիտալացման հետ (հանած շահութահարկը` 2.340 միավոր` 19X2-ի համար, և 1.560 միավոր` 19X1-ի համար) (Ծանոթագրություն 1) | - | - | (5.460) | (3.640) |
|
| ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթ` վերահաշվարկված | 32.600 | 20.000 | 27.140 | 16.360 |
| Զուտ շահույթ | 13.440 | 12.600 | 18.900 | 10.780 |
|
| ||||
| Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի չբաշխված շահույթ | 46.040 | 32.600 | 46.040 | 27.140 |
|
| ||||
Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից
1. 19X2-ի համար կատարվել է 7.800 միավորի ճշգրտում` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որն իրենից ներկայացնում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության ազդեցությունը փոխառության գծով ծախսումների հաշվառման մեթոդի վրա, որը վերաբերում է Գամմա ընկերության կողմից օգտագործման ենթակա և կառուցման ընթացքի մեջ գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցմանը համապատասխանեցնելու նպատակով, կազմակերպությունը փոխառության գծով ծախսումները ճանաչում է որպես ծախս, և ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այս փոփոխությունը հաշվի է առնվում հետընթաց կիրառությամբ: Ներկայացվում է վերահաշվարկված կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը ենթադրում է, որ նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի կանխատեսական տեղեկատվության մեջ նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումից առաջացած գումարն է:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 9
Հետազոտության եվ զարգացման ծախսումներ
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 9-ի «Հետազոտության և զարգացման ծախսումներ» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 9
Հետազոտության եվ զարգացման ծախսումներ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել (սահմանել) հետազոտության և զարգացման ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Այդ ծախսումների հաշվառման հիմնական խնդիրն է որոշել` դրանք պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ, թե որպես ծախս: Որոշելու համար, թե հետազոտության և զարգացման ծախսումները երբ պետք է ճանաչել որպես ակտիվ և երբ որպես ծախս` պետք է ելնել «Հաշվապահական հաշվառման մասին» օրենքով սահմանված ճանաչման չափանիշներից: Սույն ստանդարտը ներկայացնում է այդ չափանիշների գործնական կիրառման հրահանգը:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետազոտության և զարգացման ծախսումները հաշվառելիս:
2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում արդյունահանման ճյուղերում նավթի, գազի և հանքային պաշարների հետազոտության և յուրացման ծախսումների հաշվառման համար: Այնուամենայնիվ սույն ստանդարտը կիրառելի է արդյունաբերության այդ ճյուղերում` այլ հետազոտության և զարգացման ծախսումների հաշվառման համար:
Այլ կազմակերպությունների համար պայմանագրով իրականացվող հետազոտության եվ զարգացման աշխատանքներ
3. Կազմակերպությունը կարող է պայմանագրով հետազոտության և զարգացման աշխատանքներ կատարել այլ կազմակերպության համար: Երբ պայմանագրի բովանդակությունն այնպիսին է, որ հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ կապված ռիսկն ու օգուտները փոխանցվում կամ փոխանցվելու են մյուս կազմակերպությանը, այդ աշխատանքները կատարողը ծախսումները հաշվառում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» կամ ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտների: Ռիսկն ու օգուտները ստացողը ծախսումների հաշվառումն իրականացնում է համաձայն սույն ստանդարտի:
4. Երբ պայմանագրի բովանդակությունն այնպիսին է, որ հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ կապված ռիսկն ու օգուտները չեն փոխանցվում կամ չեն փոխանցվելու մյուս կազմակերպությանը, այդ աշխատանքները կատարողը ծախսումները հաշվառում է համաձայն սույն ստանդարտի: Գործոնները, որոնք ցույց են տալիս, որ հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ կապված ռիսկն ու օգուտները չեն փոխանցվում մյուս կազմակերպությանը, հետևյալներն են.
ա) հետազոտության և զարգացման աշխատանքներ կատարող կազմակերպությունն ըստ պայմանագրի պարտավոր է վերադարձնել մյուս կազմակերպության կողմից տրամադրված դրամական միջոցները` անկախ այդ աշխատանքների արդյունքից, և
բ) թեև ըստ պայմանագրի հետազոտության և զարգացման աշխատանքներ կատարող կազմակերպությունից չի պահանջվում վերադարձնել մյուս կազմակերպության կողմից տրամադրված դրամական միջոցները, սակայն մյուս կազմակերպությունը կարող է պահանջել դրանց վերադարձումը, կամ ստեղծված պայմանները կարող են ցույց տալ, որ վերադարձումը հնարավոր է:
Սահմանումներ
5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Հետազոտություն` նոր գիտական ու տեխնիկական գիտելիքներ և իմացություն ձեռք բերելու նպատակով կատարվող սկզբնական և ծրագրավորված ուսումնասիրություն է:
Զարգացում` հետազոտության արդյունքների կամ այլ գիտելիքների կիրառումն է նոր և առավել կատարելագործված նյութեր, սարքավորումներ, արտադրատեսակներ, տեխնոլոգիաներ, համակարգեր կամ ծառայություններ արտադրելու (մատուցելու) ծրագիր և (կամ) նախագիծ կազմելու (ստեղծելու) համար, մինչև դրանց առևտրային արտադրության կամ օգտագործման սկիզբը:
6. Հետազոտության և զարգացման աշխատանքների բնույթն ընդհանուր առմամբ հասկանալի է: Այնուամենայնիվ գործնականում, առանձին դեպքերում հնարավոր չէ ճանաչել այդպիսի գործունեությունը: Չնայած վերը նշված սահմանումները օգնում են կազմակերպությանը ճանաչելու հետազոտության և զարգացման աշխատանքները, այնուամենայնիվ այդպիսի գործունեության ճանաչումը հաճախ կախված է տնտեսական գործունեության տեսակից, դրա կազմակերպումից և ծրագրավորվող նախագծերի տեսակից:
7. Հետազոտությանը բնորոշ գործունեության օրինակներ են.
ա) գործունեության նոր գիտելիքների ձեռք բերման նպատակով,
բ) հետազոտությունների կամ այլ գիտելիքների արդյունքների կիրառության որոնում,
գ) այլընտրանքային արտադրատեսակների կամ տեխնոլոգիաների որոնում,
դ) հնարավոր նոր կամ կատարելագործված արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի այլընտրանքների ձևավորում և նախագծում:
8. Զարգացմանը բնորոշ գործունեության օրինակներ են.
ա) արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի այլընտրանքների գնահատում,
բ) արտադրանքի փորձանմուշների նախագծում, կառուցում և փորձարկում,
գ) գործիքների, ձուլամայրերի, կաղապարների և դրոշմոցների նախագծում` նոր տեխնոլոգիայի կիրառմամբ,
դ) փորձարարական գործարանի նախագծում, կառուցում և գործարկում, որն իր մասշտաբներով տնտեսապես պիտանի չէ առևտրային նպատակով արտադրության համար:
9. Հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ սերտորեն կապված, բայց այդպիսին չհանդիսացող գործունեության օրինակներ են`
ա) առևտրային նպատակով արտադրության սկզբնական փուլում ինժեներատեխնիկական աշխատանքները ավարտին հասցնելը,
բ) առևտրային նպատակով արտադրության ընթացքում որակի վերահսկումը, ներառյալ արտադրանքի ընթացիկ փորձարկումները,
գ) առևտրային նպատակով արտադրության ընթացքում վթարների հայտնաբերումն ու վերացումը,
դ) ընթացիկ աշխատանք` գոյություն ունեցող արտադրանքի որակը բարելավելու կամ այլ կերպ կատարելագործելու նպատակով,
ե) գոյություն ունեցող հզորությունների հարմարեցումը պատվիրատուի հատուկ պահանջներին կամ կարիքներին, որպես առևտրային գործունեության շարունակական մաս,
զ) գոյություն ունեցող արտադրանքի սեզոնային կամ այլ պարբերական նախագծային փոփոխություններ,
է) գործիքների, ձուլամայրերի, կաղապարների և դրոշմոցների ընթացիկ նախագծում,
ը) կառուցման, տեղափոխման, վերադասավորման կամ հարմարանքների և սարքավորումների գործարկման հետ կապված գործունեությունը, ներառյալ նախագծման և ինժեներատեխնիկական աշխատանքները, բացի այն դեպքերից, երբ դրանք օգտագործվում են հետազոտության և զարգացման հատուկ նախագծերում:
Հետազոտության եվ զարգացման ծախսումների բաղադրիչները
10. Հետազոտության և զարգացման ծախսումները պետք է ընդգրկեն այն բոլոր ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ, կամ կարող են հիմնավորված կերպով վերագրվել գործունեության այդ տեսակին:
11. Հետազոտության և զարգացման ծախսումները ներառում են`
ա) հետազոտության և զարգացման աշխատանքներում զբաղված անձնակազմի աշխատանքի վարձատրության ծախսումները և ծառայողական այլ վճարումները,
բ) հետազոտության և զարգացման աշխատանքներում օգտագործված նյութերի և ծառայությունների արժեքը,
գ) շենքերի և սարքավորումների (հիմնական միջոցների) մաշվածությունը` հետազոտության և զարգացման աշխատանքներում այդ ակտիվների օգտագործման չափով,
դ) հետազոտության և զարգացման աշխատանքներում օգտագործվող պատենտների և լիցենզիաների (ոչ նյութական ակտիվների) ամորտիզացիան,
ե) հետազոտության և զարգացման աշխատանքների հետ կապված այլ ուղղակի և վերադիր ծախսումները, բացի ընդհանուր վարչական ծախսումներից: Վերադիր ծախսումների բաշխումը կատարվում է նույն հիմունքներով, ինչպես պաշարների վերադիր ծախսումները (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»):
12. Վաճառքի ծախսումները չեն ներառվում հետազոտության և զարգացման ծախսումների մեջ: Հետազոտական աշխատանքների արժեքի մեջ փոխառության հետ կապված ծախսումները ընդգրկելու հարցը որոշվում է ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով նախատեսված թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումով:
Հետազոտության եվ զարգացման ծախսումների ճանաչումը
13. Երբ հավանական է, որ կատարված ծախսումները ապագայում կբերեն տնտեսական օգուտներ և միաժամանակ կարող են արժանահավատորեն գնահատվել, դրանք ճանաչվում են որպես ակտիվ: Հետազոտական աշխատանքների բնույթն այնպիսին է, որ ապագա տնտեսական օգուտները որոշակի վստահությամբ հնարավոր չէ ճանաչել որպես հետազոտության ծախսումների հետևանք: Հետևաբար հետազոտական աշխատանքների ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք կատարվել են: Զարգացման աշխատանքների բնույթն այնպիսին է, որ կազմակերպությունը, որոշ դեպքերում, կարող է որոշակի հավանականությամբ ակնկալել ապագա տնտեսական օգուտների ստացումը: Հետևաբար զարգացման ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ, երբ դրանք բավարարում են որոշակի չափանիշների, որոնք ցույց են տալիս, թե հավանական է, որ ծախսումները ապագայում կբերեն տնտեսական օգուտներ:
Հետազոտության ծախսումներ
14. Հետազոտության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվում են և չպետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ` հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում:
Զարգացման ծախսումներ
15. Զարգացման ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվում են, եթե դրանք չեն բավարարում 16-րդ պարագրաֆում սահմանված ակտիվ ճանաչելու չափանիշներին: Զարգացման ծախսումները, որոնք սկզբնապես ճանաչվել են որպես ծախս, հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում չպետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ:
16. Զարգացման ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ, եթե բավարարում են հետևյալ բոլոր չափանիշներին.
ա) արտադրանքը կամ տեխնոլոգիան (զարգացման աշխատանքների արդյունքը) հստակորեն որոշված է, և դրանց հետ կապված ծախսումները կարող են որոշվել և արժանահավատորեն չափվել,
բ) արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի տեխնիկական իրագործելիությունը կարող է հիմնավորվել,
գ) կազմակերպությունը մտադիր է արտադրանքը կամ տեխնոլոգիան արտադրել և վաճառել, կամ օգտագործել,
դ) արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի համար վաճառքի շուկայի առկայությունը կամ, եթե այն նախատեսվում է օգտագործել կազմակերպության ներսում, կազմակերպության համար դրա օգտակար լինելը կարող է հիմնավորվել,
ե) նախագիծն ավարտելու և վաճառքն իրականացնելու, կամ արտադրանքը կամ տեխնոլոգիան օգտագործելու համար համապատասխան ռեսուրսների առկայությունը կամ դրանց մատչելիությունը կարող է հիմնավորվել:
Զարգացման ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ակտիվ, չպետք է գերազանցեն այն գումարը, որը կարող է փոխհատուցվել ապագա տնտեսական օգուտների հաշվին` հանելուց հետո զարգացման աշխատանքներն ավարտելու հետ կապված հետագա ծախսումները, արտադրության հետ կապված ծախսումները, արտադրանքի վաճառքի հետ ուղղակիորեն կապված կոմերցիոն ծախսումները:
17. Այն դեպքում, երբ զարգացման ծախսումները կարող են բավարարել ակտիվի սահմանմանը, հնարավոր է, որ դրանք չբավարարեն ակտիվի ճանաչման չափանիշներին, որովհետև չկա բավականաչափ վստահություն, թե ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն` որպես զարգացման ծախսումների արդյունք: Այս դեպքում զարգացման ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են, և չեն ճանաչվում որպես ակտիվ հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում:
18. Զարգացման գործունեությունից ակնկալվող տնտեսական օգուտները ներառում են արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի վաճառքից եկամուտը (հասույթը), արտադրության ծախսումների տնտեսումը և այլ օգուտներ, որոնք գոյանում են արտադրանքը կամ տեխնոլոգիան կազմակերպության կողմից օգտագործելիս: Եկամուտների և ծախսումների տնտեսման գնահատումը հիմնվում է ապագա գների և ծախսումների վրա, եթե կա այն հավանականությունը, որ վաճառքի ապագա գներն ավելի ցածր կլինեն, քան նրանք, որոնք գերակշռում են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, և ավելի ցածր գներն ամբողջապես չեն փոխհատուցվելու ծախսումների այլ խնայողություններով: Այլ դեպքերում եկամուտների ու ծախսումների խնայողության գնահատումը հիմնվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում գերակշռող գների և պայմանների վրա:
19. 16-րդ պարագրաֆում ներկայացված ակտիվի ճանաչման չափանիշների կիրառումը ներառում է անորոշությունների գնահատում, որոնք անխուսափելի են զարգացման աշխատանքների դեպքում: Այդպիսի անորոշությունները հաշվենկատորեն հաշվի են առնվում, երբ որոշում են զարգացման ծախսումների այն գումարը, որը ճանաչվելու է որպես ակտիվ: Հաշվենկատության այդպիսի դրսևորումը թույլ չի տալիս ակտիվների միտումնավոր թերագնահատում:
Զարգացման ծախսումների ամորտիզացիա
20. Որպես ակտիվ ճանաչված զարգացման ծախսումների գումարը պետք է ամորտիզացվի և ճանաչվի որպես ծախս սիստեմատիկ հիմունքով այնպես, որ արտացոլվի այն մոդելը, ըստ որի ճանաչվում են համապատասխան տնտեսական օգուտները:
21. Զարգացման ծախսումների և կազմակերպության ակնկալվող տնտեսական օգուտների միջև եղած հարաբերակցությունը կարող է որոշվել միայն մոտավորապես և անուղղակիորեն` կախված զարգացման աշխատանքների յուրահատկությունից: Զարգացման ծախսումները սիստեմատիկ հիմունքով ամորտիզացնելու համար այնպես, որ արտացոլվի ապագա տնտեսական օգուտների ճանաչման մոդելը, կազմակերպությունը փաստարկում է.
ա) եկամուտներն ու այլ օգուտները, որոնք ստացվում են արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի վաճառքից կամ օգտագործումից, կամ`
բ) այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում սպասվում է արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի վաճառք կամ օգտագործում:
Ամորտիզացիայի հաշվառումը սկսվում է այն պահից, երբ արտադրանքը կամ տեխնոլոգիան պատրաստ է վաճառքի կամ օգտագործման համար:
22. Տեխնոլոգիական կամ տնտեսական հնացածությունը առաջացնում է անորոշություն, որը սահմանափակում է արտադրանքի միավորների քանակը և ժամանակաշրջանը, որոնց հիման վրա զարգացման ծախսումները ամորտիզացվում են: Բացի այդ, սովորաբար դժվար է երկար ժամանակաշրջանի համար կանխատեսել նոր արտադրանքի կամ տեխնոլոգիայի հետագա ծախսումները և համապատասխան ապագա տնտեսական օգուտները: Այդ պատճառով զարգացման ծախսումները, որպես կանոն, ամորտիզացվում են հինգ տարին չգերազանցող ժամանակաշրջանում:
23. Սովորաբար զարգացման ծախսումներից առաջացած տնտեսական օգուտները կլանվում են կազմակերպության կողմից այլ ակտիվներ արտադրելիս և չեն առաջացնում ծախսերի աճ: Այս դեպքում զարգացման ծախսումների ամորտիզացիան կազմում է այլ ակտիվի վրա կատարված ծախսումների մաս և մտնում է այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) մեջ: Օրինակ. նախապես ակտիվ ճանաչված զարգացման ծախսումները կարող են ներգրավվել արտադրված պաշարների արժեքի մեջ: Զարգացման ծախսումները, որոնք ներգրավվել են այլ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ ճանաչվում են որպես ծախս` այդ ակտիվների մյուս ծախսումների հետ միաժամանակ:
Զարգացման ծախսումների իջեցում
24. Զարգացման ծախսումները պետք է իջեցվի այն չափով, որքանով որ չամորտիզացված մնացորդը` զարգացման աշխատանքներին առնչվող հետագա ծախսումների, արտադրության հետ կապված ծախսումների, արտադրանքի վաճառքի հետ ուղղակիորեն կապված կոմերցիոն ծախսումների հետ միասին վերցրած, այլևս հնարավոր չէ փոխհատուցել ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների հաշվին: Զարգացման ծախսումների չամորտիզացված մնացորդը անհրաժեշտ է ամբողջությամբ դուրս գրել, երբ ի հայտ է գալիս պարագրաֆ 16-ի` զարգացման ծախսումները որպես ակտիվ ճանաչելու ցանկացած չափանիշին անհամապատասխանություն: Մասնակիորեն կամ ամբողջությամբ դուրս գրված գումարը պետք է ճանաչել որպես ծախս` այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում տեղի է ունեցել դուրսգրումը:
25. Զարգացման ծախսումների չամորտիզացված մնացորդը, որն ակտիվ է ճանաչվել, վերանայվում է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում: Ընթացիկ հանգամանքները կամ դեպքերը կարող են ցույց տալ, որ չամորտիզացված մնացորդը` համապատասխան ծախսումների հետ միասին վերցրած, գերազանցում է համապատասխան ապագա տնտեսական օգուտները: Մյուս կողմից, չամորտիզացված մնացորդը կարող է արդեն չբավարարել ակտիվ ճանաչվելու չափանիշին:
26. Ըստ պարագրաֆ 24-ի մասնակիորեն կամ ամբողջությամբ դուրս գրված զարգացման ծախսումների գումարը պետք է վերականգնվի, երբ հանգամանքներն ու դեպքերը, ըստ որոնց կատարվել էր դուրս գրումը, դադարել են գոյություն ունենալուց, և կան համոզիչ փաստեր, որ նոր հանգամանքներն ու դեպքերը կշարունակեն գոյություն ունենալ տեսանելի ապագայում: Վերականգնված գումարը պետք է նվազեցվի այն գումարի չափով, որն ըստ պարագրաֆ 20-ի կճանաչվեր որպես ամորտիզացիա, եթե դուրս գրումը տեղի չունենար: Վերականգնված գումարը պետք է ճանաչվի որպես զարգացման աշխատանքների այն ծախսումների նվազում, որը ճանաչվել էր որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախս:
27. Հանգամանքներն ու դեպքերը, որոնք պատճառ են դարձել ըստ պարագրաֆ 24-ի զարգացման ծախսումների մասնակիորեն կամ ամբողջությամբ դուրս գրելուն, կարող են այնպես փոխվել, որ դուրս գրված գումարը նորից ճանաչվի որպես ակտիվ: Այս դեպքում մասնակիորեն կամ ամբողջությամբ դուրս գրված գումարը վերականգնվում է:
Բացահայտում
28. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.
ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որն ընդունված է հետազոտության և զարգացման ծախսումների համար,
բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես ծախս ճանաչված հետազոտության և զարգացման ծախսումների գումարը,
գ) ամորտիզացիայի ընդունված մեթոդները,
դ) օգտակար ծառայության ժամկետները կամ ամորտիզացիայի օգտագործվող դրույքաչափերը,
ե) զարգացման ծախսումների չամորտիզացված մնացորդի համապատասխանեցումը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ` ցույց տալով.
I. զարգացման ծախսումները, որոնք ճանաչված են որպես ակտիվ ըստ պարագրաֆ 16-ի,
II. զարգացման ծախսումները, որոնք ճանաչված են որպես ծախս ըստ պարագրաֆ 20-ի և 24-ի,
III. զարգացման ծախսումները, որոնք ներառված են այլ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ,
IV. զարգացման ծախսումները, որոնք վերականգնված են ըստ պարագրաֆ 26-ի:
29. Կազմակերպությանը խորհուրդ է տրվում իր ֆինանսական հաշվետվությունում կամ տարեկան զեկույցում ընդգրկել հետազոտության և զարգացման աշխատանքների նկարագրությունը: Միաժամանակ խորհուրդ է տրվում բացահայտել այն հանգամանքներն ու դեպքերը, որոնք պատճառ են դարձել զարգացման աշխատանքների արժեքի իջեցմանը և որպես ծախս ճանաչմանը` ըստ պարագրաֆ 24-ի, և զարգացման աշխատանքների նախկինում դուրս գրված ծախսումների մասնակիորեն կամ ամբողջությամբ վերականգնմանը` ըստ պարագրաֆ 26-ի:
Անցումային դրույթներ
30. Կազմակերպությունը որպես ակտիվ պետք է ճանաչի միայն զարգացման այն ծախսումները, որոնք կատարվել են սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելուց հետո և բավարարում են պարագրաֆ 16-ի չափանիշներին:
ՈՒժի մեջ մտնելը
31. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 11
Կառուցման պայմանագրեր
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 11-ի «Կառուցման պայմանագրեր» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 11
Կառուցման պայմանագրեր
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել (սահմանել) կառուցման պայմանագրերի հետ կապված հասույթների և ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Կառուցման պայմանագրերի հիման վրա իրականացվող գործունեության առանձնահատկություններից ելնելով կարելի է ասել, որ սովորաբար այդպիսի պայմանագրի ուժի մեջ մտնելու և աշխատանքներն ավարտելու ժամկետները չեն համընկնում և վերաբերվում են տարբեր ժամանակաշրջաններին: Այդ պատճառով կառուցման պայմանագրերի հաշվառման կարևորագույն հարցն է` պայմանագրի հասույթների և պայմանագրի ծախսումների բաշխումն այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվում են կառուցման աշխատանքները: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պայմանագրի հասույթները և պայմանագրի ծախսումները որպես հասույթներ և ծախսեր ճանաչելու հարցը որոշելու նպատակով սույն ստանդարտը կիրառում է օրենսդրությամբ սահմանված ճանաչման չափանիշներ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կապալառուների մոտ կառուցման պայմանագրերով կատարվող աշխատանքները հաշվառելիս և այն ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլելիս:
Սահմանումներ
2. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Կառուցման պայմանագիր` պայմանագիր է, որը հատուկ կնքվել է առանձին ակտիվի կամ դրանց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի (ֆունկցիայի), կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով սերտորեն փոխկապակցված կամ փոխադարձ կախվածություն ունեցող ակտիվների համախմբություն կառուցելու նպատակով:
Հաստատագրված գնով պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որի շրջանակներում կապալառուն համաձայնում է պայմանագրով հաստատագրված գնին, կամ վերջնական արտադրանքի միավորի հաստատագրված գնին, որոնք որոշ դեպքերում, ենթարկվում են ծախսումների աճի ազդեցությանը:
Ծախսում գումարած պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որով կապալառուին փոխհատուցվում են թույլատրելի կամ այլ կերպ որոշված ծախսումները, որոնց գումարվում են նշված ծախսումների գումարի տոկոսը կամ հաստատագրված գումարը:
Կապալառու` անձ է, որը կառուցման պայմանագրի համաձայն իրականացնում է կառուցման աշխատանքներ:
3. Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել առանձին ակտիվ կառուցելու համար, օրինակ` կամուրջ, շենք, ամբարտակ, խողովակաշար, ճանապարհ, նավ, թունել և այլն: Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել նաև մի շարք ակտիվներ կառուցելու համար, որոնք սերտորեն փոխկապակցված են կամ փոխադարձ կախվածություն ունեն իրենց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով, օրինակ` ձեռնարկությունների կամ վերամշակող կոմպլեքսային սարքավորումների կառուցման աշխատանքները:
4. Հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները` կառուցման պայմանագրերը ներառում են.
ա) պայմանագրեր` ծառայություններ մատուցելու մասին, որոնք ուղղակիորեն կապված են որևէ ակտիվի կառուցման հետ: Օրինակ` նախագծի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայություններ մատուցելու մասին պայմանագրեր,
բ) պայմանագրեր` ակտիվներ քանդելու կամ վերականգնելու, ինչպես նաև ակտիվները քանդելուց հետո շրջակա միջավայրը վերականգնելու մասին:
5. Կառուցման պայմանագրերը կազմվում են տարբեր եղանակներով, որոնք, հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները, դասակարգվում են հաստատագրված գնով պայմանագրերի և ծախսում գումարած պայմանագրերի: Կառուցման որոշ պայմանագրեր կարող են ներառել վերը նշված երկու պայմանագրերի բնութագրերը, օրինակ` այն դեպքում, երբ ծախսում գումարած պայմանագրում նշվում է առավելագույն գինը: Այս դեպքում կապալառուն պետք է հաշվի առնի բոլոր այն պայմանները, որոնք նշված են 22 և 23-րդ պարագրաֆներում` որոշելու, թե երբ պետք է ճանաչվեն պայմանագրի հասույթները և ծախսերը:
Կառուցման պայմանագրերի համախմբումը եվ տարանջատումը
6. Սույն ստանդարտի պահանջները, սովորաբար, կիրառվում են կառուցման առանձին պայմանագրի կտրվածքով: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում անհրաժեշտ է սույն ստանդարտը կիրառել մեկ պայմանագրի առանձնացվելի բաղկացուցիչների, կամ մի խումբ պայմանագրերի նկատմամբ, որպեսզի արտացոլվի պայմանագրի կամ պայմանագրերի խմբի էությունը:
7. Երբ տվյալ պայմանագիրն ընդգրկում է մի շարք ակտիվներ, յուրաքանչյուր ակտիվի կառուցումը պետք է դիտել որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, եթե.
ա) առանձին ակտիվի համար ներկայացվել է առանձին առաջարկ,
բ) առանձին ակտիվի համար տարվել են առանձին բանակցություններ, և կապալառուն ու պատվիրատուն հնարավորություն են ունեցել ընդունելու կամ մերժելու պայմանագրի այն մասը, որը վերաբերում է այդ ակտիվին, և
գ) յուրաքանչյուր ակտիվի գծով ծախսումները և հասույթները հնարավոր է առանձին որոշել:
8. Մեկ կամ մի քանի պատվիրատուների հետ կնքված պայմանագրերի խումբը պետք է դիտել որպես կառուցման մեկ պայմանագիր, եթե.
ա) այդ պայմանագրերի խումբը քննարկվում է որպես մեկ միասնական փաթեթ,
բ) պայմանագրերն այնքան սերտորեն են փոխկապակցված, որ դրանք իրականում մեկ ծրագիր են կազմում, որն ունի ընդհանուր շահույթի սահման, և
գ) պայմանագրերն իրագործվում են միաժամանակ կամ չընդհատվող հաջորդականությամբ:
9. Պայմանագիրը կարող է նախատեսել լրացուցիչ ակտիվի կառուցում` պատվիրատուի ընտրությամբ, կամ պայմանագրում կարող են փոփոխություններ կատարվել` լրացուցիչ ակտիվի կառուցման աշխատանքները ներառելու նպատակով: Լրացուցիչ ակտիվի կառուցումը պետք է դիտվի որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, երբ.
ա) նշված ակտիվն իր նախագծով, տեխնոլոգիայով կամ գործառույթով զգալիորեն տարբերվում է այն ակտիվից կամ ակտիվներից, որոնք ներառված են եղել սկզբնական պայմանագրում, կամ
բ) ակտիվի գնի վերաբերյալ բանակցությունները տարվում են անկախ սկզբնական պայմանագրի գնից:
Պայմանագրի հասույթներ
10. Պայմանագրի հասույթները պետք է ներառեն.
ա) պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի նախնական գումարը, և
բ) պայմանագրային աշխատանքներում փոփոխությունները, վնասապահանջները և խրախուսիչ վճարումները, եթե.
I) հավանական է, որ դրանք կհանգեցնեն հասույթների, և
II) դրանք հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:
11. Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի գումարի փոխհատուցումը կարող է կատարվել ոչ դրամական միջոցով (այլ ակտիվով): Եթե փոխհատուցումը կատարվում է այլ ակտիվով, ապա հասույթը չափվում է ստացված ակտիվների իրական արժեքով: Պայմանագրի հասույթների չափման վրա ազդում են բազմապիսի անորոշ գործոններ, որոնք կախված են ապագա իրադարձությունների արդյունքներից: Նախահաշիվները հաճախակի պետք է վերանայվեն` իրադարձությունների զարգացման և անորոշ գործոնների վերացման ընթացքում: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթների գումարը կարող է աճել կամ նվազել տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Օրինակ.
ա) կապալառուն և պատվիրատուն կարող են համաձայնեցնել փոփոխությունները և վնասապահանջները, որոնց հետևանքով պայմանագրի հասույթներն աճում կամ նվազում են պայմանագրի սկզբնական կնքման ժամանակաշրջանին հաջորդող ժամանակաշրջաններում,
բ) հաստատագրված գնով պայմանագրի համաձայնեցված հասույթի գումարը կարող է աճել ծախսումների աճի արդյունքում,
գ) պայմանագրի հասույթի գումարը կարող է նվազել` կապալառուի կողմից պայմանագրի ավարտն ուշացնելու պատճառով առաջացած տուժանքների վճարման արդյունքում,
դ) երբ հաստատագրված գնով պայմանագիրն ընդգրկում է հաստատագրված գնով վերջնական արտադրանքի միավորներ, պայմանագրի հասույթներն աճում են այդ միավորների քանակի աճի հետ միասին:
12. Փոփոխությունը պատվիրատուի ցուցումն է պայմանագրի համաձայն կատարվելիք աշխատանքների շրջանակները փոխելու վերաբերյալ: Փոփոխությունների օրինակներ են` ակտիվի նախագծի կամ տեխնիկական առաջադրանքում փոփոխությունները, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետների փոփոխությունները: Փոփոխություններն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.
ա) հնարավոր է, որ պատվիրատուն հաստատի փոփոխությունը և այդ փոփոխության հետևանքով առաջացող հասույթի գումարը, և
բ) հասույթների գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:
13. Վնասապահանջն այն գումարն է, որը կապալառուն ակնկալում է ստանալ պատվիրատուից կամ այլ կողմից, որպես այն ծախսումների փոխհատուցում, որոնք չէին ընդգրկվել պայմանագրում նշված գնի մեջ: Վնասապահանջը կարող է ի հայտ գալ, օրինակ` պատվիրատուի ուշացումների, նախագծում կամ տեխնիկական առաջադրանքներում թույլ տրված սխալների և պայմանագրային աշխատանքներում վիճելի փոփոխությունների պատճառով: Վնասապահանջներից առաջացող հասույթների մեծությունը դժվար է որոշել և հաճախ կախված է բանակցությունների արդյունքից: Հետևաբար, վնասապահանջներն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ միայն այն դեպքում, երբ.
ա) բանակցությունները գտնվում են այն փուլում, երբ հնարավոր է, որ պատվիրատուն ընդունի վնասապահանջը, և
բ) այն գումարը, որը հնարավոր է, որ կընդունվի պատվիրատուի կողմից, կարելի է արժանահավատորեն չափել:
14. Խրախուսիչ վճարումներն այն լրացուցիչ գումարներն են, որոնք վճարվում են կապալառուին, երբ կատարման որոշված չափանիշները բավարարվել կամ գերազանցվել են: Օրինակ` պայմանագիրը կարող է նախատեսել խրախուսիչ վճարում կապալառուին` պայմանագրի պահանջները ժամկետից շուտ ավարտելու համար: Խրախուսիչ վճարումները ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.
ա) պայմանագրի գործընթացն այնպիսի փուլում է, որը հնարավորություն է տալիս եզրակացնելու, որ կատարման որոշված չափանիշները կբավարարվեն կամ կգերազանցվեն, և
բ) խրախուսիչ վճարման գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:
Պայմանագրի ծախսումներ
15. Պայմանագրի ծախսումները պետք է ներառեն.
ա) այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին,
բ) այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը, և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրերի, և
գ) այլ ծախսումներ, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից:
16. Տվյալ պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող ծախսումներն ընդգրկում են.
ա) տեղամասերում աշխատանքային ծախսումները, ներառյալ տեղամասերում անցկացվող վերահսկողությունը,
բ) կառուցման աշխատանքների ժամանակ օգտագործվող նյութերի ծախսումները,
գ) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածությունը,
դ) հիմնական միջոցները և նյութերը կառուցման տեղամաս և տեղամասից տեղափոխելու ծախսումները,
ե) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող վարձակալված հիմնական միջոցների վարձակալության ծախսումները,
զ) պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող նախագծման և տեխնիկական օգնության ծախսումները,
է) թերությունների վերացման և երաշխիքային աշխատանքների կատարման համար նախահաշվով նախատեսված ծախսումները, ներառյալ սպասվող երաշխիքային ծախսումները, և
ը) երրորդ կողմերից վնասապահանջները:
Այս ծախսումները կարող են կրճատվել ցանկացած չնախատեսված եկամուտների հաշվին, որոնք չեն ընդգրկվում պայմանագրի հասույթներում, օրինակ` ավելորդ նյութերի վաճառքից ստացվող եկամուտը, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետի ավարտից հետո հիմնական միջոցների վաճառքից ստացվող եկամուտը:
17. Այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են`
ա) ապահովագրական վճարները,
բ) նախագծի և տեխնիկական օգնության ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն չեն վերաբերում տվյալ պայմանագրին, և
գ) կառուցման վերադիր այլ ծախսումները:
Այսպիսի ծախսումները բաշխվում են սիստեմատիկ և ռացիոնալ մեթոդներով և հետևողականորեն կիրառվում են բոլոր այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք կրում են համանման բնութագրեր: Բաշխումը հիմնված է կառուցման աշխատանքների նորմալ մակարդակի վրա: Կառուցման վերադիր այլ ծախսումներն ընդգրկում են այնպիսի ծախսումներ, ինչպիսիք են կառուցող անձնակազմի աշխատավարձի հաշվարկումը:
Ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են նաև փոխառության ծախսումները, երբ կապալառուն ընդունում է ՀՀՀՀՍ 33 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով նախատեսված այլընտրանքային մոտեցումը:
18. Ծախսումները, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից, կարող են ներառել որոշ ընդհանուր վարչական ծախսումներ, ինչպես նաև զարգացման ծախսումներ, որոնց փոխհատուցման հարցը կարգավորվում է պայմանագրի պայմաններով:
19. Ծախսումները, որոնք չեն կարող վերագրվել պայմանագրային գործունեությանը, կամ չեն կարող բաշխվել ըստ պայմանագրերի, չեն ներառվում կառուցման պայմանագրի ծախսումների մեջ: Այսպիսի ծախսումներն ընդգրկում են.
ա) ընդհանուր վարչական ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,
բ) վաճառքի ծախսումները,
գ) հետազոտության և զարգացման ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,
դ) տվյալ պայմանագրի կատարման ընթացքում չօգտագործված հիմնական միջոցների մաշվածությունը, և
ե) նմանատիպ այլ ծախսումները:
20. Պայմանագրի ծախսումներն ընդգրկում են նաև այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ պայմանագրի կնքման վերաբերյալ համաձայնություն ստանալու և պայմանագրի վերջնական ավարտի միջև ընկած ժամանակաշրջանին: Այնուամենայնիվ, ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին, և որոնք առաջացել են մինչև պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալը, ևս ներառվում են պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե դրանք հնարավոր է առանձնացնել և արժանահավատորեն չափել, և հնարավոր է, որ տվյալ պայմանագիրը կնքվի: Երբ պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալու հետ կապված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս նրանց առաջացման ժամանակաշրջանում, ապա դրանք չեն մտնում պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե պայմանագիրը կնքվում է հետագա ժամանակաշրջանում:
Պայմանագրի հասույթների եվ ծախսերի ճանաչումը
21. Երբ կառուցման պայմանագրի կատարման արդյունքները հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, պայմանագրի հասույթները և ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են կառուցման պայմանագրի հետ, պետք է համապատասխանաբար ճանաչվեն որպես հասույթ և որպես ծախս` հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանը: Կառուցման պայմանագրի ակնկալվող վնասները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` պարագրաֆ 35-ի համաձայն:
22. Հաստատագրված գնով պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.
ա) պայմանագրի ընդհանուր հասույթը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել,
բ) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն,
գ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հնարավոր է արժանահավատորեն չափել, թե պայմանագրի ավարտման համար անհրաժեշտ ծախսումները, և թե պայմանագրի կատարման աստիճանը, և`
դ) հնարավոր է հստակ որոշել և արժանահավատորեն չափել պայմանագրի ծախսումներն այնպես, որ փաստացի կատարված պայմանագրի ծախսումները հնարավոր լինի համեմատել նախնական գնահատումների հետ:
23. Ծախսում գումարած պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.
ա) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները կներհոսեն դեպի կազմակերպություն,
բ) տվյալ պայմանագրին վերագրվող ծախսումները, անկախ այն հանգամանքից` դրանք փոխհատուցվող են, թե ոչ, հնարավոր է հստակորեն որոշել և արժանահավատորեն չափել:
24. Հասույթների և ծախսերի ճանաչումը, հաշվի առնելով պայմանագրի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները համապատասխանեցվում են պայմանագրի ավարտի աստիճանի դրությամբ առաջացած ծախսումների մակարդակին, որի արդյունքում կարող է ներկայացվել ավարտված աշխատանքներին համապատասխանող հասույթների, ծախսերի և շահույթի վերաբերյալ հաշվետվություն: Այս մեթոդի կիրառման միջոցով օգտակար տեղեկատվություն է ստացվում պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ:
25. Կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես հասույթ այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում աշխատանքները կատարվել են: Պայմանագրի ծախսումները, սովորաբար, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվել են կատարված աշխատանքների հետ կապված ծախսումները: Այնուամենայնիվ, պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ցանկացած ակնկալվող գերազանցում ճանաչվում է որպես ծախս պարագրաֆ 35-ի համաձայն:
26. Կապալառուն կարող է կատարել պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի հիման վրա կատարվող ապագա աշխատանքներին: Այդպիսի պայմանագրի ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե հնարավոր է, որ դրանք փոխհատուցվեն և դասակարգվում են որպես պայմանագրի անավարտ աշխատանքներ:
27. Կառուցման պայմանագրի արդյունքները կարող են արժանահավատորեն գնահատվել այն դեպքում, երբ հնարավոր է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ պայմանագրի արդեն հասույթ ճանաչված գումարների ստացման վերաբերյալ կասկածներ են առաջանում, ապա չստացվող գումարը, կամ այն գումարը, որի դիմաց փոխհատուցումը հավանաբար անհնար է, ավելի շուտ ճանաչվում է ծախս, և ոչ թե պայմանագրի հասույթի ընդհանուր գումարի ճշգրտում:
28. Կազմակերպությունը, սովորաբար, ի վիճակի է տալ արժանահավատ գնահատումներ, երբ կնքված պայմանագրով սահմանվել են.
ա) կառուցվող ակտիվի վերաբերյալ պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմի պահանջի իրավունքները,
բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները,
գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:
Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման, և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը, պայմանագրային աշխատանքների կատարմանը զուգընթաց, վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում ճշգրտում է պայմանագրի հասույթների և ծախսումների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:
29. Պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել.
ա) այն հարաբերակցությունը, որը գոյություն ունի կատարված աշխատանքների համար կրած ծախսումների և պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների նախահաշվի միջև,
բ) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրություն, կամ`
գ) պայմանագրի աշխատանքների ֆիզիկական ավարտվածության աստիճանը:
Պատվիրատուների կողմից կատարված միջանկյալ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում կատարված աշխատանքների փաստացի ծավալը:
30. Երբ ավարտի աստիճանը որոշվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված պայմանագրի ծախսումների մակարդակի հիման վրա, տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների մեջ պետք է ներառվեն միայն պայմանագրի այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի ծախսումների մեջ չընդգրկվող ծախսումների օրինակներ են.
ա) պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի ապագա աշխատանքներին, օրինակ` այն նյութերի արժեքը, որոնք բերվել են կառուցման տեղամաս, կամ առանձնացվել են հետագա օգտագործման համար, բայց դեռևս չեն օգտագործվել պայմանագրի աշխատանքների կատարման ընթացքում, բացի այն դեպքերից, երբ նյութերը պատրաստվել են հատուկ պայմանագրի կատարման նպատակով, և
բ) կանխավճարներ ենթակապալառուներին, որոնք տրվել են ենթակապալային աշխատանքների կատարումից առաջ:
31. Երբ կառուցման պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել.
ա) հասույթը պետք է ճանաչվի միայն պայմանագրի փաստացի այն ծախսումների չափով, որոնք հավանական է, որ կփոխհատուցվեն, և
բ) պայմանագրի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են:
Կառուցման պայմանագրերից ակնկալվող վնասը անմիջապես պետք է ճանաչվի որպես ծախս` պարագրաֆ 35-ի համաձայն:
32. Պայմանագրի կատարման սկզբնական փուլերում պայմանագրի արդյունքները հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուհանդերձ, հավանական է, որ կազմակերպությունը փոխհատուցի պայմանագրի կրած ծախսումները: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում են փոխհատուցվել: Քանի որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, թեև պայմանագրի արդյունքները չի կարող արժանահավատորեն գնահատվել, հնարավոր է, որ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումները գերազանցեն պայմանագրի ընդհանուր հասույթները: Այդպիսի դեպքերում, պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ակնկալվող գերազանցումը պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ անմիջապես ճանաչվում է որպես ծախս` համաձայն պարագրաֆ 35-ի:
33. Պայմանագրի ծախսումները, որոնք հնարավոր չէ փոխհատուցել, անմիջապես ճանաչվում են որպես ծախս: Հանգամանքների օրինակները, որոնց շրջանակներում ծախսումների փոխհատուցումը հնարավոր չէ, և պայմանագրի ծախսումները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս, հետևյալներն են.
ա) պայմանագրեր, որոնց պահանջի իրավունքները լիարժեք չեն, այսինքն դրանց հիմնավորվածությունը խիստ հարցական է,
բ) պայմանագրեր, որոնց ավարտը կախված է օրենսդրական կարգով լուծումից կամ անավարտ դատական գործընթացի արդյունքներից,
գ) պայմանագրեր, որոնք վերաբերում են այն սեփականությանը, որը հնարավոր է, որ բռնագրավվի կամ սեփականազրկվի,
դ) երբ պատվիրատուն ի վիճակի չէ կատարել իր կողմից պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները,
ե) երբ կապալառուն ի վիճակի չէ ավարտի հասցնել պայմանագրի աշխատանքները, կամ այլ կերպ կատարել պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները:
34. Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին պայմանագրի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, կառուցման պայմանագրի հասույթներն ու ծախսերը պետք է ճանաչվեն համաձայն 21-րդ, և ոչ թե 31-րդ պարագրաֆի պայմանների:
Ակնկալվող վնասների ճանաչում
35. Երբ հավանական է, որ պայմանագրի ծախսումների հանրագումարը գերազանցեն պայմանագրի հասույթների հանրագումարին, ակնկալվող վնասները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս:
36. Այսպիսի վնասների գումարը որոշվում է անկախ.
ա) պայմանագրի աշխատանքների կատարման սկսելու փաստից,
բ) պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանից,
գ) շահույթի գումարից, որն ակնկալվում է ստանալ այլ պայմանագրերից, որոնք չեն համարվում առանձին կառուցման պայմանագրեր` համաձայն 8-րդ պարագրաֆի:
Փոփոխություններ գնահատումներում
37. Ավարտված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդը կիրառվում է կուտակման հիմունքով յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում` պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների նկատմամբ: Այդ պատճառով, պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները, կամ պայմանագրի աշխատանքների կատարման արդյունքների գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները հաշվառվում են որպես փոփոխություն հաշվառման գնահատումներում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ»):
Փոփոխված գնահատումներն օգտագործվում են փոփոխությունների կատարման հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հասույթների և ծախսերի գումարները որոշելիս, ինչպես նաև հետագա ժամանակաշրջաններում:
Բացահայտում
38. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.
ա) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը,
բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես ծախս ճանաչված պայմանագրի ծախսումների գումարը,
գ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը որոշելիս,
դ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են ընթացքի մեջ գտնվող պայմանագրային աշխատանքների ավարտի աստիճանը որոշելիս:
39. Կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացքում գտնվող պայմանագրերի համար պետք է բացահայտի ստորև բերված բոլոր կետերը.
ա) մինչև տվյալ ամսաթիվը կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթի (հանած ճանաչված վնասները) ընդհանուր գումարը,
բ) ստացված կանխավճարների գումարը, և
գ) պահումների գումարը:
40. Պահումներն այն ընթացիկ հաշիվների գումարներն են, որոնք չեն վճարվում մինչև պայմանագրում նշված պայմանների բավարարումը, կամ մինչև թերությունների վերացումը: Ընթացիկ հաշիվներն այն գումարներն են, որոնք ներկայացվել են կատարված պայմանագրային աշխատանքների դիմաց` անկախ այն բանից, թե դրանք պատվիրատուի կողմից վճարվել են, թե` ոչ: Կանխավճարներն այն գումարներն են, որոնք ստացել է կապալառուն մինչև համապատասխան աշխատանքի կատարումը:
41. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի.
ա) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուից ստացվելիք համախառն գումարը` որպես ակտիվ,
բ) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը` որպես պարտավորություն:
42. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուից ստացվելիք (որի դիմաց հաշիվ դեռ չի ներկայացվել) համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.
ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`
բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը
բոլոր անավարտ պայմանագրերի համար, որոնց գծով կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) գումարը գերազանցում է ընթացիկ հաշիվների հանրագումարը:
43. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.
ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`
բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը
բոլոր այն ընթացիկ պայմանագրերի համար, որոնց գծով ընթացիկ հաշիվները գերազանցում են կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) հանրագումարը:
44. Կազմակերպությունը բացահայտում է ցանկացած պայմանական շահույթները և վնասները` ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չնախատեսված դեպքեր և իրադարձություններ» ստանդարտին համապատասխան: Չնախատեսված շահույթները և վնասները կարող են առաջանալ այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են երաշխիքային վերանորոգման ծախսումները, վնասապահանջները, տուգանքները և հնարավոր վնասները:
ՈՒժի մեջ մտնելը
45. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտում
Ստորև բերվում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտման օրինակներ.
Հաստատագրված գնով պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն, որը չափվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ փաստացի աշխատանքային ժամերի և տվյալ պայմանագրի նախահաշվով նախատեսված ընդհանուր աշխատանքային ժամերի տոկոսային հարաբերությամբ:
Ծախսում գումարած պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է հաշվետու ժամանակաշրջանում կրած փոխհատուցվող ծախսումների հաշվառման հիման վրա, գումարած վաստակած պարգևատրությունը, որը չափվում է որոշակի ժամկետում կրած ծախսումների և պայմանագրով նախատեսված ընդհանուր նախահաշվային ծախսումների հարաբերության համամասնությամբ:
Պայմանագրի հասույթների եվ ծախսերի որոշում
Հետևյալ օրինակով ցուցադրվում է պայմանագրի ավարտի աստիճանի որոշման և պայմանագրի հասույթների ու ծախսերի ճանաչման մեթոդներից մեկը (տես` ստանդարտի 21-34 պարագրաֆները):
Կապալառուն ունի հաստատագրված պայմանագրային գին` 9.000 պայմանական դրամական միավոր (այսուհետ` միավոր), կամուրջ կառուցելու համար: Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթների սկզբնական գումարը կազմում է 9.000 միավոր: Կապալառուի պայմանագրի ծախսումների սկզբնական նախահաշիվը կազմում է 8.000 միավոր: Կամրջի կառուցումը նախատեսված է իրականացնել 3 տարում:
Առաջին տարվա վերջում կապալառուի պայմանագրի ծախսումների նախահաշիվն ավելանում է` դառնալով 8.050 միավոր:
Երկրորդ տարում պատվիրատուն հավանություն է տալիս փոփոխությանը, որով պայմանագրի հասույթն աճում է 200 միավորով, իսկ պայմանագրի նախահաշվային լրացուցիչ ծախսումները` 150 միավորով: Երկրորդ տարվա վերջում փաստացի ծախսումների մեջ ընդգրկված են 100 միավոր ստանդարտ նյութեր, որոնք պահեստավորվել են շինարարական տեղամասում և որոնք պետք է օգտագործվեն 3-րդ տարվա ընթացքում` նախագիծն ավարտելու նպատակով:
Կապալառուն որոշում է պայմանագրի ավարտի աստիճանը` հաշվարկելով որոշակի ժամկետում կատարված աշխատանքի համար կրած ծախսումների հարաբերակցությունը: Շինարարության ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական տվյալների ընդհանուր պատկերն ունի հետևյալ տեսքը.
|
1-ին տարի 2-րդ տարի 3-րդ տարի | |||
| Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթների սկզբնական գումարը | 9.000 | 9.000 | 9.000 |
| Փոփոխություն | - | 200 | 200 |
|
| |||
| Պայմանագրի ընդհանուր հասույթ | 9.000 | 9.200 | 9.200 |
|
| |||
| Որոշակի ժամկետում կրած պայմանագրի ծախսումներ | 2.093 | 6.168 | 8.200 |
| Ավարտելու համար անհրաժեշտ պայմանագրի ծախսումներ | 5.957 | 2.032 | |
|
| |||
| Ընդհանուր պայմանագրի նախահաշվի ծախսումներ | 8.050 | 8.200 | 8.200 |
|
| |||
| Նախահաշվային շահույթ | 950 | 1.000 | 1.000 |
| Ավարտի աստիճան | 26% | 74% | 100% |
Երկրորդ տարվա (74%) ավարտի աստիճանը որոշելու համար տվյալ ժամկետում կատարված աշխատանքների համար պայմանագրի փաստացի ծախսումներից հանվում է երրորդ տարվա համար շինարարական տեղամասում պահեստավորված ստանդարտ նյութերի 100 միավորը:
Երեք տարիների ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություններում ճանաչված հասույթների, ծախսերի և շահույթների գումարներն ունեն հետևյալ պատկերը.
|
Տվյալ |
Նախորդ |
Ընթացիկ | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Պայմանագրի բացահայտումներ
Կապալառուն ավարտել է իր գործունեության առաջին տարին: Պայմանագրի բոլոր ծախսումները վճարվել են, և բոլոր ընթացիկ հաշիվների գումարներն ու կանխավճարները նույնպես ստացվել են: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի փաստացի ծախսումներն ընդգրկում են պայմանագրի համար գնված, սակայն պայմանագրի աշխատանքներում մինչև հաշվետու ամսաթիվը չօգտագործված նյութերի արժեքը: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի դեպքում պատվիրատուները կատարել են կանխավճարներ կապալառուներին այն աշխատանքների համար, որոնք դեռևս չեն կատարվել:
1-ին տարվա վերջում գործող 5 պայմանագրերի վիճակն ունի հետևյալ պատկերը.
| Պայմանագրեր | ||||||
|
Ա |
Բ |
Գ |
Դ |
Ե |
Ընդամենը | |
|
| ||||||
| 21-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված պայմանագրի հասույթ | 145 | 520 | 380 | 200 | 55 | 1.300 |
| 21-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված պայմանագրի ծախս | 110 | 450 | 350 | 250 | 55 | 1.215 |
| 35-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված ակնկալվող վնասներ | - | - | - | 40 | 30 | 70 |
|
| ||||||
| Ճանաչված շահույթ հանած ճանաչված վնաս | 35 | 70 | 30 | (90) | (30) | 15 |
|
| ||||||
| Ժամանակաշրջանի ընթացքում պայմանագրի փաստացի ծախսումներ | 110 | 510 | 450 | 250 | 100 | 1.420 |
| Պայմանագրի կրած ծախսումներ, որոնք 21-րդ պարագրաֆի համաձայն, ճանաչվել են հաշվետու ժամանակաշրջանի պայմանագրի ծախսեր | 110 | 450 | 350 | 250 | 55 | 1.215 |
|
| ||||||
| Ապագա գործունեությանը վերաբերող պայմանագրի ծախսումներ, որոնք 26-րդ պարագրաֆի համաձայն, ճանաչվել են ակտիվ | - | 60 | 100 | - | 45 | 205 |
|
| ||||||
| Պայմանագրի հասույթ (տես վերը) | 145 | 520 | 380 | 200 | 55 | 1.300 |
| Ընթացիկ հաշիվներ (40-րդ պարագրաֆ) | 100 | 520 | 380 | 180 | 55 | 1235 |
|
| ||||||
| Վճարման չներկայացված պայմանագրի հասույթ | 45 | - | - | 20 | - | 65 |
| Կանխավճարներ (40-րդ պարագրաֆ) | - | 80 | 20 | - | 25 | 125 |
|
| ||||||
Սույն ստանդարտի համաձայն բացատրագրում անհրաժեշտ է բացահայտել հետևյալ գումարները.
| Պայմանագրի հասույթ, որը հասույթ է ճանաչվում հաշվետու ժամանակաշրջանում (պարագրաֆ 38 (ա)) | 1.300 |
| Պայմանագրի ծախսումներ, որը ծախս է ճանաչվում հաշվետու ժամանակաշրջանում (պարագրաֆ 38 (բ)) | 1.215 |
| Պայմանագրի կրած ծախսումներ և ճանաչված շահույթներ (հանած ճանաչված վնասներ) մինչև հաշվետու ամսաթիվը (պարագրաֆ 39 (ա)) | 1.435 |
| Ստացված կանխավճարներ (պարագրաֆ 39 (բ)) | 125 |
| Պայմանագրային աշխատանքների համար պատվիրատուներից ստացվելիք համախառն գումար, որը ներկայացվում է որպես ակտիվ` պարագրաֆ 40 (ա)-ի համաձայն | 220 |
| Պայմանագրային աշխատանքների համար պատվիրատուներին հասանելիք համախառն գումար, որը ներկայացվում է որպես պարտավորություն` պարագրաֆ 40 (բ)-ի համաձայն | (20) |
|
| |
Այն գումարները, որոնք պետք է բացահայտվեն 39(ա), 41(ա) և 41(բ) պարագրաֆների համաձայն, հաշվի են առնվում հետևյալ կերպ.
|
Ա |
Բ |
Գ |
Դ |
Ե |
Ընդամենը | |
| Կրած պայմանագրի ծախսումներ |
110 |
510 |
450 |
250 |
100 |
1.420 |
| Ճանաչված շահույթներ` հանած ճանաչված վնասներ | 35 | 70 | 30 | (90) | (30) | 15 |
|
| ||||||
| 145 | 580 | 480 | 160 | 70 | 1.435 | |
| Ընթացիկ հաշիվներ | 100 | 520 | 380 | 180 | 55 | 1.235 |
|
| ||||||
| Պատվիրատուներից ստացվելիք գումարներ | 45 | 60 | 100 | - | 15 | 220 |
| Պատվիրատուներին հասանելիք գումարներ | - | - | - | (20) | - | (20) |
|
| ||||||
39 (ա) պարագրաֆի համաձայն բացահայտվող գումարը նույնն է, ինչ ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի գումարը, քանի որ բացահայտումները վերաբերում են առաջին տարվա գործունեությանը:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 16
Հիմնական միջոցներ
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1998 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 16-ի «Հող, շենքեր եւ սարքավորումներ» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 16
Հիմնական միջոցներ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` ակտիվների ճանաչման պահի որոշումը, դրանց հաշվեկշռային արժեքի որոշումը և դրանց հետ կապված մաշվածության ճանաչումը:
Հիմնական միջոցները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի համաձայն բավարարում են ակտիվի սահմանմանը և ճանաչման չափանիշներին:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման ժամանակ, բացի այն դեպքերից, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտ պահանջում կամ թույլ է տալիս հաշվապահական հաշվառման այլ մոտեցում:
2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`
ա) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների նկատմամբ.
բ) նավթի, բնական գազի և նման չվերականգնվող այլ ռեսուրսների հանքավայրերի, դրանց արդյունահանման իրավունքի և հետազոտության նկատմամբ:
Սակայն սույն ստանդարտը կիրառվում է այն հիմնական միջոցների նկատմամբ, որոնք օգտագործվում են «ա» և «բ» կետերում նշված ակտիվների արդյունահանման (շահագործման) և մշակման գործընթացում և առանձնացված են այդ ակտիվներից:
3. Որոշ հանգամանքների դեպքում հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտները թույլ են տալիս հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) սկզբնական ճանաչման ժամանակ օգտագործել այնպիսի մոտեցում, որը տարբերվում է սույն ստանդարտում նկարագրվածից: Օրինակ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի ընկերությունների միավորման միջոցով ձեռք բերված հիմնական միջոցները սկզբնապես պետք է չափվեն իրական արժեքով, նույնիսկ երբ այն գերազանցում է ինքնարժեքը (ձեռք բերման արժեքը): Սակայն այդպիսի դեպքերում նույնպես այդ հիմնական միջոցների հաշվառման մոտեցման մյուս բոլոր ասպեկտները, ներառյալ մաշվածության հաշվարկը, որոշվում են սույն ստանդարտի պահանջներով:
4. ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը կազմակերպությանը թույլ է տալիս ներդրված հիմնական միջոցները դիտել որպես հիմնական միջոցներ` համաձայն սույն ստանդարտի, կամ որպես երկարաժամկետ ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:
5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում գների փոփոխության հետևանքներն արտացոլող համակարգի որոշակի ասպեկտների կիրառությանը (տես` ՀՀՀՀՍ 15 «Գների փոփոխության հետևանքների ազդեցությունն արտացոլող տեղեկատվություն» և ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում»): Սակայն այդպիսի համակարգ կիրառող կազմակերպություններից պահանջվում է հաշվի առնել սույն ստանդարտի բոլոր ասպեկտները, բացի նրանցից, որոնք վերաբերում են հիմնական միջոցների սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներին:
Սահմանումներ
6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Հիմնական միջոցներ` նյութական ակտիվներ են, որոնք`
ա) առկա են կազմակերպությունում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման, վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.
բ) նախատեսվում է օգտագործել ավելի քան մեկ տարի ժամկետով:
Մաշվածություն` ակտիվի մաշվածության գումարի պարբերական բաշխումն է նրա օգտակար ծառայության ընթացքում:
Մաշվածության գումար` ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի * տարբերությունն է:
Օգտակար ծառայություն`
ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ`
բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով:
Սկզբնական (պատմական) արժեք`
ա) ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը, կամ`
բ) ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ կողմերի համաձայնությամբ որոշված վճարվելիք դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հետագայում հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը` ակտիվի ձեռք բերման պահի դրությամբ:
Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվն առևտրական գործարքի ընթացքում կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև:
Վերագնահատման արժեք` ակտիվի այն արժեքն է, որը որոշվում է դրա վերագնահատման արդյունքում:
* Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «մնացորդային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «լուծարային արժեք» արտահայտությունը:
Մնացորդային արժեք`(*) այն զուտ գումարն է կամ պիտանի նյութերի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` դրա օգտակար ծառայության վերջում` դուրս գրման սպասվող ծախսերը հանելուց հետո:
Արժեզրկումից կորուստներ` այն գումարն է, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը:
Հաշվեկշռային արժեք (փոխանցվող գումար)` (**) այն գումարն է, որով ակտիվը ճանաչվում է և ներառվում հաշվեկշռի մեջ` կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:
** Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «հաշվեկշռային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «մնացորդային արժեք» արտահայտությունը, իսկ միջազգային ստանդարտներում օգտագործվում է «փոխանցվող գումար» արտահայտությունը:
Հիմնական միջոցների ճանաչումը
7. Հիմնական միջոցների միավորը ճանաչվում է որպես ակտիվ, երբ`
ա) ակնկալվում է, որ դրա հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և`
բ) դրա արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:
8. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ ճանաչելու առաջին չափանիշին բավարարելը որոշելու համար կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման պահին ունեցած տվյալների հիման վրա պետք է որոշի ապագա տնտեսական օգուտների ստացման հավաստիության աստիճանը: Կազմակերպության ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու բավարար որոշակիության առկայությունը հավաստիացնում է, որ կազմակերպությունը կստանա հատուցում` կապված ակտիվի օգտագործման հետ, և կդիմի համապատասխան ռիսկի: Այս հավաստիացումը սովորաբար առկա է լինում այն դեպքում, երբ ռիսկերն ու հատուցումներն անցել են կազմակերպությանը: Մինչև դրա տեղի ունենալը ակտիվը ձեռք բերելու գործարքը կարող է առանց նշանակալի տուգանքի չեղյալ համարվել, և հետևաբար ակտիվը չի ճանաչվի:
9. Ճանաչման երկրորդ չափանիշը սովորաբար բավարարվում է անմիջապես, որովհետև փոխանակման գործարքով, որը հաստատում է ակտիվի ձեռք բերումը, որոշվում է դրա սկզբնական արժեքը:
Այն դեպքում, երբ ակտիվը ստեղծվում է կազմակերպության կողմից առանց այլ կողմի ներգրավման, արժեքի հավաստի չափումը կարելի է կատարել կառուցման ընթացքում օգտագործվող նյութերի, աշխատուժի և այլ միջոցների ձեռք բերման գծով արտաքին կողմերի հետ իրականացված գործարքների արդյունքով:
10. Որոշելու համար, թե ինչից է բաղկացած հիմնական միջոցների առանձին միավորը, անհրաժեշտ է որոշել, թե գնահատման ինչ չափանիշներ պետք է կիրառել հատուկ հանգամանքները կամ հատուկ տիպի կազմակերպությունները սահմանելիս: Հնարավոր է, որ սարքավորման առանձին ոչ նշանակալի միավորները, օրինակ` գործիքները, ձուլամայրերը, դրոշմոցները, կաղապարները, նպատակահարմար լինի ճանաչել որպես մեկ ակտիվ (հիմնական միջոցի մեկ միավոր)` կիրառելով որպես մեկ ամբողջական արժեք ներկայացնելու չափանիշը:
Եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումներն օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս սպառվում են մեկ տարվա ընթացքում (արագամաշ առարկաներ) կամ անմիջապես, դիտվում են որպես պաշարներ և ճանաչվում որպես ծախսում` օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է նշված պահեստամասերն ու սպասարկող սարքավորումներն օգտագործել ավելի քան մեկ տարի, դրանք ճանաչում է որպես հիմնական միջոց:
Նմանապես, եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումները կարող են օգտագործվել միայն համապատասխան հիմնական միջոցի հետ միասին և ենթադրվում է, որ դրանց օգտագործումն անկանոն է լինելու, ապա դրանք հաշվառվում են որպես հիմնական միջոց և դրանց համար մաշվածություն հաշվարկվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որը չի գերազանցում դրանց հետ կապված հիմնական միջոցի օգտակար ծառայության ժամկետը:
11. Որոշ դեպքերում նպատակահարմար է ակտիվի ձեռք բերման վրա կատարված ընդհանուր ծախսումները բաժանել նրա բաղկացուցիչների վրա և յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ հաշվառել առանձին: Սա հնարավոր է, եթե բաղկացուցիչ ակտիվներն ունեն տարբեր օգտակար ծառայություն կամ կազմակերպությանը օգուտ են բերում տարբեր կերպով: Ուստի անհրաժեշտ է կիրառել մաշվածության հաշվարկի տարբեր դրույքաչափեր և մեթոդներ: Օրինակ` օդանավը և նրա շարժիչները պետք է հաշվառել որպես առանձին մաշվող ակտիվներ, եթե դրանք ունեն տարբեր օգտակար ծառայություններ:
12. Որոշ հիմնական միջոցներ կարող են ձեռք բերվել շրջակա միջավայրի պահպանության և անվտանգության նպատակով, որոնց օգտագործումից կազմակերպությունը չի ակնկալում տնտեսական օգուտներ: Սակայն դրանք կարող են անհրաժեշտ լինել կազմակերպությանը իր այլ ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու առումով, հետևաբար պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ: Այնուամենայնիվ դրանք ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն չափով, ինչ չափով որ դրանց և դրանց հետ կապված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը չի գերազանցում այդ ակտիվների և դրանց հետ կապված ակտիվների փոխհատուցվող ընդհանուր գումարը: Օրինակ` քիմիական նյութեր արտադրող կազմակերպությունը կարող է ստիպված լինել տեղադրելու քիմիական արդյունաբերության արտադրանքի պահպանման և փոխադրման նոր տեխնոլոգիաներ, որպեսզի բավարարի շրջակա միջավայրի պահպանության պահանջները` կապված վտանգավոր նյութերի արտադրության և պահեստավորման հետ:
Հիմնական միջոցների սկզբնական չափումը
13. Հիմնական միջոցների միավորը, որը համապատասխանում է ակտիվի ճանաչման չափանիշներին, պետք է սկզբնապես չափվի իր սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով):
Սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչները
14. Հիմնական միջոցների միավորի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է նրա գնման գինը, ներկրման տուրքերը, հարկերը և պարտադիր այլ վճարները, որոնք համապատասխան մարմնի կողմից ենթակա չեն կազմակերպությանը ետ վերադարձման, և ակտիվը իր նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելու հետ անմիջականորեն կապված ցանկացած ծախսում: Տրամադրված ցանկացած զեղչ և արտոնություն հանվում է գնման գնից:
Անմիջականորեն ինքնարժեքի հետ կապված ծախսումների օրինակներ են`
ա) տեղանքի նախապատրաստման ծախսումները.
բ) տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման ծախսումները.
գ) տեղակայման ծախսումները.
դ) մասնագետների (օրինակ` ճարտարապետների, ինժեներների) վարձատրությունը.
ե) ակտիվի ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումները այն չափով, որով դրանք ճանաչվում են որպես պահուստ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի:
15. Երբ հիմնական միջոցների միավորի դիմաց վճարումը զեղչի տրամադրված ժամկետից հետաձգվում է, ընդհանուր վճարների և զեղչված գնի տարբերությունը (զեղչի գումարը) զեղչի ժամկետից հետո ճանաչվում է որպես փոխառության ծախս, եթե այն չի կապիտալացվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:
16. Վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները հիմնական միջոցների միավորի արժեքի բաղկացուցիչ չեն համարվում, եթե դրանք անմիջականորեն չեն վերաբերում ակտիվի ձեռքբերմանը կամ այն աշխատանքային վիճակի բերելուն: Նույն ձևով գործարկման և նման նախաարտադրական ծախսումներն ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս չեն կազմում, եթե դրանք անհրաժեշտ չեն ակտիվն աշխատանքային վիճակի բերելու համար: Ակտիվի սկզբնական շահագործման հետ կապված վնասները, որոնք առաջանում են նախքան ակտիվի ծրագրավորված հզորության հասնելը, ճանաչվում են որպես ծախս:
17. Սեփական ուժերով կառուցված ակտիվի սկզբնական արժեքը որոշվում է նույն սկզբունքներով, որոնք կիրառվում են ձեռք բերվող ակտիվի համար: Եթե կազմակերպությունը նման ակտիվներ է պատրաստում վաճառքի համար տնտեսական գործունեության բնականոն ընթացքում, ապա այդ ակտիվի արժեքը սովորաբար նույնն է, ինչ որ վաճառքի համար արտադրվող ակտիվինը (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»): Ուստի ներքին շահույթները չեն ներառվում սկզբնական արժեքի մեջ: Նույն ձևով, նյութերի, աշխատուժի և այլ ծախսումների նորմալ մակարդակից բարձր ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումները) կառուցվող ակտիվի սկզբնական արժեքի մեջ չեն ներառվում: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով սահմանվում են չափանիշներ, որոնք պետք է հաշվի առնվեն նախքան տոկոսավճարների ծախսումները որպես հիմնական միջոցների սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչ ճանաչելը:
18. Կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցները մինչև դրանց նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելը հանդիսանում են անավարտ հիմնական միջոցներ:
Սեփական ուժերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են դրանց վրա կատարված ծախսումների հանրագումարով:
Կառուցման պայմանագրերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են կապալառուից ընդունված աշխատանքների արժեքի հանրագումարով:
19. Ֆինանսական վարձակալության պայմանագրով վարձակալի ակտիվի արժեքը որոշվում է այն սկզբունքներով, որոնք տրված են ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտում:
Ակտիվների փոխանակություն
20. Հիմնական միջոցների միավորը կարելի է ձեռք բերել փոխանակելով կամ մասնակիորեն փոխանակելով հիմնական միջոցների ոչ նման միավորով կամ այլ ակտիվով: Դրա սկզբնական արժեքը չափվում է ստացվող ակտիվի իրական արժեքով, որը համարժեք է տրված ակտիվի իրական արժեքին` հաշվի առնելով փոխանցված դրամական միջոցների գումարը:
21. Հիմնական միջոցի միավորը կարող է ձեռք բերվել փոխանակվելով արտադրության նույն ոլորտում միևնույն նշանակություն և միևնույն իրական արժեք ունեցող նույնանման մեկ այլ ակտիվի հետ: Այս դեպքում, փոխանակման գործարքից որևէ շահույթ կամ վնաս չի ճանաչվում, և ստացվող հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեք է համարվում տրված հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքը: Այնուամենայնիվ, ստացված ակտիվի իրական արժեքը կարող է վկայել տրված ակտիվի արժողության (օգտակարության) կորստի մասին: Այս դեպքում տրվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը իջեցվում է, և այդ իջեցված արժեքը վերագրվում է ստացված ակտիվին: Եթե փոխանակման գործարքի մեջ ներգրավվում են այլ ակտիվներ, ինչպես, օրինակ, դրամական միջոցները, դա կարող է նշանակել, որ հիմնական միջոցների փոխանակվող միավորները համարժեք չեն:
Հետագա ծախսումներ
22. Հետագա ծախսումները, որոնք վերաբերում են արդեն ճանաչված հիմնական միջոցների միավորին, ավելացվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին, երբ հավանական է, որ դրանց շնորհիվ ապագա տնտեսական օգուտները ավելի շատ, քան ակնկալվում էր առկա ակտիվի նորմատիվային ցուցանիշների սկզբնական գնահատումից, կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Մյուս բոլոր հետագա ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախսեր:
23. Հիմնական միջոցների վրա կատարված հետագա ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն դեպքում, երբ դրանք բարելավում են ակտիվի վիճակը` բարձրացնելով նրա սկզբնապես գնահատված ցուցանիշները: Ապագա տնտեսական օգուտների աճ կարող են ապահովել հիմնական միջոցների միավորի վերափոխումները (վերակառուցում, վերազինում, արդիականացում)` նրա օգտակար ծառայությունը երկարացնելու, հզորությունը ավելացնելու նպատակով, թողարկվող արտադրանքի որակը էապես բարելավելու և արտադրական ծախսումները էապես կրճատելու նպատակով կատարվող բարելավումները:
24. Հիմնական միջոցների վերանորոգման և պահպանման վրա կատարված ծախսումները կատարվում են ապագա տնտեսական օգուտները վերականգնելու կամ պահպանելու նպատակով, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ ակտիվի սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշների հիման վրա: Տվյալ դեպքում դրանք սովորաբար ճանաչվում են որպես ծախս` դրանց կատարման պահին: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների սպասարկման և նորոգման ծախսումները սովորաբար ծախս են համարվում, քանի որ դրանք ավելի շուտ վերականգնում, քան ավելացնում են սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները:
25. Հիմնական միջոցների ձեռք բերումից հետո կատարված ծախսումների հաշվառման համապատասխան մոտեցումը կախված է այն հանգամանքներից, որոնք նկատի են առնվել հիմնական միջոցների համապատասխան միավորների սկզբնական չափման և ճանաչման ժամանակ, և նրանից, թե հետագա ծախսումները փոխհատուցելի են, թե` ոչ: Օրինակ` երբ հիմնական միջոցների միավորի հաշվեկշռային արժեքը արդեն արտացոլում է տնտեսական օգուտների կորուստը (օրինակ` մաշվածության հաշվարկման կիրառվող քաղաքականության միջոցով), ապա հետագա ծախսումները, որոնք ուղղված են ակտիվից ակնկալվող տնտեսական օգուտների ստացումը վերականգնելուն, կապիտալացվում են այն պայմանով, որ հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:
Հետագա ծախսումները կապիտալացվում են նաև այն դեպքում, երբ ակտիվի գնման գինը արդեն արտացոլում է կազմակերպության հետագա ծախսումներ կատարելու անհրաժեշտությունը` կապված ակտիվը աշխատանքային վիճակի բերելու հետ: Այսպիսի օրինակ կարող է ծառայել վերակառուցման կարիք ունեցող շինության ձեռք բերումը: Նման դեպքերում հետագա ծախսումները գումարվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին պայմանով, որ դրանք կարելի է փոխհատուցել ակտիվի հետագա օգտագործմամբ:
26. Հիմնական միջոցների որոշ միավորների բաղկացուցիչները պահանջում են պարբերական փոխարինում: Օրինակ` օդանավի որոշ բաղկացուցիչներ (նստատեղերը, խոհանոցը և այլն) անհրաժեշտ է մի քանի անգամ փոխարինել օդանավի հիմնակմախքի օգտագործման ընթացքում: Բաղկացուցիչները հաշվի են առնվում որպես առանձին ակտիվներ, քանի որ դրանց օգտակար ծառայությունները տարբեր են հիմնական միջոցների այն միավորների օգտակար ծառայություններից, որոնց դրանք վերաբերում են: Ուստի, եթե պարագրաֆ 7-ի ճանաչման չափանիշները բավարարված են, բաղկացուցչի փոխարինման նպատակով կատարված ծախսումները հաշվառվում են որպես առանձին ակտիվի ձեռք բերում, իսկ փոխարինված ակտիվը դուրս է գրվում:
Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ
Հիմնական մոտեցում
27. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով`` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:
Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում
28. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է նրա իրական արժեքն առանց համապատասխան կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների: Վերագնահատումները պետք է կատարվեն բավարար պարբերականությամբ, այնպես, որ հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքից:
Վերագնահատումներ
29. Հողի և շինությունների իրական արժեքը սովորաբար դրանց շուկայական արժեքն է: Այդ արժեքը, որպես կանոն, որոշվում է ըստ այն գնահատման, որը կատարվում է մասնագիտական որակավորում ունեցող գնահատողների կողմից:
30. Մեքենաների, սարքավորումների և սույն ստանդարտի 29-րդ պարագրաֆում չթվարկված այլ հիմնական միջոցների իրական արժեքը, սովորաբար, դրանց փորձաքննության միջոցով որոշված շուկայական արժեքն է: Երբ հիմնական միջոցների յուրահատուկ բնույթի և դրանց հազվադեպ վաճառվելու պատճառով չկա ձևավորված շուկայական արժեք` դրանք գնահատվում են փոխարինման արժեքով` հանած մաշվածությունը:
31. Վերագնահատման հաճախությունը կախված է հիմնական միջոցների իրական արժեքի փոփոխություններից: Երբ արդեն վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից, անհրաժեշտ է կատարել նոր վերագնահատում: Հիմնական միջոցների որոշ միավորների իրական արժեքը կարող է զգալիորեն և անկանոն ձևով փոփոխվել, ուստի անհրաժեշտ է դառնում դրանց տարեկան վերագնահատումը: Հիմնական միջոցների այն միավորների համար, որոնց իրական արժեքը աննշան է փոփոխվում, բավարար է երեք կամ հինգ տարին մեկ կատարվող վերագնահատումը:
32. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, վերագնահատման պահի դրությամբ կուտակված մաշվածությունը`
ա) վերաձևակերպվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ դրան փոխարինող այլ գումարի) փոփոխությանը համամասնորեն այնպես, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատումից հետո հավասարվում է նրա վերագնահատված գումարին: Այս մեթոդը սովորաբար կիրառվում է, երբ ակտիվը վերագնահատվում է վերականգնման արժեքի գործակցի միջոցով, կամ`
բ) հանվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքից (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարից) և զուտ գումարը վերաձևակերպվում է վերագնահատված գումարի հիման վրա: Օրինակ` այս մեթոդը կիրառվում է շինությունների համար, որոնք վերագնահատվում են իրենց շուկայական արժեքով:
Կուտակված մաշվածության վերաձևակերպումից կամ հանումից (բացառումից) առաջացած ճշգրտման գումարով ավելացվում կամ պակասեցվում է հաշվեկշռային արժեքը, որը դիտարկվում է ըստ 36 և 37 պարագրաֆների:
33. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, ապա հիմնական միջոցների ամբողջ դասը, որին պատկանում է այդ ակտիվը, նույնպես պետք է վերագնահատվի:
34. Հիմնական միջոցների դասն ակտիվների խումբ է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության տնտեսական գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Առանձին դասերի օրինակներ են`
ա) հողամասեր,
բ) շենքեր,
գ) կառուցվածքներ,
դ) փոխանցող հարմարանքներ,
ե) մեքենաներ և սարքավորումներ,
զ) տրանսպորտային միջոցներ,
է) գործիքներ,
ը) արտադրական գույք,
թ) տնտեսական գույք,
ժ) բանող և մթերատու անասուններ,
ի) բազմամյա տնկարկներ:
35. Հիմնական միջոցների տվյալ դասի միավորները պետք է վերագնահատվեն միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրովի (ոչ ամբողջական) վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում սկզբնական արժեքի և հետագա գնահատված արժեքների համակցություն կազմող համապատասխան մեծությունները տարբեր ամսաթվերով ներկայացումից:
36. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է` աճը վերագնահատման փուլում անմիջականորեն պետք է վերագրվի սեփական կապիտալին: Սակայն, եթե այդ աճը վերականգնում է նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած նվազումը` այն պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր որպես ծախս:
37. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է` նվազումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Սակայն վերագնահատման հետևանքով առաջացած նվազումը պետք է անմիջականորեն հանվի համապատասխան ակտիվի նախորդ վերագնահատումներից առաջացած աճից այն չափով, որ նվազումը չգերազանցի նույն ակտիվի հետ կապված վերագնահատումից առաջացած աճը:
38. Հիմնական միջոցների միավորի վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը, որը ներառված էր սեփական կապիտալում, տվյալ միավորի դուրսգրման ժամանակ հաշվեգրվում է չբաշխված շահույթին: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը կարող է նաև հաշվեգրվել չբաշխված շահույթին կազմակերպության կողմից ակտիվն օգտագործելու ընթացքում` մաշվածության հաշվարկմանը զուգընթաց: Այս դեպքում հաշվեգրվող գումարի մեծությունը որոշվում է ակտիվի վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությամբ: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի հաշվեգրումը չբաշխված շահույթին ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի արտացոլվում:
39. Հիմնական միջոցների վերագնահատումից բխող հարկային հետևանքները քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտում:
Մաշվածություն
40. Հիմնական միջոցների միավորի մաշվածության գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում: Մաշվածության հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով կազմակերպությունը սպառում է ակտիվի տնտեսական օգուտները: Յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար հաշվարկված մաշվածության գումարը պետք է ճանաչվի որպես ծախս, եթե այն չի ներառվում մեկ ուրիշ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ:
41. Քանի որ ակտիվի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտներն օգտագործվում են կազմակերպության կողմից, ապա ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է, որպեսզի արտացոլի այդ օգտագործումը` այն մաշվածությանը վերագրելու միջոցով:
42. Հիմնական միջոցների միավորի մեջ մարմնավորած տնտեսական օգուտները կազմակերպությունն սպառում է գլխավորապես ակտիվի օգտագործման միջոցով: Այնուամենայնիվ, այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են տեխնիկական հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), անգործության ընթացքում առաջացած մաշվածությունը, հաճախ պատճառ են դառնում տնտեսական օգուտների նվազման, որոնք ակնկալվում էին ստացվել ակտիվի օգտագործումից: Հետևաբար, ներքոթվարկյալ բոլոր գործոնները պետք է հաշվի առնվեն ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս.
ա) կազմակերպության կողմից ակտիվի ենթադրվող օգտագործելիությունը, որը գնահատվում է` նկատի ունենալով ակտիվի ակնկալվող հզորությունը և արտադրանքի ֆիզիկական ծավալը,
բ) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը, որը կախված է արտադրական գործոններից (օրինակ` հերթափոխների քանակը, որոնց ընթացքում ակտիվը պետք է օգտագործվի), ակտիվի վերանորոգման և սպասարկման, ինչպես նաև անգործության ընթացքում դրանց պահպանման և սպասարկման կազմակերպության ծրագրից,
գ) տեխնիկական հնացածությունը, որն առաջանում է արտադրության մեջ կատարվող փոփոխություններից և բարելավումներից կամ ակտիվից ստացվող արտադրանքի, ծառայությունների նկատմամբ շուկայի պահանջարկի նվազումից,
դ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ նման այլ սահմանափակումներ, օրինակ` ակտիվի ֆինանսական վարձակալության պայմանագրային ժամկետի ավարտը:
43. Հիմնական միջոցների օգտակար ծառայությունը որոշվում է, ելնելով կազմակերպության համար ակտիվի ակնկալվող օգտակարությունից: Կազմակերպության ակտիվների կառավարման քաղաքականությունը կարող է նախատեսել ակտիվների դուրսգրում կոնկրետ ժամանակից կամ ակտիվի մեջ ներառված տնտեսական օգուտների որոշ մասի սպառումից հետո: Ուստի ակտիվի օգտակար ծառայությունը կարող է ավելի կարճ լինել, քան նրա տնտեսական ծառայությունը: Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայության գնահատումը սովորաբար հիմնվում է նմանատիպ ակտիվների օգտագործման կազմակերպության ունեցած փորձի վրա:
44. Հողամասը և շենքերն ու շինությունները առանձին ակտիվներ են և հաշվառման նպատակով դիտվում են առանձին-առանձին, նույնիսկ այն դեպքում, երբ դրանք ձեռք են բերվում միասին: Հողամասը, որպես կանոն, ունի անսահմանափակ ծառայություն, հետևաբար վերջինիս համար մաշվածություն չի հաշվարկվում: Շենքերն ու շինություններն ունեն սահմանափակ ծառայություն, հետևաբար համարվում են մաշվող ակտիվներ: Հողամասի արժեքի աճը, որի վրա կանգնած են շենքերն ու շինությունները, չի ազդում դրանց օգտակար ծառայության որոշման վրա:
45. Ակտիվի մաշվածության գումարը որոշվում է ակտիվի մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, ուստի մաշվածության գումարը հաշվարկելիս էական չէ: Երբ կիրառվում է սույն ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցումը և հավանական է, որ մնացորդային արժեքը նշանակալի կլինի, մնացորդային արժեքը գնահատվում է ձեռք բերման ամսաթվով և հետագայում չի ավելացվում գների փոփոխության պատճառով: Սակայն, երբ կիրառվում է թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, կատարվում է մնացորդային արժեքի նոր գնահատում` ակտիվի յուրաքանչյուր հետագա վերագնահատման ամսաթվին: Գնահատումը հիմնվում է այն նմանատիպ ակտիվների մնացորդային արժեքների վրա, որոնք գնահատման ամսաթվին գերակշռում են, որոնց օգտակար ծառայությունը ավարտվել է, և որոնք գործել են նույն պայմաններում, որոնցում գնահատվող ակտիվը օգտագործվելու է:
46. Ակտիվի մաշվածության գումարը իր օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու համար կարող են կիրառվել մաշվածության հաշվարկման տարբեր մեթոդներ: Դրանցից են` գծային, նվազող մնացորդի և ըստ տարիների ընդհանուր գումարի հաշվարկման մեթոդները: Մաշվածության հաշվարկման գծային մեթոդի համաձայն ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում կատարվում են հավասարաչափ հատկացումներ, իսկ նվազող մնացորդի մեթոդի համաձայն` նվազող հատկացումներ: Տարիների ընդհանուր գումարի մեթոդի համաձայն կատարվում են ակտիվի ակնկալվող օգտագործելիության կամ արտադրողականության վրա հիմնված հատկացումներ: Ակտիվի համար կիրառվող մեթոդը ընտրվում է հիմնվելով տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի վրա և հետևողականորեն կիրառվում է մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը, քանի դեռ չկա ակտիվի տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի փոփոխություն:
47. Սովորաբար հիմնական միջոցներում մարմնավորված տնտեսական օգուտները կլանվում են այլ ակտիվների կողմից վերջիններիս արտադրության ընթացքում: Այդ դեպքում մաշվածության գումարները կազմում են այլ ակտիվի արտադրական ծախսումների մի մասը և ներգրավվում նրա ինքնարժեքի մեջ: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների մաշվածության գումարը ներառվում է պաշարների վերամշակման ծախսումների մեջ (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ»): Նույն կերպ, արտադրության զարգացման համար օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածության գումարը կարող է ներառվել ոչ նյութական ակտիվների ինքնարժեքի մեջ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտի:
Այն դեպքում, երբ մաշվածության գումարները չեն ներառվում այլ ակտիվների արժեքի մեջ, ճանաչվում են որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախս:
Օգտակար ծառայության վերանայում
48. Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայությունը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե ակնկալվող գնահատականները զգալի չափով տարբերվում են նախորդ գնահատականներից, ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների մաշվածության հաշվեգրումները պետք է ճշգրտվեն:
49. Ակտիվի օգտագործման ընթացքում կարող է պարզվել, որ օգտակար ծառայության գնահատականը տվյալ պահին չի համապատասխանում իրականությանը: Օրինակ` ակտիվի վրա կատարվող հետագա ծախսումները, որոնք բարելավում են ակտիվի վիճակը, կարող են երկարացնել օգտակար ծառայությունը: Մյուս կողմից, տեխնիկական փոփոխությունները կամ արտադրանքի նկատմամբ շուկայի պահանջարկի փոփոխությունները կարող են նվազեցնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը: Այսպիսի դեպքերում օգտակար ծառայությունը (ուստի նաև մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափը) ճշգրտվում է ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների համար:
50. Կազմակերպության վերանորոգման և տեխնիկական սպասարկման քաղաքականությունը նույնպես կարող է ազդել ակտիվի օգտակար ծառայության վրա: Այդ քաղաքականության փոփոխությունը կարող է երկարացնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը կամ ավելացնել նրա մնացորդային արժեքը:
Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի վերանայում
51. Հիմնական միջոցների համար կիրառվող մաշվածության հաշվարկման մեթոդը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե այդ ակտիվներից սպասվող տնտեսական օգուտների ստացման մոդելի մեջ տեղի է ունեցել փոփոխություն, ապա մեթոդը պետք է փոխվի` փոփոխված մոդելն արտացոլելու նպատակով: Երբ անհրաժեշտ է դառնում մաշվածության հաշվարկման մեթոդի փոփոխությունը, այն պետք է դիտվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատականներում, և ընթացիկ ու հետագա ժամանակաշրջանների համար հաշվարկվող մաշվածության գումարները պետք է ճշգրտվեն:
Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցում.
Արժեզրկումից կորուստներ
52. Որոշելու համար` հիմնական միջոցի միավորը արժեզրկվել է, թե` ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը: Այդ ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը և երբ է ճանաչում կամ չեղյալ համարում արժեզրկումից կորուստները:
53. ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես պետք է վարվել արժեզրկումից այն կորուստների հետ, որոնք ճանաչվել են մինչև առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը, որը սկսվել է ընկերությունների միավորումից, այսինքն` ձեռքբերումից հետո:
Դուրս գրում եվ իրացում
54. Հիմնական միջոցների միավորը պետք է հանվի հաշվապահական հաշվեկշռից, երբ այն իրացվում կամ, երբ ընդմիշտ դուրս է հանվում օգտագործումից, և ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում նրա իրացումից:
55. Հիմնական միջոցների միավորի դուրս գրումից կամ իրացումից առաջացած արդյունքը պետք է որոշվի որպես ակտիվի իրացումից զուտ մուտքերի (հասույթի) և հաշվեկշռային արժեքի տարբերություն, և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս:
56. Երբ հիմնական միջոցների միավորը փոխանակվում է պարագրաֆ 21-ում նկարագրված պայմանների համաձայն նույնանման ակտիվով, ձեռք բերված ակտիվի արժեքը հավասար է փոխանակված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին: Այսպիսի փոխանակման արդյունքում շահույթ կամ վնաս չի առաջանում:
57. Հիմնական միջոցների վաճառքը և դրանց հետադարձ վարձակալությունը հաշվառվում է ըստ ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի:
58. Հիմնական միջոցները, որոնք հանվում են օգտագործումից և պահվում են իրացնելու նպատակով, հաշվառվում են ակտիվը օգտագործումից հանելու պահին առկա հաշվեկշռային արժեքով: Առնվազն տարին մեկ անգամ, հաշվետու տարվա վերջում, կազմակերպությունը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի որոշում է` ակտիվը արժեզրկվել է, թե` ոչ, և ճանաչում է համապատասխան արժեզրկման կորուստները:
Բացահայտում
59. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ըստ հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի, պետք է բացահայտեն`
ա) չափման հիմունքները, որոնք կիրառվում են հաշվեկշռային արժեքը որոշելու համար: Երբ այդ նպատակով օգտագործվել է մի քանի հիմունք` ըստ այդ հիմունքի յուրաքանչյուր կատեգորիայի համար պետք է բացահայտվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը.
բ) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները.
գ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը.
դ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում համախառն հաշվեկշռային արժեքների ու կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների հանրագումարները.
ե) հաշվեկշռային արժեքի համեմատությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, որը ցույց է տալիս`
I. ավելացումները,
II. իրացումները,
III. ձեռքբերումները ընկերությունների միավորման միջոցով,
IV. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում աճն ու նվազումները, որոնք առաջանում են ըստ 28, 36 և 37 պարագրաֆների կատարված վերագնահատումների և արժեզրկումից կորուստների հետևանքով, որոնք ուղղակիորեն վերագրվել են (ճանաչվել են կամ չեղյալ համարվել) սեփական կապիտալին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.
V. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք ճանաչվել են հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.
VI. հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք չեղյալ են համարվել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.
VII. մաշվածությունը,
VIII. փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են օտարերկրյա կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխումից, և IX. այլ շարժեր:
60. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն նաև`
ա) հիմնական միջոցների սեփականության իրավունքի սահմանափակումների առկայությունը և գումարները, այդ թվում նաև պարտավորությունների ապահովության երաշխիք հանդիսացողներինը,
բ) հիմնական միջոցների միավորների հետ կապված տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների հաշվառման քաղաքականությունը,
գ) կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցների վրա կատարված ծախսումների գումարը (ներառյալ տեղակայման ենթակա սարքավորումների արժեքը), և`
դ) հիմնական միջոցների ձեռք բերման պայմանագրային պարտավորությունների գումարը:
61. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատումն առողջ դատողության խնդիր է: Ուստի ընտրված մեթոդների բացահայտումը, գնահատված օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափերը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին ապահովում են այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը թույլ է տալիս վերանայել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությունը, և հնարավոր է դարձնում համեմատությունն այլ կազմակերպությունների հետ: Այդ իսկ պատճառով, անհրաժեշտ է բացահայտել հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածությունը և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կուտակված մաշվածությունը:
62. Կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման նախնական գնահատումներում կատարված յուրաքանչյուր փոփոխության բնույթն ու հետևանքը, որն էական հետևանք է թողել ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն է ունենալու հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի: Նախնական գնահատումների փոփոխությունների հետ կապված այսպիսի բացահայտումներ կարող են առաջանալ ներքոթվարկյալների նկատմամբ`
ա) մնացորդային արժեքների,
բ) հիմնական միջոցների ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների,
գ) օգտակար ծառայության, և`
դ) մաշվածության հաշվարկման մեթոդների:
63. Երբ հիմնական միջոցների միավորները ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվում են վերագնահատված արժեքով` պետք է բացահայտվի հետևյալ տեղեկատվությունը`
ա) հիմունքը, որը կիրառվել է ակտիվները վերագնահատելու համար,
բ) վերագնահատման ուժի մեջ մտնելու օրը,
գ) գնահատման գծով անկախ փորձագետ ներգրավված լինել կամ չլինելը,
դ) գործակիցների բնույթը, որոնք կիրառվել են վերագնահատման արժեքը որոշելիս,
ե) հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքը, որը կներառվեր ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե ակտիվները արտացոլված լինեին համաձայն պարագրաֆ 27-ում շարադրված հիմնական մոտեցման, և`
զ) վերագնահատման արդյունքի մնացորդը, որը ցույց է տալիս հաշվետու ժամանակաշրջանում կատարված փոփոխությունը և բաժնետերերի միջև մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակումը:
64. Կազմակերպությունը, ի լրումն պարագրաֆ 59-ի ե) կետի IV-ի VI ենթակետերի պահանջվող տեղեկատվության, բացահայտում է նաև արժեզրկված հիմնական միջոցների մասին տեղեկատվություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի:
65. Ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին անհրաժեշտ կլինի նաև հետևյալ տեղեկատվությունը`
ա) ժամանակավոր պարապուրդի մեջ գտնվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը.
բ) դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող, բայց լրիվ մաշված հիմնական միջոցների համախառն հաշվեկշռային արժեքները,
գ) օգտագործումից հանված և իրացման համար պահվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը.
դ) հիմնական միջոցների իրական արժեքը, եթե կիրառվում է գնահատման հիմնական մոտեցումը, և եթե իրական արժեքն էապես տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից:
Այդ իսկ պատճառով կազմակերպություններին առաջարկվում է բացահայտել նշված տեղեկատվությունը:
ՈՒժի մեջ մտնելը
66. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 17
Վարձակալություն
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1997 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 17-ի «Վարձակալություն» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 17
Վարձակալություն
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
ՆՊԱՏԱԿԸ
Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել վարձակալների և վարձատուների համար համապատասխան հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, ինչպես նաև ֆինանսական և գործառնական վարձակալությունների նկատմամբ կիրառվող բացահայտումներ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր վարձակալությունների նկատմամբ, բացառությամբ`
ա) բնական ռեսուրսների (նավթ, գազ, անտառանյութ, մետաղներ և այլ հանքանյութեր) հետազոտման կամ օգտագործման վարձակալական պայմանագրերի, և`
բ) կինոնկարների, տեսաձայնագրությունների, պատենտների, հեղինակային իրավունքի և նման այլ օբյեկտների արտոնագրային պայմանագրերի:
2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնց համաձայն փոխանցվում է ակտիվի օգտագործման իրավունքը, նույնիսկ եթե վարձատուից կարող է պահանջվել զգալի ծավալի ծառայությունների մատուցում` կապված ակտիվի շահագործման կամ պահպանման հետ: Մյուս կողմից, սույն ստանդարտը չի տարածվում ծառայությունների մատուցման պայմանագրերի վրա, որոնց համաձայն ակտիվների օգտագործման իրավունքը չի փոխանցվում պայմանագրի մի կողմից մյուսին:
Սահմանումներ
3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Վարձակալություն` պայմանավորվածություն է, որով վարձատուն վճարի կամ վճարների շարքի դիմաց համաձայնեցված ժամկետով վարձակալին է փոխանցում ակտիվի օգտագործման իրավունքը:
Ֆինանսական վարձակալություն` վարձակալության տեսակ է, որի դեպքում վարձակալին են փոխանցվում ակտիվի սեփականության հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերն ու օգուտները: Սեփականության իրավունքը կարող է ի վերջո փոխանցվել կամ չփոխանցվել:
Գործառնական վարձակալություն` ֆինանսական վարձակալություն չհանդիսացող վարձակալություն է:
Չեղյալ չհայտարարվող վարձակալություն` վարձակալություն է, որը կարող է չեղյալ համարվել միայն`
ա) քիչ հավանական հանգամանքի ի հայտ գալու դեպքում.
բ) վարձատուի թույլտվությամբ.
գ) եթե վարձակալը նույն վարձատուի հետ նույն կամ համարժեք ակտիվի համար նոր պայմանագիր է կնքում.
դ) վարձակալի կողմից լրացուցիչ գումարի վճարումից հետո, երբ այդպիսի վճարումը վարձակալության սկզբի դրությամբ երաշխավորում է վարձակալության շարունակությունը:
Վարձակալության սկիզբ` վարձակալության պայմանագրի կնքման ամսաթվից և կողմերի` վարձակալության հիմնական դրույթների կատարման պարտավորության ստանձնման ամսաթվից ամենավաղն է:
Վարձակալության ժամկետ` չեղյալ չհայտարարվող այն ժամանակաշրջանն է, որի ընթացքում վարձակալը պայմանավորվել է վարձակալել տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև հետագա ցանկացած ժամկետները, որոնց համար վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու ակտիվի վարձակալությունը` հետագա վճարումով կամ առանց դրա, եթե վարձակալության սկզբում արդեն կա հիմնավորված համոզվածություն, որ վարձակալը կիրագործի վերը նշված հնարավորությունը:
Նվազագույն վարձավճարներ` այն վճարներն են, որոնք վարձակալության ընթացքում վարձակալից պահանջվում կամ կարող են պահանջվել (առանց պայմանական ռենտաների, ծառայությունների արժեքի և հարկերի, որոնք պետք է վճարվեն վարձատուի կողմից և փոխհատուցվեն նրան), ինչպես նաև`
ա) վարձակալի դեպքում` վարձակալի կամ նրա հետ կապված կողմի երաշխավորած ցանկացած գումար.
բ) վարձատուի դեպքում` ներքոթվարկյալ անձանցից որևէ մեկի կողմից վարձատուին երաշխավորված ցանկացած մնացորդային արժեք`
I. վարձակալի,
II. վարձակալի հետ կապված կողմի, կամ`
III. անկախ երրորդ կողմի, որը ֆինանսապես ի վիճակի է բավարարել այդ երաշխիքները:
Այնուամենայնիվ, եթե վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից և եթե վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի, ապա նվազագույն վարձակալական վճարները ներառում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում վճարման ենթակա նվազագույն վճարները և գնման այդ հնարավորությունն իրագործելու համար պահանջվող վճարը:
Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ և անկախ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում:
Տնտեսական ծառայություն`
ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի տնտեսական օգտագործումը մեկ կամ ավելի օգտագործողների կողմից, կամ`
բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որը տվյալ ակտիվի օգտագործումից ակնկալում են ստանալ մեկ կամ ավելի օգտագործողներ:
Օգտակար ծառայություն` այն գնահատված մնացորդային ժամանակահատվածն է` վարձակալության սկզբից սկսած և վարձակալության ժամկետով չսահմանափակված, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվում մարմնավորված տնտեսական օգուտների սպառումը կազմակերպության կողմից:
Երաշխավորված մնացորդային արժեք`
ա) վարձակալի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որը երաշխավորված է վարձակալի կամ նրա հետ կապված անձի կողմից (երաշխավորության գումարը պետք է լինի այն առավելագույնը, որը ցանկացած դեպքում կարող է դառնալ վճարման ենթակա).
բ) վարձատուի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որ երաշխավորված է վարձակալի կամ վարձատուի հետ չկապված երրորդ անձի կողմից, որը ֆինանսապես ի վիճակի է կատարելու երաշխավորության գծով պարտավորությունները:
Չերաշխավորված մնացորդային արժեք` վարձակալված ակտիվի մնացորդային արժեքի այն մասն է, որի իրացումը վարձատուի կողմից ապահովված չէ կամ երաշխավորված է միայն վարձատուի հետ կապված անձի կողմից:
Վարձակալությունում համախառն ներդրումներ` ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարն է:
Չվաստակած ֆինանսական եկամուտ` հետևյալ երկու մեծությունների տարբերությունն է`
ա) ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի (վարձակալությունում համախառն ներդրումների) և`
բ) «ա» ենթակետի ներկա (զեղչված) արժեքի` հաշվարկված վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքով:
Վարձակալությունում զուտ ներդրումներ` վարձակալությունում համախառն ներդրումների և չվաստակած ֆինանսական եկամտի տարբերությունն է:
Վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք` զեղչման այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբի դրությամբ ապահովում է, որպեսզի նվազագույն վարձակալական վճարների և չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի ներկա (զեղչված) արժեքը հավասարվի վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին:
Վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխառության տոկոսադրույք` այն տոկոսադրույքն է, որը վարձակալը ստիպված կլիներ վճարել նույնատիպ վարձակալության դիմաց կամ, եթե դա հնարավոր չէ որոշել` այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբում վարձակալը կստանձներ նույն ժամկետով և նույն ապահովությամբ փոխառու միջոցներ ձեռք բերելու համար` տվյալ ակտիվի գնման նպատակով:
Պայմանական ռենտա` վարձավճարների այն մասն է, որի գումարը չի ֆիքսվում, այլ ժամանակի գործոնի հետ մեկտեղ հիմնվում է այլ գործոնների վրա (օրինակ` վաճառքից տոկոս, օգտագործման ծավալ, գների ինդեքսներ, շուկայական տոկոսադրույքներ):
4. Վարձակալության հասկացությունը ներառում է ակտիվի վարձակալության պայմանագրերը, որտեղ կա դրույթ, որը վարձողին (վարձակալին) հնարավորություն է տալիս` որոշ համաձայնեցված պայմանների կատարումից հետո, ձեռք բերել ակտիվի նկատմամբ իրավունք: Այդ պայմանագրերը երբեմն կոչվում են հետաձգված գնման պայմանագրեր:
Վարձակալության դասակարգում
5. Սույն ստանդարտում ընդունված վարձակալության դասակարգումը հիմնված է այն փաստի վրա, թե վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքի հետ կապված ռիսկերը և օգուտներն ինչ աստիճանով են վերագրվում վարձատուին կամ վարձակալին: Ռիսկերը ներառում են հնարավոր կորուստներ սարքավորումների պարապուրդից կամ տեխնոլոգիայի հնացումից ու տնտեսական պայմանների փոփոխման հետևանքով եկամտի տատանումներից: Օգուտները կարող է ներկայացվել որպես ակտիվի տնտեսական ծառայության ընթացքում առավել արդյունավետ գործունեությունից և արժեքի բարձրացումից կամ մնացորդային արժեքի իրացումից շահույթի «GAIN» ստացման ակնկալիքներ:
6. Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես ֆինանսական այն դեպքերում, երբ ըստ էության վարձակալին են փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիկսերը և օգուտները: Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական այն դեպքերում, երբ ըստ էության չեն փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիկսերը և օգուտները:
7. Քանի որ վարձատուի և վարձակալի միջև տեղի ունեցող գործարքը հիմնվում է երկու կողմերի միջև կնքված վարձակալական պայմանագրի վրա, նպատակահարմար է օգտագործել համաձայնեցված սահմանումներ: Երկու կողմերին հատուկ տարբեր հանգամանքների նկատմամբ այդ սահմանումների կիրառումը երբեմն կարող է հանգեցնել նրան, որ նույն վարձակալությունը տարբեր ձևով դասակարգվի վարձատուի և վարձակալի կողմից:
8. Վարձակալության ֆինանսական կամ գործառնական լինելը կախված է գործարքի էությունից և ոչ թե պայմանագրի ձևից: Ստորև բերվում են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, որոնք սովորաբար հանգեցնում են վարձակալության դասակարգմանը որպես ֆինանսականի`
ա) վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի վերջում փոխանցվում է վարձակալին,
բ) վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից, և վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի,
գ) վարձակալության ժամկետի մեջ է ներառվում ակտիվի օգտակար ծառայության մեծ մասը, եթե նույնիսկ սեփականության իրավունքը չի փոխանցվում,
դ) վարձակալության սկզբում նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքը առնվազն հավասար է վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին, և`
ե) վարձակալված ակտիվների յուրահատուկ բնույթի պատճառով միայն վարձակալն է ի վիճակի օգտագործելու դրանք առանց էական ձևափոխությունների:
9. Իրավիճակների որոշիչները, որոնք առանձին կամ համակցությամբ նույնպես կարող են հանգեցնել վարձակալության` որպես ֆինանսականի դասակարգմանը, հետևյալներն են`
ա) եթե վարձակալը կարող է չեղյալ հայտարարել վարձակալությունը, ապա դրանից առաջացող վարձատուի կորուստները կրելու է վարձակալը,
բ) իրական մնացորդային արժեքի տատանումներից առաջացող օգուտները կամ վնասները վերագրվում են վարձակալին (օրինակ, ռենտայի զեղչի տեսքով, որը հավասար է վարձակալության վերջի դրությամբ վաճառքից առաջացած մուտքերի մեծ մասին), և`
գ) վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու վարձակալությունը ևս մեկ ժամկետով այնպիսի ռենտայով, որը զգալիորեն ցածր է շուկայական ռենտայից:
10. Վարձակալության դասակարգումը կատարվում է վարձակալության սկզբի դրությամբ: Եթե որևէ պահին վարձակալը և վարձատուն համաձայնվում են վարձակալության պայմանագրի դրույթներում կատարել այնպիսի փոփոխություններ (բացի վարձակալության նորացումից), որոնք, եթե ուժի մեջ մտնեին վարձակալության սկզբի դրությամբ` 5-9 պարագրաֆների չափանիշերի համաձայն կհանգեցնեին վարձակալության այլ դասակարգման, ապա վերանայված պայմանագիրը դիտարկվում է որպես նոր պայմանագիր իր տևողության ընթացքում: Գնահատականների (օրինակ` վարձակալված ակտիվի տնտեսական կյանքի կամ մնացորդային արժեքի) կամ պայմանների (օրինակ` վարձակալի կողմից չվճարումների դեպքում) փոփոխությունները, այնուամենայնիվ չեն առաջացնում հաշվառման նպատակներով վարձակալության նոր դասակարգման անհրաժեշտություն:
11. Հողի և շինությունների վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական կամ ֆինանսական` այլ ակտիվների վարձակալությանը համանման եղանակով: Այնուամենայնիվ, հողի բնորոշ հատկություններից է այն, որ դրա տնտեսական կյանքը, սովորաբար, որոշակի չէ, և եթե սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի ավարտից հետո չպետք է անցնի վարձակալին, ապա վերջինս չի ստանձնում սեփականության իրավունքի հետ կապված բոլոր ռիսկերի և օգուտների հանդեպ պատասխանատվությունը: Այդպիսի վարձակալության դիմաց կատարված մուծումը (պրեմիան) իրենից ներկայացնում է վարձակալական կանխավճար, որը վարձակալության ընթացքում ամորտիզացվում է` համաձայն օգուտների ստացման մոդելի:
Վարձակալությունը վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում
Ֆինանսական վարձակալություն
12. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալը պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալությունը որպես ակտիվ և պարտավորություն այն գումարով, որը վարձակալության սկզբում հավասար է վարձակալված գույքի իրական արժեքին կամ վարձակալական նվազագույն վճարների ներկա արժեքով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ զեղչման գործակից է հանդիսանում վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը, եթե այն հնարավոր է որոշել: Իսկ եթե հնարավոր չէ` ապա օգտագործվում է վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխառության տոկոսադրույքը:
13. Գործարքները և այլ իրադարձությունները պետք է հաշվառվեն և կայացվեն ոչ միայն իրենց իրավաբանական ձևերին, այլ նաև դրանց բովանդակությանը և ֆինանսական իրողությանը համապատասխան: Չնայած վարձակալական պայմանագրի իրավաբանական ձևը կայանում է նրանում, որ վարձակալը վարձակալված ակտիվի նկատմամբ կարող է ձեռք չբերել սեփականության իրավունք, սակայն ֆինանսական վարձակալության դեպքում բովանդակությունը և ֆինանսական իրողությունն այնպիսին են, որ վարձակալը ստանում է վարձակալված ակտիվի շահագործումից առաջացող տնտեսական օգուտները տնտեսական ծառայության մեծ մասի ընթացքում` պարտավորվելով այդ իրավունքի համար վճարել մի գումար, որը մոտավորապես հավասար է ակտիվի իրական արժեքի և համապատասխան ֆինանսական վճարի հանրագումարին:
14. Եթե այդպիսի վարձակալական գործարքները չարտացոլվեն վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում, ապա կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պարտավորությունները կարտացոլվեն նվազեցված` աղավաղելով ֆինանսական ցուցանիշները: Հետևաբար նպատակահարմար է, որ ֆինանսական վարձակալությունը վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվի թե որպես ակտիվ, և թե որպես ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորություն: Վարձակալության սկզբում ակտիվը և ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում են միևնույն գումարներով:
15. Ֆինանսական հաշվետվություններում վարձակալված ակտիվների գծով պարտավորությունները նպատակահարմար չէ ներկայացնել որպես վարձակալված ակտիվներից հանումներ: Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալական պարտավորությունները ներկայացվում են` տարբերակվելով ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորությունների:
16. Վարձակալական գործունեության հետ կապված հաճախ առաջանում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են` վարձակալական պայմանագրերի շուրջը բանակցելիս և կնքելիս առաջացող ծախսումները: Վարձակալի կողմից կատարված այն ծախսումները, որոնք ուղղակի վերաբերում են ֆինանսական վարձակալությանը, ներառվում են այդ վարձակալության շրջանակներում ճանաչված ակտիվի արժեքի մեջ:
17. Վարձավճարները պետք է բաշխվեն ֆինանսական վճարի և չվճարված պարտավորությունների նվազեցման միջև: Ֆինանսական վճարը վարձակալության ժամկետի ընթացքում ըստ ժամանակաշրջանների պետք է բաշխվի այնպես, որպեսզի ստացվի հաստատուն պարբերական տոկոսադրույք յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի պարտավորության մնացորդի նկատմամբ:
18. Գործնականում վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական վճարը ըստ ժամանակաշրջանների բաշխելիս, կարող է կիրառվել մոտավորեցման որևէ մի տեսակ` հաշվարկները պարզեցնելու նպատակով:
19. Ֆինանսական վարձակալությունը առաջացնում է ակտիվի մաշվածության ծախսումներ և ֆինանսական ծախսումներ` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար: Վարձակալված ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի սեփական ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության հաշվարկը պետք է կատարվի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտների: Եթե չկա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա ակտիվն ամբողջովին պետք է ամորտիզացվի հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:
20. Վարձակալված ակտիվի մաշվածության գումարը ակտիվի ակնկալվող օգտագործման ժամկետում պարբերաբար բաշխվում է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա` սիստեմատիկ հիմունքով, վարձակալի սեփական մաշվող ակտիվների համար ընդունած մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը համապատասխան: Եթե կա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա օգտագործման ակնկալվող ժամկետը համընկնում է ակտիվի օգտակար ծառայության հետ, այլապես` ակտիվը ամորտիզացվում է հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:
21. Ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի մաշվածության ծախսումների և ֆինանսական ծախսումների հանրագումարը հազվադեպ է հավասարվում տվյալ ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա վարձավճարներին. հետևաբար, նպատակահարմար չէ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում վճարման ենթակա վարձավճարները պարզապես ծախս ճանաչելը: Համապատասխանաբար, հազիվ թե ակտիվը և նրա հետ կապված պարտավորությունը վարձակալության սկզբից հետո գումարային առումով հավասար լինեն:
22. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը), կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:
23. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`
ա) ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը,
բ) ընդհանուր նվազագույն վարձավճարների և դրանց ներկա արժեքի համադրումը` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ և դրանց ներկա արժեքը հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.
I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,
II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,
III. հինգ տարուց հետո:
գ) ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված պայմանական ռենտաները,
դ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, և`
ե) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը.
I. պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,
II. նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը և`
III. վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահաբաժիններին, լրացուցիչ արտաքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:
24. Բացի այդ, ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի բացահայտման գծով պահանջները կիրառվում են ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձակալված ակտիվների գումարների նկատմամբ, որոնք վարձակալի կողմից հաշվառված են որպես ակտիվների ձեռքբերում:
Գործառնական վարձակալություն
25. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության շրջանակներում վարձավճարները վարձակալության ժամկետի ընթացքում պետք է ճանաչվեն որպես ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:
26. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության գծով վարձավճարները (բացառությամբ ծառայությունների ծախսումների, օրինակ` ապահովագրության և սպասարկման) ճանաչվում են ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը, նույնիսկ եթե վճարումները չեն կատարվում այդ հիմունքով:
27. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`
ա) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալությունների շրջանակներում ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հետևյալ ժամանակաշրջաններից յուրաքանչյուրի համար`
I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,
II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,
III. հինգ տարուց հետո:
բ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,
գ) տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված վարձակալական և ենթավարձակալական վճարները` առանձին ներկայացնելով նվազագույն վարձավճարների, պայմանական ռենտաների և ենթավարձակալական վճարների գումարները,
դ) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը`
I. պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,
II. նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը և`
III. վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահաբաժիններին, լրացուցիչ պարտքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:
Վարձակալությունը վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում
Ֆինանսական վարձակալություն
28. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձատուն պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալության տրված ակտիվները և ներկայացնի դրանք որպես դեբիտորական պարտք` վարձակալությունում զուտ ներդրումների մեծությանը հավասար գումարով:
29. Ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում սեփականության իրավունքի հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերը և օգուտները վարձատուի կողմից փոխանցվում են, և այդպիսով վարձակալության դիմաց վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքերը վարձատուի կողմից դիտվում են որպես իր ներդրումների հիմնական գումարի մարում և ֆինանսական եկամուտ` որպես իր ներդրումների և ծառայությունների դիմաց հատուցում:
30. Ֆինանսական եկամտի ճանաչումը պետք է հիմնված լինի մի գրաֆիկի վրա, որը կապահովի հատուցման անփոփոխ պարբերական դրույք ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների նկատմամբ:
31. Վարձատուի նպատակն է վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական եկամուտը բաշխել սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով: Եկամտի այդպիսի բաշխումը, սովորաբար, հիմնվում է ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների հաստատուն պարբերական հատույցն արտացոլող գրաֆիկի վրա: Հաշվետու ժամանակաշրջանին վերաբերող վարձակալական վճարները հանվում են վարձակալությունում համախառն ներդրումներից` կրճատելու համար թե հիմնական պարտքը, և թե չվաստակած ֆինանսական եկամուտը:
32. Գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքները, որոնք հաշվի են առնվել վարձակալությունում վարձատուի համախառն ներդրումները հաշվարկելիս, պարբերաբար վերանայվում են: Եթե գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքը նվազել է, ապա վարձակալության ժամկետում եկամտի բաշխումը վերանայվում է, իսկ արդեն հաշվեգրված գումարների կրճատումը` անմիջապես ճանաչվում:
33. Վարձակալական պայմանագրի շուրջը բանակցելիս և այդ պայմանագրերը կնքելիս հաճախ վարձատուի կողմից կատարվում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են միջնորդական և իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները: Ֆինանսական վարձակալության դեպքում սկզբնական ուղղակի ծախսումները կատարվում են ֆինանսական եկամուտ ստանալու նպատակով, որոնք` կամ անմիջապես ճանաչվում են եկամտում (հանվում են), կամ վարձակալության ժամկետի ընթացքում բաշխվում են այդպիսի եկամտի դիմաց: Վերջինս հնարավոր է իրագործել ծախսումներն առաջանալուն պես դրանք ծախս ճանաչելու և նույն ժամանակաշրջանում չվաստակած ֆինանսական եկամտի մի մասը, որը հավասար է սկզբնական ուղղակի ծախսումներին, եկամուտ ճանաչելու եղանակով:
34. Արտադրող կամ դիլեր կազմակերպությունները, որոնք հանդես են գալիս որպես վարձատուներ վաճառքից ստացվող շահույթը կամ վնասը պետք է ընդգրկեն ժամանակաշրջանի շահույթների կամ վնասների մեջ այն քաղաքականությանը համապատասխան, որն ընդունված է կազմակերպության կողմից սովորական վաճառքների համար: Եթե սահմանվել են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ, ապա վաճառքից շահույթը պետք է սահմանափակվի այն գումարով, որը կստացվեր, եթե գանձվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքը: Սկզբնական ուղղակի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` ֆինանսական վարձակալության սկզբում:
35. Արտադրողները կամ դիլերները հաճախորդներին հաճախ առաջարկում են ընտրություն` ակտիվը գնելու կամ վարձակալելու միջև: Արտադրող կամ դիլեր վարձատուի կողմից ակտիվը ֆինանսական վարձակալության տալն առաջացնում է երկու տեսակի եկամուտ.
ա) շահույթ կամ վնաս, որը համարժեք է վարձակալված ակտիվի սովորական վաճառքից առաջացող շահույթին կամ վնասին` նորմալ վաճառքի գներով` հաշվի առած ցանկացած ընդունելի զեղչ,
բ) ֆինանսական եկամուտ` վարձակալության ամբողջ ժամկետի ընթացքում:
36. Ֆինանսական վարձակալության սկզբում արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից վաճառքից հասույթը հաշվեգրվում է ակտիվի իրական արժեքով, կամ նվազագույն վարձավճարների և վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքի` առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքով հաշվարկված ներկա արժեքների հանրագումարով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Վարձակալության սկզբում ճանաչվող վաճառքի ինքնարժեքը վարձակալվող գույքի ինքնարժեքն է (կամ նրա հաշվեկշռային արժեքը, եթե դրանք տարբեր են), հանած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի ներկա արժեքը: Վաճառքից հասույթի և վաճառքի ինքնարժեքի տարբերությունը կազմում է վաճառքից շահույթը, որը ճանաչվում է վաճառքների համար կազմակերպության կողմից ընդունված քաղաքականությանը համապատասխան:
37. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները երբեմն սահմանում են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ` հաճախորդներ ներգրավելու նպատակով: Այդպիսի դրույքի օգտագործումը կհանգեցնի գործարքից վաճառքի պահին ճանաչվող ընդհանուր եկամտի ավելցուկային մասի առաջացման: Եթե սահմանվում է արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույք, վաճառքից շահույթը սահմանափակվում է այն մեծությամբ, որը կստացվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույք կիրառելու դեպքում:
38. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները սովորաբար ճանաչվում են ծախս վարձակալության սկզբում, որովհետև դրանք մեծ մասամբ վերաբերում են արտադրողի կամ դիլերի կողմից վաճառքից շահույթ վաստակելուն:
39. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`
ա) վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումների գումարի և նվազագույն վարձավճարների գծով ընդհանուր դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքի համադրումը` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, ընկերությունը պետք է բացահայտի վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումները և նվազագույն վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ` հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.
I. ոչ ուշ, քան մեկ տարի,
II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,
III. հինգ տարուց հետո:
բ) չվաստակած ֆինանսական եկամուտը,
գ) վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքները,
դ) չհավաքագրվող նվազագույն վարձավճարների ծածկման համար կուտակված պահուստները,
ե) եկամուտներում ճանաչված պայմանական ռենտաները, և
զ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:
Գործառնական վարձակալություն
40. Գործառնական վարձակալության հանձնված ակտիվները պետք է արտացոլվեն վարձատուի հաշվապահական հաշվեկշռում:
41. Վարձավճարներից եկամուտը պետք է ճանաչվի գծային հիմունքով վարձակալության ժամկետի ընթացքում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:
42. Վարձակալական եկամուտը վաստակելիս կրած ծախսումները, ներառյալ մաշվածությունը, ճանաչվում են ծախս: Վարձակալական եկամուտը (բացառությամբ մատուցված ծառայություններից ստացված, օրինակ` ապահովագրությունից և սպասարկումից) վարձակալության ժամկետի ընթացքում ճանաչվում է գծային հիմունքով, նույնիսկ երբ գումարներն այդ հիմունքով չեն ստացվում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվներից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:
43. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները, որոնք հատուկ կատարվել են գործառնական վարձակալությունից եկամուտ վաստակելու նպատակով, կամ հետաձգվում և բաշխվում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում` վարձակալական եկամտի ճանաչմանը համամասնորեն, կամ ճանաչվում են որպես ծախս դրանց կատարման ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:
44. Վարձակալված ակտիվների մաշվածության հաշվարկը պետք է կատարվի այն հիմունքով, որը համապատասխանում է նմանատիպ ակտիվների համար վարձատուի կողմից կիրառվող մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության գումարները պետք է հաշվարկվեն ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտներում արձանագրված հիմունքներով:
45. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը, կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:
46. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները ակտիվը գործառնական վարձակալության հանձնելիս վաճառքից շահույթ չեն ճանաչում, որովհետև այն վաճառքին համարժեք գործարք չէ:
47. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձատուն գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`
ա) ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար` համախառն հաշվեկշռային արժեքը, կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ.
I. ժամանակաշրջանի եկամուտներում ճանաչված մաշվածությունը,
II. ժամանակաշրջանի եկամուտներում ճանաչված արժեզրկումից կորուստները,
III. ժամանակաշրջանի եկամուտներում վերականգնված (չեղյալ ճանաչված) արժեզրկումից կորուստները
բ) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալության շրջանակներում ընդհանուր ապագա նվազագույն վարձավճարները հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար`
I. ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,
II. մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,
III. հինգ տարուց հետո:
գ) եկամուտներում ճանաչված ընդհանուր պայմանական ռենտաները, և
դ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:
Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ
48. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքն իրենից ներկայացնում է վաճառողի կողմից ակտիվի վաճառք և նույն ակտիվի վարձակալությունը նույն վաճառողի կողմից: Վարձավճարները և վաճառքի գները փոխադարձ կախվածություն ունեն, քանի որ դրանք դիտարկվում են որպես մի փաթեթ: Վաճառքի և հետադարձ վարձակալության հաշվապահական ձևակերպումը կախված է վարձակալության տեսակից:
49. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է ֆինանսական վարձակալության, ապա վաճառքից հասույթի հաշվեկշռային արժեքից ցանկացած գերազանցում չպետք է անմիջապես ճանաչվի որպես եկամուտ վաճառող-վարձակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Փոխարենը, այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի վարձակալության ժամկետի ընթացքում:
50. Եթե հետադարձ վարձակալությունը ֆինանսական վարձակալություն է, ապա գործարքը վարձատուի կողմից վարձակալին ֆինանսական ռեսուրսներ հատկացնելու միջոց է, որում ակտիվը հանդես է գալիս որպես երաշխիք: Այդ պատճառով վաճառքից հասույթի գերազանցումը հաշվեկշռային արժեքից նպատակահարմար չէ անմիջապես դիտել որպես եկամուտ: Այդպիսի գերազանցումը հետաձգվում է և ամորտիզացվում վարձակալության ժամկետի ընթացքում:
51. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, և ակնհայտ է, որ գործարքը իրականացված է իրական արժեքով, ապա ցանկացած շահույթ կամ վնաս անմիջապես պետք է ճանաչվի: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից ցածր է, ապա շահույթը կամ վնասը պետք է անմիջապես ճանաչվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վնասները փոխհատուցվում են շուկայական գներից ցածր ապագա վարձավճարներով: Այս դեպքում այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի վարձավճարներին համամասնորեն, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից բարձր է, ապա իրական արժեքը գերազանցող մասը պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը:
52. Եթե հետադարձ վարձակալությունը գործառնական վարձակալություն է, իսկ վարձավճարները և վաճառքի գինը հիմնված են իրական արժեքի վրա, ապա տեղի է ունեցել նորմալ վաճառքի գործարք, և ցանկացած շահույթ կամ վնաս սովորաբար անմիջապես ճանաչվում են:
53. Գործառնական վարձակալության դեպքում, եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը կատարելու պահին իրական արժեքը ցածր է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, ապա վնասը, որն առաջանում է դրանց տարբերությունից, պետք է անմիջապես ճանաչվի:
54. Ֆինանսական վարձակալության դեպքում այդպիսի ճշգրտման անհրաժեշտություն չկա, եթե տեղի չի ունեցել ակտիվի արժեզրկում, որի դեպքում հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է մինչև փոխհատուցվող գումար` ակտիվների արժեզրկմանն առնչվող հաշվապահական հաշվառման ստանդարտին համապատասխան:
55. Բացահայտման պահանջները վարձակալների և վարձատուների համար հավասարապես կիրառվում են վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների նկատմամբ: Նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի գծով պահանջվող նկարագրությունը հանգեցնում է վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների մասին պայմանագրերի կամ պայմանների յուրահատուկ կամ անսովոր դրույթների բացահայտմանը:
56. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքները կարող են բավարարել բացահայտման առանձին չափանիշների, որոնք շարադրված են ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում:
ՈՒժի մեջ մտնելը
57. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված
Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքներ, որոնք հանգեցնում են գործառնական վարձակալության
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը, որը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, կարող է առաջացնել շահույթ կամ վնաս, որոնց որոշումը և որոնց նկատմամբ մոտեցումները կախված են վարձակալված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, իրական արժեքից և վաճառքի գնից: Ստորև բերված աղյուսակում լուսաբանված են ստանդարտի պահանջները տարբեր իրադրություններում:
|
Վաճառքի գինը |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
|
Շահույթ |
շահույթ չկա |
շահույթը ճանաչել անմիջապես |
- |
|
Վնաս |
վնաս չկա |
- |
վնասը ճանաչել անմիջապես |
|
Վաճառքի գինը |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
|
Շահույթ |
- |
շահույթը ճանաչել անմիջապես |
- |
|
Վնաս, որը չի փոխհատուցվում ապագա վարձավճարներով, որոնք ցածր են շուկայական գնից |
վնասը ճանաչել անմիջապես |
վնասը ճանաչել անմիջապես |
(ծանուցում 1) |
|
Վնաս, որը |
Հետաձգել և |
Հետաձգել և |
(ծանուցում 1) |
|
Վաճառքի գինը |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
Հաշվեկշռային |
|
Շահույթ |
Հետաձգել և |
Հետաձգել և |
Հետաձգել և |
|
Վնաս |
- |
- |
(ծանուցում 1) |
Ծանուցում 1 Աղյուսակի այս հատվածները ներկայացնում են հանգամանքներ, որոնք քննարկվում են ստանդարտի պարագրաֆ 54-ով: Պարագրաֆ 54-ը պահանջում է, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը իջեցվի մինչև իրական արժեք, երբ այն հանդիսանում է վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքի առարկա:
Ծանուցում 2 Շահույթը հավասար կլիներ իրական արժեքի և վաճառքի գնի տարբերությանը, քանի որ հաշվեկշռային արժեքը, համաձայն պարագրաֆ 54-ի, պետք է իջեցվեր մինչև իրական արժեք:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 18
Հասույթ
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 18-ի «Հասույթ» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 18
Հասույթ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
«Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով եկամուտը սահմանվում է որպես հաշվետու ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների աճ` ակտիվների ներհոսքի կամ ավելցման, ինչպես նաև պարտավորությունների նվազման տեսքով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի: Եկամտի մեջ մտնում են հասույթը և այլ եկամուտները: Հասույթը եկամտի այն մասն է, որն առաջանում է սովորական գործունեության ընթացքում և կոչվում է տարբեր անվանումներով, այդ թվում` վաճառքներ, վճարներ, գանձույթներ, տոկոսներ, շահաբաժիններ և ռոյալթիներ: Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել գործարքների և իրադարձությունների որոշ տեսակներից առաջացող հասույթի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը:
Հասույթի հաշվառման ամենակարևոր հարցն է` որոշել, թե երբ պետք է այն ճանաչվի: Հասույթը ճանաչվում է, երբ հավանական է, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն և այդ օգուտները կարելի է արժանահավատորեն չափել: Սույն ստանդարտը սահմանում է այն հանգամանքները, որոնց դեպքում վերը նշված չափանիշների պահանջները կբավարարվեն, և հետևաբար` հասույթը կճանաչվի: Ստանդարտը ներկայացնում է նաև նշված չափանիշների գործնական կիրառման հրահանգը:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետևյալ գործարքներից և իրադարձություններից առաջացող հասույթը հաշվառելիս`
ա) ապրանքների վաճառք.
բ) ծառայությունների մատուցում.
գ) այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործում, որը բերում է տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ:
2. Ապրանքներն ընդգրկում են կազմակերպության կողմից վաճառքի համար թողարկված արտադրանքը, վերավաճառքի նպատակով գնված ապրանքները, ինչպես նաև ուղղակի նշանակությամբ չօգտագործվող և վաճառքի համար պահվող հիմնական միջոցները և այլ ակտիվները:
3. Ծառայությունների մատուցումը, սովորաբար, ընդգրկում է համաձայնեցված ժամանակաշրջանում կազմակերպության կողմից պայմանագրային աշխատանքների կատարումը: Ծառայությունները կարող են մատուցվել մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջաններում: Ծառայությունների մատուցման որոշ պայմանագրեր ուղղակիորեն կապված են կառուցման պայմանագրերի հետ, օրինակ` նախագծերի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայությունների մատուցման պայմանագրերը: Այդպիսի պայմանագրերի արդյունքում ստացվող հասույթը չի դիտարկվում սույն ստանդարտում, և կարգավորվում է կառուցման պայմանագրերի պահանջներին համապատասխան` համաձայն ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտի:
4. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործումը բերում է հասույթ հետևյալ ձևերով`
ա) տոկոս` կազմակերպության դրամական միջոցների, դրանց համարժեքների կամ հասանելիք գումարների օգտագործման համար վճարներ.
բ) ռոյալթիներ` կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (արտոնագրեր, ապրանքանիշեր, հեղինակային իրավունքներ, համակարգչային ծրագրեր և այլն) օգտագործման դիմաց վճարներ, և`
գ) շահաբաժիններ` շահույթի բաշխում մասնակիցների միջև` կանոնադրական կապիտալի տվյալ խմբում նրանց մասնակցությանը համամասնորեն:
5. Սույն ստանդարտում չեն դիտարկվում հետևյալ աղբյուրներից ստացվող հասույթները`
ա) կառուցման պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր»).
բ) վարձակալական պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն»).
գ) շահաբաժիններ, որոնք առաջանում են բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումներից (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում»).
դ) ապահովագրական ընկերությունների ապահովագրական պայմանագրեր.
ե) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի փոփոխություն կամ դրանց օտարում (տես` ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ»).
զ) ոչ ընթացիկ (երկարաժամկետ) ակտիվների վերագնահատում.
է) ընթացիկ այլ ակտիվների արժեքի փոփոխություն.
ը) անասնագլխաքանակի, գյուղատնտեսական և անտառային արտադրանքի բնական աճ.
թ) հանքանյութերի արդյունահանում.
ժ) պետական շնորհներ (տես` ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում»):
Սահմանումներ
6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Հասույթ` հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպության սովորական գործունեությունից առաջացող տնտեսական օգուտների համախառն ներհոսքն է, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի:
Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը մարվել` իրազեկ, պատրաստակամ և անկախ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրական գործարքի ընթացքում:
7. Հասույթը ներառում է ստացված կամ ստացվելիք տնտեսական օգուտների միայն այն համախառն ներհոսքը, որը պատկանում է տվյալ կազմակերպությանը: Հասույթների կազմում չեն ներառվում երրորդ անձանց անունից հավաքագրված գումարները (օրինակ` ակցիզային հարկը, ավելացված արժեքի հարկը, հանձնուրդի պայմանագրերով ստացված գումարները` բացառությամբ կոմիսիոն վճարներից), որոնք տվյալ կազմակերպության համար տնտեսական օգուտներ չեն և չեն ավելացնում սեփական կապիտալը:
Հասույթի չափում
8. Հասույթը պետք է չափվի ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով:
9. Գործարքի կատարման ընթացքում առաջացող հասույթը սովորաբար որոշվում է կազմակերպության և ակտիվը գնողի կամ օգտագործողի միջև կնքված պայմանագրով: Այն չափվում է ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով, հաշվի առնելով կազմակերպության կողմից տրամադրվող ցանկացած առևտրական զեղչերի և իջեցումների գումարները:
10. Սովորաբար հատուցումն ունի դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքի տեսք, իսկ հասույթը` ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարն է: Այնուամենայնիվ, երբ դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների ստացումը հետաձգվում է, հատուցման իրական արժեքը կարող է ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների անվանական արժեքից ցածր լինել: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ապրանքների վաճառքից ստացվելիք գումարները, որպես անտոկոս վարկ տրամադրել գնորդին (ապառիկ վաճառք) կամ գնորդից ընդունել մուրհակ, որն ունի շուկայականից ցածր տոկոսադրույք: Երբ պայմանավորվածության արդյունքում գործարքը վերածվում է ֆինանսականի, հատուցման իրական արժեքը որոշվում է բոլոր ապագա վճարումների զեղչման հիման վրա` կիրառելով պայմանական տոկոսադրույքը: Պայմանական տոկոսադրույքն ավելի հստակ որոշվում է`
ա) նման վարկունակություն ունեցող թողարկողի նմանատիպ ֆինանսական գործիքի համար գերակշռող դրույքաչափով, կամ`
բ) տոկոսադրույքով, որը զեղչում է ֆինանսական գործիքի անվանական գումարը` այն հասցնելով ապրանքների կամ ծառայությունների ընթացիկ վաճառքի գնին:
Իրական արժեքի և հատուցման անվանական գումարի տարբերությունը ճանաչվում է տոկոսային հասույթ` 28 և 29 պարագրաֆների համապատասխան:
11. Երբ ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանակվում կամ սվոպի են ենթարկվում նույն բնույթի և արժեքի ապրանքներով ու ծառայություններով, այդպիսի փոխանակումը չի համարվում հասույթ առաջացնող գործարք: Հաճախ այդպես է լինում նավթի և կաթի պես ապրանքների հետ գործարքների դեպքում, երբ մատակարարները փոխանակում կամ սվոպի են ենթարկում տարբեր վայրերում գտնվող պաշարները` տվյալ վայրում առաջացած պահանջը ժամանակին բավարարելու նպատակով: Երբ ապրանքները վաճառվում են և ծառայությունները մատուցվում են ոչ նմանատիպ ապրանքներով և ծառայություններով փոխանակելու միջոցով, փոխանակումը դիտվում է որպես հասույթ առաջացնող գործարք: Հասույթը չափվում է ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով, որը ճշգրտվում է ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով: Երբ ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, հասույթը չափվում է տրված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով` ճշգրտված ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով:
Գործարքի նույնականացում
12. Սույն ստանդարտի ճանաչման չափանիշները սովորաբար յուրաքանչյուր գործարքի համար կիրառվում են առանձին: Այնուամենայնիվ, որոշ հանգամանքներում անհրաժեշտ է ճանաչման չափանիշները կիրառել գործարքի առանձին բաղկացուցիչների նկատմամբ` գործարքի էությունն արտացոլելու նպատակով: Օրինակ` երբ ապրանքի վաճառքի գինն ընդգրկում է հետագա ծառայությունների որոշակի գումար, ապա այդ գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է հասույթ այն ժամանակաշրջանում, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Ի տարբերություն վերը նշվածի, ճանաչման չափանիշները կիրառվում են երկու կամ ավելի գործարքների նկատմամբ միասին, երբ դրանք այնպես են փոխկապակցված, որ դրանց առևտրական արդյունքը չի կարող ընկալվել առանց մի շարք գործարքները որպես միասնական երևույթ դիտարկելու: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է վաճառել ապրանքներ և, միևնույն ժամանակ, կնքել պայմանագիր` ավելի ուշ ետ գնելու այդ ապրանքները` այդպիսով ժխտելով գործարքի ինքնուրույն արդյունքը: Այս դեպքում երկու գործարքները դիտարկվում են միասին:
Ապրանքների վաճառքԸ
13. Ապրանքների վաճառքից ստացվող հասույթը պետք է ճանաչվի, երբ բավարարված են հետևյալ բոլոր պայմանները`
ա) կազմակերպությունը գնորդին է փոխանցում ապրանքների սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների մեծ մասը.
բ) կազմակերպությունը չի պահպանում`
I. կառավարման այն չափի մասնակցություն, որը բխում է սեփականության իրավունքից,
II. վաճառված ապրանքների նկատմամբ վերահսկողություն.
գ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը.
դ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և`
ե) գործարքի հետ կապված կատարված կամ կատարվելիք ծախսերը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:
14. Կազմակերպության կողմից գնորդին սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցման պահի որոշումը պահանջում է գործարքի հանգամանքների ուսումնասիրում: Սովորաբար, սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը գնորդին համընկնում է սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ: Հիմնականում այդպես է լինում մանրածախ վաճառքի ժամանակ: Այլ դեպքերում սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը կարող է չհամընկնել սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ:
15. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը կամ փոխհատուցումը, ապա գործարքը վաճառք չի համարվում, և հասույթ չի ճանաչվում: Կազմակերպությունը կարող է պահպանել սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը և փոխհատուցումը տարբեր եղանակներով, օրինակ`
ա) երբ կազմակերպությունը գործարքի պայմանների անբավարար կատարման հանդեպ պահպանում է պատասխանատվություն, որը ապահովված չէ սովորական երաշխիքային պայմաններով.
բ) երբ որոշակի վաճառքից հասույթի ստացումը պայմանավորված է գնորդի կողմից ապրանքի վաճառքից ստացվող հասույթով.
գ) երբ առաքված ապրանքները ենթակա են տեղակայման, իսկ տեղակայումը կազմում է պայմանագրի զգալի մասը, և այդ պայմանագիրը դեռևս վերջնականորեն չի կատարվել կազմակերպության կողմից.
դ) երբ գնորդը իրավունք ունի չեղյալ համարել գնումը` վաճառքի մասին պայմանագրով նախատեսված պատճառով, և կազմակերպությունը համոզված չէ` գործարքը չեղյալ կհամարվի, թե ոչ:
16. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերի ու փոխհատուցումների միայն ոչ նշանակալի մասը, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Օրինակ` վաճառողը կարող է պահպանել ապրանքների նկատմամբ սեփականության օրինական իրավունք` բացառապես ստացման ենթակա գումարը հավաքագրելու հնարավորությունը երաշխավորելու նպատակով: Այս դեպքում, եթե կազմակերպությունը փոխանցել է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկերը և փոխհատուցումները, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Կազմակերպության կողմից սեփականության հետ կապված հատուկ ռիսկերի և փոխհատուցումների ոչ նշանակալի մասը պահպանելու մի այլ օրինակ է մանրածախ վաճառքը, երբ հաճախորդի բավարարված չլինելու դեպքում երաշխավորվում է փողի վերադարձում: Այսպիսի դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի պահին` պայմանով, որ վաճառողն ի վիճակի է արժանապատվորեն գնահատել ապագա վերադարձումները, և նա ճանաչում է վերադարձումների նկատմամբ իր պարտավորությունները` հիմնվելով նախորդ փորձի և այլ համապատասխան գործոնների վրա:
17. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Որոշ դեպքերում, այն հնարավոր չէ որոշել քանի դեռ հատուցումը չի ստացվել կամ անորոշությունները չեն վերացել: Օրինակ` գոյություն ունի օտարերկրյա կառավարման մարմինների կողմից իրենց երկրում վաճառքից ստացված հատուցումը տեղափոխելու թույլտվություն տալու հետ կապված անորոշություն: Երբ տրվում է այդպիսի թույլտվություն, անորոշությունը վերանում է, և հասույթը ճանաչվում է:
Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:
18. Նույն գործարքին կամ այլ իրադարձությանը վերաբերող հասույթները և ծախսերը ճանաչվում են միաժամանակ: Այս գործընթացը սովորաբար դիտվում է որպես եկամուտների և ծախսերի հարադրում (հարաբերակցում): Ծախսերը, ներառյալ` երաշխիքները և ապրանքները ուղարկելուց հետո առաջացող այլ ծախսումները, սովորաբար կարող են արժանահավատորեն չափվել, երբ բավարարված են հասույթների ճանաչման այլ պայմանները: Այնուամենայնիվ, հասույթը չի կարող ճանաչվել, երբ ծախսերը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Այդպիսի դեպքերում ապրանքների վաճառքից արդեն ստացված հատուցումը ճանաչվում է որպես պարտավորություն:
Ծառայությունների մատուցում
19. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, գործարքից հասույթը պետք է ճանաչվի` ֆինանսական հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանի հիման վրա: Գործարքի արդյունքը կարելի է արժանահավատորեն գնահատել, եթե բավարարվեն հետևյալ բոլոր պայմանները`
ա) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը.
բ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն.
գ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանը, և`
դ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել գործարքի կատարման ժամանակ արված և գործարքն ավարտելու համար անհրաժեշտ ծախսումները:
20. Հասույթի ճանաչումը, հաշվի առնելով գործարքի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն, հասույթը ճանաչվում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ մատուցվում են ծառայությունները: Այս հիմունքով հասույթի ճանաչումը ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն` ծառայությունների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ: ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը նույնպես պահանջում է այս հիմունքով հասույթի ճանաչում: Սույն ստանդարտի պահանջներն ընդհանուր առմամբ կիրառելի են ծառայությունների մատուցման գործարքներից հասույթը և ծախսերը ճանաչելու համար:
21. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:
22. Կազմակերպությունը սովորաբար կարող է կատարել արժանահավատ գնահատում, երբ նա գործարքի մյուս մասնակիցների հետ համաձայնության է եկել հետևյալի շուրջ`
ա) ծառայությունների մատուցման և ստացման վերաբերյալ յուրաքանչյուր կողմի իրավունքները,
բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները.
գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:
Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում, ճշգրտում է հասույթների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ գործարքի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:
23. Գործարքի ավարտվածության աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել մատուցված ծառայությունները: Գործարքի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել`
ա) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրությունը.
բ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայությունների ծավալի և մատուցվելիք ծառայությունների ամբողջ ծավալի հարաբերակցությունը, կամ`
գ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների և գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների ծավալի հարաբերակցությունը: Տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումներն ընդգրկում են միայն այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայություններին: Գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների մեջ մտնում են միայն այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են մատուցված կամ մատուցվելիք ծառայությունների ծախսումները:
Հաճախորդներից ստացված ընթացիկ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում մատուցված ծառայությունների փաստացի ծավալը:
24. Գործնական նկատառումներից ելնելով, երբ ծառայությունները տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցվել են անորոշ քանակի գործողությունների տեսքով, հասույթները նշված ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչվում են ուղղագիծ մեթոդի հիման վրա, եթե չկա որևէ այլ մեթոդ, որով ավելի լավ է ներկայացվում ավարտվածության աստիճանը: Երբ որևէ յուրահատուկ գործողություն շատ ավելի կարևոր է, քան ցանկացած այլ գործողություն, հասույթի ճանաչումը հետաձգվում է մինչև այդպիսի կարևոր գործողության իրագործումը:
25. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, հասույթը պետք է ճանաչվի միայն ճանաչված այն ծախսերի չափով, որոնք կփոխհատուցվեն:
26. Գործարքի սկզբնական փուլերում գործարքի արդյունքը հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուամենայնիվ, հավանական է, որ կազմակերպությունը կփոխհատուցի կրած ծախսումները: Հետևաբար, հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել: Քանի որ գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում:
27. Երբ գործարքի արդյունքը չի կարելի արժանահավատորեն գնահատել, և հավանական է, որ չեն փոխհատուցվի կրած ծախսումները, հասույթը չի ճանաչվում, իսկ կատարված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս: Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին գործարքի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, հասույթը ճանաչվում է 19-րդ, և ոչ թե 25-րդ պարագրաֆի պայմանների համաձայն:
Տոկոսներ, ռոյալթիներ եվ շահաբաժիններ
28. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվներն օգտագործելիս առաջացող հասույթները` տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ, պետք է ճանաչվեն 29-րդ պարագրաֆում արձանագրված հիմունքներով, երբ`
ա) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և`
բ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթների գումարը:
29. Հասույթը պետք է ճանաչվի հետևյալ հիմունքներով`
ա) տոկոսը պետք է ճանաչվի ժամանակային համամասնության հիմունքով, որը հաշվի է առնում ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը).
բ) ռոյալթիները ճանաչվում են հաշվեգրման հիմունքով` պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան.
գ) շահաբաժինները ճանաչվում են, երբ սահմանված է վճարը ստանալու մասնակիցների (բաժնետերերի) իրավունքը:
30. Ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը) այն տոկոսն է, որն անհրաժեշտ է ակտիվի ակնկալվող ծառայության ժամկետի ընթացքում ապագա դրամական միջոցների հոսքը զեղչելու համար` ակտիվի սկզբնական փոխանցվող արժեքին հավասարեցնելու նպատակով: Տոկոսներից հասույթն ընդգրկում է յուրաքանչյուր զեղչի, հավելագնի (պրեմիա) և պարտքային արժեթղթի սկզբնական փոխանցվող արժեքի և նրա մարման պահի դրությամբ արժեքի տարբերության ամորտիզացիայի գումարները:
31. Երբ տոկոսաբեր ներդրում ձեռք բերելիս առկա է կուտակված տոկոս (օրինակ արժեթուղթը ձեռք է բերվել թողարկումից որոշ ժամանակ հետո), ապա ստացվելիք տոկոսները բաշխվում են ձեռք բերմանը նախորդող և հաջորդող ժամանակաշրջանների միջև, և հասույթ է ճանաչվում միայն այն մասը, որը վերաբերում է ձեռքբերմանը հաջորդող ժամանակաշրջանին: Այն դեպքերում, երբ կանոնադրական կապիտալում մասնակցության արժեթղթերից (օրինակ` բաժնետոմս) ստացվող շահաբաժինը հայտարարվում է մինչև ձեռքբերումը հայտարարված զուտ շահույթի հիման վրա, այդ շահաբաժինները հանվում են արժեթղթերի ձեռք բերման արժեքից: Եթե այդպիսի բաշխումը դժվար է և կարելի է կատարել միայն պայմանականորեն, ապա շահաբաժինները ճանաչվում են հասույթ, եթե դրանք հստակ չեն արտահայտում արժեթղթերի արժեքի ավելացում:
32. Ռոյալթիները հաշվեգրվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան և սովորաբար այդ հիմունքով էլ ճանաչվում են, եթե, նկատի ունենալով պայմանագրի բովանդակությունը, ավելի նպատակահարմար չէ հասույթը ճանաչել մի այլ որևէ սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով:
33. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը, կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:
Բացահայտում
34. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`
ա) հասույթի ճանաչման համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ինչպես նաև ծառայությունների մատուցման գործարքների ավարտման աստիճանի որոշման համար ընդունված մեթոդները.
բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված հասույթների ցանկացած կարևոր խմբի գումարը, ներառյալ` հետևյալ աղբյուրներից հասույթները`
I. ապրանքների վաճառք.
II. ծառայությունների մատուցում.
III. տոկոսներ.
IV. ռոյալթիներ.
V. շահաբաժիններ, և`
գ) հասույթների յուրաքանչյուր կարևոր խմբի մեջ ներառված գումարները, որոնք առաջացել են ապրանքների և ծառայությունների փոխանակումից:
35. Կազմակերպությունը ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չնախատեսված դեպքեր և իրադարձություններ» ստանդարտին համապատասխան բացահայտում է ցանկացած չնախատեսված շահույթները և վնասները (ավելացումները և կորուստները): Շահույթների և վնասների այդպիսի հոդվածներ են` երաշխավորված պարտավորությունների գծով ծախսումները, տույժերը, տուգանքները և այլն:
ՈՒժի մեջ մտնելը
36. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հավելված
Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:
Օրինակներում հատուկ ուշադրություն է դարձվել գործարքների առանձին ասպեկտներին, սակայն հաշվի չի առնվել հասույթի ճանաչման վրա ազդող բոլոր գործոնները: Օրինակներում սովորաբար ենթադրվում է, որ հասույթի գումարը կարող է չափվել արժանահավատորեն, հավանական է, որ տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և կրած կամ սպասվելիք ծախսումները կարող են չափվել արժանահավատորեն: Այս օրինակները չեն փոխում սույն ստանդարտի բովանդակությունը և դուրս չեն գալիս դրանց սահմաններից:
Ապրանքների վաճառք
1. Գործարք, ապրանքների հետաձգված տեղափոխումով` երբ գնորդը ընդունում է ըստ հաշիվների պարտավորությունները, և նրան է անցնում սեփականության իրավունքը, բայց ապրանքների տեղափոխումը գնորդի խնդրանքով հետաձգվում է:
Հասույթը ճանաչվում է, երբ գնորդին է անցնում սեփականության իրավունքը, պայմանով, որ`
ա) հավանական է, որ տեղափոխումը կիրականացվի,
բ) առկա են նույնական ապրանքներ և վաճառքը ճանաչելու պահին պատրաստ են գնորդին առաքման,
գ) գնորդը հատուկ ցուցում է տալիս հետաձգված տեղափոխման մասին, և`
դ) կիրառվում են վճարման սովորական պայմաններ:
Հասույթը չի ճանաչվում, երբ միայն մտադրություն կա ձեռք բերել կամ արտադրել ապրանքներ` ճիշտ ժամանակին տեղափոխելու համար:
2. Ապրանքները առաքվում են հետևյալ պայմաններով`
ա) տեղակայման և տեխնիկական զննման.
Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ գնորդն ընդունում (ակցեպտում) է առաքումը, իսկ տեղակայումն ու տեխնիկական զննումն ավարտված են: Սակայն գնորդի կողմից հասույթը ճանաչվում է առաքումն ընդունելուց անմիջապես հետո, երբ`
I. տեղակայման գործընթացն իր էությամբ պարզ է, օրինակ` գործարանում ստուգված հեռուստացույցի տեղադրումը, երբ պահանջվում է միայն փաթեթավորման բացում, սնուցման աղբյուրին և ալեհավաքին միացում, կամ`
II. տեխնիկական զննում կատարվում է միայն պայմանագրային գների վերջնական որոշման նպատակով, օրինակ` պղնձի հանքանյութի կամ շաքարի առաքումը.
բ) վաճառք` ապրանքներից գնորդի հրաժարման իրավունքով, երբ գնորդին վերապահված է հետ վերադարձման սահմանափակ իրավունքներ.
Եթե առկա է անորոշություն հետ վերադարձման վերաբերյալ, հասույթը ճանաչվում է այն դեպքերում, երբ առաքումը գնորդի կողմից պաշտոնապես ընդունվում է, կամ ապրանքները հասցվել են գնորդին, և անցել է դրանց մերժման համար նախատեսված ժամկետը:
գ) կոնսիգնացիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները առաքողի (վաճառողի) անունից և կոմիսիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները իր անունից.
Առաքողի կողմից հասույթը ճանաչվում է, երբ ստացողի կողմից ապրանքները վաճառվել են երրորդ անձանց:
3. Հետաձգված վաճառք` ըստ որի ապրանքները հասցվում են գնորդին միայն այն դեպքում, երբ գնորդը մասնակի վճարումներով կատարել է վերջնական վճարում:
Այդպիսի վաճառքներից հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին: Այնուամենայնիվ, երբ հայտնի է, որ առաքումների մեծ մասը կատարվել է, հասույթը կարող է ճանաչվել, երբ վճարումների մեծ մասը ստացվել է, պայմանով, որ առկա են նույնական ապրանքները և պատրաստ են գնորդին առաքման:
4. Պատվեր` երբ վճարումը (կամ մասնակի վճարումը) ստացվել է նախապես, մինչև ապրանքների առաքումը, որոնք տվյալ պահին չկան ապրանքանյութական պաշարներում, օրինակ` երբ ապրանքները դեռևս արտադրվում են կամ գնորդին կառաքվեն անմիջականորեն երրորդ անձի կողմից:
Հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին:
5. Վաճառքի և հետգնման պայմանագրեր (բացի սվոպ գործարքներից)` ըստ որոնց վաճառողը միաժամանակ համաձայնվում է կատարել նույն ապրանքի հետադարձ գնում` ավելի ուշ ժամկետում, կամ, երբ վաճառողն ունի վաճառված ապրանքները գնելու գնորդի օպցիոնը, կամ գնորդն ունի վաճառողի օպցիոնը, որպեսզի վաճառողից պահանջի ապրանքի հետգնում:
Անհրաժեշտ է վերլուծել պայմանագրի պայմանները` պարզելու, որ ընդհանուր առմամբ, վաճառողը գնորդին է փոխանցել սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները և, հետևաբար հասույթը ճանաչվում է: Երբ վաճառողը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները, չնայած սեփականության իրավունքը փոխանցվել է, գործարքը հանդիսանում է ֆինանսական համաձայնություն և չի առաջացնում հասույթ:
6. Վաճառքներ միջնորդներին, ինչպիսիք են դիստրիբյուտորները, դիլերները կամ այն անձինք, որոնք կատարում են վերավաճառք.
Այդպիսի վաճառքներից հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները փոխանցվում են: Այնուամենայնիվ, երբ գնորդը, ըստ էության, գործում է որպես գործակալ, վաճառքը դիտվում է որպես կոնսիգնացիոն վաճառք:
7. Պարբերական հրատարակությունների և այլ նմանատիպ ապրանքների բաժանորդագրություն.
Երբ առկա ապրանքները յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ունեն միատեսակ արժեք, հասույթը ճանաչվում է գծային մեթոդով այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ապրանքներն առաքվում են:
Երբ ապրանքների միավորները տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում ունեն տարբեր արժեքներ, հասույթը ճանաչվում է առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքի հիման վրա. հաշվետու ժամանակաշրջանում առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքը հարաբերվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարի մեջ ներառված բոլոր միավորների վաճառքի ընդհանուր գնահատված արժեքին և բազմապատկվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարով:
8. Ապառիկ վաճառք, որի դեպքում փոխհատուցումը կատարվում է ապառքի մասնակի վճարումների միջոցով:
Հասույթը, որը վերագրվում է վաճառքի գնին (բացառությամբ տոկոսի) ճանաչվում է վաճառքի օրվա դրությամբ: Վաճառքի գինը հատուցման ներկա արժեքն է, որը որոշվում է սահմանված մասնակի վճարումները ենթադրվող տոկոսադրույքներով զեղչելու միջոցով: Տոկոսը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ այն վաստակվում է` ժամանակային համամասնության հիմունքով` հաշվի առնելով ենթադրվող տոկոսադրույքը:
9. Անշարժ գույքի վաճառք.
Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության իրավունքը փոխանցվում է գնորդին: Այնուամենայնիվ, առանձին դեպքերում, մինչև սեփականության իրավունքի փոխանցումը, սեփականության իրավունքի որոշ մասը կարող է փոխանցվել գնորդին, որի հետևանքով սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները այդ փուլում փոխանցվում են նրան: Այնպիսի դեպքերում, երբ վաճառողը պայմանագրի ավարտման հետ կապված հետագա նշանակալի գործողություններ կատարելու անհրաժեշտություն չունի, նպատակահարմար է ճանաչել հասույթը: Ամեն դեպքում, եթե վաճառողը պարտավոր է սեփականության իրավունքի կամ նրա որևէ մասի փոխանցումից հետո կատարել ցանկացած նշանակալի գործողություն, հասույթը ճանաչվում է գործողության կատարումից հետո: Օրինակ` շենքերը կամ այլ կառույցները, որոնց շինարարությունը դեռևս ավարտված չէ:
Որոշ դեպքերում անշարժ գույքը կարող է վաճառվել վաճառողի շարունակվող այնպիսի մասնակցությամբ, որ սեփականության հետ կապված ռիսկերը և փոխհատուցումները չեն փոխանցվել: Օրինակ` վաճառքի և հետգնման պայմանագրերը, որոնք ներառում են գնորդի և վաճառողի օպցիոններ կամ պայմանագրեր, որոնց միջոցով վաճառողը երաշխավորում է սեփականության տիրապետումը որոշակի ժամկետում, կամ գնորդին որոշակի ժամանակաշրջանում երաշխավորում է ներդրումներից հասույթի ստացում: Այդպիսի դեպքերում վաճառողի շարունակվող մասնակցության էությունը և աստիճանը որոշում է, թե որպես ինչ պետք է դիտարկել գործարքը: Գործարքը կարելի է դիտարկել որպես վաճառք, ֆինանսավորում, լիզինգ կամ շահույթի բաժանման այլ տիպի համաձայնություն: Եթե գործարքը դիտարկվում է որպես վաճառք, ապա վաճառողի շարունակվող մասնակցությունը կարող է հետաձգել հասույթի ճանաչումը:
Վաճառողը պետք է ուշադրություն դարձնի վճարման միջոցների և վճարումն ավարտելու գնորդի պատրաստակամության վրա: Օրինակ` երբ ստացված հանրագումարային վճարումները, ներառյալ` գնորդի սկզբնական վճարումը կամ գնորդի կողմից շարունակվող վճարումները բավարար չեն վկայելու լրիվ վճարում կատարելու գնորդի պատրաստակամության մասին, հասույթը ճանաչվում է ստացված դրամական միջոցների չափով:
Ծառայությունների մատուցում
10. Տեղակայման վճարներ.
Տեղակայման վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ` ելնելով տեղակայման ավարտման աստիճանից, եթե այն չի հանդիսանում տվյալ ապրանքի վաճառքի բաղկացուցիչ մասը. այդ դեպքում հասույթը ճանաչվում է ապրանքների վաճառքից հետո:
11. Ծառայությունների վճարներ` ներառված արտադրանքի արժեքի մեջ.
Եթե արտադրանքի վաճառքի գինը ներառում է հետագա ծառայությունների համար սահմանված գումար (օրինակ` սպասարկում և որակի բարձրացում` ծրագրի վաճառքի դեպքում), ապա այդպիսի գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ այն ժամանակաշրջանում, որի ժամանակ մատուցվում է ծառայությունը: Հետաձգված գումարն այնպիսի գումար է, որը ծածկում է պայմանագրի պայմաններով նախատեսված ծառայությունների հետ կապված սպասվող ծախսերը և այդ ծառայություններից ստացվող հիմնավորված շահույթը:
12. Կոմիսիոն վարձակալություն գովազդի համար.
Զանգվածային լրատվության միջոցների կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ թողարկվում է համապատասխան գովազդը կամ գովազդային հոլովակը: Գովազդի պատրաստման կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ` ելնելով ավարտման աստիճանից:
13. Ապահովագրական միջնորդների կոմիսիոն վարձատրությունը.
Ապահովագրական միջնորդի` ստացված կամ ստացման ենթակա կոմիսիոն վարձատրությունները, որոնք չեն պահանջում, որ միջնորդը հետագայում ծառայություններ մատուցի, միջնորդի կողմից ճանաչվում են որպես հասույթ` համապատասխան ապահովագրական վկայագրի (պոլիս) ուժի մեջ մտնելուց հետո: Այնուամենայնիվ, երբ հավանական է, որ միջնորդից պահանջվի ապահովագրական վկայագրի գործողության ժամկետի ընթացքում մատուցել լրացուցիչ ծառայություններ, ապա կոմիսիոն վարձատրությունը կամ նրա մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ ապահովագրական վկայագրի գործողության ընթացքում:
14. Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարներ.
Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց հասույթի ճանաչումը կախված է այն նպատակներից, որոնց համար գնահատվում է վճարը, և այն հիմունքից, որով հաշվառվում է դրա հետ կապված յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքը: Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարների անվանումը կարող է չարտացոլել մատուցվող ծառայությունների էությունը և բնույթը: Այդ պատճառով անհրաժեշտ է տարբերակել վճարը, որը ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասն է, վճարը, որը վաստակվում է, երբ ծառայությունները մատուցվում են, և վճարը, որը վաստակվում է ինչ-որ նշանակալի գործողության կատարումից հետո.
ա) վճարներ, որոնք հանդիսանում են ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասը.
Այսպիսի վճարները, սովորաբար, դիտվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում: Այնուամենայնիվ, երբ ֆինանսական գործիքն անհրաժեշտ է չափել իրական արժեքով, որը հաջորդում է դրա սկզբնական ճանաչմանը, վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ այն դեպքում, երբ գործիքը ստացել է սկզբնական ճանաչում:
I. Նախապատրաստական վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է` կապված ֆինանսական գործիքի ստեղծման կամ ձեռքբերման հետ, և որոնք կազմակերպության կողմից պահվում են որպես ներդրում:
Այսպիսի վճարները կարող են ներառել այնպիսի գործունեությունների դիմաց հատուցում, ինչպիսիք են` փոխառուի ֆինանսական վիճակի գնահատում, երաշխիքների, գրավի և արժեթղթերի գծով այլ պայմանավորվածությունների գնահատում և գրանցում, գործիքների պայմանների քննարկում, փաստաթղթերի պատրաստում և ձևակերպում, և գործարքի ավարտում: Այդ վճարները հանդիսանում են ֆինանսական գործիքի ստեղծմանն ուղղված շարունակվող մասնակցության անբաժան մասը, և դրա հետ կապված ուղղակի ծախսումների հետ հետաձգվում և ճանաչվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում:
II. Պարտավորության վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է փոխառության տրամադրման կամ գնման դիմաց.
Եթե հավանական է, որ կազմակերպությունը կկնքի որոշակի փոխառության պայմանագրեր, ապա պարտավորության դիմաց ստացված վճարը դիտվում է որպես փոխհատուցում` ֆինանսական գործիքի ձեռքբերման համար շարունակվող մասնակցության դիմաց, և ուղղակի ծախսումների հետ միասին հետաձգվում և ճանաչվում է որպես իրական հասույթի ճշգրտում: Եթե պարտավորության ժամկետը լրանում է, և կազմակերպությունը փոխառություն չի վերցնում, ապա ժամկետը լրանալուց հետո վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ:
բ) վճարներ` մատուցված ծառայությունների դիմաց.
I. Վճարներ` փոխառության սպասարկման դիմաց.
Կազմակերպության կողմից փոխառության սպասարկման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Եթե կազմակերպությունը վաճառում է փոխառությունը, սակայն պահպանում է այդ փոխառության սպասարկումն ավելի ցածր վճարով, քան սովորաբար գանձվում է այդպիսի ծառայությունների դիմաց, ապա փոխառության վաճառքի գնի մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` երբ ծառայությունը մատուցվում է:
II. վճարներ` փոխառության տրամադրման կամ գնման պարտավորությունների դիմաց.
Եթե քիչ հավանական է, որ կկնքվի որոշակի փոխառության պայմանագիր, ապա պարտավորության դիմաց ստացվող վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ ժամանակային համամասնության հիմունքով` պարտավորության ժամկետի ընթացքում:
գ) վճարներ` ստացված այնպիսի գործողության արդյունքում, որը հանդիսանում է առավել նշանակալի, քան ցանկացած այլ գործողություն.
Վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ նշանակալի գործողությունն ավարտված է, ինչպես դա ցույց է տրված ստորև բերված օրինակներում:
I. կոմիսիոն վճարներ` հաճախորդներին բաժնետոմսերի բաշխման դիմաց.
Կոմիսիոն վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, երբ բաժնետոմսերը բաշխված են:
II. տեղաբաշխման վճարներ` փոխառուի և ներդրողի միջև փոխառության վերաբերյալ համաձայնության ստեղծման դիմաց.
Վճարը ճանաչվում է հասույթ, երբ փոխառության համաձայնությունը ստեղծված է:
III. վճարներ փոխառության սինդիկացման դիմաց.
Անհրաժեշտ է տարբերել նշանակալի գործողության ավարտից հետո ստացված վճարը և ապագայաում կատարվելիք գործողություններին կամ մնացած ռիսկերին վերաբերող վճարը: Սինդիկացման դիմաց ստացված վճարները այն կազմակերպության համար, որը կարգավորում է փոխառությունը և չի պահպանում վարկային ծրարի ոչ մի մասը իր համար (կամ պահպանում է դրա մի մասը իրական եկամտի (հավելման) նույն դրույքով, ինչպես որ մյուս մասնակիցները, համադրելի ռիսկի դիմաց), հանդիսանում է սինդիկացված վարկի սպասարկման դիմաց փոխհատուցում: Այդպիսի վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ սինդիկացումն ավարտվել է: Այնուամենայնիվ, երբ սինդիկացմանը մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որը ցածր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցների կողմից վաստակածը, ապա փոխառության սինդիկացումից ստացված վճարի մի մասը վերագրվում է պահպանվող ռիսկին: Վճարի համապատասխան մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ներդրումներից ստացված իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտման ձևով, ինչպես դա ցույց Է տրված 14-րդ օրինակի «ա» կետում: Եվ ընդհակառակը, երբ մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որն ավելի բարձր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցներինը, ապա իրական եկամտի (հավելման) մի մասը վերագրվում է սինդիկացման դիմաց վճարին: Իրական եկամտի (հավելման) համապատասխան մասը ճանաչվում է որպես սինդիկացման դիմաց վճարի մի մաս` սինդիկացման ավարտից հետո:
15. Մուտքի (աբոնեմենտային) վճարներ.
Դերասանների ելույթներից, բանկետներից և այլ յուրահատուկ միջոցառումներից հասույթը ճանաչվում է, երբ դրանք տեղի են ունենում: Երբ բաժանորդագիրը (աբոնենտը) վճարում է մի քանի իրադարձությունների համար, ապա վճարը բաշխվում է յուրաքանչյուր իրադարձության վրա` այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է յուրաքանչյուր իրադարձության ժամանակ մատուցված ծառայությունների ծավալը:
16. Ուսուցման վճարներ.
Հասույթը ճանաչվում է ուսուցման ժամանակաշրջանի ընթացքում:
17. Անդամագրության վճարներ և անդամավճարներ.
Հասույթի ճանաչումը կախված է մատուցված ծառայությունների բնույթից: Եթե վճարները իրավունք են տալիս միայն անդամակցության, իսկ մյուս բոլոր ծառայությունները կամ ապրանքները վճարվում են առանձին, կամ եթե առկա է տարեկան առանձին բաժանորդագրություն, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, եթե չկան դրանց ստացման հետ կապված նշանակալի անորոշություններ: Եթե մուծումներն անդամներին իրավունք են տալիս անդամակցության ընթացքում ստանալու տարբեր ծառայություններ կամ հրապարակումներ, կամ գնելու ապրանքներ և ծառայություններ` ավելի ցածր գներով, քան ոչ անդամներից գանձվող գները, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ այն հիմունքով, որը արտացոլում է ներկայացվող օգուտների ստացման ժամանակը, բնույթը և արժեքը:
18. Ֆրանշիզի (վստահագրի) վճարներ.
Ֆրանշիզի վճարները կարող են ծածկել սկզբնական և հաջորդող ծառայություններով, սարքավորումներով, այլ նյութական ակտիվներով և «նոու-հաու»-ով ապահովումը: Համապատասխանաբար, ֆրանշիզի դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, նպատակի արտացոլման հիման վրա, որի դիմաց գանձվում են վճարները: Ստորև ներկայացված են ֆրանշիզի դիմաց վճարների համապատասխան եղանակներ.
ա) սարքավորումներով և այլ նյութական ակտիվներով ապահովում.
Վաճառված ակտիվների իրական արժեքի վրա հիմնված գումարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ բոլոր ապրանքները մատակարարված են կամ սեփականության իրավունքը փոխանցվել է մեկ այլ անձի:
բ) սկզբնական և հաջորդող ծառայությունների տրամադրում.
Շարունակվող ծառայությունների տրամադրման դիմաց վճարը, անկախ այն հանգամանքից` սկզբնական վճար է, թե առանձին վճար, ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց: Երբ առանձին վճարը (հիմնավոր շահույթի հետ մեկտեղ) չի ծածկում շարունակվող ծառայությունների արժեքը, ապա սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է շարունակվող ծառայությունների ծախսումների և այդ ծառայություններից հիմնավոր համապատասխան շահույթի ապահովման համար, հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց:
Ֆրանշիզի գծով պայմանագիրը կարող է նախատեսել այնպիսի պայմաններ, որոնց դեպքում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունը սարքավորումների, պաշարների կամ այլ նյութական ակտիվների մատակարարումը կապահովի ավելի ցածր գնով, քան ուրիշներինն է, կամ այնպիսի գնով, որը չի տալիս վաճառքից հիմնավորված համապատասխան շահույթ: Այդպիսի պայմաններում, սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է այդ գնից բարձր գնահատված ծախսումները ծածկելու համար, և որն ապահովում է ընդունելի հասույթ այդ վաճառքներից, հետաձգվում և ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ հավանական է, որ ապրանքները վաճառվեն ֆրանշիզը ստացողին: Սկզբնական վճարի մնացորդը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ֆրանշիզը տրամադրող անձից պահանջվող սկզբնական և այլ պարտավորությունների կատարումը (տեղի ընտրության հարցում օգնություն, անձնակազմի ուսուցում, ֆինանսավորում, գովազդ) հիմնականում ավարտվել է:
Սկզբնական ծառայությունները և այլ պարտավորությունները, որոնք ընդունված են տարածքային ֆրանշիզի պայմանագրով, կարող են կախված լինել տվյալ տարածքում տեղաբաշխված առանձին առևտրական կազմակերպությունների քանակից: Այս դեպքում, սկզբնական ծառայություններին վերաբերող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` այն առևտրական կազմակերպությունների քանակին համամասնորեն, որոնց համար սկզբնական ծառայությունների հիմնական մասը մատուցված է:
Եթե սկզբնական վճարը գանձվում է երկար ժամանակի ընթացքում, և առկա է լրիվ գանձման հնարավորությանը վերաբերող զգալի անորոշություն, ապա վճարը ճանաչվում է մասնակի վճարումները ստանալուց հետո:
գ) շարունակվող ֆրանշիզի վճարներ. զեղչից օգտվելու մշտական իրավունքի վճարներ.
Պայմանագրով տրամադրված մշտական իրավունքների օգտագործման կամ պայմանագրի գործողության ժամկետի ընթացքում այլ ծառայությունների մատուցման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ծառայությունները մատուցվել կամ իրավունքը օգտագործվել է:
դ) գործակալական գործառնություններ.
Ֆրանշիզը տրամադրող ընկերության և ֆրանշիզ ստացող ընկերության միջև կարող են կատարվել գործառնություններ որոնցում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունն, ըստ էության, այս գործառնություններին մասնակցում է որպես ստացող ընկերության գործակալ: Օրինակ` ֆրանշիզը ներկայացնող ընկերությունը կարող է պատվիրել օժանդակ միջոցներ և կազմակերպել դրանց տեղափոխումը ստացող ընկերություն` առանց որոշակի շահույթի: Այդպիսի գործարքները հասույթ չեն բերում:
19. Վճարներ հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց.
Հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` ծրագրի մշակման փուլերի ավարտին համապատասխան, ներառյալ առաքումից հետո պայմանագրով նախատեսված ծառայությունների մատուցման ավարտը:
Տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահաբաժիններ.
20. Լիցենզիաների վճարներ և ռոյալթիներ.
Կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (առևտրական նշաններ, պատենտներ, ծրագրային ապահովում, երաժիշտների հեղինակային իրավունքներ, երաժշտական ձայնագրություններ, գեղարվեստական կինոնկարներ) օգտագործման դիմաց վճարները և ռոյալթիները, սովորաբար, ճանաչվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան: Գործնական տեսանկյունից պայմանագրի գործողության ընթացքում դա կարող է կատարվել գծային մեթոդի հիման վրա, օրինակ, երբ լիցենզիա ստացողն իրավունք ունի օգտագործել որոշակի տեխնոլոգիաներ սահմանված ժամանակաընթացքում:
Իրավունքների փոխանցումը ֆիքսված վճարի կամ չփոխհատուցվող երաշխիքի դիմաց ըստ չեղյալ չհամարվող պայմանագրի, որի լիցենզիան գնողին հնարավորություն է տալիս ազատ օգտվել այդ իրավունքներից, իսկ լիցենզիա տվողը այլևս չունի որևէ պարտավորություն, ապա իրավունքների փոխանցումն, ըստ էության, համարվում է վաճառք: Օրինակ` ծրագրային ապահովման օգտագործման լիցենզիոն պայմանագիր, որով լիցենզիա տվող անձը չունի առաքմանը հաջորդող պարտավորություններ: Այլ օրինակ` առևտրային նպատակներով գեղարվեստական կինոնկարի ցուցադրման (կամ վարձույթի) իրավունքների փոխանցումը, երբ լիցենզիա տվողը վերահսկողություն չունի վարձույթի ընկերության (դիստրիբյուտորի) վրա և չի ակնկալում ստանալ լրացուցիչ եկամուտներ նրանց դրամարկղային հասույթից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի ժամանակ:
Որոշ դեպքերում լիցենզիոն վճարների կամ ռոյալթիների ստացումը կախված կլինի հետագա իրադարձություններից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է միայն այն ժամանակ, երբ հավանական է, որ վճարը կամ ռոյալթին կստացվի, որը սովորաբար, տեղի է ունենում, երբ իրադարձությունը կատարվել է:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 20
Պետական շնորհների հաշվառում եվ պետական օգնության բացահայտում
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 20-ի «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 20
Պետական շնորհների հաշվառում եվ պետական օգնության բացահայտում
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի պետական շնորհները հաշվառելիս և դրանք բացահայտելիս, ինչպես նաև պետական օգնության այլ ձևերը բացահայտելիս:
2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.
ա) յուրահատուկ խնդիրներին, որոնք առաջանում են փոփոխվող գների հետևանքները կամ նման բնույթի լրացուցիչ տեղեկատվությունն արտացոլող ֆինանսական հաշվետվություններում պետական շնորհները ներկայացնելիս,
բ) պետական օգնությանը, որը տրվում է կազմակերպությանն արտոնությունների ձևով` հարկվող շահույթը կամ շահութահարկի մեծությունը որոշելիս (ինչպես` շահութահարկից ժամանակավոր ազատելը, ներդրում կատարելիս` հարկային զեղչերը, արագացված ամորտիզացիայի մասհանումները և շահութահարկի նվազեցված դրույքաչափերը),
գ) կազմակերպությունում պետության բաժնեմասին:
Սահմանումներ
3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Պետություն` կառավարությունն է, պետական գերատեսչությունները և նմանատիպ մարմինները` ինչպես տեղական, ազգային, այնպես էլ միջազգային:
Պետական օգնություն` պետության կողմից իրականացվող միջոցառում է, որի նպատակն է տնտեսական արտոնությունների տրամադրումը յուրահատուկ կազմակերպությանը կամ որոշակի չափանիշների բավարարող մի շարք կազմակերպություններին: Սույն ստանդարտի համաձայն պետական օգնությունը չի ներառում այն արտոնությունները, որոնք տրվում են միայն անուղղակիորեն` առևտրային գործունեության ընդհանուր պայմաններին նպաստող միջոցառումների ձևով, ինչպիսիք են որոշակի (օրինակ` զարգացող) շրջաններում ենթակառուցվածքների ապահովումը կամ մրցակիցների նկատմամբ առևտրային սահմանափակումների կիրառումը:
Պետական շնորհներ` պետության կողմից միջոցների փոխանցման ձևով կազմակերպությանը տրվող օգնություն է` անցյալում կամ ապագայում կազմակերպության գործառնական գործունեությանը վերաբերող որոշակի պայմանների դիմաց: Դրանք բացառում են պետական օգնության այն ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից:
Ակտիվներին վերաբերող շնորհներ` պետական շնորհներ են, որոնց հիմնական պայմանն այն է, որ շնորհ ստացող կազմակերպությունը պետք է գնի, կառուցի կամ այլ կերպ ձեռք բերի երկարաժամկետ ակտիվներ: Կարող են դրվել լրացուցիչ պայմաններ, որոնք սահմանափակում են ակտիվների տեսակները կամ գտնվելու վայրը, կամ այն ժամանակաշրջանները, երբ պետք է ձեռք բերվեն կամ պահվեն ակտիվները:
Եկամուտներին վերաբերող շնորհներ` պետական այլ շնորհներն են, որոնք չեն վերաբերում ակտիվներին:
Ներելի փոխառություններ` փոխառություններ են, որոնք փոխատուն տրամադրում է` չպահանջելով դրանց մարումը` որոշակի թելադրված պայմանների կատարման դեպքում:
Իրական արժեք` գումար է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ գնորդի և իրազեկ, պատրաստակամ վաճառողի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքի միջոցով:
4. Գոյություն ունեն պետական օգնության շատ ձևեր, որոնք տարբերվում են և տրվող օգնության բնույթով, և սովորաբար դրան ուղեկցող պայմաններով: Օգնության նպատակը կարող է լինել կազմակերպության խրախուսումը` ձեռնարկելու այնպիսի գործունեություն, որը սովորաբար չէր ձեռնարկվի, եթե օգնությունը չտրվեր:
5. Կազմակերպության կողմից պետական օգնության ստացման փաստը կարևոր է ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու գործում երկու պատճառով: Նախ, եթե միջոցներն արդեն փոխանցվել են, ապա պետք է ընտրվի հաշվառման համապատասխան մեթոդ: Երկրորդ., ցանկալի է նշել, թե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանում ինչ չափով է օգտվել այդ օգնությունից: Դա հեշտացնում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատությունը նախորդ ժամանակաշրջանների և այլ կազմակերպությունների հաշվետվությունների հետ:
6. Պետական շնորհները երբեմն անվանվում են այլ կերպ, ինչպես` սուբսիդիաներ, սուբվենցիաներ կամ պարգևատրություններ:
Պետական շնորհներ
7. Պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային* շնորհները, իրենց իրական արժեքով չպետք է ճանաչվեն, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ.
ա) կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները, և
բ) շնորհները ստացվելու են:
* Դրամային ակտիվներ` առկա դրամական միջոցներ և դրամական միջոցներով ստացման ենթակա ակտիվներ:
8. Պետական շնորհը չի ճանաչվում, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները, և որ շնորհը ստացվելու է: Շնորհի ստացումը ինքնին համոզիչ ապացույց չէ, որ դրան կից պայմանները կատարվել են կամ կկատարվեն:
9. Շնորհ ստանալու ձևը չի ազդում դրա հետ կապված հաշվառման մեթոդի ընտրության վրա: Անկախ նրանից` շնորհը ստացվել է դրամական միջոցների տեսքով, թե` որպես պետության հանդեպ ունեցած պարտավորության կրճատում, այն հաշվառվում է նույն ձևով:
10. Պետության կողմից տրված ներելի փոխառությունը դիտվում է որպես պետական շնորհ, երբ կա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կբավարարի փոխառությունը չվերադարձնելու պայմանները:
11. Երբ պետական շնորհը ճանաչվում է, դրանից բխող որևէ չնախատեսված հետևանք պետք է դիտվի համաձայն ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չնախատեսված դեպքեր և իրադարձություններ» ստանդարտի:
12. Պետական շնորհները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ սիստեմատիկ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները, որոնց համար ստացվել են այդ շնորհները: Դրանք չպետք է ուղղակիորեն կրեդիտագրվեն սեփական կապիտալին (մասնակիցների բաժնեմասերին):
13. Պետական շնորհները որպես եկամուտ պետք է ճանաչվեն սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները: Պետական շնորհներից առաջացող եկամտի ճանաչումը դրամարկղային հիմունքով չի համապատասխանում հաշվեգրման հիմունքով հաշվապահական հաշվառման մոտեցմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում») և ընդունելի կլինի միայն այն դեպքում, եթե բացակայեն շնորհն ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների բաշխելու նախադրյալները, բացի ըստ ժամանակաշրջանից, որի ընթացքում շնորհը ստացվել է:
14. Սովորաբար այն հաշվետու ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում կազմակերպությունը ճանաչում է պետական շնորհների հետ կապված ծախսերը կամ ծախսումները, արդեն որոշված են, և այսպիսով շնորհները ճանաչվում են որպես եկամուտ նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում է համապատասխան ծախսը: Նույն կերպ, ամորտիզացվող (մաշվող) ակտիվներին վերաբերող շնորհները սովորաբար ճանաչվում են որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում և այն համամասնություններով, ըստ որոնց հաշվարկվում է այդ ակտիվների մաշվածությունը:
15. Չամորտիզացվող (չմաշվող) երկարաժամկետ ակտիվներին վերաբերող շնորհների ստացումը նույնպես պայմանավորված է որոշ պարտավորությունների կատարումով և ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջաններում, երբ կկատարվեն տվյալ պարտավորությունների հետ կապված ծախսումները: Օրինակ` հողամասի ձևով շնորհի ստացումը պայմանավորված է այդ հողամասի վրա շենքի կառուցումով և այն կարող է համապատասխանաբար ճանաչվել որպես եկամուտ այդ շենքի օգտակար ծառայության ընթացքում:
16. Շնորհները երբեմն ստացվում են որպես ֆինանսական կամ բյուջետային օգնության փաթեթի մի մաս և դրանց ստացումը կապված է մի շարք պայմանների հետ: Այս դեպքերում ուշադիր պետք է լինել ծախսումներ և ծախսեր առաջացնող պայմանները ճանաչելիս, որոնք որոշում են այն ժամանակահատվածները, որոնց ընթացքում շնորհը վաստակվելու է: Կարող է հարմար լինել շնորհի մի մասը բաշխել մի հիմունքով, իսկ մի ուրիշ մասը` մեկ այլ:
17. Պետական շնորհը, որը հատկացվում է կազմակերպությանը` ի հատուցում արդեն կրած ծախսերի կամ վնասների, կամ որպես շտապ ֆինանսական օգնություն` առանց հետագա համապատասխան ծախսումներ կրելու պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե այն համապատասխանում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի պահանջներին, ճանաչվում է որպես արտասովոր հոդված:
18. Որոշ հանգամանքներում պետական շնորհը կազմակերպությանը կարող է տրվել ավելի շուտ շտապ ֆինանսական նեցուկ կանգնելու նպատակով, քան որպես դրդապատճառ` հատուկ ծախսեր կատարելու համար: Այսպիսի շնորհները կարող են սահմանափակվել մեկ առանձին կազմակերպությամբ և կարող են հասու չլինել մի ամբողջ խումբ ստացողների (բենեֆիցիարների) համար: Այդ հանգամանքները կարող են հիմք հանդիսանալ շնորհը ճանաչելու որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ կազմակերպությունն արժանանում է այն ստանալուն, և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:
19. Կազմակերպությանը պետական շնորհ կարող է հատկացվել որպես նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում կրած ծախսերի կամ վնասների փոխհատուցում: Այդպիսի շնորհը ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:
Ոչ դրամային պետական շնորհներ
20. Պետական շնորհը կարող է տրվել ոչ դրամային ակտիվի ձևով, ինչպես հողը կամ այլ ռեսուրսներ, որոնք պետք է օգտագործվեն տվյալ կազմակերպության կողմից: Այսպիսի հանգամանքներում, սովորաբար, որոշում են ոչ դրամային ակտիվի իրական արժեքը և շնորհներն ու ակտիվները հաշվառում են այդ իրական արժեքով: Երբեմն օգտվում են այլընտրանքային մոտեցումից, որի համաձայն թե ակտիվը, թե շնորհը հաշվառվում են անվանական արժեքով (ընդունման հանձնման փաստաթղթերում նշված արժեքով` հաշվի առնելով դրանց հետ կապված լրացուցիչ ծախսումները):
Ակտիվներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը
21. Ակտիվներին վերաբերող պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային շնորհները` իրական արժեքով հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն` գրանցելով որպես հետաձգված եկամուտ:
22. Հաշվապահական հաշվեկշռում շնորհն արտացոլում է որպես հետաձգված եկամուտ, որը ճանաչվում է որպես եկամուտ` սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով, ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:
23. Ակտիվների ձեռք բերման համար շնորհների ստացումը և համապատասխան ակտիվների գնումը կարող է կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերում կարևոր տեղաշարժեր առաջացնել: Այդ պատճառով այսպիսի տեղաշարժերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում հաճախ բացահայտվում են որպես առանձին հոդվածներ:
Եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը
24. Եկամուտներին վերաբերող շնորհները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ ներկայացվում են կամ առանձին հոդվածով, կամ ընդհանուր վերնագրի տակ, ինչպես` «Այլ եկամուտ»:
25 Շնորհի բացահայտումը կարող է անհրաժեշտ լինել ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ ընկալելու համար: Առանձին բացահայտում պահանջող եկամտի կամ ծախսի որևէ հոդվածի վրա շնորհների ունեցած ազդեցության բացահայտումը սովորաբար նպատակահարմար է:
Պետական շնորհների վերադարձումը
26. Երբեմն որոշակի պայմանների չկատարման դեպքում պետական շնորհները դառնում են վերադարձման ենթակա: Պետական շնորհը, որը դառնում է վերադարձման ենթակա, հաշվառման մեջ արտացոլվում է որպես հաշվառման գնահատումների վերանայում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ»):
Եկամուտներին վերաբերող շնորհների վերադարձումը առաջին հերթին պետք է կատարվի տվյալ շնորհի հետ կապված չմարված հետաձգված (դեռևս եկամուտ չճանաչված) կրեդիտային մնացորդի հաշվին: Այնքանով, որքանով վերադարձման ենթակա գումարը գերազանցում է այդպիսի հետաձգված կրեդիտային մնացորդը, կամ եթե հետաձգված կրեդիտային մնացորդ չկա, ապա վերադարձումը պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես ծախս:
Ակտիվին վերաբերող շնորհների վերադարձումը պետք է արտացոլվի հետաձգված եկամուտների կրճատման միջոցով` վերադարձման գումարի չափով: Երբ հետաձգված եկամտի մեծությունը չի բավարարում շնորհի վերադարձմանը, չբավարարող մասի չափով այն ճանաչվում է որպես ծախս:
Պետական օգնություն
27. Պետական օգնության որոշ ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ կատարվող գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից, չեն ընդգրկվում սույն ստանդարտի 3-րդ պարագրաֆով սահմանված պետական շնորհների կազմում:
28. Տեխնիկական կամ մարքեթինգի անվճար խորհրդատվությունը և երաշխիքներով ապահովումը օգնության օրինակներ են, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել: Կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից չտարբերվող օգնության օրինակ է պետական գնումների քաղաքականությունը, որն ապահովում է կազմակերպության վաճառքի ծավալի մի մասը: Օգուտների առկայությունը կարող է անառարկելի լինել, սակայն պետական օգնությունը առևտրային գործունեությունից անջատելը կարող է հնարավոր չլինել:
29. Վերոհիշյալ օրինակներում օգուտի նշանակությունը կարող է այնպիսին լինել, որ անհրաժեշտ լինի բացահայտել օգնության բնույթը, չափը և դրանց ստացման ժամանակաշրջանը, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունները ապակողմնորոշող չլինեն:
30. Զրոյական կամ ցածր տոկոսադրույքներով փոխառությունները պետական օգնության ձևեր են, բայց դրանցից ստացվող օգուտը չի քանակավորվում` տոկոսների հաշվեգրում չի կատարվում:
31. Սույն ստանդարտի համաձայն, պետական օգնությունը չի ներառում ընդհանուր տրանսպորտի և կապի ցանցերի բարելավման միջոցով ենթակառուցվածքի, ինչպես նաև ոռոգման կամ ջրամատակարարման ցանցերի տրամադրումը, որոնք անհրաժեշտ են շարունակելի ու անժամկետ հիմունքներով` ամբողջ տեղական հանրության բարեկեցության համար:
Բացահայտում
32. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.
ա) պետական շնորհների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ ֆինանսական հաշվետվություններում տեղեկատվության արտացոլման մեթոդները,
բ) պետական շնորհների բնույթն ու չափը, որոնք ճանաչված են ֆինանսական հաշվետվություններում, և պետական օգնության այլ ձևերը, որոնցից կազմակերպությունն ուղղակիորեն օգտվել է, և
գ) ճանաչված պետական օգնությանը ուղեկցող չկատարված պայմանները և այլ պայմանավորվածությունները:
Անցումային դրույթներ
33. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է.
ա) բավարարի բացահայտման պահանջները, արտացոլելով ֆինանսական հաշվետվությունների համապատասխան մասում, և
բ) կամ.
I. հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները, ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի, կամ.
II. կիրառի սույն ստանդարտի հաշվառման դրույթները` միայն շնորհների կամ շնորհների մասերի նկատմամբ, որոնք դառնում են ստացման կամ վերադարձման ենթակա սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելուց հետո:
ՈՒժի մեջ մտնելը
34. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 21
Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետեվանքները
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 21-ի «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 21
Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետեվանքները
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Կազմակերպությունն իր արտերկրյա գործունեությունը կարող է իրականացնել երկու եղանակով: Կազմակերպությունը կարող է կատարել արտարժույթով գործարքներ կամ ունենալ արտերկրյա ստորաբաժանումներ: Որպեսզի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվեն արտարժույթով գործարքները և արտերկրյա ստորաբաժանումների գործունեությունը, այդ գործարքները պետք է ներկայացվեն կազմակերպության հաշվետվական արժույթով, իսկ արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն հաշվետու կազմակերպության արժույթով:
Արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների հետ կապված հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` որոշել, թե ինչ փոխանակման փոխարժեք կիրառել և ֆինանսական հաշվետվություններում ինչպես ճանաչել փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների ֆինանսական հետևանքները:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի.
ա) արտարժույթով գործարքները հաշվառելիս, և
բ) արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս, որոնք ներառվում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում` համախմբման, համամասնական համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով:
2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում արտարժութային հոդվածների հեջավորման (վնասներից պաշտպանման) հաշվառմանը, բացի արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման մեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները: Հեջավորման հաշվառման այլ ասպեկտները, ներառյալ հեջավորման հաշվառման կիրառման չափանիշները, փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչման պահանջները և հեջավորման հաշվառման դադարեցումը, կդիտարկվեն ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտում:
3. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառումը վարում է և ֆինանսական հաշվետվությունները կազմում և ներկայացնում է Հայաստանի Հանրապետության արժույթով` հայկական դրամով:
4. Սույն ստանդարտը չի առնչվում հաշվետվական արժույթից մեկ այլ արժույթի անցման միջոցով կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերակազմմանը` ելնելով օգտագործողների նպատակահարմարությունից, որոնք սովոր են այդ արժույթին, կամ նման այլ նպատակներից:
5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության մեջ դրամական միջոցների այնպիսի հոսքերի ներգրավմանը, որոնք առաջանում են արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների դրամական միջոցների հոսքերի վերահաշվարկման հետևանքով (տես` ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին»):
Սահմանումներ
6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`
Արտերկրյա ստորաբաժանում` հաշվետու կազմակերպության դուստր կազմակերպությունն է, ասոցիացված կազմակերպությունը, համատեղ կազմակերպությունը կամ մասնաճյուղն է, որոնց գործունեությունը հիմնված է կամ ծավալվում է հաշվետու կազմակերպության երկրից դուրս` մեկ այլ երկրում:
Արտերկրյա միավոր` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասը չէ:
Արտերկրյա գործակալ` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասն է:
Հաշվետվական արժույթ` արժույթ է, որն օգտագործվում է ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնելիս:
Արտարժույթ` կազմակերպության հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթ է:
Փոխանակման փոխարժեք` երկու արժույթների փոխանակման հարաբերակցությունն է:
Փոխարժեքային տարբերություններ` տարբերություն է, որն առաջանում է հաշվետվական արժույթով արտարժույթի միևնույն քանակը տարբեր փոխանակման փոխարժեքներով արտացոլելու արդյունքում:
Փակման փոխարժեք` փոխանակման փոխարժեքն է հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:
Զուտ ներդրումներ արտերկրյա միավորում` հաշվետու կազմակերպության բաժնեմասն է արտերկրյա միավորի զուտ ակտիվներում:
Դրամային հոդվածներ` առկա դրամական միջոցներն են, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվները և պարտավորությունները:
Ոչ դրամային հոդվածներ` հաշվեկշռի բոլոր հոդվածները, բացառությամբ առկա դրամական միջոցների, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվների և պարտավորությունների:
Իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել, իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրական գործարքի ընթացքում:
Արտարժույթով գործարքներ
Սկզբնական ճանաչում
7. Արտարժույթով գործարքն այնպիսի գործարք է, որը սահմանված է արտարժույթով, կամ որը պահանջում է արտարժույթով կատարում (կարգավորում), ներառյալ այն գործարքները, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը.
ա) գնում կամ վաճառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնց գինը սահմանված է արտարժույթով,
բ) վերցնում կամ հատկացնում է փոխառություններ, որոնց վճարման կամ ստացման ենթակա գումարները սահմանված են արտարժույթով,
գ) դառնում է արտարժույթի փոխանակման դեռևս չիրականացված պայմանագրի կողմ, կամ
դ) այլ ձևով ձեռք է բերում կամ օտարում (իրացնում) է ակտիվներ, ստանձնում կամ մարում է պարտավորություններ, որոնք սահմանված են արտարժույթով:
8. Արտարժույթով գործարքը սկզբնական ճանաչման պահին պետք է գրանցվի հաշվետվական արժույթով, արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև գործարքի օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:
9. Որպես փոխանակման փոխարժեք ընդունվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից սահմանված հաշվարկային փոխարժեքը:
Տեղեկագրություն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ
10. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվին`
ա) արտարժույթով դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն (վերահաշվարկվեն)` կիրառելով փակման փոխարժեքը,
բ) արտարժույթով սահմանված ոչ դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն գործարքի օրվա փոխանակման փոխարժեքով:
Փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչումը
Հիմնական մոտեցում
11. 12-15-րդ պարագրաֆներում շարադրված է սույն ստանդարտով սահմանվող հաշվապահական մոտեցումը` կապված արտարժույթով գործարքների փոխարժեքային տարբերությունների հետ: Այդ պարագրաֆները ներառում են արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով առաջացող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռք բերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումն այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների համար շարադրված է պարագրաֆ 18-ում:
12. Փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են դրամային հոդվածների մարման արդյունքում, կամ երբ կազմակերպության դրամային հոդվածները հաշվետվության մեջ ներկայացվում են մի փոխարժեքով, որը տարբերվում է տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց սկզբնական գրանցման կամ նախորդ ֆինանսական հաշվետվություններում գրանցման փոխարժեքից, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք առաջացել են, բացառությամբ այն փոխարժեքային տարբերությունների, որոնք նշված են 14-րդ և 16-րդ պարագրաֆներում:
13. Փոխարժեքային տարբերությունն առաջանում է, երբ տեղի է ունենում փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություն` գործարքի կատարման օրվա և արտարժույթով գործարքից առաջացող դրամային հոդվածների մարման օրվա միջև: Երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել է գործարքը, փոխարժեքային ամբողջ տարբերությունը ճանաչվում է այդ ժամանակաշրջանում: Իսկ երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջաններում, մինչև մարման ժամանակաշրջանն ընկած յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունը որոշվում է այդ ժամանակաշրջանում տեղի ունեցած փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությամբ:
Զուտ ներդրում արտերկրյա միավորում
14. Դրամային հոդվածի հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ըստ էության կազմում են արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման մի մասը, վերջինիս ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը (իրացումը): Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ պարագրաֆ 34-ի:
15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ արտերկրյա միավորին վճարման կամ նրանից ստացման ենթակա դրամային հոդված: Հոդվածը, որի մարումը մոտ ապագայում հավանական չէ, ըստ էության, ընդլայնում կամ նվազեցնում է կազմակերպության արտերկրյա այդ միավորում ունեցած զուտ ներդրումները: Նման դրամային հոդվածները կարող են ներառել երկարաժամկետ դեբիտորական պարտքերը կամ փոխառությունները, բայց չեն ներառում առևտրական դեբիտորական պարտքերը կամ առևտրական կրեդիտորական պարտքերը:
16. Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման մեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը: Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ պարագրաֆ 34-ի:
Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում
17. Պարագրաֆ 18-ում քննարկվող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը շարադրված է պարագրաֆ 12-ում:
18. Փոխարժեքային տարբերությունները կարող են առաջանալ արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռք բերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Փոխարժեքային այդպիսի տարբերությունները պետք է ներառվեն համապատասխան ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) մեջ, հաշվի առնելով, որ ճշգրտված հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի հետևյալ երկու գումարներից նվազագույնին` վերականգնման (ընթացիկ) արժեքին կամ ակտիվի վաճառքից կամ օգտագործումից ստացվող փոխհատուցվող գումարին:
19. Փոխարժեքային տարբերությունները չեն ներառվում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ այն դեպքում, երբ կազմակերպություններն ի վիճակի են մարել կամ հեջավորել ակտիվը ձեռք բերելիս առաջացող արտարժութային պարտավորությունները: Այնուամենայնիվ, փոխանակման փոխարժեքի տատանման հետևանքով առաջացող վնասները հանդիսանում են ակտիվի ձեռք բերման հետ կապված անմիջական ծախսումների մի մասն այն դեպքում, երբ պարտավորությունը անմիջապես հնարավոր չէ մարել, և երբ չկան հեջավորման գործնական միջոցներ, օրինակ` երբ փոխանակման վերահսկման (սահմանափակման) արդյունքում տեղի է ունենում արտարժույթի ստացման ուշացում:
Արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները
Արտերկրյա ստորաբաժանումների դասակարգումը
20. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման համար կիրառվող մեթոդը կախված է այն հանգամանքից, թե ինչպես է այն ֆինանսավորվում և ինչպիսի կապ կա նրա և հաշվետու կազմակերպության գործունեության միջև: Այս նպատակով արտերկրյա ստորաբաժանումները դասակարգվում են «օտարերկրյա գործակալների» կամ «արտերկրյա միավորների»:
21. Արտերկրյա գործակալն իր ձեռնարկատիրական գործունեությունը ծավալում է այնպես, կարծես թե այն հաշվետու կազմակերպության գործունեության շարունակությունն է: Օրինակ` այդպիսի արտերկրյա ստորաբաժանումը կարող է վաճառել միայն այնպիսի ապրանքներ, որոնք ներկրվում են հաշվետու կազմակերպությունից, և վաճառքից ստացված գումարներն (հասույթը) ուղարկել հաշվետու կազմակերպությանը: Այդպիսի դեպքերում, հաշվետվական արժույթի և արտերկրյա ստորաբաժանման երկրի արժույթի միջև փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունը անմիջական ազդեցություն է ունենում հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից ստացված դրամական միջոցների հոսքերի վրա: Ուստի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ազդում է արտերկրյա ստորաբաժանման առանձին դրամային հոդվածների վրա, և ոչ թե այդ ստորաբաժանումում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա:
22. Ի հակադրություն դրան, արտերկրյա միավորը կուտակում է դրամական միջոցներ և այլ դրամային հոդվածներ, կատարում է ծախսեր, ստեղծում է եկամուտ և կարող է վերցնել փոխառություններ` հիմնականում տեղական արժույթով, ինչպես նաև կատարել գործարքներ արտարժույթով` ներառյալ հաշվետվական արժույթով գործարքները: Այն դեպքերում, երբ հաշվետվական արժույթի և տեղական արժույթի միջև առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն, ապա արտերկրյա միավորի կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից դրամական միջոցների ընթացիկ և ապագա հոսքերի վրա դրա ազդեցությունը կլինի ոչ էական: Փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ավելի շուտ ազդում է արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա, քան` արտերկրյա միավորի առանձին դրամային կամ ոչ դրամային հոդվածների վրա:
23. Ցուցանիշները, ըստ որոնց արտերկրյա ստորաբաժանումն ավելի շուտ հանդիսանում է արտերկրյա միավոր, քան` արտերկրյա գործակալ, հետևյալներն են.
ա) թեև հաշվետու կազմակերպությունը կարող է վերահսկել արտերկրյա ստորաբաժանմանը, այնուամենայնիվ վերջինիս գործունեությունը զգալի չափով ինքնուրույն է իրականացվում,
բ) հաշվետու կազմակերպության հետ գործարքները արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեության զգալի մաս չեն կազմում,
գ) արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունը հիմնականում ֆինանսավորվում է իր սեփական գործունեության արդյունքում, և ոչ թե հաշվետու կազմակերպության կողմից,
դ) աշխատանքի, նյութերի և արտերկրյա ստորաբաժանման արտադրանքի կամ ծառայությունների այլ բաղադրիչների ծախսումները հիմնականում վճարվում կամ մարվում է տեղական արժույթով, և ոչ թե հաշվետվական արժույթով,
ե) արտերկրյա ստորաբաժանման կողմից վաճառքը հիմնականում կատարվում է հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթով, և
զ) հաշվետու կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերն հիմնականում առանձնացված են արտերկրյա ստորաբաժանման ամենօրյա գործունեությունից` անմիջականորեն չենթարկվելով վերջինիս գործունեության ազդեցությանը:
Յուրաքանչյուր ստորաբաժանման դասակարգումը սկզբունքորեն կատարվում է վերոհիշյալ ցուցանիշներին համապատասխան` փաստացի տեղեկատվության հիման վրա: Որոշ դեպքերում արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգումը արտերկրյա միավորի կամ արտերկրյա գործակալի, կարող է հստակ չլինել, ուստի համապատասխան դասակարգումը որոշելու համար անհրաժեշտ է առողջ դատողություն:
Արտերկրյա գործակալներ
24. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով 7-19 պարագրաֆներում շարադրված ստանդարտներն ու ընթացակարգերը, այնպես, ինչպես եթե արտերկրյա գործակալի գործարքները հանդիսանային հաշվետու կազմակերպության գործարքներ:
25. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին հոդվածները վերահաշվարկվում են այնպես, ինչպես եթե նրա բոլոր գործարքները կատարվեին հաշվետու կազմակերպության կողմից: Հիմնական միջոցների արժեքը և մաշվածությունը վերահաշվարկվում են ակտիվի գնման օրվա փոխանակման փոխարժեքի օգտագործմամբ: Պաշարների արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր ծախսումների (արտարժույթով հումքի և նյութերի, ապրանքների ձեռք բերում, աշխատավարձի հաշվեգրում, ծառայությունների ձեռք բերում և այլն) կատարման պահին: Ակտիվի իրացման արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր իրացման զուտ արժեքի որոշման պահին: Օրինակ, երբ պաշարների մի հոդվածի իրացման զուտ արժեքը որոշվում է արտարժույթով, այդ արժեքն արտացոլվում է կիրառելով փոխանակման այն ամսաթվի փոխարժեքը, որի դրությամբ որոշվել է իրացման զուտ արժեքը: Ուստի կիրառվող փոխարժեքը սովորաբար փակման փոխարժեք է: Կարող է ճշգրտում պահանջվել հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում, մասնավորապես ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի իջեցում մինչև նրա իրացման զուտ արժեքը, նույնիսկ երբ այդպիսի ճշգրտում անհրաժեշտ չէ արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Մեկ այլ դեպքում, կարող է պահանջվել արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարված ճշգրտումների փոխանցումը հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ:
26. Գործնական նկատառումներից ելնելով, հաճախ կիրառվում է մի փոխարժեք, որը մոտավորապես հավասար է գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքին, օրինակ` շաբաթվա կամ ամսվա միջին փոխարժեքը կարող է կիրառվել միևնույն արտարժույթով կատարված բոլոր գործարքների համար, որոնք տեղի են ունեցել տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, եթե փոխանակման փոխարժեքը զգալի կերպով տատանվում է, միջին փոխարժեքի կիրառումն ամբողջ ժամանակաշրջանի համար նպատակահարմար չէ:
Արտերկրյա միավորներ
27. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միավորելու նպատակով, հաշվետու կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետևյալ ընթացակարգը.
ա) արտերկրյա միավորի ինչպես դրամային, այնպես էլ ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով,
բ) արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, բացի այն դեպքերից, երբ արտերկրյա միավորը հաշվետվությունը ներկայացնում է գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, այդ դեպքում եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով, և
գ) առաջացող բոլոր փոխարժեքային տարբերությունները պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը:
28. Գործնական նկատառումներից ելնելով, արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածների վերահաշվարկումը կարող է կատարվել փոխանակման փոխարժեքին մոտ փոխարժեքով, ինչպես օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի միջին փոխարժեքը:
29. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը հանգեցնում է այն փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչմանը, որոնք առաջանում են.
ա) եկամտի և ծախսի հոդվածները գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, իսկ ակտիվներն ու պարտավորությունները` փակման փոխարժեքով վերահաշվարկելիս,
բ) արտերկրյա միավորում կատարված սկզբնական զուտ ներդրումը նախկինում արտացոլված փոխարժեքից տարբեր փոխարժեքով վերահաշվարկելիս, և
գ) արտերկրյա միավորի սեփական կապիտալի այլ փոփոխություններից:
Այս փոխարժեքային տարբերությունները չեն ճանաչվում որպես տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտ կամ ծախս, որովհետև փոխանակման փոխարժեքների փոփոխությունները ազդեցություն չունեն, կամ քիչ ազդեցություն ունեն ներկա և ապագա դրամական միջոցների հոսքերի վրա, որոնք առաջանում են կամ արտերկրյա միավորի, կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեության հետևանքով: Երբ արտերկրյա միավորը համախմբված է, բայց ամբողջովին չի պատկանում հաշվետու կազմակերպությանը, կուտակված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերահաշվարկումից և վերաբերում են փոքրամասնությանը, բաշխվում և ներկայացվում են որպես փոքրամասնության բաժնեմասեր` համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռի մեջ:
30. Ցանկացած գուդվիլ, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս, և ակտիվների ու պարտավորությունների իրական արժեքի նկատմամբ հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ճշգրտում, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ»), դիտվում է կամ`
ա) արտերկրյա միավորի ակտիվներ և պարտավորություններ, և վերահաշվարկվում փակման փոխարժեքով` ըստ պարագրաֆ 27-ի, կամ
բ) հաշվետու կազմակերպության ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք արդեն արտահայտվել են հաշվետվական արժույթով, կամ հանդիսանում են արտարժույթով արտահայտված ոչ դրամային հոդվածներ, որոնք հաշվետվության մեջ արտացոլված են, կիրառելով գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքը` ըստ պարագրաֆ 10-ի բ) կետի:
31. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների միավորումը հաշվետու կազմակերպության համապատասխան հաշվետվությունների հետ կատարվում է համախմբման սովորական ընթացակարգով, ինչպես` դուստր կազմակերպության ներխմբային մնացորդները և գործարքները բացառելը (տես` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ»): Սակայն ներխմբային թե կարճաժամկետ, թե երկարաժամկետ դրամային հոդվածից առաջացած փոխարժեքային տարբերությունները չեն կարող բացառվել ներխմբային մյուս մնացորդներից առաջացող համապատասխան գումարի դիմաց: Հետևաբար, հաշվետու կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունները շարունակում են ճանաչվել որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ, եթե դրանք առաջանում են 14 և 16 պարագրաֆներում նկարագրված հանգամանքներից, դասակարգվում է որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը:
32. Երբ արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացված են հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվից տարբերվող ամսաթվով, ապա հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ ներգրավվելու նպատակով, արտերկրյա միավորը հաճախ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստում է հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվով: Եթե դա հնարավոր չէ, ապա ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել տարբեր ամսաթվերով, այն պայմանով, որ դրանց միջև տարբերությունը երեք ամսից ավելի չլինի: Այդ դեպքում արտերկրյա միավորի ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են արտերկրյա միավորի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի փոխանակման փոխարժեքով: Այն դեպքում, երբ մինչև հաշվետու կազմակերպության հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը տեղի են ունեցել փոխանակման փոխարժեքների զգալի տատանումներ, կատարվում են ճշգրտումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտների:
33. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք ներկայացված են գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, նախքան հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով դրանց վերահաշվարկումը, պետք է վերանայվեն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի: Երբ տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց և արտերկրյա միավորը դադարեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստել և ներկայացնել ըստ ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի, այն պետք է օգտագործի դադարեցման ամսաթվին համապատասխան չափման միավորով արտահայտված գումարները որպես սկզբնական (պատմական) արժեք` արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով վերահաշվարկելու համար:
Արտերկրյա միավորի օտարումը (իրացումը)
34. Արտերկրյա միավորը օտարելիս փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարները, որոնք հետաձգվել են և վերաբերում են այդ արտերկրյա միավորին, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում են օտարումից առաջացած շահույթն ու վնասը:
35. Կազմակերպությունը արտերկրյա միավորում ունեցած իր բաժնեմասը կարող է օտարել վաճառքի, լուծարման, բաժնետիրական կապիտալի վերադարձման միջոցով, կամ հրաժարվելով այդ միավորից, կամ նրա մի մասից: Շահութաբաժնի վճարումը կազմում է օտարման մի մաս միայն այն դեպքում, երբ իրենից ներկայացնում է ներդրումների վերադարձ: Մասնակի օտարման դեպքում շահույթի կամ վնասի մեջ ներառվում է միայն համապատասխան կուտակված փոխարժեքային տարբերությունների համամասնական բաժինը: Արտերկրյա միավորի հաշվեկշռային արժեքի իջեցումը չի նշանակում մասնակի օտարում: Հետևաբար, փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարների որևէ մաս իջեցման պահին եկամուտ կամ ծախս չի ճանաչվում:
Փոփոխություններ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ
36. Երբ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ փոփոխություն է կատարվում, ապա վերանայված դասակարգմանը հատուկ վերահաշվարկման ընթացակարգը պետք է կիրառվի դասակարգման մեջ փոփոխություն կատարելու ամսաթվից սկսած:
37. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսավորման և գործունեության եղանակի փոփոխությունը, կապված հաշվետու կազմակերպության հետ, կարող է հանգեցնել այդ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման փոփոխությանը: Երբ արտերկրյա գործակալը վերադասակարգվում է արտերկրյա միավորի, այն փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերադասակարգման ամսաթվին դրամային և ոչ դրամային ակտիվները և պարտավորությունները վերահաշվարկելիս, դիտվում են որպես սեփական կապիտալ: Երբ արտերկրյա միավորը վերադասակարգվում է արտերկրյա գործակալի, ոչ դրամային հոդվածների փոփոխության ամսաթվին վերահաշվարկված գումարները, այդ հոդվածների համար, դիտվում են որպես սկզբնական արժեք` փոփոխության և դրան հաջորդող ժամանակաշրջաններում: Փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարները, մինչև ստորաբաժանման օտարումը, որպես եկամուտ կամ ծախս չեն ճանաչվում:
Փոխարժեքային տարբերությունների հարկային հետեվանքները
38. Արտարժութային գործարքներից և արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող շահույթը և վնասը կարող են ունենալ հարկային հետևանքներ, որոնք հաշվի են առնվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:
Բացահայտում
39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.
ա) փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում,
բ) զուտ փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք դասակարգվում են որպես սեփական կապիտալ կամ նրա բաղկացուցիչը, և այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների գումարները` հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, և
գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում առաջացած փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ` համաձայն պարագրաֆ 18-ի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:
40. Երբ նշանակալի արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ առաջանում է փոփոխություն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.
ա) դասակարգման փոփոխության էությունը,
բ) փոփոխության պատճառը,
գ) դասակարգման փոփոխության ազդեցությունը սեփական կապիտալի վրա, և
դ) ազդեցությունը ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի վրա, եթե դասակարգման փոփոխությունը տեղի ունենար ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում:
41. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ըստ պարագրաֆ 30-ի ընտրված մեթոդը, որի օգնությամբ նա կարող է վերահաշվարկել գուդվիլի և իրական արժեքի ճշգրտումները, որոնք առաջանում են արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս:
42. Կազմակերպությունը բացահայտում է փոխանակման փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը արտարժույթով դրամային հոդվածների կամ արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, երբ այդ փոփոխությունը տեղի է ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, եթե այդ փոփոխությունը այնքան կարևոր է, որ դրա չբացահայտումը բացասաբար կազդի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների ճիշտ գնահատումների և ճիշտ որոշումներ կայացնելու վրա (տես` ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չնախատեսված դեպքեր և իրադարձություններ»):
43. Խրախուսվում է նաև կազմակերպության արտարժութային ռիսկի կառավարման քաղաքականության բացահայտումը:
Անցումային դրույթներ
44. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է ժամանակաշրջանի սկզբում առանձին դասակարգի և բացահայտի հետաձգված և նախորդ ժամանակաշրջաններում որպես սեփական կապիտալ դասակարգված փոխարժեքային տարբերությունների մնացորդը, բացի այն դեպքերից, երբ այդ գումարը հիմնավորված կերպով որոշելի չէ:
ՈՒժի մեջ մտնելը
45. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 23
Փոխառության ծախսումներ
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1993 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 23-ի «Փոխառության ծախսումներ» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 23
Փոխառության ծախսումներ
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Նպատակը
Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել փոխառության ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Սույն ստանդարտի հիմնական մոտեցմամբ պահանջվում է փոխառության ծախսումների անմիջական դուրս գրում: Սակայն ստանդարտը, որպես թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում, թույլ է տալիս փոխառության այն ծախսումների կապիտալացում, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի արտադրության, կառուցման կամ ձեռք բերման հետ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի փոխառության ծախսումները հաշվառելիս:
2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում սեփական կապիտալի իրական (փաստացի) կամ վերագրված արժեքին, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք դասակարգված չեն որպես պարտավորություն:
Սահմանումներ
3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Փոխառության ծախսումներ` տոկոսների վճարման և այլ ծախսումներն են, որոնք կազմակերպությունը կատարում է` կապված փոխառու միջոցների ստացման հետ:
Որակավորվող ակտիվ` ակտիվ է, որին անհրաժեշտ է ժամանակի մի զգալի հատված, որպեսզի այն պատրաստ լինի ըստ նշանակության օգտագործման կամ վաճառքի համար:
4. Փոխառության ծախսումները կարող են ներառել.
ա) բանկային օվերդրաֆտների և կարճաժամկետ ու երկարաժամկետ փոխառությունների դիմաց հաշվեգրված տոկոսները,
բ) փոխառությունների զեղչերի կամ հավելավճարների ամորտիզացիան,
գ) փոխառությունների ստացման հետ կապված օժանդակ ծախսումները,
դ) ֆինանսական վարձակալությանը վերաբերող ֆինանսական վճարը (տոկոսը)` ճանաչված համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի,
ե) արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտարժույթով փոխառություններից, այն պայմանով, որ դրանք դիտվում են որպես տոկոսների վճարման ծախսումների ճշգրտում:
5. Որակավորվող ակտիվների օրինակներ են.
ա) պաշարները, որոնց վաճառքի համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ կապված պահանջվում է զգալի ժամանակ,
բ) տվյալ կազմակերպությունում կատարվող ներդրումները (կառուցվող հիմնական միջոցները), որոնց օգտագործման համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ կապված պահանջվում է զգալի ժամանակ:
Այլ ներդրումները և այն պաշարները, որոնք սովորաբար կատարվում են կարճ ժամանակահատվածում կամ շարունակական հիմունքով թողարկվում են մեծ քանակությամբ, որակավորվող ակտիվներ չեն: Ակտիվները, որոնք ձեռք բերման պահին պատրաստ են իրենց նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար, նույնպես որակավորվող ակտիվներ չեն:
Փոխառության ծախսումներ
Հիմնական մոտեցում
Ճանաչում
6. Փոխառության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են:
7. Հիմնական մոտեցման համաձայն փոխառության ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են, անկախ այն հանգամանքից, թե փոխառություններն ինչպես են օգտագործվում:
Փոխառության ծախսումներ
ԹՈՒՅԼԱՏՐԵԼԻ ԱՅԼԸՆՏՐԱՆՔԱՅԻՆ ՄՈՏԵՑՈՒՄ
Ճանաչում
8. Փոխառության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են, բացի այն դեպքերից, երբ դրանք կապիտալացվում են ըստ պարագրաֆ 9-ի:
9. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, պետք է կապիտալացվեն որպես տվյալ ակտիվին վերագրվող ծախսումների (ինքնարժեքի) մի մաս: Փոխառության ծախսումների այն գումարը, որը ենթակա է կապիտալացման, պետք է որոշվի ըստ սույն ստանդարտի:
10. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման համաձայն փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, ներառվում են ակտիվին վերագրվող ծախսումների (ինքնարժեքի) մեջ: Այդպիսի փոխառության ծախսումները կապիտալացվում են որպես ակտիվի ինքնարժեքի մի մաս, երբ հավանական է, որ այն կազմակերպությանը կտա ապագա տնտեսական օգուտներ և ծախսումները կարող են արժանահավատորեն չափվել: Փոխառության այլ ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են:
Կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումներ
11. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, այն փոխառության ծախսումներն են, որոնցից հնարավոր էր խուսափել, եթե որակավորվող ակտիվի վրա գումարներ չօգտագործվեին (որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման, կառուցման կամ արտադրության հետ կապված գումարի արտահոսք չլիներ): Երբ կազմակերպությունը միջոցներ է փոխ առնում հատուկ որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, այդ որակավորվող ակտիվին անմիջականորեն վերաբերող փոխառության ծախսումները կարող են հեշտությամբ որոշվել:
12. Երբեմն դժվար է որոշել անմիջական կապը փոխառությունների և որակավորվող ակտիվի միջև, և որոշել այն փոխառությունները, որոնց ստացումից կարելի էր խուսափել: Նման դժվարություն կարող է առաջանալ, օրինակ, երբ կազմակերպության ֆինանսական գործունեությունը կոորդինացվում է կենտրոնացված կարգով: Դժվարություններ առաջանում են նաև այն դեպքում, երբ խումբը կիրառում է պարտքի մի շարք գործիքներ` տարբեր տոկոսադրույքներով միջոցներ փոխ առնելու համար, և տարբեր հիմունքներով այդ փոխառությունները տրամադրում է խմբի այլ կազմակերպություններին: Այլ բարդություններ են առաջանում արտարժույթով կամ դրա հետ կապված վարկեր օգտագործելիս, երբ խումբն աշխատում է բարձր արժեզրկում ունեցող տնտեսության մեջ և փոխանակման փոխարժեքի տատանումների պայմաններում: Որպես հետևանք դժվարանում է որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման հետ անմիջականորեն կապված փոխառության ծախսումների գումարի որոշումը, ուստի պահանջվում է խոհեմ որոշում:
13. Այնքանով, որքանով որ միջոցները փոխ են առնվում հատկապես որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, փոխառության ծախսումների գումարը, որը ենթակա է այդ ակտիվի վրա կապիտալացման, պետք է որոշվի որպես փոխառության իրական (փաստացի) ծախսումներ, որոնք առաջանում են այդ փոխառությունից տվյալ ժամանակաշրջանում, հանած փոխառության ժամանակավոր ներդրումից ստացվող որևէ եկամուտ:
14. Որակավորվող ակտիվի հետ կապված ֆինանսական կարգավորումները կարող է հանգեցնել կազմակերպության կողմից փոխառու միջոցների ձեռք բերմանը և համապատասխան փոխառության ծախսումների կատարմանը, նախքան այդ միջոցները կամ դրանց մի մասը որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործելը: Այդպիսի հանգամանքներում փոխառու միջոցները հաճախ ժամանակավորապես ներդրվում են, նախքան որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործվելը: Հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը որոշելիս, այդպիսի փոխառություններից ստացված ներդրման ցանկացած եկամուտ հանվում է կատարված փոխառության ծախսումներից:
15. Այնքանով, որքանով որ միջոցները հիմնականում փոխ են առնվում և օգտագործվում են որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով, կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը պետք է որոշվի` այդ ակտիվի վրա օգտագործված գումարների նկատմամբ կապիտալացման դրույքը կիրառելով: Կապիտալացման դրույքը տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության չմարված փոխառությունների նկատմամբ կիրառվող փոխառության ծախսումների կշռված միջինն է, բացի հատկապես որակավորվող ակտիվի ձեռք բերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով կատարված փոխառություններից: Մեկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը չպետք է գերազանցի այդ ժամանակաշրջանում կատարված փոխառության ծախսումներին:
16. Որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործված գումարները ներառում են միայն դրա հետ կապված դրամական միջոցներով վճարումները, այլ ակտիվների փոխանցումը: Օգտագործվող գումարները կրճատվում են ակտիվի հետ կապված միջանկյալ վճարումների ստացման արդյունքում: Հաշվետու ժամանակաշրջանում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը), ներառյալ նախկինում կապիտալացված փոխառության ծախսումները, սովորաբար մոտ է հիմնավորված կերպով հաշվարկված օգտագործված գումարին, որի նկատմամբ այդ ժամանակաշրջանում կիրառվում է կապիտալացման դրույքը:
17. Որոշ դեպքերում, նպատակահարմար է գլխամասային կազմակերպության և դրա դուստր ընկերությունների բոլոր փոխառությունները ներառել` փոխառության ծախսումների կշռված միջինը հաշվարկելիս: Այլ դեպքերում նպատակահարմար է յուրաքանչյուր դուստր ընկերության համար օգտագործել իր իսկ փոխառությունների համար կիրառելի փոխառության ծախսումների կշռված միջինը:
Որակավորվող ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) գերազանցումը փոխհատուցվող գումարին
18. Երբ որակավորվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կամ ակնկալվող առավելագույն արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը կամ իրացման զուտ արժեքը, հաշվեկշռային արժեքը լրիվ կամ մասնակիորեն դուրս է գրվում, ըստ հաշվապահական հաշվառման այլ ազգային ստանդարտների պահանջների: Որոշ հանգամանքներում, լրիվ կամ մասնակի դուրս գրված գումարը վերականգնվում է` համաձայն այդ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների:
Կապիտալացման սկիզբը
19. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը, որպես որակավորվող ակտիվի արժեքի մի մաս, պետք է սկսել, երբ.
ա) ակտիվի ձեռք բերման, կառուցման, արտադրության համար օգտագործվում է գումար,
բ) կատարվում են փոխառության ծախսումներ, և
գ) ընթացքի մեջ է այն աշխատանքը, որն անհրաժեշտ է ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար:
20. Գործունեությունը, որն անհրաժեշտ է ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար, ավելին է, քան նրա ֆիզիկական կառուցումը: Այն ներառում է ֆիզիկական կառուցմանը նախորդող տեխնիկական և վարչական աշխատանքը, ինչպես` թույլտվություն ստանալու ծախսումները` նախքան ֆիզիկական կառուցումն սկսելը: Այնուամենայնիվ, այդպիսի գործունեության մեջ չի ներառվում ակտիվի այնպիսի պահումը, երբ չի կատարվում արտադրության կամ կառուցման որևէ գործընթաց, որը փոխում է ակտիվի վիճակը: Օրինակ` փոխառության այն ծախսումները, որոնք կատարվում են հողը նախապատրաստելիս (յուրացնելիս), կապիտալացվում են այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են հողի նախապատրաստման (յուրացման) աշխատանքները: Սակայն, փոխառության ծախսումները, որոնք կատարվում են այն ժամանակաշրջանում, երբ շինարարության նպատակով ձեռք բերված հողը պահվում է, և չի իրականացվում դրա նախապատրաստման հետ կապված որևէ աշխատանք, չեն կապիտալացվում:
Կապիտալացման կասեցումը
21. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը պետք է կասեցվի, երբ երկարաձգված ժամանակահատվածի ընթացքում ակտիվի վրա կատարվող աշխատանքներն ընդհատվում են:
22. Փոխառության ծախսումները կարող են կատարվել երկարաձգված ժամանակահատվածում, երբ ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքներն ընդհատվում են: Այդպիսի ծախսումներ են մասնակիորեն ավարտված ակտիվը պահելու հետ կապված ծախսումները, որոնք չեն որակավորվում կապիտալացման համար: Այնուամենայնիվ, փոխառության ծախսումների կապիտալացումը, սովորաբար, չի կասեցվում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ կատարվում են էական տեխնիկական և վարչական աշխատանքներ: Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը չի կասեցվում նաև այն դեպքում, երբ ժամանակավոր հետաձգումը ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար նախատեսված վիճակի բերելու գործընթացի անհրաժեշտ մասն է կազմում: Օրինակ` կապիտալացումը շարունակվում է երկարաձգված ժամանակաշրջանի ընթացքում, որն անհրաժեշտ է պաշարներն օգտագործման պատշաճ վիճակի բերելու համար, կամ երկարաձգված ժամանակաշրջանում, որի ժամանակ ջրի բարձր մակարդակը ուշացնում է կամրջի կառուցումը, եթե կառուցման ընթացքում աշխարհագրական այդ շրջանի համար ջրի բարձր մակարդակը սովորական երևույթ է:
Կապիտալացման դադարեցումը
23. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը պետք է դադարեցվի, երբ որակավորվող ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքները հիմնականում կատարված են:
24. Ակտիվը, որպես կանոն, համարվում է պատրաստ նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար, երբ ակտիվի ֆիզիկական կառուցումն ավարտված է, նույնիսկ եթե առօրյա վարչական աշխատանքները շարունակվում են: Եթե շարունակվող աշխատանքները կապված են ոչ էական փոփոխությունների կատարման հետ, ինչպես օրինակ` գնորդի կամ պատվիրատուի ցանկությամբ շենքի հարդարումը, ապա դա նշանակում է, որ հիմնականում բոլոր աշխատանքներն ավարտված են:
25. Երբ որակավորվող ակտիվի կառուցումն ավարտվում է մաս-մաս, և յուրաքանչյուր մաս պատրաստ է օգտագործման, երբ այլ մասերում կառուցումը շարունակվում է, փոխառության ծախսումների կապիտալացումը այդ մասի համար պետք է դադարեցվի այն դեպքում, եթե այդ մասը նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար պատրաստելու բոլոր անհրաժեշտ աշխատանքները հիմնականում ավարտված են:
26. Յուրաքանչյուր մասը առանձին օգտագործվող որակավորվող ակտիվի օրինակ է մի քանի շինություններից բաղկացած ձեռնարկատիրական համալիրը, որոնցից յուրաքանչյուր մասը կարող է օգտագործվել, երբ մյուս մասերի կառուցումը շարունակվում է:
Բոլոր մասերի կառուցման աշխատանքները ավարտվելուց հետո օգտագործվող որակավորվող ակտիվի օրինակ է արդյունաբերական ձեռնարկությունը, որն ունի մի շարք արտադրական գործընթացներ, որոնք իրականացվում են հաջորդաբար, նույն տարածքում գտնվող տարբեր տեղամասերում, ինչպես մետաղաձուլական գործարանը:
Բացահայտում
27. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.
ա) փոխառության ծախսումների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը,
բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը, և
գ) կապիտալացման դրույքը, որը կիրառվում է փոխառության ծախսումների կապիտալացման ենթակա գումարը որոշելիս:
Անցումային դրույթներ
28. Երբ սույն ստանդարտի կիրառումը բերում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության, կազմակերպությանը խորհուրդ է տրվում ճշգրտել իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի: Մյուս կողմից, այն կազմակերպությունները, որոնք ընդունում են թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, պետք է կապիտալացնեն միայն փոխառության այն ծախսումները, որոնք կատարվել են սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու օրվանից հետո, և որոնք բավարարում են կապիտալացման համար անհրաժեշտ չափանիշներին:
ՈՒժի մեջ մտնելը
29. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 25
Ներդրումների հաշվառում
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 25-ի «ներդրումների հաշվառում» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 25
Ներդրումների հաշվառում
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ներդրումները (ինվեստիցիաները) հաշվառելիս և դրանք բացահայտելիս:
2. Կազմակերպությունները ներդրումները պետք է հաշվառեն համաձայն 8-37-րդ պարագրաֆների, բացառությամբ մասնագիտացված ներդրումային (ինվեստիցիոն) կազմակերպությունների, որոնք կարող են ներդրումները հաշվառել համաձայն 38-րդ պարագրաֆի:
3. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.
ա) ներդրումներից տոկոսների, ռոյալթիների, շահաբաժինների և ռենտաների ճանաչման հիմունքներին (տես` ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» և ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն»),
բ) դուստր ընկերություններում ներդրումներին (տես` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում»),
գ) ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներին (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում»),
դ) համատեղ գործունեությունում ներդրումներին (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ»),
ե) գուդվիլներին, պատենտներին, ապրանքային նշաններին և նմանատիպ այլ ակտիվներին,
զ) ֆինանսական վարձակալություններին (տես` ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն»),
է) կենսաթոշակային ապահովության ծրագրերում և ապահովագրական կազմակերպություններում ներդրումներին:
Սահմանումներ
4. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Ներդրում` ակտիվ է, որը կազմակերպությունը պահում է բաշխման միջոցով ունեցվածքը (հարստությունը) ավելացնելու (ինչպես` տոկոսների, ռոյալթիների, շահաբաժինների և ռենտաների տեսքով), ներդրող կազմակերպության կապիտալի աճի կամ այլ օգուտների ստացման նպատակով:
Պաշարները, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտում, ներդրումներ չեն: Հիմնական միջոցները (բացի ներդրումային գույքից), ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտում, նույնպես ներդրումներ չեն:
Ընթացիկ ներդրում` ներդրում է, որն իր բնույթով արագ իրացվելի է և նախատեսված է պահել ոչ ավելի, քան մեկ տարի:
Երկարաժամկետ ներդրում` ընթացիկ ներդրում չհանդիսացող ներդրում է:
Ներդրումային գույք` ներդրում է հողի կամ շինությունների մեջ, որոնք ըստ էության չեն ներգրավվում ներդրող կազմակերպության կամ նրա հետ նույն խմբի մեջ մտնող մեկ այլ կազմակերպության կողմից օգտագործելու կամ գործառնություններ իրականացնելու համար:
Իրական արժեք` գումար է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում:
Շուկայական արժեք` գումար է, որը կստացվեր գործող շուկայում ներդրումը վաճառելիս:
Շուկայական (հեշտ իրացվելի)` նշանակում է, որ կա գործող շուկա, որտեղ առկա է շուկայական արժեք (կամ մեկ այլ ցուցանիշ), որը հնարավոր է դարձնում շուկայական արժեքի հաշվարկը:
Ներդրումների ձեվերը
5. Կազմակերպությունները ներդրումները պահում են զանազան նպատակներով: Որոշ կազմակերպությունների համար ներդրումներ կատարելը գործառնությունների նշանակալի մաս է և կազմակերպության գործունեության արդյունքների գնահատումը կարող է մեծապես կամ ամբողջությամբ կախված լինել հաշվետվություններում այդ գործունեության տեղեկագրված արդյունքներից: Որոշ կազմակերպություններ ներդրումները պահում են որպես ավելցուկ միջոցների պահուստ (դրանց պահպանման նպատակով), մյուսները` որպես առևտրական ներդրումներ` առևտրական հարաբերությունների ամրապնդման կամ առևտրական առավելությունների հաստատման նպատակով:
6. Որոշ ներդրումներ ներկայացվում են վկայագրերի (սերտիֆիկատների) կամ նման փաստաթղթերի ձևով: Ներդրումը կարող է լինել պարտքի ձևով (բացի կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ առևտրական դեբիտորական պարտքերից), որն իրենից ներկայացնում է ներդրողի հանդեպ սովորաբար որոշակի տոկոսներ ներառող դրամային պարտքի գումար: Այլ կերպ այն կարող է լինել մասնակցություն կազմակերպության գործունեության արդյունքներին, ինչպես սեփական կապիտալի մասը: Ներդրումների մեծ մասը ֆինանսական իրավունքներ են: Կան նաև նյութական ներդրումներ, օրինակ այնպիսի ներդրումները, որոնք կատարվել են հողի կամ շինությունների մեջ, ուղղակի ներդրումները ոսկու, ադամանդների կամ շուկայական այլ ապրանքների մեջ:
7. Որոշ ներդրումների համար առկա է գործող շուկա, որը հնարավորություն է տալիս որոշել շուկայական արժեքը: Այդպիսի ներդրումների համար շուկայական արժեքը ցուցանիշ է իրական արժեքի որոշման համար: Այն ներդրումները, որոնց համար առկա չէ գործող շուկա, իրական արժեքը որոշելիս կիրառվում են այլ միջոցներ:
Ներդրումների դասակարգումը
8. Կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ընթացիկ ներդրումները ներկայացնի որպես ընթացիկ ակտիվներ, իսկ երկարաժամկետ ներդրումները` որպես ոչ ընթացիկ (երկարաժամկետ) ակտիվներ:
9. Հաշվապահական հաշվեկշռում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի, ընթացիկ ակտիվները ցույց են տրվում ոչ ընթացիկ (երկարաժամկետ) ակտիվներից առանձնացված: Ընթացիկ ներդրումները ներառվում են ընթացիկ ակտիվների մեջ: Այն փաստը, որ շուկայական ներդրումները պահվել են զգալի ժամանակ, անպայմանորեն չի նշանակում, որ դրանք պետք է դասակարգվեն որպես երկարաժամկետ:
10. Այն ներդրումները, որոնք պահվում են հիմնականում պահպանելու, հեշտացնելու կամ առաջ մղելու գործնական կամ առևտրական հարաբերությունները, հաճախ կոչվում են առևտրական ներդրումներ, և չեն կատարվում այն մտադրությամբ, որ ծառայեն որպես դրամական միջոցների լրացուցիչ աղբյուր, և այդ պատճառով դասակարգվում են որպես երկարաժամկետ: Մյուս ներդրումները, ինչպես ներդրումային գույքը, նախատեսվում է մի քանի տարի պահելու համար` եկամուտ ստանալու և կապիտալի աճի նպատակով: Ուստի դրանք դասակարգվում են որպես երկարաժամկետ ակտիվներ, չնայած կարող են հեշտ իրացվելի լինել:
Կազմակերպությունները ներդրումները դասակարգում են երկարաժամկետի կամ կարճաժամկետի, ելնելով ներդրումների էությունից:
Ներդրումների ինքնարժեքը
11. Ներդրման ինքնարժեքը իր մեջ ներառում է նաև ձեռք բերման հետ կապված ծախսումները, մասնավորապես միջնորդավճարները և բանկային ծառայությունների դիմաց վճարները, տուրքերը:
12. Եթե ներդրումը ձեռք է բերվում, կամ մասնակիորեն է ձեռք բերվում բաժնետոմսերի կամ այլ արժեթղթերի թողարկումով, ձեռք բերման արժեքը թողարկված արժեթղթերի իրական արժեքն է, և ոչ թե դրանց անվանական արժեքը: Եթե ներդրումը ձեռք է բերվում փոխանակելով կամ մասնակիորեն փոխանակելով մեկ այլ ակտիվի հետ, ներդրման ձեռք բերման արժեքը որոշվում է, հիմնվելով փոխարենը տրված ակտիվի իրական արժեքի վրա: Եթե ավելի ակնհայտ է ձեռք բերված ներդրման իրական արժեքը, նպատակահարմար կարող է լինել հիմք ընդունել այն:
13. Ներդրումների հետ կապված ստացվելիք տոկոսները, ռոյալթիները, շահաբաժինները և ռենտաները` լինելով ներդրման հատուցում, սովորաբար դիտվում են որպես եկամուտ: Այնուամենայնիվ, որոշ հանգամանքներում այդպիսի ներհոսքերը համարվում են արժեքի վերականգնում և եկամտի մաս չեն կազմում: Օրինակ` երբ չվճարված տոկոսները կուտակվել են նախքան տոկոսաբեր ներդրման ձեռք բերումը, և հետևաբար, ներգրավված են ներդրման համար վճարված գնի մեջ, ստացվելիք տոկոսները բաշխվում են ձեռք բերմանը նախորդող և հաջորդող ժամանակաշրջանների միջև, ընդ որում, ձեռք բերմանը նախորդող մասը հանվում է արժեքից: Նման մոտեցում է կիրառվում, երբ շահաբաժինները հայտարարվում են բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) արժեթղթերի ձեռք բերմանը նախորդող ժամանակաշրջանի եկամուտներից: Եթե այդպիսի բաշխումը դժվար է և կարելի է կատարել միայն պայմանականորեն, ներդրման արժեքը, որպես կանոն, նվազեցվում է ստացվելիք շահաբաժինների չափով միայն այն դեպքում, երբ դրանք հստակորեն ներկայացնում են արժեքի վերականգման մի մաս:
14. Պարտքային արժեթղթերում ներդրման ձեռք բերման արժեքի և ետգնման (մարման) արժեքի միջև եղած տարբերությունը (ձեռք բերման զեղչերը կամ հավելավճարները), սովորաբար ամորտիզացվում է ներդրման ձեռք բերումից մինչև նրա ետգնումն (մարումն) ընկած ժամանակաշրջանում, այնպես, որ ներդրումներից ապահովվի կայուն եկամուտ: Ամորտիզացված զեղչը կամ հավելավճարը կրեդիտագրվում կամ դեբետագրվում է եկամուտներին` ավելացնելով կամ պակասեցնելով պարտքային արժեթղթերի հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը): Արդյունքում ստացվող հաշվեկշռային արժեքը դիտվում է որպես ներդրման ինքնարժեք:
Ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը
Ընթացիկ ներդրումներ
15. Որպես ընթացիկ ակտիվներ դասակարգված ներդրումները հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներառվեն.
ա) շուկայական արժեքով կամ
բ) ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով:
Եթե ընթացիկ ներդրումները հաշվառվում են ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, հաշվեկշռային արժեքը պետք է որոշվի կամ ներդրումների ընդհանուր պորտֆելի (ամբողջությամբ կամ ըստ ներդրումների կատեգորիայի) հիմունքով, կամ առանձին ներդրման հիմունքով:
16. Սկզբնական (պատմական) արժեքի հիմունքով կազմվող ֆինանսական հաշվետվություններում ընթացիկ ներդրումների հաշվառման համար ընդունելի է ինքնարժեքից և իրացման զուտ արժեքից նվազագույնի ընդհանուր կանոնը: Քանի որ ընթացիկ ներդրումների մեծ մասը շուկայական (հեշտ իրացվելի) է, իրացման զուտ արժեքը կհանդիսանա նրա շուկայական արժեքը: Հետևաբար ընթացիկ ներդրումները հաշվեկշռում պետք է ներառվեն ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով:
17. Քանի որ ընթացիկ ներդրումները արագ իրացվելի կարողության (հարստության) պահուստներ են կամ դրամական միջոցների փոխարինողներ, դրանք կարող են գնահատվել իրական արժեքով, որը սովորաբար շուկայական արժեքն է:
18. Քանի որ ներդրումները, ընդհանուր առմամբ, պահվում են որպես հարստության պահուստ, կազմակերպությանը սովորաբար հետաքրքրում է իր ընթացիկ ներդրումների պորտֆելի ընդհանուր արժեքը և ոչ թե յուրաքանչյուր առանձին ներդրում: Հետևաբար ներդրումները, որոնք հաշվառվում են ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, սովորաբար գնահատվում են ներդրումների ընդհանուր պորտֆելի հիմունքով` ամբողջությամբ կամ ըստ ներդրումների կատեգորիայի:
Երկարաժամկետ ներդրումներ
19. Որպես երկարաժամկետ ակտիվներ դասակարգված ներդրումները հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներառվեն.
ա) ինքնարժեքով,
բ) վերագնահատված արժեքով, կամ
գ) շուկայական (հեշտ իրացվելի) բաժնեմասնակցության արժեթղթերի դեպքում` պորտֆելի հիմունքով որոշված ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով:
Երբ կիրառվում է վերագնահատված արժեքը, պետք է սահմանվի վերագնահատման պարբերականության քաղաքականություն, և երկարաժամկետ ներդրումների ամբողջ կատեգորիան պետք է վերագնահատվի միաժամանակ:
Բոլոր երկարաժամկետ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը պետք է նվազեցվի` ներդրումների արժեքի իջեցումը ճանաչելու համար (բացի ժամանակավոր իջեցումից), և այդպիսի իջեցումը որոշվում և կատարվում է յուրաքանչյուր ներդրման համար առանձին:
20. Երկարաժամկետ ներդրումները սովորաբար հաշվառվում են ինքնարժեքով: Սակայն, երբ տեղի է ունենում երկարաժամկետ ներդրումների արժեքի իջեցում (բացի ժամանակավոր իջեցումից), հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է` իջեցումը ճանաչելու համար: Ներդրման արժեքի որոշիչները կարելի է ստանալ, ելնելով դրա շուկայական արժեքից, ներդրվող կազմակերպության ակտիվներից ու գործունեության արդյունքներից և ներդրումից սպասվող դրամական միջոցներից: Հաշվի են առնվում նաև ներդրվող կազմակերպությունում ներդրողի բաժնեմասի ռիսկը, տեսակը և չափը: Սահմանափակումները` ներդրվող կազմակերպության կողմից բաշխման կամ ներդրողի կողմից օտարման վրա, կարող են ազդել ներդրման արժեքի վրա:
21. Երկարաժամկետ ներդրումներից շատերը առանձին-առանձին կարևոր են ներդրող կազմակերպության համար: Ուստի երկարաժամկետ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը սովորաբար որոշվում է հոդված առ հոդված հիմունքով: Այնուամենայնիվ, հեշտ իրացվելի (շուկայական) բաժնեմասնակցության արժեթղթերը, որոնք դասակարգված են որպես երկարաժամկետ ներդրումներ, կարող են գնահատվել արժեթղթերի պորտֆելի հիմունքով որոշված ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով: Այս դեպքերում ժամանակավոր իջեցումները և դրանց վերականգնումը վերագրվում են սեփական կապիտալին:
22. Իջեցումները, որոնք կապված չեն երկարաժամկետ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքի ժամանակավոր նվազեցման հետ, դիտարկվում են որպես ծախս (դեբետագրվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում), եթե չեն ճշգրտում նախկին վերագնահատումը (տես պարագրաֆ 28): Ներդրման հաշվեկշռային արժեքի իջեցումը կարող է վերականգնվել այն դեպքերում, երբ տեղի է ունենում ներդրումների արժեքի բարձրացում, կամ այն պատճառները, որոնք բերել են իջեցման` վերացել են:
Վերագնահատումներ
23. Երկարաժամկետ ներդրումները կարող են վերագնահատվել իրական արժեքով: Հետևողականություն ապահովելու նպատակով պետք է սահմանվի վերագնահատման պարբերականության քաղաքականություն և բոլոր երկարաժամկետ ներդրումները կամ նվազագույնը մի ամբողջ կատեգորիա պետք է վերագնահատվի միաժամանակ:
Ներդրումային գույք
24. Կազմակերպությունը, որն ունի ներդրումային գույք, պետք է դրանք հաշվառի որպես.
ա) հիմնական միջոցներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի, կամ
բ) երկարաժամկետ ներդրումներ:
25. Կազմակերպությունները ներդրումային գույքը կարող են հաշվառել կամ որպես երկարաժամկետ ներդրումներ, կամ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի` որպես հիմնական միջոցներ:
26. Այն կազմակերպությունները, որոնք ներդրումային գույքը հաշվառում են որպես երկարաժամկետ ներդրումներ, պարբերաբար այն կարող են վերագնահատել` ներդրումները իրական արժեքով արտացոլելու համար: Վերագնահատման հետևանքով առաջացած փոփոխությունները հաշվառվում են ըստ պարագրաֆ 28-ի:
Փոփոխություններ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքում
27. Կազմակերպությունը, որն ընթացիկ ներդրումները հաշվառում է շուկայական արժեքով, պետք է սահմանի և հետևողականորեն կիրառի հաշվեկշռային արժեքի աճի կամ նվազման հաշվառման քաղաքականություն, ըստ որի դրանք պետք է.
ա) ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ
բ) հաշվառվեն ըստ պարագրաֆ 28-ի:
28. Երկարաժամկետ ներդրումների վերագնահատումից առաջացած հաշվեկշռային արժեքի աճը պետք է վերագրվի (կրեդիտագրվի) սեփականատիրոջ սեփական կապիտալին` որպես վերագնահատումից ավելացում:
Այնքանով, որ հաշվեկշռային արժեքի նվազումը ճշգրտում է սեփական կապիտալին վերագրված (կրեդիտագրված) նույն ներդրման նախկին վերագնահատումներից ավելացումը, որը հետագայում չի վերականգնվել կամ օգտագործվել, պետք է հանվի (դեբետագրվի) այդ վերագնահատման ավելացումից:
Մյուս բոլոր դեպքերում հաշվեկշռային արժեքի նվազումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Վերագնահատումից առաջացած աճը, որը վերականգնում է նույն ներդրման նախկին նվազումը, պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր որպես ծախս:
Ներդրումների օտարում
29. Ներդրումներն օտարելիս օտարման զուտ հասույթի և հաշվեկշռային արժեքի տարբերությունը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի շահույթ կամ վնաս:
Եթե ներդրումն ընթացիկ ակտիվ էր, հաշվարկված պորտֆելի հիմունքով` ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, վաճառքից շահույթը կամ վնասը որոշելիս պետք է հիմնվել ինքնարժեքի վրա:
Եթե ներդրումը նախապես վերագնահատվել է կամ հաշվառվել է շուկայական արժեքով և հաշվեկշռային արժեքի աճը վերագրվել է սեփական կապիտալին, կազմակերպությունը ելնելով իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունից, վերագնահատումից ավելացումը պետք է վերագրի (կրեդիտագրի) եկամուտներին կամ չբաշխված շահույթին: Այս քաղաքականությունը պետք է հետևողականորեն կիրառվի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամնակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:
30. Ընթացիկ ներդրումների շուկայական արժեքի որևէ նվազում, հաշվարկված պորտֆելի հիմունքով` ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, կատարվում է ներդրումների ընդհանուր պորտֆելի արժեքի հաշվին: Առանձին ներդրումները շարունակում են արտացոլվել ինքնարժեքով: Համապատասխանաբար, առանձին ներդրման վաճառքից ստացված շահույթը կամ վնասը նույնպես հիմնվում է ինքնարժեքի վրա, միաժամանակ անհրաժեշտ է գնահատել մինչև շուկայական արժեք պորտֆելի ընդհանուր նվազումը:
31. Երբ օտարվում է կազմակերպության որոշակի ներդրման մի մաս, դրա հաշվեկշռային արժեքը որոշվում է, ելնելով ամբողջ ներդրման միջին հաշվեկշռային արժեքից:
Ներդրումների վերադասակարգում
32. Երկարաժամկետ ներդրումները որպես ընթացիկ ներդրումներ վերադասակարգելիս փոխանցումը պետք է կատարվի.
ա) ինքնարժեքից և հաշվեկշռային արժեքից նվազագույնով, եթե ընթացիկ ներդրումները հաշվառվում են ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով: Եթե ներդրումը նախապես վերագնահատված է եղել, որևէ մնացորդ, որը վերաբերում է վերագնահատումից ավելացմանը, պետք է փոխանցման ժամանակ վերականգնվի, և
բ) հաշվեկշռային արժեքով, եթե ընթացիկ ներդրումները հաշվառվում են շուկայական արժեքով: Եթե ընթացիկ ներդրումների շուկայական արժեքի փոփոխությունները վերագրվում են եկամուտներին, որևէ մնացորդ, որը վերաբերում է վերագնահատումից ավելացմանը, պետք է փոխանցվի եկամուտներն:
33. Ներդրումները, որոնք վերադասակարգված են ընթացիկից երկարաժամկետի, յուրաքանչյուրը պետք է փոխանցվի ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, կամ շուկայական արժեքով, եթե դրանք նախապես արտացոլված են այդ արժեքով:
Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն
34. Եկամտի մեջ պետք է ներառվի հետևյալը.
ա) ներդրումային եկամուտը, որն առաջանում է.
I. երկարաժամկետ և ընթացիկ ներդրումների տոկոսներից, ռոյալթիներից, շահաբաժիններից և ռենտաներից,
II. ընթացիկ ներդրումների օտարումից ստացված շահույթներից և վնասներից,
III. շահույթներից և վնասներից, որոնք առաջանում են ընթացիկ ներդրումները շուկայական արժեքով հաշվառելիս, պարագրաֆ 27-ի համաձայն ընդունված քաղաքականության հիման վրա,
IV. շուկայական արժեքի նվազումներից և այդ նվազումների վերականգնումից, որոնք առաջանում են ընթացիկ ներդրումները ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով հաշվառելիս,
բ) հաշվեկշռային արժեքի նվազումը, բացի երկարաժամկետ ներդրումների արժեքի ժամանակավոր իջեցումից, և այդ նվազումների վերականգնումը, և
գ) երկարաժամկետ ներդրումների օտարումից ստացված շահույթները և վնասները, հաշվարկված համաձայն պարագրաֆ 29-ի:
35. Ընթացիկ ներդրումները շուկայական արժեքով հաշվառելիս առաջացող ավելացումները և նվազումները, ելնելով կազմակերպության կողմից ընդունված հաշվառման քաղաքականությունից, ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս (տես` պարագրաֆ 27-ի ա) կետ) և ներդրումների օտարումից առաջացող շահույթների և վնասների հետ միասին արտացոլվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այլ դեպքերում, ելնելով կազմակերպության կողմից ընդունված հաշվառման քաղաքականությունից, այդպիսի ավելացումները վերագրվում (կրեդիտագրվում) են սեփական կապիտալին, այսինքն հաշվառվում են այնպես, ինչպես երկարաժամկետ ներդրումների վերագնահատումից ավելացումը:
36. Եթե ընթացիկ ներդրումները հաշվառվում են ինքնարժեքից և շուկայական արժեքից նվազագույնով, շուկայական արժեքի որևէ նվազում և դրա որևէ վերականգնում, ներդրումների օտարումից առաջացող շահույթների և վնասների հետ միասին, ներառվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:
37. Հաշվեկշռային արժեքի որևէ նվազում, բացի երկարաժամկետ ներդրումների արժեքի ժամանակավոր իջեցումից, և դրա որևէ վերականգնում, ինչպես նաև երկարաժամկետ ներդրումների օտարումից շահույթներն ու վնասները ներառվում են եկամուտների և ծախսերի մեջ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:
Մասնագիտացված ներդրումային կազմակերպություններ
38. Մասնագիտացված ներդրումային կազմակերպությունները, որոնց արգելված է բաշխել ներդրումների օտարումից ստացված շահույթները, ներդրումների արժեքի փոփոխությունները կարող են բացառել եկամուտներից, անկախ այն հանգամանքից, դրանք իրացվել են, թե ոչ, պայմանով, որ նրանք իրենց ներդրումները հաշվառում են իրական արժեքով: Այդպիսի կազմակերպությունները պետք է իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում ներառեն տվյալ ժամանակաշրջանի իրենց ներդրումների արժեքի բոլոր փոփոխությունների ամփոփագիրը:
39. Ներդրումային կազմակերպություններից, որոնց արգելված է ներդրումների օտարումից առաջացող շահույթների բաշխումը որպես շահաբաժին, պահանջվում է տարբերակել տոկոսներից և շահաբաժիններից առաջացող եկամուտները և ներդրումների օտարումից առաջացող շահույթներն ու վնասները: Ուստի այս կազմակերպությունները իրենց եկամուտներից բացառում են ներդրումների արժեքի փոփոխությունները, անկախ նրանից, դրանք իրացված են, թե ոչ:
Հարկեր
40. Սույն ստանդարտի կիրառումից առաջացող հարկային հետևանքների հաշվառումը կատարվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:
Բացահայտում
41. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.
ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը`
I. ներդրումների հաշվեկշռային արժեքի որոշման,
II. շուկայական արժեքով հաշվառված ընթացիկ ներդրումների շուկայական արժեքի փոփոխությունների արտացոլման, և
III. վերագնահատված ներդրումները օտարելիս վերագնահատումից ավելացման արտացոլման,
բ) եկամուտներում ներառվող նշանակալի գումարները`
I. երկարաժամկետ և ընթացիկ ներդրումների տոկոսների, ռոյալթիների, շահաբաժինների և ռենտաների,
II. ընթացիկ ներդրումների օտարումից շահույթների և վնասների, և
III. ներդրումների արժեքի փոփոխությունների,
գ) շուկայական (հեշտ իրացվելի) ներդրումների շուկայական արժեքը, եթե դրանք չեն հաշվառվում շուկայական արժեքով,
դ) ներդրումային գույքի իրական արժեքը, եթե դրանք հաշվառվում են որպես երկարաժամկետ ներդրումներ, և չեն արտացոլվում իրական արժեքով,
զ) վերագնահատված արժեքով արտացոլված երկարաժամկետ ներդրումների`
I. վերագնահատման պարբերականության քաղաքականությունը,
II. վերջին վերագնահատման ամսաթիվը, և
III. վերագնահատման հիմունքը և անկախ գնահատողի մասնակցության փաստը,
է) վերագնահատումից առաջացած ավելացման փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների բնույթը տվյալ ժամանակաշրջանում, և
ը) մասնագիտացված ներդրումային կազմակերպությունների ներդրումների պորտֆելի վերլուծությունը:
42. Հետևյալ բացահայտումները կարող են տրվել, օժանդակելու համար օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական հաշվետվությունները.
ա) երկարաժամկետ ներդրումների վերլուծություն ըստ կատեգորիաների,
բ) տնօրենների գնահատականն այն ներդրումների իրական արժեքի վերաբերյալ, որոնք շուկայական (հեշտ իրացվելի) չեն,
գ) այն դեպքերում, երբ ներդրումները շուկայական (հեշտ իրացվելի) չեն, արժեքի գնահատման մեթոդը, որը կիրառվում է ինքնարժեքի հետ համեմատելու համար, որտեղ որ կիրառելի է,
դ) նախորդ որևէ վերագնահատումից առաջացող ավելացման գումարը, որը վերաբերում է տվյալ տարվա ընթացքում օտարված ներդրումներին, և որը նախապես բաշխվել է կամ վերածվել բաժնետիրական կապիտալի, և
ե) յուրաքանչյուր առանձին ներդրման վերաբերյալ մանրամասն տեղեկատվություն, որը ներկայացնում է հաշվետու կազմակերպության ակտիվների զգալի մաս:
ՈՒժի մեջ մտնելը
43. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏ ՀՀՀՀՍ 27
Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ եվ դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում
Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1994 թվականին վերափոխված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 27-ի «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» հիման վրա:
Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999 թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:
Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 27
Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ եվ դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում
Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:
Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:
Գործողության ոլորտը
1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի մայր կազմակերպության վերահսկման տակ գտնվող ընկերությունների խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման և ներկայացման դեպքում:
2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի նաև մայր կազմակերպության կողմից դուստր ընկերություններում կատարած ներդրումները` մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում հաշվառելիս:
3. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.
ա) ընկերությունների միավորման հաշվառման մեթոդներին և ֆինանսական հաշվետվությունների համախմբման վրա դրանց ազդեցությանը, ներառյալ ընկերությունների միավորման հետևանքով առաջացող գուդվիլին (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ»),
բ) ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում»),
գ) համատեղ գործունեությունում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ»):
Սահմանումներ
4. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.
Վերահսկում` կազմակերպության ֆինանսական և տնտեսական քաղաքականության կառավարման իրավունքն է` նրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով:
Դուստր ընկերություն` այլ կազմակերպության (որը համարվում է մայր կազմակերպություն) կողմից վերահսկվող ընկերությունն է:
Մայր կազմակերպություն` մեկ կամ մի քանի դուստր ընկերություններ ունեցող կազմակերպությունն է:
Խումբ` մայր կազմակերպությունը և նրա բոլոր դուստր ընկերություններն են:
Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` խմբի` որպես մեկ կազմակերպության կողմից ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններն են:
Փոքրամասնության բաժնեմաս` դուստր ընկերության գործունեության զուտ արդյունքների և զուտ ակտիվների այն մասն է, որը վերագրվում է դուստր ընկերության միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն մայր կազմակերպությանը չպատկանող բաժնեմասին:
Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը
5. Մայր կազմակերպությունը, բացառությամբ 6-րդ կետում նշված դեպքերի, պարտավոր է ներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:
6. Մայր կազմակերպությունը, որն ամբողջովին կամ համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, եթե առկա է փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատերերի համաձայնությունը (երբ մայր կազմակերպությունը համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է): Նման մայր կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ չներկայացնելու պատճառները, ինչպես նաև իր սեփական (առանձին) ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերությունների արտացոլման հիմունքները: Պետք է բացահայտվի նաև համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնող մայր կազմակերպության անվանումը և իրավաբանական հասցեն:
7. Մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները պետք է հնարավորություն ունենան ծանոթանալու խմբի, որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակին, տնտեսական գործունեության արդյունքներին և ֆինանսական վիճակի փոփոխություններին: Այս պահանջները բավարարվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով, որոնք արտացոլում են խմբի` որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, անկախ խմբի կազմում գտնվող առանձին իրավաբանական անձանց գործունեության ոլորտի իրավական սահմանափակումներից:
8. Մայր կազմակերպությունը, որն իր հերթին ամբողջովին դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն, երբ այդպիսիք չեն պահանջվում նրա մայր կազմակերպության կողմից, և երբ այլ օգտագործողների կարիքները կարող են ավելի լավ բավարարվել նրա մայր կազմակերպության կողմից ներկայացվող համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով: Մայր կազմակերպությունը կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն նաև այն դեպքում, երբ ինքը համարյա ամբողջովին դուստր ընկերություն է, և ունի փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատիրոջ համաձայնությունը: Հաճախ համարյա ամբողջովին մայր կազմակերպության սեփականություն հանդիսացող դուստր ընկերություն է համարվում այն ընկերությունը, որին ձայնի իրավունք տվող բաժնեմասի 90%-ը պատկանում է մայր կազմակերպությանը:
Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների գործողության ոլորտը
9. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ հրապարակող մայր կազմակերպությունը պետք է համախմբի բոլոր դուստր ընկերությունները, որոնք գործում են ինչպես տվյալ երկրում, այնպես էլ արտերկրում, բացառությամբ 11-րդ պարագրաֆում նշված ընկերությունների:
10. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն ընդգրկում են բոլոր այն ընկերությունները, որոնք վերահսկվում են մայր կազմակերպության կողմից, բացառությամբ 11-րդ պարագրաֆում նշված դեպքերի: Վերահսկման հանգամանքը առկա է, երբ մայր կազմակերպությունը, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, տնօրինում է որևէ ընկերությանը ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի կեսից ավելին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակնհայտ է, որ նման քանակով ձայների իրավունքը հնարավորություն չի տալիս վերահսկել տվյալ ընկերությունը: Մայր կազմակերպությունը համարվում է վերահսկող նույնիսկ այն դեպքում, երբ տնօրինում է ձայների կեսը կամ դրանից պակաս, եթե այն.
ա) կառավարում է ձայների կեսից ավելին` այլ ներդրողների հետ ունեցած համաձայնագրերի հիման վրա,
բ) իրավունք ունի որոշել ընկերության ֆինանսական և տնտեսական (գործառնական) քաղաքականությունը` կանոնադրության կամ պայմանագրի համաձայն,
գ) իրավունք ունի նշանակել և ազատել տնօրենների խորհրդի կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնի անդամների մեծամասնությանը,
դ) տնօրինում է ձայների մեծամասնությանը` տնօրենների խորհրդում կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնում:
11. Դուստր ընկերությունը բացառվում է համախմբումից, երբ.
ա) նրա վերահսկումը լինելու է ժամանակավոր, քանի որ այն գնվել է և բացառապես պահվում է մոտ ապագայում օտարելու նպատակով,
բ) այն գործում է երկարատև խիստ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն իջեցնում են մայր կազմակերպությանը միջոցներ փոխանցելու հնարավորությունը:
Նման դուստր ընկերությունները պետք է հաշվառվեն որպես ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:
Համախմբման ընթացակարգեր
12. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս մայր կազմակերպության և դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները համախմբվում են տող առ տող` գումարելով ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, եկամուտների և ծախսերի համապատասխան հոդվածները: Որպեսզի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնեն ֆինանսական տեղեկատվություն խմբի, որպես մեկ կազմակերպության համար, անհրաժեշտ է կատարել հետևյալ քայլերը`
ա) յուրաքանչյուր դուստր ընկերությունում մայր կազմակերպության ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) և նրա սեփական կապիտալում մայր կազմակերպության բաժնեմասը բացառվում են (փոխադարձաբար մարվում են) (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ», որը նաև նկարագրում է միավորման հետևանքով առաջացող ցանկացած գուդվիլ),
բ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ եկամտում փոքրամասնության բաժնեմասը, և ճշգրտվում են խմբի եկամուտներն այնպես, որ արդյունքում ստացվի մայր կազմակերպության սեփականատերերին բաշխման ենթակա զուտ եկամուտը,
գ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը, և համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում արտացոլվում է մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը բաղկացած է.
I. միավորման ամսաթվի դրությամբ ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի համաձայն հաշվարկված գումարից,
II. միավորման ամսաթվից հետո փոփոխված սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասից:
13. Դուստր ընկերությունների կողմից ստացված և մայր կազմակերպությանը բաշխված շահույթներից մայր կամ նրա դուստր ընկերությունների կողմից վճարման ենթակա հարկերը հաշվառվում են` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:
14. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները, ներխմբային գործառնությունները, ինչպես նաև դրանց հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթները պետք է ամբողջովին բացառվեն (մարվեն): Պետք է բացառվեն նաև ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած վնասները, բացի չփոխհատուցվող ծախսումներից:
15. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները և ներխմբային գործառնությունները, ներառյալ վաճառքից հասույթները, ծախսերն ու շահաբաժինները, պետք է ամբողջովին բացառվեն: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված շահույթները, որոնք ընդգրկված են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ, ինչպես հիմնական միջոցների և պաշարների, ամբողջովին բացառվում են: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված վնասները, որոնք հանվում են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքից, նույնպես ամբողջովին բացառվում են, եթե այդ ծախսումները չեն կարող փոխհատուցվել: Ժամանակային տարբերությունները, որոնք առաջանում են ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթների և վնասների բացառումից, դիտարկվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:
16. Երբ ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են համախմբման մեջ, կազմված են տարբեր ամսաթվերի դրությամբ, անհրաժեշտ է կատարել համապատասխան ճշգրտումներ, որոնք պետք է արտահայտեն դրանց և մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում կատարված էական գործառնությունները և այլ իրադարձությունները: Բոլոր դեպքերում ժամանակային տարբերությունները չեն կարող գերազանցել երեք ամիսը:
17. Սովորաբար համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ օգտագործվող մայր կազմակերպության և նրա դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները կազմված են միևնույն ամսաթվի դրությամբ: Երբ հաշվետվության ամսաթվերը չեն համընկնում, որպես կանոն, դուստր ընկերությունները համախմբման նպատակով կազմում են լրացուցիչ հաշվետվություններ` խմբի ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ: Երբ դա հնարավոր չէ, այնուամենայնիվ պահանջվում է, որ տարբերությունը չգերազանցի երեք ամիսը: Նման դեպքերում կիրառվում է հետևողականության սկզբունքը, համաձայն որի հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և հաշվետվության ամսաթվերի միջև եղած որևէ տարբերություն պետք է պահպանվի մի ժամանակաշրջանից մյուսը:
18. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է կազմվեն, օգտագործելով միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունները և այլ իրադարձությունները հաշվառելիս: Եթե դա նպատակահարմար չէ, պետք է բացահայտել այդ փաստը` նշելով համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների այն հոդվածների մասնաբաժինը, որոնց նկատմամբ չի օգտագործվել միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:
19. Շատ դեպքերում, եթե խմբի անդամի կողմից օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը չի համապատասխանում համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունների և այլ իրադարձությունների համար ընդունված քաղաքականությանը, ապա այդ անդամն իր ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարում է համապատասխան ճշգրտումներ, երբ դրանք օգտագործվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելիս:
20. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են սկսած այդ ընկերության ձեռք բերման պահից, այսինքն այն ամսաթվից, երբ ձեռք բերվող ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքը փաստացիորեն փոխանցվել է գնորդին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի: Օտարված դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում, մինչև մայր կազմակերպության կողմից այդ ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքի կորստի պահը: Դուստր ընկերության օտարումից ստացված հասույթի և օտարման ամսաթվի դրությամբ նրա ակտիվների ու պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների տարբերությունը ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես դուստր ընկերության օտարումից շահույթ կամ վնաս: Մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը ապահովելու նպատակով, հաճախ ներկայացվում է լրացուցիչ տեղեկատվություն հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների և նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա դուստր ընկերությունների ձեռք բերման կամ օտարման ազդեցության վերաբերյալ:
21. Սկսած այն ամսաթվից, երբ ընկերությունը դադարել է համապատասխանել դուստր ընկերության սահմանմանը և չի դարձել ասոցիացված կազմակերպություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի սահմանման, կատարված ներդրումը կազմակերպությունում պետք է հաշվառվի համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:
22. Այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ընկերությունը դադարել է դուստր լինելուց, դրա հաշվեկշռային արժեքը դիտվում է որպես ներդրման արժեք:
23. Փոքրամասնության բաժնեմասերը համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Խմբի եկամուտներում ևս փոքրամասնության բաժնեմասերը պետք է ներկայացվեն առանձնացված:
24. Դուստր ընկերության համախմբվող ֆինանսական հաշվետվություններում փոքրամասնությանը վերագրվող վնասները կարող են գերազանցել տվյալ ընկերության սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասը: Գերազանցումը և փոքրամասնությանը վերագրվող հետագա կորուստները դուրս են գրվում մեծամասնության հաշվին, բացառությամբ այն մասի, որի մարման պարտավորությունը կրում է փոքրամասնությունը և ի վիճակի է կատարել այն: Եթե հետագայում դուստր ընկերությունը շահույթ է ստանում, ապա այն բաշխվում է մեծամասնության բաժնեմասին, մինչև նախորդ ժամանակաշրջանում փոքրամասնությանը վերագրված վնասների մարման արդյունքում կրած կորուստների վերականգնումը:
25. Եթե դուստր ընկերությունը ունի շրջանառության մեջ գտնվող արտոնյալ կումուլյատիվ (կուտակման) բաժնետոմսեր, որոնց սեփականատերերը խմբի անդամներ չեն, ապա մայր կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի իր բաժինը հաշվարկում է` ճշգրտելով դուստր ընկերությունների արտոնյալ բաժնետոմսերով վճարվող շահաբաժինների գումարով, անկախ նրանից, նման շահաբաժինները հայտարարվել են, թե ոչ:
Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառումը մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում
26. Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումները, որոնք ներառվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է.
ա) հաշվառվեն բաժնեմասնակցության մեթոդով` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի, կամ`
բ) արտացոլվեն սկզբնական (ձեռք բերման) արժեքով կամ վերագնահատված արժեքով` կիրառելով մայր կազմակերպության երկարաժամկետ ներդրումների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը (տես ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում»):
27. Համախմբումից բացառված դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումները մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն որպես ներդրումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 25 «Ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:
Բացահայտում
28. Ի լրումն 6-րդ և 18-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումների, պետք է բացահայտվի նաև հետևյալը.
ա) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներկայացվի դուստր ընկերությունների ցանկը, ներառյալ դրանց անվանումները, գրանցման կամ գործունեության ծավալման երկիրը, բաժնեմասի մեծությունը կամ ձայների քանակը, եթե այն տարբեր է բաժնեմասի մեծությունից,
բ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, որտեղ այն տեղին է`
I. դուստր ընկերությունների չհամախմբման պատճառները,
II. մայր կազմակերպության հարաբերությունների բովանդակությունն այն դուստր ընկերությունների հետ, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն չի տնօրինում ձայների քանակի կեսից ավելին,
III. այն ընկերությունների անվանումները, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն տնօրինում է ձայների կեսից ավելին, որոնք սակայն չեն հանդիսանում դուստր ընկերություններ` դրանց նկատմամբ վերահսկման իրավունքի բացակայության պատճառով,
IV. դուստր ընկերությունների ձեռք բերման և օտարման ազդեցությունը հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների, ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա:
գ) մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառման մեթոդը:
ՈՒժի մեջ մտնելը
29. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:
ԳՐԱՆՑՎԱԾ Է
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ԱՐԴԱՐԱԴԱՏՈՒԹՅԱՆ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅաՆ ԿՈՂՄԻՑ
21 հունվարի 1999 թ.
ՊԵՏԱԿԱՆ ԳՐԱՆՑՄԱՆ ԹԻՎ 20990015