2023 թվականի փետրվարի 23-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 21.10.2020 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ԷՄ ԲԻ ՋԻ ԳՐՈՒՊ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ Կոմիտեի` 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշումն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշումը։

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Կ. Զարիկյան) (այսուհետ` Դատարան) 25.06.2019 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է։

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 21.10.2020 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի կողմից ներկայացված վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 25.06.2019 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ` Արման Մնացականյան)։

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը (ներկայացուցիչներ` Արտակ Զոփունյան, Աննա Մանասյան)։

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքը, հիմնավորումները և պահանջը․

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում՝ ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը չի կիրառել «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 42-րդ, 43-րդ հոդվածները, «Լրացուցիչ կրթական ծրագրերի կազմակերպման և իրականացման կարգը, ինչպես նաև ոչ ֆորմալ և ինֆորմալ ուսուցման արդյունքների գնահատման և ճանաչման կարգը սահմանելու մասին» ՀՀ կառավարության 10.09.2015 թվականի թիվ 1062-Ն որոշման հավելված 1-ով` «Լրացուցիչ կրթական ծրագրերի կազմակերպման և իրականացման» 18.09.2015 թվականի կարգը, որոնք պետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման հավելված 1-ի 4-րդ կետը, խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին և 2-րդ մասերը, 27-րդ և 28-րդ հոդվածները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել այն հանգամանքը, որ վարչական մարմինը պարտականություն չի կրում ապացուցելու, որ գործատուից պահանջվել է ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշմամբ սահմանված կարգով նախատեսված փաստաթղթերը, ինչպես նաև պարտականություն չի կրում ապացուցելու, որ փաստացի աշխատանք կատարող անձանց տեղեկացրել է հայտարարություն տալու կամ դրանից հրաժարվելու իրենց իրավունքի մասին:

Հարկ է նշել, որ ստուգման շրջանակներում հարկային վարչարարությունը հավաստող փաստաթղթերը ստորագրել է նաև տնտեսվարող սուբյեկտի ներկայացուցիչը: Ուստի հաշվի առնելով տնտեսվարող սուբյեկտի ներկայացուցչի ստուգմանը մասնակցելու հանգամանքը՝ հարկային մարմնի ստուգում իրականացնող աշխատակիցները գործատուից բանավոր կերպով (ընդ որում՝ այն գրավոր պահանջելու օրենսդրական պահանջ առկա չէ) պահանջել են վերը նշված կարգով նախատեսված փաստաթղթերը, որոնք տնտեսվարողը չի ներկայացրել:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ վարչական մարմնի աշխատակիցները փաստացի աշխատանք կատարողներին հայտարարություն տալուց հրաժարվելու իրենց իրավունքի մասին տեղեկացնում են բանավոր կերպով, քանի որ որևէ պարտականություն որևէ իրավական ակտով նախատեսված չէ այն պարտադիր կերպով գրավոր իրականացնելու համար:

Հետևաբար Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է այն փաստը, որ վերը նշված կարգով նախատեսված որևէ ընթացակարգային նորմ չի խախտվել, այն որպես խախտում դիտարկելու պարագայում անգամ ընթացակարգային նորմի խախտումը հիմք չէ ակտն անվավեր ճանաչելու համար:

Ավելին՝ Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ Ընկերությունը վարույթի ընթացքում չի ներկայացրել իր համար բարենպաստ փաստական հանգամանքները` պայմանագրերը, որի հետևանքով վարչական մարմինը հնարավորություն չի ունեցել գնահատել դրանք որպես ապացույց, ավելին` վարչական մարմինն անհրաժեշտ բոլոր միջոցները ձեռնարկել է նշված պայմանագրերը ստանալու համար, սակայն չի ստացել, որի պարագայում չէր կարող դրանք գնահատել որպես ապացույց և դնել վարչական ակտի կայացման (չկայացման) հիմքում:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է այն հանգամանքը, որ Դատարանը, պայմանագրերը որակելով որպես մասնագիտական ուսուցման պայմանագիր, չի պարզել, թե արդյո՞ք վերոնշյալ կարգով Ընկերությունը կրթության պետական կառավարման լիազորված մարմնի սահմանած կարգով գրանցվել է ուսուցման ազգային ռեեստրում, թե՝ ոչ: Ընդ որում, մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր կնքելու համար անհրաժեշտ է որոշակի պարտադիր գործողությունների կատարում, որոնց իրականացված լինելը Դատարանի կողմից չի ստուգվել: Մասնավորապես` մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր կնքելու նպատակով մասնագիտական ուսուցում իրականացնող կազմակերպությունը պետք է գրավոր դիմում ներկայացնի ուսուցման ազգային ռեեստր` ներկայացնելով ուսումնական ծրագիրը, դրա իրականացման պայմանները և դասընթացներում ընդգրկողների թիվը:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ մասնագիտական ուսուցման համար չի պահանջվում աշխատողի աշխատանքի ընդունման հայտ ներկայացնել հարկային մարմին, սակայն նման պայմանագրի դեպքում գրանցման հայտ պետք է ներկայացվեր ուսուցման ազգային ռեեստր, որպիսի հանգամանքը Դատարանի կողմից ուշադրության չի արժանացել:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ Ընկերությունն անձանց հետ պետք է կնքած լիներ փորձաշրջանի պայմանագիր, սակայն աշխատողի աշխատանքի գրանցման համար հայտ չներկայացնելու նպատակով կնքել է մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր, առանց ուսումնասիրելու այդ պայմանագրի էությունը և դրա առանձնահատկությունները: Այսինքն՝ Ընկերությունը որևէ ուսուցում չի իրականացրել և արձանագրված անձինք Ընկերության հետ փաստացի գտնվել են աշխատանքային հարաբերությունների մեջ:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 21.10.2020 թվականի որոշումը և այն փոփոխել, կամ գործն ուղարկել նոր քննության։

2.1. Վճռաբեկ բողոքի վերաբերյալ Ընկերության կողմից ներկայացված պատասխանի հիմքերը և հիմնավորումները.

Գործում առկա գրավոր ապացույցներով և վկաների ցուցմունքներով միանշանակ հաստատվել է, որ վարչական մարմնի կողմից խախտվել է Կարգով սահմանված ընթացակարգը, Դատարանում վկաները հայտնել են, որ չեն ծանոթացել հայտարարությունների բովանդակության հետ, պարզապես ստորագրել են հայտարարությունները:

Վարչական մարմինը պարտավոր էր Ընկերության տնօրենին և ստուգման ընթացքում հարցաքննված անձանց տեղեկացնել հայտարարություն տալուց հրաժարվելու իրենց իրավունքի մասին, որպիսի ապացուցման պարտականությունը կրում է հենց ինքը՝ վարչական մարմինը:

Բողոքաբերի կողմից վկայակոչված ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի թիվ ՎԴ/6781/05/12 նախադեպային որոշմամբ արտահայտված դիրքորոշումը սույն գործով կիրառելի չէ:

Տվյալ դեպքում ստուգումն իրականացնող տեսուչների կողմից խախտվել է անձանց հայտարարություն տալուց հրաժարվելու և այդ իրավունքի մասին պատշաճ ծանուցվելու իրավունքը, ինչպես նաև Կարգով նախատեսված ընթացակարգային նորմերը:

Ընկերությունը հարկային մարմնին համապատասխան գրություններով ներկայացրել է տեղեկատվություն, թե որ անձն ինչ հարաբերությունների մեջ է գտնվում Ընկերության հետ, Ընկերությունը տեղեկացել է, որ համապատասխան անձանց հետ կնքված են եղել մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր, մինչդեռ ակտով որևէ անդրադարձ չի կատարել վերը նշվածին:

Հարկային մարմինը որևէ իրավական նորմով կաշկանդված չէր պահանջելու Ընկերությունից տրամադրել մասնագիտական ուսուցման պայմանագրերը, հարկային մարմինը ցուցաբերել է անգործություն, ինչն էլ Ընկերության մոտ ձևավորել է այն համոզմունքը, որ գրություններով ներկայացված տվյալները հարկային մարմինը համարել է հավաստի:

Գործի քննության ժամանակ Ընկերության կողմից ներկայացվել են ոչ միայն մասնագիտական պայմանագրերը, այլև այդ պայմանագրերից բխող հարկային հաշվետվությունները, Դատարանում հարցաքննվել են վկաները և այդ ապացույցների համակցության հիման վրա Դատարանը եկել է իրավաչափ եզրահանգման:

Բողոքաբերը չի հիմնավորել որպես վարձու աշխատող արձանագրված անձանց և Ընկերության միջև փաստացի աշխատանքային հարաբերությունների առկայությունը:

Վկաները հայտարարել են, որ ստուգման ընթացքում կազմված հայտարարությունները լրացվել են հարկային տեսուչի կողմից, իրենք պարզապես կարդացել են իրենց անուն-ազգանունները և ստորագրել դրանք, բացի այդ, վկաները 16-17 տարեկան են եղել և կարող էին որոշ իրավական տերմիններ ընկալել իրենց տարիքին և ստացած կրթության աստիճանին համապատասխան:

«Կրթության մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված ուսուցումն էականորեն տարբերվում է ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքով սահմանված մասնագիտական ուսուցումից, դրանք չեն կարող նույնացվել:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքով սահմանված գործատուի մասնագիտական ուսուցում կազմակերպելը չի համարվում լրացուցիչ ոչ ֆորմալ կրթություն, տվյալ դեպքում Ընկերությունը չի համարվում ուսումնական հաստատություն կամ այդպիսի գործառույթ իրականացնող կազմակերպություն, հետևաբար Ընկերության համար ուսուցման ազգային ռեեստրում գրանցվելու որևէ պարտավորություն սահմանված չէ: Գործատուն մասնագիտական ուսուցում կազմակերպելով չի իրականացնում որևէ կրթական ծրագիր: Բողոքաբերը չի հիմնավորել, թե որ իրավական նորմով է սահմանված, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածով սահմանված մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր կնքելիս գործատուն պարտավոր է գրանցվել ուսուցման ազգային ռեեստրում:

Ընկերությունն իրավունք ուներ իրեն պատկանող հանրային սննդի օբյեկտներում կազմակերպելու մասնագիտական ուսուցում` համապատասխան պայմանագրեր կնքելով աշակերտների կամ աշխատանքի ընդունվող անձի հետ: Ընկերությունը պահպանել է ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքով սահմանված մասնագիտական ուսուցում կազմակերպելու կարգը:

Վարչական մարմնի կողմից կարգով սահմանված ընթացակարգային նորմերի խախտումը, մասնագիտական ուսուցման պայմանագրերի մասին տեղեկացված լինելը և պայմանագրերի պատճենները վարույթի ժամանակ չպահանջելը, վկաների ցուցմունքները, ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածով սահմանված կարգով Ընկերության կողմից մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր կնքելը, պայմանագրերով աշակերտներին կրթաթոշակ վճարելը, պետական բյուջե կրթաթոշակների հիման վրա եկամտային հարկ վճարելը վկայում են այն մասին, որ բողոքաբերի գործողություններն անօրինական են:

Ընկերությունը չի համարվում ուսումնական հաստատություն կամ այդպիսի գործառույթ իրականացնող կազմակերպություն, հետևաբար ուսուցման ազգային ռեեստրում գրանցվելու համար որևէ պարտավորություն սահմանված չէ:

Վարչական մարմինը պարտավոր է ապացուցել սույն գործով իր կողմից վկայակոչած փաստերը:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1. Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության պետի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի համաձայն՝ Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության ստուգումների թիվ 1 բաժնի պետի տեղակալ Սինոդ Օհանյանին, գլխավոր հարկային տեսուչներ Արթուր Իվանյանին, Դավիթ Բաբախանյանին, Հարություն Հովհաննիսյանին, Տիգրան Հարոյանին, Գևորգ Պետրոսյանին, Կարեն Ավետիսյանին, ավագ հարկային տեսուչ Կարլեն Ղուկասյանին, հարկային տեսուչներ Հարություն Բադալյանին, Արմեն Աղաբեկյանին, Վահիկ Ավետիսյանին և Սամվել Բաբայանին հանձնարարվել է Ընկերությունում իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու և (կամ) աշխատողի գրանցման հայտ ներկայացնելու ճշտության ստուգում և հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման ճշտության ստուգում (հատոր 1-ին, գ.թ. 99-100).

2. Ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից Ընկերության տնօրենին հասցեագրված և վերջինիս լիազորված անձ Ա. Զոփունյանի կողմից 02.07.2018 թվականին ստացված գրության համաձայն՝ ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձինք հայտնել են, որ Կոմիտեի նախագահի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի համաձայն՝ Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմիններին վերապահված իրավասության սահմաններում իրականացվում են աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու և (կամ) աշխատողի համար գրանցման հայտ ներկայացնելու և հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կիրառման ճշտության ստուգումներ: Նույն գրության համաձայն՝ ստուգում իրականացնող անձինք հայտնել են նաև, որ անհրաժեշտ է 2 աշխատանքային օրվա ընթացքում տրամադրել տեղեկատվություն վերը նշված հանձնարարագրի համաձայն իրականացվող ստուգման ընթացքում արձանագրված վարձու աշխատակիցների անձնագրային տվյալների վերաբերյալ տեղեկատվություն (հատոր 1-ին, գ.թ. 103, 111).

3. Ընկերության լիազորված անձ Արտակ Զոփունյանը, 04.07.2018 թվականին իր կողմից ներկայացված գրության համաձայն՝ հայտնել է, որ Անժելա Ներսիսյանը (Աշխեն) և Արուսյակ Գրիգորյանը Ընկերության հետ գտնվում են աշխատանքային հարաբերություններում՝ կնքված համապատասխան աշխատանքային պայմանագրերի հիման վրա: Միաժամանակ, վերջինս հայտնել է, որ Սարգիս Ստեփանյանը, Հայկ Նիկողոսյանը, Գառնիկ Ավագյանը, Թամարա Եղիազարյանը, Քրիստինե Փանոսյանը, Տիգրան Վարդերեսյանը, Թամարա Ավագյանը, Գառնիկ Գևորգյանը, Մհեր Մելիք-Ստեփանյանը, Լուսինե Հովհաննիսյանը, Գևորգ Չրաղյանը, Արման Նազարյանը, Նարեկ Սաֆարյանը, Տիգրան Մելիք-Ստեփանյանը, Վլադիմիր Հարությունյանը, Մինաս Ավետիսյանը, Էրիկ Մարգարյանը, Հայկ Սարգսյանը, Դավիթ Թադևոսյանը, Սամվել Միրզոյանը, Վահե Թադևոսյանը, Վահագն Սարգսյանը Ընկերությունում 01.06.2018 թվականից տարբեր մասնագիտությունների գծով առաջացած անհրաժեշտ որակավորմամբ մասնագետների պահանջարկը հնարավորինս արագ լրացնելու անհրաժեշտությունից ելնելով, ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածի դրույթներին համապատասխան կնքված մասնագիտական ուսումնական պայմանագրերի համաձայն գտնվում են մասնագիտական ուսուցման գործընթացում: Ընկերության լիազորված անձ՝ Արտակ Զոփունյանը հայտնել է նաև, որ Խաչիկ Ղազարյանն Ընկերության հետ որևէ կապ չունի և որևէ իրավահարաբերություն վերջինիս հետ առկա չէ, հավանաբար վերջինս հրավիրված է եղել հյուրերից որևէ մեկի պատվերով, միաժամանակ ցանկով բերված թվով 5 երաժիշտների մասով հայտնել է, որ Ընկերությունը նշված անձանց հետ որևէ աշխատանքային կամ քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների մեջ չի գտնվում և հավանաբար վերջիններս տվյալ օրը հաճախորդի կողմից հրավիրված երաժիշտներ են եղել, հաշվի առնելով այն հանգամանքը, որ Ընկերությունը ընձեռում է նման հնարավորություն հաճախորդներին (հատոր 1-ին, գ.թ. 120-121).

4. Ստուգում իրականացնող անձանց կողմից 20.07.2018 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն՝ Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության պետի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի՝ Ընկերության մոտ անցկացված ստուգման ընթացքում պարզվել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտի մոտ աշխատող թվով 78 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գործատուի կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէ (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտը կամ գրավոր պայմանագիրը բացակայում է և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում չի ներկայացվել գրանցման հայտ): Նշված արձանագրության մեջ ներառվել են թվով 78 անձանց աշխատանքային պարտականությունների բնույթի և անձը հաստատող փաստաթղթերի վերաբերյալ համապատասխան տեղեկություններ: Քննարկվող՝ 20.07.2018 թվականին կազմված արձանագրության մեջ, որպես ստուգմանը մասնակցած տնտեսվարող սուբյեկտ, նշվել է լիազ./անձ՝ Արտակ Զոփունյանը (հատոր 1-ին, գ.թ. 133-136).

5. Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության բաժնի պետի տեղակալ Սինոդ Օհանյանի, գլխավոր հարկային տեսուչներ Արթուր Իվանյանի, Դավիթ Բաբախանյանի, Հարություն Հովհաննիսյանի, Տիգրան Հարոյանի, Գևորգ Պետրոսյանի, Կարեն Ավետիսյանի, Արա Կիրակոսյանի, Գևորգ Միքայելյանի, ավագ հարկային տեսուչ Մամիկոն Եղիազարյանի, Մանուկ Հովհաննիսյանի, Կարլեն Ղուկասյանի, հարկային տեսուչներ Հարություն Բադալյանի, Արմեն Աղաբեկյանի, Վահիկ Ավետիսյանի և Սամվել Բաբայանի կողմից 10.08.2018 թվականին ընդունվել է 4103953 ստուգման ակտը, որի 2-րդ կետի համաձայն՝ գործատուի կողմից կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրերի, աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերի և/կամ նոր աշխատողի համար սահմանված ժամկետում գրանցման հայտը չներկայացնելու և փաստացի վարձու աշխատանք կատարող անձանց թվաքանակների միջև կատարվել են համադրումներ: Արդյունքում պարզվել է, որ ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշմամբ հաստատված՝ նույն ակտին կից և անբաժանելի մաս հանդիսացող թիվ 2 հավելվածում առկա անվանացանկի թվով 64 և թվով 14 վարձու աշխատողներ ձևակերպված չէին ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Ըստ թիվ 4103953 ստուգման ակտի նշված 2-րդ կետի՝ որոշվել է Ընկերությունից գանձել տուգանք՝ ընդհանուր 41.900.000 ՀՀ դրամի չափով (հատոր 1-ին, գ.թ. 87-92).

6. Ընկերության կողմից 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտի դեմ ներկայացվել է դիմում-բողոք, որի քննության արդյունքում Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշմամբ Ընկերության կողմից Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների տեսչություն-վարչության 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ակտի դեմ բերված դիմում-բողոքը մերժվել է (հատոր 1-ին, գ.թ. 20-29).

7. Գործում առկա են Կոմիտեի 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտում նշված անձանց և Ընկերության միջև կնքված մասնագիտական ուսուցման և ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրեր (հատոր 2-րդ, գ․թ․ 1-135):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը․

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, նույն հոդվածի 2-րդ մասի 3-րդ կետի իմաստով, այն է՝ բողոքում բարձրացված հարցի վերաբերյալ Վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի միատեսակ կիրառության համար, քանի որ ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման կապակցությամբ առկա է իրավունքի զարգացման խնդիր:

Վերոգրյալով պայմանավորված` Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հետևյալ իրավական հարցադրմանը.

Աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտն արդյո՞ք կարող է իրավաչափ համարվել այն պայմաններում, երբ լիազոր մարմնի կողմից նշված փաստն արձանագրելիս ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգը չի պահպանվել՝ վերահաստատելով նախկինում արտահայտած իրավական դիրքորոշումը։

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 13-րդ հոդվածի համաձայն՝ աշխատանքային հարաբերությունները աշխատողի և գործատուի փոխադարձ համաձայնության վրա հիմնված հարաբերություններն են, ըստ որի` աշխատողն անձամբ, որոշակի վարձատրությամբ կատարում է աշխատանքային գործառույթներ (որոշակի մասնագիտությամբ, որակավորմամբ կամ պաշտոնում աշխատանք)` ենթարկվելով ներքին կարգապահական կանոններին, իսկ գործատուն ապահովում է աշխատանքային օրենսդրությամբ, աշխատանքային իրավունքի նորմեր պարունակող այլ նորմատիվ իրավական ակտերով, կոլեկտիվ և աշխատանքային պայմանագրերով նախատեսված աշխատանքի պայմաններ:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունները ծագում են աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրով կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտով:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 83-րդ հոդվածի համաձայն՝ աշխատանքային պայմանագիրը համաձայնություն է աշխատողի և գործատուի միջև, ըստ որի` աշխատողը պարտավորվում է գործատուի համար կատարել որոշակի մասնագիտությամբ, որակավորմամբ աշխատանք` պահպանելով աշխատավայրում սահմանված աշխատանքային կարգապահությունը, իսկ գործատուն պարտավորվում է աշխատողին տրամադրել պայմանագրով որոշված աշխատանքը, վճարել նրա կատարած աշխատանքի համար պայմանավորված աշխատավարձը և ապահովել Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ, այլ նորմատիվ իրավական ակտերով, կոլեկտիվ պայմանագրով, կողմերի համաձայնությամբ նախատեսված աշխատանքային պայմաններ:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 85-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գրավոր աշխատանքային պայմանագիրը կնքվում է երկու օրինակից` կողմերի, իսկ մինչև տասնչորս տարեկան աշխատողների հետ կնքվող աշխատանքային պայմանագրերի դեպքում՝ ծնողներից մեկի կամ որդեգրողի կամ խնամակալի ստորագրությամբ մեկ փաստաթուղթ կազմելու միջոցով, որի մեկ օրինակը գործատուն հանձնում է աշխատողին, իսկ մինչև տասնչորս տարեկան անձի մասնակցությամբ աշխատանքային հարաբերությունների ծագման դեպքում` ծնողներից մեկին կամ որդեգրողին կամ խնամակալին: (...):

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 102-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ անօրինական է համարվում այն աշխատանքը, որն իրականացվում է առանց աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրի կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի:

Վերոգրյալ իրավանորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ աշխատանքային հարաբերություններն աշխատողի և գործատուի փոխադարձ համաձայնության վրա հիմնված հարաբերություններ են, որոնց միջոցով աշխատողն անձամբ, որոշակի վարձատրությամբ կատարում է աշխատանքային գործառույթներ, իսկ գործատուն դրա համար ապահովում է որոշակի աշխատանքային պայմաններ: Աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունները ծագում են աշխատանքային oրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրով կամ կողմերի համաձայնությամբ՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտով: Աշխատանքային պայմանագիրն աշխատողի և գործատուի միջև համաձայնություն է, որով աշխատողը պարտավորվում է գործատուի համար կատարել որոշակի մասնագիտությամբ, որակավորմամբ աշխատանք, իսկ գործատուն պարտավորվում է աշխատողին տրամադրել պայմանագրով որոշված աշխատանքը, վճարել վերջինիս կատարած աշխատանքի համար պայմանավորված աշխատավարձը և ապահովել ՀՀ օրենսդրությամբ, այլ նորմատիվ իրավական ակտերով, ինչպես նաև կոլեկտիվ պայմանագրով, կողմերի համաձայնությամբ նախատեսված աշխատանքային պայմաններ:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր կողմից նախկինում կայացված որոշումներից մեկով փաստել է, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ և 102-րդ հոդվածների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունների ծագման համար օրենսդիրը նախատեսել է հետևյալ հիմքերը. (1) գրավոր աշխատանքային պայմանագիր կամ (2) աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ: Ընդ որում, աշխատանքային հարաբերությունների ծագման վերոգրյալ հիմքերի միաժամանակյա բացակայության դեպքում իրականացվող աշխատանքը համարվում է անօրինական (տե՛ս, անհատ ձեռնարկատեր Մարտին Զարոյանն ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Շենգավիթի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումը):

Մինչև 01.07.2018 թվականը գործող խմբագրությամբ ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար նույն օրենսգրքի 156-րդ հոդվածի 2-րդ մասով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստը հարկային մարմնի կողմից իրականացվող համալիր կամ թեմատիկ հարկային ստուգումների ընթացքում, իսկ ապօրինի գործունեություն իրականացնողների մոտ՝ օպերատիվ-հետախուզական միջոցառումների ընթացքում Կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում գործատուից (այդ թվում՝ ապօրինի գործունեություն իրականացնողներից կամ սահմանված կարգով հաշվառված և արտոնագիր ստացած` անհատ ձեռնարկատեր չհանդիսացող ֆիզիկական անձանցից) յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար գանձվում է տուգանք՝(...) 600.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված և (կամ) առանց գրանցման հայտի աշխատող հանդիսացող վարձու աշխատողների քանակը գերազանցում է ինը:

01.07.2018 թվականից հետո գործող խմբագրությամբ ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար նույն օրենսգրքի 156-րդ հոդվածի 2-րդ մասով սահմանված դեպքերում և ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստը հարկային մարմնի կողմից իրականացվող համալիր կամ թեմատիկ հարկային ստուգումների ընթացքում՝ Կառավարության սահմանած կարգով, իսկ ապօրինի գործունեություն իրականացնողների մոտ` օպերատիվ-հետախուզական միջոցառումների ընթացքում Կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում գործատուից (այդ թվում` ապօրինի գործունեություն իրականացնողներից կամ սահմանված կարգով հաշվառված և արտոնագիր ստացած` անհատ ձեռնարկատեր չհանդիսացող ֆիզիկական անձանցից) գանձվում է տուգանք` յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար 250.000 դրամի չափով:

Վերոգրյալ իրավանորմի բովանդակությունից հետևում է, որ ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասի հիմքով չձևակերպված վարձու աշխատողի համար գործատուից գանձվում է տուգանք` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար նույն օրենսգրքի 156-րդ հոդվածի 2-րդ մասով սահմանված դեպքերում և ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստը հարկային մարմնի կողմից Կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում:

ՀՀ կառավարությունը, հիմք ընդունելով ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասը, 28.09.2017 թվականին ընդունել է «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար Հայաստանի Հանրապետության հարկային օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1214-Ն որոշումը (այսուհետ նաև՝ Կարգ) (ուժի մեջ է մտել 01.01.2018 թվականին), որի 1-ին կետով սահմանվել է աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար Հայաստանի Հանրապետության հարկային օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստն արձանագրելու կարգը (այսուհետ` Կարգ)` համաձայն N 1 հավելվածի, իսկ 2-րդ կետով սահմանվել է աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար Հայաստանի Հանրապետության հարկային օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստի վերաբերյալ արձանագրության ձևը` համաձայն N 2 հավելվածի:

Կարգի 2-րդ կետի համաձայն՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստն արձանագրվում է հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ հարկային մարմնի կողմից համալիր կամ թեմատիկ հարկային ստուգումների, իսկ ապօրինի գործունեություն իրականացնողների մոտ` օպերատիվ հետախուզական միջոցառումների, ինչպես նաև այլ լիազորված մարմնի կողմից առանց անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ ներկայացնելու՝ աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված ստուգումների շրջանակներում: Նույն կարգի իմաստով, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը համարվում է Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպված, եթե առկա չեն աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ և գրավոր պայմանագիր: Այն դեպքում, եթե աշխատողն աշխատանքի է ընդունվել ստուգումը փաստացի սկսելու օրը, ապա նոր աշխատողի համար գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստ է համարվում, եթե փաստացի աշխատանք կատարող նոր աշխատողի համար մինչև ստուգումը փաստացի սկսելու օրվա ժամը 14:00-ն չի ներկայացվել գրանցման հայտ:

Կարգի 3-րդ կետի համաձայն՝ նույն կարգի 2-րդ կետում նշված ստուգման ընթացքում աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) դեպք (փաստ) է համարվում նաև այն դեպքը, երբ ստուգում իրականացնող անձինք գործատուի մոտ առկա համապատասխան վճարահաշվարկային կամ այլ փաստաթղթերի (մասնավորապես, աշխատաժամանակի հաշվառման տեղեկագրերի, գործատուի և (կամ) վարձու աշխատողի հայտարարության) հիման վրա արձանագրում են տվյալ գործատուի մոտ նախկինում փաստացի աշխատանքային հարաբերությունների մեջ եղած վարձու աշխատողի առկայությունը (աշխատողի համար աշխատավարձ և դրան հավասարեցված այլ միջոցներ կամ եկամտային հարկ կամ սոցիալական վճարներ հաշվարկված լինելու հանգամանքը)` առանց աշխատանքային հարաբերությունների մեջ եղած ժամանակ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի ընդունման և գրավոր պայմանագրի կնքման:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ օրենքով նախատեսված նշված ընթացակարգերի շրջանակներում ստուգում իրականացնող անձանց խնդիրը, inter alia, տվյալ գործատուի՝ որպես հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ աշխատանք կատարող այնպիսի անձանց բացահայտումն է, որոնց վերաբերյալ առկա չէ աշխատանքի ընդունման մասին գրավոր պայմանագիր կամ անհատական իրավական ակտ: Նշված փաստի բացահայտումը հիմք է հանդիսանում գործատուի նկատմամբ ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասում նախատեսված անբարենպաստ հետևանքների կիրառման համար: Սակայն ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշմամբ ոչ միայն սահմանված են աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի արձանագրմանն ուղղված միջոցառումները և այդ միջոցառումների շրջանակներում հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի կողմից բացահայտման ենթակա փաստերի էությունը, այլ նաև մանրամասն շարադրված են այն ընթացակարգային կանոնները, որոնք պետք է հաջորդաբար կատարվեն իրավասու մարմնի կողմից իր առջև դրված խնդիրը պատշաճ կերպով լուծելու համար:

Այսպես` Կարգի 4-րդ կետի համաձայն՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստն արձանագրելու համար ստուգում իրականացնող անձինք կատարում են հետևյալ քայլերը՝

1) գործատուից պահանջում են փաստացի աշխատանք կատարող, իսկ նույն կարգի 3-րդ կետով նախատեսված դեպքում` նաև ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած (Հայաստանի Հանրապետության աշխատանքային օրենսգրքի 13-րդ հոդվածի իմաստով` նախկինում աշխատանքային հարաբերությունների մեջ գտնված) անձանց աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերը կամ գրավոր պայմանագրերը, իսկ անհրաժեշտության և առկայության դեպքում` նաև գործատուի կողմից հաստատված հաստիքացուցակը.

2) կազմում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող այն անձանց ցանկը, որոնց մասով եկամտային հարկի և սոցիալական վճարի անձնավորված հաշվառման համակարգում առկա տվյալների հիման վրա նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չի ներկայացվել (բացառությամբ կացության կարգավիճակ չունեցող օտարերկրյա քաղաքացիների և քաղաքացիություն չունեցող անձանց, ինչպես նաև այն անձանց, որոնց գրանցման հայտում ներառվելիք տեղեկատվությունը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված է որպես սահմանափակ օգտագործման ենթակա տեղեկատվություն).

3) կազմում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող, իսկ նույն կարգի 3-րդ կետով նախատեսված դեպքում` նաև ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած այն անձանց ցանկը, որոնց մասով գործատուն չի ներկայացրել աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ և գրավոր պայմանագիր՝ բացառությամբ`

ա. գործատուի մոտ ուսումնական, արտադրական կամ գիտահետազոտական պրակտիկա անցնող ուսանողների կամ գործատուի մոտ վերապատրաստվող անձանց, եթե գործատուի մոտ առկա է նշված փաստը հիմնավորող ապացույց (գործատուի և ուսումնական հաստատության միջև գրավոր պայմանագիր, ուսումնական հաստատության կողմից գործատուի մոտ գործուղված` պրակտիկա անցնող ուսանողների կամ վերապատրաստում անցնող անձանց ցանկ),

բ. քաղաքացիաիրավական պայմանագրի հիման վրա գործատուին ծառայություններ մատուցող կամ գործատուի համար աշխատանքներ կատարող ֆիզիկական անձանց (եթե առկա է համապատասխան գրավոր պայմանագիր, գրավոր համաձայնություն),

գ. Հայաստանի Հանրապետության աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-ին հոդվածով սահմանված` մասնագիտական ուսուցում անցնող աշակերտների կամ աշխատանքի ընդունվող անձանց (եթե առկա է համապատասխան գրավոր պայմանագիր),

դ. Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված` կամավոր աշխատանք կատարող կամ կամավոր ծառայություն մատուցող անձանց.

4) գործատուին տեղեկացնում են բացատրություն տալուց հրաժարվելու` նրա իրավունքի մասին և, նրա համաձայնությամբ, վերցնում են գրավոր բացատրություն: Փաստաթղթերի ուսումնասիրությամբ պարզում են նույն կետի 3-րդ ենթակետում նշված ցանկում ներառված անձանց կողմից իրականացվող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում իրականացված աշխատանքային պարտականությունների բնույթը.

5) նույն կետի 3-րդ ենթակետում նշված ցանկում ներառված անձանց բացատրում են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու` նրանց իրավունքների մասին և, նրանց համաձայնությամբ, վերցնում են հայտարարություն (բացառությամբ նույն կարգի 3-րդ կետով նախատեսված այն դեպքերի, երբ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձն այլևս տվյալ գործատուի մոտ չի աշխատում), որտեղ նշվում են`

ա. հայտարարություն տվող անձի անունը, հայրանունը, ազգանունը, անձը հաստատող փաստաթղթի տվյալները,

բ. հայտարարություն տվող անձի կողմից իրականացվող աշխատանքային գործառույթների հակիրճ նկարագրությունը,

գ. տվյալ գործատուի մոտ աշխատելու ժամանակահատվածը:

Կարգի 5-րդ կետի համաձայն՝ նույն կարգի 4-րդ կետի 5-րդ ենթակետով, ինչպես նաև 3-րդ կետով ներկայացված հայտարարությունն ստուգման արդյունքում ստուգում իրականացնող անձանց կողմից կազմվող` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստի վերաբերյալ կազմվող` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 2017 թվականի սեպտեմբերի 28-ի N 1214-Ն որոշման N 2 հավելվածով սահմանված արձանագրության (այսուհետ` արձանագրություն) անբաժանելի մասն է:

Կարգի 6-րդ կետի համաձայն՝ արձանագրության մեջ պարտադիր նշվում են նույն կարգի 4-րդ կետի 2-րդ և 3-րդ ենթակետերով նախատեսված ցանկերում ընդգրկված անձի (անձանց) անունը, ազգանունը, անձնագրային (դրանց բացակայության դեպքում՝ անձը հաստատող այլ փաստաթղթի) տվյալները, նրա (նրանց) կողմից կատարվող աշխատանքային պարտականությունների բնույթը, իսկ նույն կարգի 3-րդ կետով նախատեսված դեպքերում արձանագրության մեջ նշվում են նաև այն հանգամանքները, որոնցով հիմնավորվում է գործատուի կողմից ստուգվող ժամանակաշրջանում նախկինում աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստը:

Կարգի 7-րդ կետի համաձայն՝ արձանագրությունն օրենքով նախատեսված դեպքերում և կարգով իրականացվող ստուգումների արդյունքում ստուգում իրականացնող անձանց կողմից կազմվող ստուգման ակտի անբաժանելի մասն է:

Վերոգրյալ իրավակարգավորումներից հետևում է, որ տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ իրականացված համապատասխան ստուգման արդյունքներով աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար ՀՀ հարկային օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստն արձանագրելիս ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձինք գործատուից պետք է պահանջեն փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերը կամ գրավոր պայմանագրերը, անհրաժեշտության և առկայության դեպքում՝ նաև գործատուի կողմից հաստատված հաստիքացուցակը, այնուհետև, ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձինք պետք է կազմեն ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող այն անձանց ցանկը, որոնց մասով եկամտային հարկի և սոցիալական վճարի անձնավորված հաշվառման համակարգում առկա տվյալների հիման վրա նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չի ներկայացվել, ինչից հետո պետք է կազմեն ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած այն անձանց ցանկը, որոնց մասով գործատուն չի ներկայացնում աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ կամ գրավոր պայմանագիր: Այնուհետև ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձինք պետք է գործատուին տեղեկացնեն բացատրություն տալուց հրաժարվելու՝ նրա իրավունքի մասին և, նրա համաձայնությամբ, վերցնեն գրավոր բացատրություն, և փաստաթղթերի ուսումնասիրությամբ պարզեն ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց ցանկում ներառված անձանց կողմից իրականացվող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում իրականացված աշխատանքային պարտականությունների բնույթը: Բացի այդ, ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձինք պետք է ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց տեղեկացնեն բացատրություն տալուց հրաժարվելու վերջիններիս իրավունքի մասին և, եթե վերջիններս համաձայն են տալ հայտարարություն, ապա դրանցում պետք է նշվեն հայտարարություն տվող անձի անունը, ազգանունը, հայրանունը, անձը հաստատող փաստաթղթի տվյալները, իրականացվող աշխատանքային գործառույթների հակիրճ նկարագրությունը և տվյալ գործատուի մոտ աշխատելու ժամանակահատվածը: Դրանից հետո ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձանց կողմից պետք է կազմվի ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված ձևի արձանագրություն, որում պետք է նշվեն Կարգով նախատեսված համապատասխան տեղեկությունները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած իր որոշմամբ անդրադառնալով աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստն արձանագրելու կարգի՝ ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված իրավակարգավորումներին, արտահայտել է իրավական դիրքորոշում առ այն, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտը (մասնավորապես` ստուգման ակտը) պետք է պարունակի հիմնավորում, inter alia, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված Կարգին համապատասխան արձանագրված լինելու վերաբերյալ, քանի որ նշվածն այն էական փաստական և իրավաբանական հանգամանքներից մեկն է, որը հիմք է հանդիսանում «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի կիրառմամբ տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրելու համար (տե՛ս, անհատ ձեռնարկատեր Մարտին Զարոյանն ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Շենգավիթի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումը):

Վերահաստատելով վերոգրյալ դիրքորոշումը՝ ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր մեկ այլ որոշմամբ արձանագրել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտով թույլ տրված ընթացակարգային սխալների բացահայտման դեպքում` դրանք հիմք չեն որոշումը վիճարկելու արդյունքում այն ոչ իրավաչափ ճանաչելու համար, քանի որ դրանք ըստ էության չեն խախտում շահագրգիռ անձանց հիմնական իրավունքները: Միաժամանակ, նշված դրույթը չի կարող կիրառվել այն դեպքում, երբ օրենսդիրը պատասխանատվություն սահմանող նորմի կիրառելիությունն ուղղակիորեն պայմանավորել է Կարգի պահպանման հանգամանքով: ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է նաև, որ օրենսդիրը, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության սահմանած կարգով արձանագրված լինելու պահանջն ուղղակիորեն ամրագրելով, ոչ թե այդ կարգի պահանջները համարել է զուտ ընթացակարգային նորմեր, այլ դրանց պահպանումը դարձրել է «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված նյութական նորմի կիրառման անհրաժեշտ պայման, որի չպահպանումն արդեն իսկ բավարար է դրա խախտմամբ ընդունված վարչական ակտն անվավեր ճանաչելու համար (տե՛ս, «ՄԳՈ ՔՈՆՍԹՐԱՔՇՆ» ՓԲԸ-ն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի թիվ ՎԴ/3696/05/15 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 19.05.2022 թվականի որոշումը):

Զարգացնելով նախկինում արտահայտած իրավական դիրքորոշումները՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ի թիվս այլնի` ստուգում իրականացնող անձինք կրում են պարտականություն, ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց համաձայնության դեպքում, վերջիններից վերցնելու գրավոր հայտարարություն, սակայն մինչև իրենց նշված պարտականության կատարումը ստուգում իրականացնող անձինք կաշկանդված են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց հայտարարություն տալուց հրաժարվելու՝ նրանց իրավունքների մասին տեղեկացնելու կամ բացատրելու պահանջով, որն ուղղված է անցկացվող ստուգման շրջանակներում վերջիններիս՝ հայտարարություն տալուց հրաժարվելու, ինչպես նաև հայտարարություն տալուն համաձայնվելու և, ըստ դրա՝ հայտարարություն տալու իրավունքների գործնականում պատշաճ ապահովմանը:

Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում նշել, որ այս կամ այն տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելիս իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձինք պետք է հաջորդաբար իրականացնեն Կարգի 4-րդ կետում նկարագրված քայլերը, որից հետո իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձանց կողմից պետք է կազմվի ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված ձևի արձանագրություն, որում պետք է նշվեն Կարգով նախատեսված համապատասխան տեղեկությունները:

Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում հավելել, որ ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձանց կողմից Կարգով սահմանված վերոնշյալ պարտադիր պահանջները կատարելու, և, ըստ դրա՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և գրավոր պայմանագրի բացակայության) և (կամ) նոր աշխատողի համար ՀՀ հարկային օրենսգրքով սահմանված ժամկետում գրանցման հայտ չներկայացնելու փաստը Կարգին համապատասխան արձանագրելու պայմանն ինքնանպատակ չէ, քանի որ տվյալ պահանջների պահպանմամբ արձանագրված փաստն է հիմք հանդիսանում ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասով նախատեսված տուգանքը հաշվարկելու և վճարման առաջադրելու համար, և տվյալ պահանջները կատարելու պայմանն էլ, ի թիվս այլնի, նպատակ է հետապնդում հետագայում կազմված վարչական ակտի իրավաչափությունը վիճարկելու դեպքում պարզելու տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ արձանագրված խախտումների համապատասխանությունն իրականությանը:

 Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Սույն գործի փաստերի համաձայն` Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության պետի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի համաձայն՝ Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության ստուգումների թիվ 1 բաժնի աշխատակիցներին հանձնարարվել է Ընկերությունում իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու և (կամ) աշխատողի գրանցման հայտ ներկայացնելու ճշտության ստուգում և հսկիչ դրամարկղային մեքենաների կիրառման ճշտության ստուգում:

Ստուգում իրականացնող անձանց կողմից 20.07.2018 թվականին կազմված արձանագրությամբ արձանագրվել է, որ համաձայն Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության պետի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի՝ Ընկերության մոտ անցկացված ստուգման ընթացքում պարզվել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտի մոտ աշխատող թվով 78 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գործատուի կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէ (այսինքն՝ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտը կամ գրավոր պայմանագիրը բացակայում է և (կամ) նոր աշխատողի համար օրենսգրքով սահմանված ժամկետում չի ներկայացվել գրանցման հայտ): Նշված արձանագրության մեջ ներառվել են թվով 78 անձանց աշխատանքային պարտականությունների բնույթի և անձը հաստատող փաստաթղթերի վերաբերյալ համապատասխան տեղեկություններ: Քննարկվող՝ 20.07.2018 թվականին կազմված արձանագրության մեջ, որպես ստուգմանը մասնակցած տնտեսվարող սուբյեկտ, նշվել է լիազ./անձ՝ Արտակ Զոփունյանը:

Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության ստուգումների թիվ 1 բաժնի աշխատակիցների կողմից 10.08.2018 թվականին ընդունվել է 4103953 ստուգման ակտը, որի 2-րդ կետի համաձայն՝ գործատուի կողմից կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրերի, աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերի և/կամ նոր աշխատողի համար սահմանված ժամկետում գրանցման հայտը չներկայացնելու և փաստացի վարձու աշխատանք կատարող անձանց թվաքանակների միջև կատարվել են համադրումներ: Արդյունքում պարզվել է, որ ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշմամբ հաստատված՝ նույն ակտին կից և անբաժանելի մաս հանդիսացող թիվ 2 հավելվածում առկա անվանացանկի թվով 64 և թվով 14 վարձու աշխատողներ ձևակերպված չէին ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Ըստ թիվ 4103953 ստուգման ակտի նշված 2-րդ կետի՝ որոշվել է Ընկերությունից գանձել տուգանք՝ ընդհանուր 41.900.000 ՀՀ դրամի չափով:

Դատարանը բավարարել է Ընկերության հայցը՝ պատճառաբանելով, որ «(...) ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված իրավախախտումը (ինչպես մինչև 01.07.2018 թվականը գործած, այնպես էլ գործող խմբագրությամբ) հաստատող հիմնական ապացույցները՝ փաստացի աշխատողների հայտարարությունները, ձեռք են բերվել Կարգի ընթացակարգային խախտումներով, պատասխանողը չի հիմնավորել որպես վարձու աշխատող արձանագրված անձանց և Ընկերության միջև փաստացի աշխատանքային հարաբերությունների առկայությունը»:

 Վերաքննիչ դատարանը, մերժելով Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը և Դատարանի վճիռը թողնելով անփոփոխ, իրավաչափ է համարել Դատարանի դիրքորոշումները։

 Վերոնշյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո գնահատելով ստորադաս դատարանների վերլուծությունների հիմնավորվածությունը՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ դրանք հիմնավոր են հետևյալ պատճառաբանությամբ.

Սույն գործի փաստերի, ինչպես նաև գործում առկա ապացույցների ուսումնասիրության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ որևէ կերպ չի հաստատվում այն հանգամանքը, որ Ընկերությունում իրականացված աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության ստուգման շրջանակներում բացահայտված թվով 78 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գրավոր ձևակերպված չլինելու փաստն արձանագրվել է ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշմամբ սահմանված կարգով:
Այսպես, սույն գործով բացակայում է որևէ ապացույց այն մասին, որ ստուգում իրականացնող անձինք ստուգման ընթացքում հաջորդաբար կատարել են Կարգի 4-րդ կետում նկարագրված գործողությունները, որից հետո նոր միայն կազմել են ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված ձևի հիմնավորված արձանագրություն և այն կցել ստուգման ակտին:

Մասնավորապես սույն գործում առկա չէ որևէ ապացույց այն մասին, որ ստուգում իրականացնող անձինք ստուգման ընթացքում կատարել են Կարգի 4-րդ կետի 5-րդ ենթակետում նշված՝ ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում աշխատանք կատարած անձանց հայտարարություն տալուց հրաժարվելու՝ իրենց իրավունքների մասին բացատրելուն ուղղված պարտականությունը, ինչպես նաև առկա չէ որևէ ապացույց առ այն, որ վերջիններս համաձայնվել են տալ բացատրություն կամ հայտարարություն (և ըստ դրա՝ վերջիններից ստուգում իրականացնող անձինք վերցրել են գրավոր բացատրություն կամ հայտարարություն) կամ չեն հայտնել նման համաձայնություն (և ըստ դրա՝ գրավոր բացատրություն կամ հայտարարություն չի վերցվել)։

Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում նշել, որ արձանագրության մեջ նշված անձանց կողմից հայտարարություն տալուց հրաժարվելու վերաբերյալ նշում կատարված չլինելու և վկաների կողմից տրված ցուցմունքների առկայության պայմաններում (մասնավորապես՝ Դատարանում հարցաքննված վկաները պնդել են, որ ոչ միայն չեն տեղեկացվել հայտարարություն տալուց հրաժարվելու հնարավորության մասին, նույնիսկ չեն էլ գիտակցել, թե ինչ են ստորագրում) չապացուցված է մնում վճռաբեկ բողոքում ներկայացված փաստարկն առ այն, որ հարկային մարմնի աշխատակիցները փաստացի աշխատանք կատարողներին հայտարարություն տալուց հրաժարվելու իրենց իրավունքի մասին տեղեկացրել են բանավոր կերպով:

Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության պետի 20.06.2018 թվականի թիվ 4103953 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերության մոտ ստուգում իրականացնող անձինք, մասնավորապես՝ Կարգի 4-րդ կետի 5-րդ ենթակետերի պահանջներին համապատասխան, պարտավոր էին 20.07.2018 թվականին կազմված արձանագրության մեջ նշված անձանց բացատրել հայտարարություն տալուց հրաժարվելու՝ իրենց իրավունքների մասին, ինչից հետո արդեն նշված անձանց կողմից հայտարարություն տալուց հրաժարվելու դեպքում կբացառվեր նրանցից հայտարարություն վերցնելը, կամ էլ հայտարարություն տալուն համաձայնվելու պարագայում՝ ստուգում իրականացնող անձինք կարող էին ձեռնամուխ լինել նշված անձանցից գրավոր հայտարարություն վերցնելուն։

Հետևաբար Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ տվյալ դեպքում Ընկերության՝ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելիս ստուգում իրականացնող պաշտոնատար անձինք թույլ են տվել Կարգի 4-րդ կետի 5-րդ ենթակետերի պահանջների խախտում, որպիսի իրավաչափ հետևության է եկել նաև Վերաքննիչ դատարանը։

Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում նշել, որ թիվ ՎԴ/6781/05/12 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի մեկնաբանությունները կիրառելի չեն սույն վարչական գործի փաստական հանգամանքների նկատմամբ:

Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում անդրադառնալ բողոքաբերի այն փաստարկին, որ վարչական մարմնի կողմից պահանջվել, սակայն առանց պատճառաբանության չեն ներկայացվել պայմանագրերը, որոնց ներկայացմամբ վարչական վարույթն այլ ընթացք կստանար։

Այսպես՝ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ վարչական մարմինը պարտավոր է ապահովել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը` բացահայտելով գործի բոլոր, այդ թվում` վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները:

Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ վարչական մարմինն իրավունք չունի չընդունելու վարչական վարույթի մասնակիցների ներկայացրած` վարույթին առնչվող դիմումները և փաստաթղթերը, որոնց քննարկումը մտնում է իր իրավասության մեջ:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի՝ «Ապացույցները վարչական վարույթում» վերտառությամբ 42-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ վարչական մարմինը վարչական վարույթում որպես ապացույց գնահատում է գործում առկա բացատրությունները, ցուցմունքները, փորձագիտական եզրակացությունները, փաստաթղթերը, նյութերը, իրերը, ինչպես նաև այն հանգամանքները, որոնք իր հայեցողությամբ այդ մարմինը պիտանի և անհրաժեշտ է համարում գործի փաստական հանգամանքների բացահայտման և գնահատման համար:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի՝ «Ապացուցման պարտականությունը բաշխելը» վերտառությամբ 43-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ անձի և վարչական մարմնի փոխհարաբերություններում ապացուցման պարտականությունը կրում է`

ա) անձը` նրա համար բարենպաստ փաստական հանգամանքների առկայության դեպքում.

բ) վարչական մարմինը` անձի համար ոչ բարենպաստ փաստական հանգամանքների առկայության դեպքում:

Անդրադառնալով վերոգրյալ իրավակարգավորումների վերլուծությանը՝ ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր որոշումներում արձանագրել է, որ օրենսդիրը հստակ ամրագրել է վարչական վարույթում ապացուցման պարտականության կանոնները, սահմանելով, որ անձի և վարչական մարմնի փոխհարաբերություններում անձի համար բարենպաստ փաստական հանգամանքների ապացուցման պարտականությունը կրում է տվյալ անձը, իսկ անձի համար ոչ բարենպաստ փաստական հանգամանքների ապացուցման պարտականությունը կրում է վարչական մարմինը:

Միևնույն ժամանակ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 42-րդ հոդվածի 1-ին մասում օրենսդիրը սահմանել է այն ապացույցների շրջանակը, որոնց միջոցով անձը և վարչական մարմինը կարող են կատարել ապացուցման իրենց պարտականությունը: Ընդ որում, վարչական վարույթի ընթացքում հետազոտվել և գնահատվել կարող են միայն օրենքով սահմանված կարգով ձեռք բերված և օրենքին համապատասխանող ապացույցները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ անձի կողմից ապացուցման իր պարտականությունը չկատարելու որևէ բացասական հետևանք «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքով օրենսդիրը չի սահմանել: Նշված օրենքով բացասական հետևանք չի սահմանվել նաև վարչական մարմնի կողմից իր պարտականությունը չկատարելու համար, այդուհանդերձ, վարչական մարմնի վրա օրենսդիրը դրել է գործի փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ապահովելու, այդ թվում՝ վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները բացահայտելու ուղղությամբ անհրաժեշտ ու համարժեք միջոցները ձեռնարկելու պարտականություն, քանի որ հենց վարչական մարմինն է կրում հիմնավորված և իրավաչափ վարչական ակտ ընդունելու պարտականությունը: Այսինքն՝ վարչական վարույթն իրականացնող վարչական մարմինը պարտավոր է վարչական վարույթի եզրափակման և վարչական ակտ ընդունելու համար նշանակություն ունեցող փաստական հանգամանքները, այդ թվում՝ վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները բացահայտելու նպատակով ձեռնարկել անհրաժեշտ ու համարժեք միջոցներ՝ իր գործողությունները որևէ կերպ չպայմանավորելով անձի կողմից ապացուցման պարտականությունը չկատարելու հանգամանքով: Ավելին՝ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքում (հոդված 10-րդ), որպես վարչական մարմինների հետ հարաբերություններում վարչական վարույթի մասնակցի՝ ՀՀ Սահմանադրությամբ և օրենքներով սահմանված իրավունքների ու օրինական շահերի պաշտպանության պատշաճ երաշխիք, ամրագրվել է հավաստիության կանխավարկածի սկզբունքը, համաձայն որի՝ վարչական մարմնի կողմից քննարկվող փաստական հանգամանքների վերաբերյալ անձի ներկայացրած տվյալները, տեղեկությունները համարվում են հավաստի բոլոր դեպքերում, քանի դեռ վարչական մարմինը հակառակը չի ապացուցել: Արգելվում է անձանցից պահանջել իրենց ներկայացրած տվյալները, տեղեկությունները հավաստող փաստաթղթեր կամ լրացուցիչ տեղեկություններ, եթե այդ պահանջը սահմանված չէ օրենքով:

Եթե վարչական մարմինը հիմնավոր կասկածներ ունի անձանց ներկայացրած տվյալների, տեղեկությունների իսկության վերաբերյալ, ապա ինքը պարտավոր է ինքնուրույն և իր հաշվին ձեռնարկել միջոցներ` դրանց իսկության մեջ հավաստիանալու համար (տե՛ս, «ԱՄՈԿԱ ԳԼԱՍ» ՍՊԸ-ն ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի թիվ ՎԴ/7522/05/17 գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 03.03.2022 թվականի որոշումը):

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վարչական մարմնի կողմից Դատարան ներկայացված վարչական վարույթի նյութերում առկա է Ընկերության լիազորված անձ Արտակ Զոփունյանի 04.07.2018 թվականի գրությունը, որի համաձայն՝ վերջինս հայտնել է, որ Անժել Ներսիսյանը (Աշխեն), Արուսյակ Գրիգորյանը Ընկերության հետ գտնվում են աշխատանքային հարաբերություններում՝ կնքված համապատասխան աշխատանքային պայմանագրերի հիման վրա: Միաժամանակ, վերջինս հայտնել է, որ Սարգիս Ստեփանյանը, Հայկ Նիկողոսյանը, Գառնիկ Ավագյանը, Թամարա Եղիազարյանը, Քրիստինե Փանոսյանը, Տիգրան Վարդերեսյանը, Թամարա Ավագյանը, Գառնիկ Գևորգյանը, Մհեր Մելիք-Ստեփանյանը, Լուսինե Հովհաննիսյանը, Գևորգ Չրաղյանը, Արման Նազարյանը, Նարեկ Սաֆարյանը, Տիգրան Մելիք-Ստեփանյանը, Վլադիմիր Հարությունյանը, Մինաս Ավետիսյանը, Էրիկ Մարգարյանը, Հայկ Սարգսյանը, Դավիթ Թադևոսյանը, Սամվել Միրզոյանը, Վահե Թադևոսյանը, Վահագն Սարգսյանը Ընկերությունում 01.06.2018 թվականից տարբեր մասնագիտությունների գծով առաջացած անհրաժեշտ որակավորմամբ մասնագետների պահանջարկը հնարավորինս արագ լրացնելու անհրաժեշտությունից ելնելով, ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածի դրույթներին համապատասխան կնքված մասնագիտական ուսումնական պայմանագրերի համաձայն գտնվում են մասնագիտական ուսուցման գործընթացում: Ընկերության լիազորված անձ՝ Արտակ Զոփունյանը հայտնել է նաև, որ Խաչիկ Ղազարյանն Ընկերության հետ որևէ կապ չունի և որևէ իրավահարաբերություն վերջինիս հետ առկա չէ, հավանաբար վերջինս հրավիրված է եղել հյուրերից որևէ մեկի պատվերով, միաժամանակ ցանկով բերված թվով 5 երաժիշտների մասով հայտնել է, որ Ընկերությունը նշված անձանց հետ որևէ աշխատանքային կամ քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների մեջ չի գտնվում և հավանաբար վերջիններս տվյալ օրը հաճախորդի կողմից հրավիրված երաժիշտներ են եղել, հաշվի առնելով այն հանգամանքը, որ Ընկերությունն ընձեռում է նման հնարավորություն հաճախորդներին։

Մինչդեռ տվյալ դեպքում, վիճարկվող ակտով հարկային մարմինը որևէ անդրադարձ չի կատարել Ընկերության կողմից հայտնած՝ վերը նշված տվյալներին, չի գնահատել դրանք և չի համադրել իր տիրապետման տակ եղած մյուս ապացույցների հետ, որպիսի պարագայում, հարկային մարմինը ձեռնպահ է մնացել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և oբյեկտիվ քննարկման միջոցով գործի բոլոր, այդ թվում՝ Ընկերության oգտին առկա հանգամանքների բացահայտումից:

Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում անդրադառնալ նաև բողոքաբերի կողմից վճռաբեկ բողոքում վկայակոչված «Կրթության մասին» ՀՀ օրենքի և ՀՀ կառավարության 10.09.2015 թվականի «Լրացուցիչ կրթական ծրագրերի կազմակերպման և իրականացման կարգը, ինչպես նաև ոչ ֆորմալ և ինֆորմալ ուսուցման արդյունքների գնահատման և ճանաչման կարգը սահմանելու մասին» թիվ 1062-Ն որոշման հավելված 1-ով հաստատված «Լրացուցիչ կրթական ծրագրերի կազմակերպման և իրականացման» կարգի դրույթների վկայակոչմամբ բերված փաստարկներին առ այն, որ մասնագիտական ուսուցումն իրականացվում է բացառապես լրացուցիչ կրթական ծրագրերի շրջանակում, և կարգավորվում է լրացուցիչ կրթական ծրագրերը կարգավորվող իրավական նորմերով, իսկ մասնագիտական ուսուցման պայմանագրեր կնքելու նպատակով մասնագիտական ուսուցում իրականացնող կազմակերպությունը պետք է գրավոր դիմում ներկայացնի ուսուցման ազգային ռեեստր՝ ներկայացնելով ուսումնական ծրագիրը, դրա իրականացման պայմանները և դասընթացներում ընդգրկվողների թիվը, իսկ դատաքննության ընթացքում հայցվորը հայտնել է, որ ուսուցման համար հստակ ծրագիր չի եղել, հետևաբար որևէ ծրագիր չի ներկայացվել ուսուցման ազգային ռեեստր։

Վճռաբեկ դատարանը նախ հարկ է համարում նշել, որ սույն գործի նյութերում առկա են Ընկերության և վիճարկվող 10․08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտում նշված անձանց հետ կնքված «Մասնագիտական ուսուցման» պայմանագրեր, որոնց 1.1 կետի համաձայն՝ գործատուն իր միջոցների հաշվին կազմակերպությունում՝ ՀՀ, Կոտայքի մարզ, գ․ Առինջ, Բաբաջանյան 3/1 հասցեում, այդ պայմանագրերով սահմանված կարգերով, պայմաններով և ժամկետներում կազմակերպում է աշակերտների մասնագիտական ուսուցում այդ պայմանագրերով սահմանված ժամկետներում՝ ուսուցման ընթացքում աշակերտներին վճարելով կրթաթոշակ՝ այդ պայմանագրերով սահմանված չափով և ժամկետներում, իսկ ուսուցման նպատակն է աշակերտներին ուսուցանել և պատրաստել տարբեր պաշտոնների գործառույթներն իրականացնելու համար:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գործատուն իր միջոցների հաշվին իրավունք ունի կազմակերպությունում կամ այլ վայրում պայմանագրային հիմունքներով կազմակերպելու աշակերտների կամ աշխատանքի ընդունվող անձի մասնագիտական ուսուցում մինչև վեց ամիս տևողությամբ՝ ուսուցման ընթացքում աշակերտին վճարելով կրթաթոշակ՝ առնվազն օրենքով սահմանված նվազագույն ամսական աշխատավարձի չափով:

Վերոգրյալ իրավանորմի վերլուծությունից հետևում է, որ գործատուն իր միջոցների հաշվին իրավունք ունի կազմակերպությունում պայմանագրային հիմունքներով կազմակերպելու աշակերտների կամ աշխատանքի ընդունվող անձի մասնագիտական ուսուցում մինչև վեց ամիս տևողությամբ՝ ուսուցման ընթացքում աշակերտին վճարելով կրթաթոշակ՝ առնվազն օրենքով սահմանված նվազագույն ամսական աշխատավարձի չափով:

«Կրթության մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածում սահմանվել են նույն օրենքում օգտագործվող հիմնական հասկացությունները, որոնցից են՝

1) կրթություն` անձի, հասարակության և պետության շահերից ելնող ուսուցման և դաստիարակության գործընթաց, որը նպատակաուղղված է գիտելիքները պահպանելու ու սերունդներին փոխանցելու համար.

1.1) ուսուցում՝ կրթական ծրագրով իրականացվող գործընթաց, որն ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն նպատակաուղղված է անձի ուսումնառության կազմակերպմանը, իրականացմանը կամ դրա օժանդակմանը.

1.3) ֆորմալ կրթություն՝ հանրակրթական և մասնագիտական կրթական հիմնական ծրագրերի որոշակի մակարդակ կամ ամբողջություն, որն իրականացվում է համապատասխան ուսումնական հաստատության (հաստատությունների) կողմից և հանգեցնում տվյալ մակարդակի որակավորման աստիճանի շնորհման և դիպլոմավորման.

1.4) ոչ ֆորմալ կրթություն (ուսուցում)՝ կրթության լրացուցիչ ուսուցման ծրագիր կամ ծրագրերի ամբողջություն, որն իրականացվում է համապատասխան ուսումնական հաստատության (հաստատությունների) կամ այդ գործառույթն իրականացնելու իրավասությունն ունեցող կազմակերպության և (կամ) ծառայության միջոցով, սակայն չի հանգեցնում որակավորման աստիճանի շնորհման և ուսումնառության արդյունքների պաշտոնական ճանաչման, բացառությամբ Հայաստանի Հանրապետության օրենքներով սահմանված դեպքերի.

1.6) լրացուցիչ կրթություն (ուսուցում)՝ լրացուցիչ կրթական ծրագրով իրականացվող ոչ ֆորմալ ուսումնառություն, որի առավելագույն տևողությունը կարող է լինել մինչև հինգ ամիս։

Վերոգրյալ իրավանորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ «Կրթության մասին» ՀՀ օրենքի իմաստով կրթությունն անձի, հասարակության և պետության շահերից ելնող ուսուցման և դաստիարակության գործընթաց է, որը նպատակաուղղված է գիտելիքները պահպանելու ու սերունդներին փոխանցելու համար, իսկ ուսուցումը կրթական ծրագրով իրականացվող գործընթաց է, որն ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն նպատակաուղղված է անձի ուսումնառության կազմակերպմանը, իրականացմանը կամ դրա օժանդակմանը, ֆորմալ կրթությունը հանրակրթական և մասնագիտական կրթական հիմնական ծրագրերի որոշակի մակարդակ կամ ամբողջություն է, որն իրականացվում է համապատասխան ուսումնական հաստատության (հաստատությունների) կողմից և հանգեցնում տվյալ մակարդակի որակավորման աստիճանի շնորհման և դիպլոմավորման, իսկ ոչ ֆորմալ կրթությունը (ուսուցում)՝ կրթության լրացուցիչ ուսուցման ծրագիր կամ ծրագրերի ամբողջություն է, որն իրականացվում է համապատասխան ուսումնական հաստատության (հաստատությունների) կամ այդ գործառույթն իրականացնելու իրավասությունն ունեցող կազմակերպության և (կամ) ծառայության միջոցով, սակայն չի հանգեցնում որակավորման աստիճանի շնորհման և ուսումնառության արդյունքների պաշտոնական ճանաչման, բացառությամբ Հայաստանի Հանրապետության օրենքներով սահմանված դեպքերի, իսկ լրացուցիչ կրթությունը (ուսուցում) լրացուցիչ կրթական ծրագրով իրականացվող ոչ ֆորմալ ուսումնառություն է, որի առավելագույն տևողությունը կարող է լինել մինչև հինգ ամիս։

Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 201.1-րդ հոդվածի 1-ին մասի կարգավորումը վերաբերվում է գործատուի կողմից իր միջոցների հաշվին մինչև վեց ամիս տևողությամբ կազմակերպվող մասնագիտական ուսուցմանը, որը կազմակերպվում է կազմակերպությունում կամ այլ վայրում պայմանագրային հիմունքներով և վկայակոչված հոդվածի 1-ին մասում գործածվող «ուսուցում» եզրույթը չի կարող նույնացվել «Կրթության մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածով սահմանված կրթության, ուսուցման, ֆորմալ կրթության, ոչ ֆորմալ կրթության (ուսուցման) և լրացուցիչ կրթության (ուսուցման) հասկացությունների իմաստով կրթության կամ ուսուցման հետ:

Ամբողջ վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Ընկերության մոտ իրականացված աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության ստուգման շրջանակներում բացահայտված թվով 78 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գրավոր ձևակերպված չլինելու փաստը չի արձանագրվել ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով, ինչպես նաև վարչական մարմնի կողմից չի հիմնավորել Ընկերության կողմից թույլ տրված ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված խախտման փաստի առկայությունը, հետևաբար 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ակտն ընդունվել է ՀՀ հարկային օրենսգրքի 412-րդ հոդվածի 1-ին մասի և դրա հիման վրա ընդունված՝ ՀՀ կառավարության 28.09.2017 թվականի թիվ 1214-Ն որոշման, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի խախտմամբ, այդ թվում՝ դրանց uխալ կիրառման կամ uխալ մեկնաբանման հետևանքով:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 66-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ եթե մինչև վարչական հայց ներկայացնելը միջամտող վարչական ակտը բողոքարկվել է վարչական կարգով, ապա հայցը ներառում է նաև վարչական բողոքի վերաբերյալ կայացված միջամտող վարչական ակտի վիճարկման պահանջ:

Տվյալ դեպքում, նկատի ունենալով, որ մինչև սույն գործով հայց ներկայացնելն Ընկերության կողմից Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների տեսչություն-վարչության 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ակտի դեմ Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովին է ներկայացվել դիմում-բողոք (վարչական բողոք), որը ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշմամբ մերժվել է, նաև հաշվի առնելով սույն որոշմամբ կատարված եզրահանգումն այն մասին, որ առկա է Կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների տեսչություն-վարչության 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ակտն անվավեր ճանաչելու՝ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 63-րդ հոդվածի 1-ին մասով նախատեսված իրավական հիմքը, ուստի Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշումը նույնպես ենթակա է անվավեր ճանաչման:

Ամփոփելով վերոգրյալ իրավական և փաստական վերլուծությունները՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը բավարար չէ Վերաքննիչ դատարանի դատական ակտը բեկանելու համար, քանի որ Դատարանը, անվավեր ճանաչելով Կոմիտեի 10.08.2018 թվականի թիվ 4103953 ստուգման ակտը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների բողոքարկման հանձնաժողովի 06.11.2018 թվականի թիվ 64/8 որոշումը, իսկ Վերաքննիչ դատարանը, անփոփոխ թողնելով Դատարանի վճիռը, կայացրել են գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտեր: Հետևաբար, սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտն անփոփոխ թողնելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ Կոմիտեի կողմից վճռաբեկ բողոքի համար պետական տուրքը վճարված լինելու պարագայում պետական տուրքի հարցը պետք է համարել լուծված` նկատի ունենալով, որ վերջինիս բողոքը ենթակա է մերժման:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

1. Վճռաբեկ բողոքը մերժել: ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 21.10.2020 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ:

2. Պետական տուրքի հարցը համարել լուծված:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
Զեկուցող	Հ. Բեդևյան Ա. ԹՈՎՄԱՍՅԱՆ
	Լ. Հակոբյան Ք. ՄԿՈՅԱՆ

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 23 օգոստոսի 2023 թվական: