ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի որոշում	Վարչական գործ թիվ ՎԴ/2747/05/18 2022 թ.
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/2747/05/18
Նախագահող դատավոր՝  Ա. Բաբայան Դատավորներ՝  Ա. Պողոսյան  Ա. Սարգսյան

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան) հետևյալ կազմով՝

	նախագահող	Ռ. Հակոբյան
	զեկուցող	Ա. Բարսեղյան Ս. Անտոնյան
		Հ. Բեդևյան
		Մ. Դրմեյան
		Ս. Միքայելյան
		Ա. Մկրտչյան
		Տ. Պետրոսյան
		Է. Սեդրակյան
		Ն. Տավարացյան

2022 թվականի ապրիլի 15-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ԻԶԻ ՔԱՌ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե)՝ 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշումն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

Պ Ա Ր Զ Ե Ց

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշումը։

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Գ. Առաքելյան) (այսուհետ` Դատարան) 21.12.2018 թվականի վճռով հայցը մերժվել է:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 14.02.2020 թվականի որոշմամբ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը բավարարվել է՝ Դատարանի 21.12.2018 թվականի վճիռը բեկանվել է, և գործն ուղարկվել է նոր քննության։

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը չի կիրառել «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածի 1-ին պարբերության 4-րդ կետը, սխալ է մեկնաբանել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը, խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ, 26-րդ, 27-րդ, 28-րդ, 29-րդ և 30-րդ հոդվածները: 

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է այն հանգամանքը, որ որպես ապացույց Դատարան ներկայացված` հայցվորի` ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարությունը հայցվորի կողմից չի վիճարկվել, չի ժխտվել և դրա ապացուցման անհրաժեշտությունը սույն գործի շրջանակներում չի առաջացել։

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել նաև այն, որ Ընկերության միակ հիմնադիր Անահիտ Վանյանը միևնույն ժամանակ հաշվառված է եղել նաև որպես անհատ ձեռնարկատեր, ինչպես նաև այն, որ Ընկերության կողմից ներկայացվել է 2015 թվականի ընթացքում ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն, հետևաբար, Ընկերությունը 2015 թվականի ընթացքում չէր կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող։ Նրա նկատմամբ չէին կարող կիրառվել 24․11․2015 թվականի ՀՕ-167-Ն օրենքի դրույթները, քանի որ Ընկերությունը մինչև այդ օրենքի ընդունումը «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածի և ՀՀ կառավարության 25․12․2014 թվականի թիվ 1501-Ն որոշմանը համապատասխան 01․01․2015 թվականից իրեն ճանաչել է ԱԱՀ վճարող՝ սահմանված կարգով ներկայացնելով ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն։ Հարկ է նշել նաև, որ 2015 թվականին Ընկերությանը շրջանառության հարկ վճարող համարելու վերաբերյալ գանգատը քննարկվել և մերժվել է Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 01.08.2017 թվականի թիվ 45/2 որոշմամբ, որը դատական կարգով հետագայում չի վիճարկվել։

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել այն հանգամանքը, որ բացակայել են «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորություններն անուղղակի եղանակով հաշվարկելու հիմքերը։

Վերաքննիչ դատարանը չի իրականացրել գործի հանգամանքների բազմակողմանի և օբյեկտիվ քննություն, չի պարզել, թե ինչպես են վիճարկվող ակտով արձանագրվել խախտումներն ու հաշվարկվել պարտավորությունները։

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշումը և այն փոփոխել` օրինական ուժ տալով Դատարանի 21.12.2018 թվականի վճռին:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1.  ՀՀ արդարադատության նախարարության իրավաբանական անձանց պետական ռեգիստրի գործակալության էլեկտրոնային տեղեկանքի համաձայն՝ Անահիտ Վանյանը 282.11181 համարով հաշվառվել է որպես անհատ ձեռնարկատեր 14.04.2009 թվականին (վարչական վարույթի նյութեր):

2.  ՀՀ արդարադատության նախարարության իրավաբանական անձանց պետական ռեգիստրի էլեկտրոնային տեղեկանքի համաձայն՝ Ընկերությունը պետական գրանցում է ստացել 14.04.2015 թվականին, (հարկ վճարողի հաշվառման համար (ՀՎՀՀ)` 02636877), որի 100% բաժնեմասով միակ մասնակիցն է հանդիսացել Անահիտ Վանյանը (հատոր 1-ին, գ․թ․ 18):

3.  Ընկերության տնօրեն Անահիտ Վանյանին հասցեագրված՝ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Կենտրոնի հարկային տեսչության պետի 22.04.2015 թվականի թիվ 3131/5 գրությամբ նշվել է, որ Ընկերության կողմից Կենտրոնի հարկային տեսչություն է ներկայացվել շրջանառության հարկ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն, սակայն Ընկերությունը չի կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող, քանի որ ընկերության հիմնադիր Անահիտ Վանյանը /100% բաժնեմաս/ հաշվառված է նաև անհատ ձեռնարկատեր: Նույն գրությամբ Ընկերության տնօրեն Անահիտ Վանյանին առաջարկվել է սեղմ ժամկետում Կենտրոնի հարկային տեսչություն ներկայացնել ավելացված արժեքի հարկ վճարող համարվելու և որպես ավելացված արժեքի հարկ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն (վարչական վարույթի նյութեր):

4.  Ընկերության կողմից 14.05.2015թ. հարկային տեսչություն է ներկայացվել ավելացված արժեքի հարկ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն։ Ինչպես նաև Ընկերության կողմից ներկայացվել են 2015 թվականի երկրորդ, երրորդ, չորրորդ եռամսյակների ԱԱՀ-ի հաշվարկներ (վարչական վարույթի նյութեր): 

5.   Հայաստանի Հանրապետության կառավարության առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 01.08.2017թ. թիվ 45/2 որոշմամբ Ընկերության գանգատը` 2015թ. Ընկերությանը շրջանառության հարկ վճարող համարելու վերաբերյալ, մերժվել է (վարչական վարույթի նյութեր):

6.   Հայաստանի Հանրապետության կառավարության առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 12.10.2017 թվականի թիվ 1013094 հանձնարարագրով հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում տնտեսվարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա հարկային մարմին ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը պարզելու, ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելու նպատակով անցկացնել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում: Ստուգվող ժամանակաշրջանն ընդգրկել է 14.04.2015-31.12.2015թթ. (վարչական վարույթի նյութեր):

7.  Հայաստանի Հանրապետության կառավարության առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության կողմից 16.01.2018 թվականին կազմվել է թիվ 1013094 ստուգման ակտը, որի 1-ին (շահութահարկ) կետում նշվել է. «Ընկերության կողմից ներկայացված փաստաթղթերի ստուգմամբ պարզվեց, որ ՀՏ ներկայացված 2015թ. շահութահարկի հաշվարկով համախառն եկամուտ և համախառն եկամտից կատարած նվազեցումներ ցույց չի տրվել: Ստուգման արդյունքներից պարզվեց, որ 2015 թվականին, ըստ ստուգման տվյալների, համախառն եկամուտը կազմում է 59,653,766 դրամ, իսկ համախառն եկամտից կատարված նվազեցումները՝ 9,860,501 դրամ, հարկվող շահույթը կազմում է 49,793,265 դրամ (59,653,766-9,860,501): Ընկերության կողմից խախտվել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները, (...) 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները: Արդյունքում հարկվող շահույթը պակաս է ցույց տրվել 49,793,265 դրամի չափով: (...) Ստուգմամբ շահութահարկի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման ընդամենը 21,386,206 դրամ:»: Ըստ ակտի 3-րդ (ավելացված արժեքի հարկ) կետի. «Համաձայն ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ քննչական վարչության ՀԿԳ քննիչ Ռ.Մկրտչյանի «Ստուգում նշանակելու մասին» 11.09.2017 թվականի որոշման՝ «ԻԶԻ ՔԱՌ» ՍՊ ընկերության կողմից ներկայացված հաշվապահական հաշվառման սկզբնական փաստաթղթերի ստուգմամբ պարզվեց, որ ընկերությունը 2015 թվականի համարվել է ԱԱՀ վճարող և 2015 թվականի 2-րդ եռամսյակի ԱԱՀ-ի հաշվարկով 28,805,000 դրամի շրջանառությունը ցույց է տրվել ԱԱՀ-ից ազատված (հարկման օբյեկտ չհամարվող) գործարքների տողում՝ համաձայն ՀՀ կառավարության բարեգործական ծրագրերի 22.06.2015 թվականի թիվ Մ-330-Ա որոշման, որով նշված գործարքը ազատված է ԱԱՀ-ից: Ընկերությունը 2015 թվականի 4-րդ եռամսյակում ԱԱՀ-ի հաշվարկով ցույց տրված 37,020,000 դրամը ցույց է տվել ԱԱՀ-ից ազատված (հարկման օբյեկտ չհամարվող) գործարքների տողում, առանց ազատման հիմքերի, որով ընկերությունը խախտել է «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 8-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները (...): Ըստ ներկայացված փաստաթղթերի և համաձայն «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի պահանջների՝ ապրանքների և ծառայությունների լրիվ արժեքով գումարների մեջ (ներառյալ 20 տոկոս դրույքաչափը) ԱԱՀ-ի գումարը որոշվում է 16.67 տոկոս հաշվարկային դրույքաչափով գումարով՝ 37,020,000 x 16.67% = 6,171,234 դրամ, նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում ՀՀ տարածքում ձեռք բերված ապրանքների և ծառայությունների գծով ձեռքբերումների ԱԱՀ-ի գումարը կազմում է 1,042,500 դրամ, արդյունքում բյուջե վճարման ենթակա հարկի գումարը կազմում է 5,128,734 դրամ /6,171,234 - 1,042,500/: Այսպիսով, 2015թ. 4-րդ եռամսյակի ԱԱՀ-ի հաշվարկով բյուջե վճարման ենթակա հարկը պակաս է հաշվարկվել և ցույց տրվել 5,128,734 դրամի չափով: (...) Ստուգմամբ ԱԱՀ-ի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման ընդամենը 11,013,954 դրամ (հատոր 1-ին, գ.թ. 5-11):

8.  ՀՀ ԿԱ պետական եկամուտների կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշմամբ Ընկերության բողոքը մերժվել է, իսկ 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտը թողնվել է անփոփոխ (հատոր 1-ին, գ․թ․ 13-16):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ` նույն հոդվածի 3-րդ մասի 1-ին կետի իմաստով, այն է՝ Վերաքննիչ դատարանի կողմից թույլ է տրվել իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ, 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածի 1-ին պարբերության 4-րդ կետի, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ, 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած «Շրջանառության հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետի «ա» ենթակետի խախտում, որը խաթարել է արդարադատության բուն էությունը։

Վերոգրյալով պայմանավորված` Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ այն իրավական հարցադրումներին․

1.  արդյո՞ք կարող է տնտեսվարող սուբյեկտը համարվել շրջանառության հարկ վճարող  իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ, 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած «Շրջանառության հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետի «ա» ենթակետով սահմանված բացառության, ինչպես նաև այդ տնտեսվարող սուբյեկտի` ավելացված արժեքի հարկ վճարող համարվելու փաստը հաստատող, օրինական ուժի մեջ մտած վարչական ակտի առկայության պայմաններում,

2.  արդյո՞ք հարկային մարմինը կարող է կիրառել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտը և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու իր լիազորությունը, եթե տնտեսվարող սուբյեկտի կողմից ներկայացվել են ստուգվող ժամանակաշրջանին վերաբերվող բոլոր հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերը։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Շրջանառության հարկի մասին» ՀՀ օրենքի (ուժը կորցրել է 01.01.2018 թվականին) 1-ին հոդվածի համաձայն՝ նույն օրենքը կարգավորում է Հայաստանի Հանրապետությունում շրջանառության հարկի հաշվարկման և վճարման հետ կապված հարաբերությունները, սահմանում է վճարողների շրջանակը, շրջանառության հարկի դրույքաչափերը, հաշվարկման և վճարման կարգերը:

Նույն օրենքի 2-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ շրջանառության հարկը օրենքով սահմանված կարգով, չափերով ու ժամկետներում առևտրային կազմակերպությունների, անհատ ձեռնարկատերերի և նոտարների կողմից իրականացվող գործունեության համար պետական բյուջե վճարվող` ավելացված արժեքի հարկին (ԱԱՀ) և (կամ) շահութահարկին փոխարինող հարկ է:

Նույն օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում շրջանառության հարկ վճարող կարող են համարվել նույն հոդվածի 2-րդ մասով սահմանված պայմանները բավարարող Հայաստանի Հանրապետության ռեզիդենտ համարվող առևտրային կազմակերպությունները, անհատ ձեռնարկատերերը և նոտարները, այդ թվում` նոր ստեղծված (պետական գրանցում ստացած կամ հաշվառված) հարկ վճարողները (այսուհետ` անձինք), բացառությամբ նույն հոդվածի 3-րդ մասում նշված դեպքերի (...)։

Նույն օրենքի 4-րդ հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն՝ շրջանառության հարկ վճարողներ չեն կարող համարվել` առևտրային կազմակերպությունները, անհատ ձեռնարկատերերը, նոտարները, եթե` (...) առևտրային կազմակերպության կանոնադրական (բաժնեհավաք) կապիտալի 20 տոկոս և ավելի փայաբաժինը (բաժնետոմսը, բաժնեմասը) պատկանում է Հայաստանի Հանրապետության այլ ռեզիդենտ հանդիսացող առևտրային կազմակերպությանը կամ անհատ ձեռնարկատեր կամ նոտար հանդիսացող ֆիզիկական անձին։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի (ուժը կորցրել է 01.01.2018 թվականին) 1-ին հոդվածի համաձայն՝ ավելացված արժեքի հարկը (այսուհետ` ԱԱՀ)  անուղղակի հարկ է, որը նույն օրենքի համաձայն վճարվում (գանձվում) է պետական բյուջե` ապրանքների ներմուծման, Հայաստանի Հանրապետության տարածքում դրանց արտադրության ու շրջանառության, ինչպես նաև ծառայությունների մատուցման բոլոր փուլերում:

Նույն օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն՝ նույն օրենքով սահմանված կարգով ԱԱՀ վճարում են ԱԱՀ վճարող համարվող և (կամ) ԱԱՀ-ի վճարման պարտավորություն կրող անձինք:

Նույն օրենքի 3-րդ հոդվածի 1-ին պարբերության 1-ին և 4-րդ կետերի համաձայն՝ ԱԱՀ վճարող է համարվում որպես ձեռնարկատիրական գործունեություն իրականացնող գրանցված կամ ձեռնարկատիրական գործունեություն վարելու իրավունք ունեցող իրավաբանական անձը, օտարերկրյա կազմակերպության Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվառված մասնաճյուղը (անկախ ոչ առևտրային կազմակերպություն հանդիսանալու հանգամանքից), նոտարը կամ անհատ ձեռնարկատերը`

1) տվյալ օրացուցային տարվա հունվարի 1-ից մինչև տվյալ օրացուցային տարվա ավարտը, օրացուցային տարվա ընթացքում նոր ստեղծված (պետական գրանցում ստացած, որպես անհատ ձեռնարկատեր հաշվառված կամ որպես նոտար նշանակված) անձի համար` պետական գրանցման կամ որպես անհատ ձեռնարկատեր հաշվառման կամ որպես նոտար նշանակման օրվանից մինչև տվյալ օրացուցային տարվա ավարտը, իսկ օրացուցային տարվա ընթացքում ընտանեկան ձեռնարկատիրության սուբյեկտ համարվելուց դադարած անձի համար` ընտանեկան ձեռնարկատիրության սուբյեկտ համարվելուց դադարելու օրվանից մինչև տվյալ օրացուցային տարվա ավարտը, եթե անձը տվյալ տարվա հունվարի 1-ի կամ պետական գրանցման կամ որպես անհատ ձեռնարկատեր հաշվառման կամ որպես նոտար նշանակման կամ ընտանեկան ձեռնարկատիրության սուբյեկտ համարվելուց դադարելու օրվա դրությամբ, օրենքի համաձայն, չի կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող կամ օրենքով սահմանված ժամկետներում իր հաշվառման վայրի հարկային մարմին չի ներկայացրել վերադաս հարկային մարմնի ղեկավարի հաստատած ձևով շրջանառության հարկ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն, բացառությամբ ձեռնարկատիրական գործունեություն վարելու իրավունք ունեցող ոչ առևտրային կազմակերպությունների և գյուղատնտեսական արտադրանք արտադրողների, որոնք ԱԱՀ վճարող են համարվում սույն հոդվածի 1.1-ին կետով սահմանված դեպքում և կարգով.

4) միասնական հայտարարությունում նշված օրվանից (բայց միասնական հայտարարությունը ներկայացնելու օրվան նախորդող 30-րդ օրվանից ոչ շուտ) մինչև միասնական հայտարարությունում նշված տարվա ավարտը, եթե շրջանառության հարկ վճարողն իր հաշվառման վայրի հարկային մարմին ներկայացրել է միասնական հայտարարություն (նշում կատարելով ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու մասին):

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն՝ շահութահարկը հարկ վճարողների կողմից նույն օրենքով սահմանված կարգով և չափով պետական բյուջե վճարվող ուղղակի հարկ է:

Նույն օրենքի 5-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում Հայաստանի Հանրապետության տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը:

Վերոնշյալ հոդվածների վերլուծությունից հետևում է, որ օրենսդիրը որպես առանձին հարկատեսակներ սահմանել է ավելացված արժեքի հարկը, շահութահարկը և շրջանառության հարկը՝ միաժամանակ ամրագրելով այն անձանց շրջանակը, որոնք, օրենսդրության համաձայն, հանդիսանում են կոնկրետ հարկատեսակը վճարող՝ հարկատու, ինչպես նաև այն պայմաններն ու պահանջները, որոնք անհրաժեշտ են անձին, օրենսդրությանը համապատասխան, որպես կոնկրետ հարկատեսակով հարկվող սուբյեկտ (հարկ վճարող) դիտարկելու համար: Ընդ որում, օրենսդիրը հստակ սահմանազատել է նշված հարկատեսակները՝ հաշվի առնելով, որ շրջանառության հարկը օրենքով սահմանված կարգով, չափերով ու ժամկետներում առևտրային կազմակերպությունների, անհատ ձեռնարկատերերի և նոտարների կողմից իրականացվող գործունեության համար պետական բյուջե վճարվող` ավելացված արժեքի հարկին (ԱԱՀ) և (կամ) շահութահարկին փոխարինող հարկ է։ Ավելին, վերոգրյալ իրավակարգավորումներից ուղղակիորեն բխում է, որ առևտրային կազմակերպությունը չի կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող, եթե վերջինիս կանոնադրական կապիտալի 20 տոկոս և ավելի փայաբաժինը պատկանում է Հայաստանի Հանրապետության այլ ռեզիդենտ հանդիսացող առևտրային կազմակերպությանը կամ անհատ ձեռնարկատեր կամ նոտար հանդիսացող ֆիզիկական անձին:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի (ուժը կորցրել է 01.01.2018 թվականին) 22-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկերը ճիշտ հաշվարկելու, ժամանակին վճարելու և հարկային օրենսդրության մյուս պահանջները պահպանելու պատասխանատվությունը, հարկային օրենսդրությամբ այլ բան սահմանված չլինելու դեպքում, կրում են հարկ վճարողները և դրանց (ձեռնարկությունների, հիմնարկների և կազմակերպությունների)` Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված պաշտոնատար անձինք:

Եթե հարկ վճարողը չի ներկայացնում հարկվող օբյեկտների գծով հաշվապահական հաշվառման (հարկային օրենսդրությամբ կամ Հայաստանի Հանրապետության կառավարության որոշումներով նախատեսված դեպքերում` նաև այլ հաշվառման և (կամ) գրանցումների վերաբերող) սահմանված փաստաթղթերը կամ դրանք վարում է սահմանված կարգի կոպիտ խախտումներով, կամ ակնհայտ կեղծ տվյալներ է մտցնում հարկային մարմին ներկայացրած հաշվետվություններում, հաշվարկներում, հայտարարագրերում և այլ փաստաթղթերում, որի հետևանքով անհնար է դառնում հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկել հարկ վճարողի հարկային պարտավորությունը կամ օրենքով սահմանված դեպքերում հարկ վճարողի շրջանառությունները համարվում են չհիմնավորված կամ առևտրական (առք ու վաճառքի) գործունեություն իրականացնող շրջանառության հարկ վճարողի մոտ «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի N 5 հավելվածով սահմանված կարգով իրականացված ստուգման արդյունքում արձանագրվել է, որ շրջանառության հարկ վճարողին տրամադրված` ապրանքների ձեռք բերումը հիմնավորող փաստաթղթերում գործարքի արժեքը ներկայացված է գործարքի իրական արժեքից 20 և ավելի տոկոս տարբերությամբ, ապա հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկում է հարկային մարմինը` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով, մասնավորապես, հիմնվելով`

հարկ վճարողի ակտիվների,

հարկ վճարողի իրացման շրջանառության ծավալների,

հարկ վճարողի արտադրության և շրջանառության ծախսերի,

գույքագրման և չափագրման տվյալների,

օրենքով սահմանված կարգով երրորդ անձից ստացված տեղեկությունների, ինչպես նաև նույն օրենքի 20 հոդվածով սահմանված այլ տեղեկությունների,

համանման պայմաններում գործող այլ սուբյեկտների միջև կիրառված գների և այլ ցուցանիշների,

համախառն եկամտի մեջ 25 տոկոս հաշվարկային հարկվող շահույթի կամ հարկվող եկամտի կամ

օրենքով իրականացված հսկիչ գնումների վրա:

Նախկինում կայացրած որոշմամբ ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 2-րդ մասում հստակորեն ամրագրված են այն իրավական հիմքերը, որոնց առկայության դեպքում հարկային մարմնի մոտ առաջանում է հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու լիազորությունը: 

Այսպես, ըստ իրավահարաբերության պահին գործող կանոնի, հարկային մարմինը պարտավոր է ինքնուրույն հաշվարկել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները, եթե առկա է հետևյալ իրավիճակներից որևէ մեկը.

1)  հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հարկ վճարողի հարկային պարտավորությունը հաշվարկելը դարձել է անհնար,

2)  օրենքով սահմանված դեպքերում հարկ վճարողի շրջանառությունները համարվում են չհիմնավորված:

Ընդ որում, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 2-րդ մասում օրենսդիրը նախատեսել է նաև այն փաստական հանգամանքների սպառիչ ցանկը, որոնք պատճառ են վերոգրյալ իրավիճակների առաջացման համար: Այդ ցանկը ներառում է հետևյալ դեպքերը.

1)  հարկ վճարողը չի ներկայացնում հարկվող օբյեկտների գծով հաշվապահական հաշվառման (օրենսդրությամբ նախատեսված դեպքերում` նաև այլ) սահմանված փաստաթղթերը,

2)  հարկ վճարողը հաշվապահական հաշվառման (օրենսդրությամբ նախատեսված դեպքերում` նաև այլ) սահմանված փաստաթղթերը վարում է սահմանված կարգի կոպիտ խախտումներով,

3)  հարկ վճարողն ակնհայտ կեղծ տվյալներ է մտցնում հարկային մարմին ներկայացրած հաշվետվություններում, հաշվարկներում, հայտարարագրերում և այլ փաստաթղթերում,

4)  շրջանառության հարկ վճարողին տրամադրված` ապրանքների ձեռք բերումը հիմնավորող փաստաթղթերում գործարքի արժեքը ներկայացնում է գործարքի իրական արժեքից 20 և ավելի տոկոս տարբերությամբ:

Փաստորեն, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 2-րդ մասի բովանդակությունից հետևում է, որ հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու հարկային մարմնի լիազորության համար անհրաժեշտ պայման է հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հարկ վճարողի հարկային պարտավորությունը հաշվարկելն անհնար դառնալու կամ հարկ վճարողի շրջանառություններն օրենքով սահմանված դեպքերում չհիմնավորված համարվելու իրավիճակներից որևէ մեկի և հարկ վճարողի կողմից թույլ տրված վերոգրյալ արարքներից որևէ մեկի միջև պատճառահետևանքային կապի առկայությունը (տե՛ս, անհատ ձեռնարկատեր Տիգրան Խոսրովյանն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Շահումյանի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/0054/05/09 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 24.07.2009 թվականի, «ԻՆԺԳԱՐԱՆՏ» ՍՊԸ-ի ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության թիվ ՎԴ/3899/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումները):

Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ տնտեսվարող սուբյեկտը կարող է համարվել կամ շրջանառության հարկ վճարող կամ ավելացված արժեքի հարկ (ԱԱՀ) և (կամ) շահութահարկ վճարող: Ընդ որում, ցանկացած բացառության առկայությունն անհնարին է դարձնում շրջանառության հարկ վճարող համարվելու հանգամանքը:

Բացի այդ, Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ հարկային մարմինը հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և պարտավորություններն ինքնուրույն է հաշվարկում հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկելն անհնարին դառնալու կամ օրենքով սահմանված դեպքերում հարկ վճարողի շրջանառությունները չհիմնավորված համարվելու պայմաններում, իսկ տնտեսվարող սուբյեկտի կողմից ստուգվող ժամանակաշրջանին վերաբերող ոչ բոլոր հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերը պահպանած չլինելու վերաբերյալ հայտարարությունը` առանց այդ հանգամանքը հիմնավորող ապացույցների, չի կարող հարկային մարմնի կողմից համարվել բավարար հիմք` «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված լիազորությունն իրականացնելու համար:

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործի փաստերի համաձայն՝ ՀՀ կառավարության առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 12.10.2017 թվականի թիվ 1013094 հանձնարարագրով Ընկերությունում անցկացված բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգման արդյունքում ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության կողմից 16.01.2018 թվականին կազմվել է թիվ 1013094 ստուգման ակտը, որի 1-ին (շահութահարկ) կետի համաձայն` Ընկերության կողմից շահութահարկի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման ընդամենը 21․386․206 դրամ, իսկ ստուգման ակտի 3-րդ (ավելացված արժեքի հարկ) կետի համաձայն` ստուգմամբ ԱԱՀ-ի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման 11․013․954 ՀՀ դրամ:

Ընկերությունը, դիմելով Դատարան, պահանջել է անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշումը։

Դատարանը մերժել է հայցը՝ պատճառաբանելով, որ ստուգման ակտում նշված են այն բոլոր փաստական և իրավական հիմքերը, որոնց ուսումնասիրման և կիրառման հիմքով վարչական ակտով հարկ վճարողին առաջադրվել են նշված ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ նկարագրված լրացուցիչ հարկային պարտավորությունները։ Դատարանն արձանագրել է, որ իրավացիորեն առկա չի եղել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու համար օրենսդրի կողմից իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված հարկային մարմնի լիազորության իրացման վավերապայմաններից որևէ մեկի առկայությունը։

Դատարանն արձանագրել է նաև, որ հայցվորի փաստարկները` 2015 թվականին ԱԱՀ վճարող չհանդիսանալու վերաբերյալ, ևս անհիմն են, քանի որ սույն վարչական գործով վիճարկվող վարչական ակտի կայացման համար հիմք հանդիսացած վարույթի նյութերի հետազոտմամբ ակնհայտ է, որ 2015 թվականի համապատասխան ժամանակահատվածի համար Ընկերությունն ինքն է ներկայացրել ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն և ներկայացրել է ԱԱՀ-ի հաշվարկները, իսկ պարտավորությունն առաջադրվել է բացառապես այն փաստի հիմքով, որ Ընկերությունը 2015 թվականի 2-րդ եռամսյակի ԱԱՀ-ի հաշվարկով 28․805․000 ՀՀ դրամի շրջանառությունը ցույց է տրվել  ԱԱՀ-ից ազատված գործարքների տողում, սակայն չի ներկայացրել ազատման հիմքերը: Ընդ որում, հայցադիմումով ևս հայցվորը որևէ փաստարկ չի ներկայացրել վերոնշյալ շրջանառության մասով ԱԱՀ-ից ազատված լինելու վերաբերյալ:  

Վերաքննիչ դատարանը, բավարարել է Ընկերության վերաքննիչ բողոքը՝ պատճառաբանելով, որ հայցվորի կողմից վկայակոչված` ԱԱՀ և շրջանառության հարկ, թե շրջանառության հարկ վճարող համարվելու վերաբերյալ փաստարկների հիման վրա Դատարանը պետք է ըստ օրենքով ամրագրված վերոհիշյալ հիմքերի և նախատեսված բացառությունների, կատարեր համապատասխան իրավակարգավորումների ու փաստական հանգամանքների վերլուծություն և դրանց համադրության արդյունքում պարզեր, թե ի վերջո Ընկերությունը, օրենքի համաձայն, համարվել է ԱԱՀ և շահութահարկ վճարող, թե շրջանառության հարկ վճարող: Մինչդեռ, տվյալ պարագայում գործի նյութերում առկա է ընդամենը մեկ՝ ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն, որը ձևաթղթի տեսքով է, իսկ դրա՝ հայցվոր ընկերությանն առնչվելու վերաբերյալ հետևության կարելի հանգել միայն տվյալ հայտարարությունում առկա՝ հայցվոր ընկերության անվան («ԻԶԻ ՔԱՌ») և հարկ վճարողի հաշվառման համարի («02636877 (ՀՎՀՀ)») գրառումներից: Միաժամանակ, հիշյալ հայտարարությունը չի պարունակում որևէ նշում կամ տեղեկություն այն մասին, թե երբ է փաստացի այն ներկայացվել, որ ժամանակահատվածին է տվյալ հայտարարությունը վերաբերում, ինչպես նաև դրանում առկա չէ նույնականացման համար անհրաժեշտ ու բավարար որևէ վավերապայման, որից ելնելով՝ հնարավոր կլիներ փաստել, որ այն ներկայացվել է հենց Ընկերության կողմից և վերաբերում է հենց վիճարկվող ստուգման ակտի ընդունման համար հիմք հանդիսացած ստուգմամբ ներառված ժամանակահատվածին, որպիսի տվյալների ու տեղեկությունների բացակայությունը, սակայն, հաշվի չի առնվել Դատարանի կողմից, ինչը չէր կարող բավարար հիմք հանդիսանալ Դատարանի համար՝ պարզված ու հաստատված համարելու այն փաստերը, որ ստուգման ժամանակահատվածի համար Ընկերությունը ներկայացրել է ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն, ըստ դրա՝ հանդիսացել է ԱԱՀ, ինչպես նաև շահութահարկ վճարող, և հետևաբար՝ չի համարվել շրջանառության հարկ վճարող: Իսկ Ընկերության կողմից միայն ԱԱՀ հաշվարկներ ներկայացրած լինելու հանգամանքն ինքնին չէր կարող հիմք հանդիսանալ Դատարանի կողմից Ընկերությանը ԱԱՀ և շահութահարկ վճարելու պարտականության կրող համարելու, ըստ դրա՝ օրենքով սահմանված հիմքերով նման պարտականություն կրելու վերաբերյալ հետևության հանգելու համար:

Վերաքննիչ դատարանի համոզմամբ, Դատարանն իր եզրահանգումները կատարելիս պետք է պարզեր, թե իրականացված ստուգման ընթացքում կոնկրետ ինչ հաշվապահական հաշվառման և (կամ) այլ փաստաթղթեր են ներկայացվել Ընկերության կողմից և ուսումնասիրվել հարկային մարմնի կողմից և, գնահատելով արդեն այդ փաստաթղթերի կազմը, ծավալը, բնույթը, դրանցում պարունակվող տեղեկությունները, պետք է բացահայտեր, թե արդյոք տվյալ փաստաթղթերը թույլ են տվել հարկային մարմնին կամ բավարար են եղել վերջինիս համար հաշվարկելու Ընկերության հարկային պարտավորությունները օրենսդրությամբ սահմանված կարգով, և ըստ դրա էլ՝ չկիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված իրավակարգավորումը, և նոր միայն պարզված ու հաստատված համարեր հարկային մարմնի կողմից Ընկերության հարկվող օբյեկտներն ու հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի նշված նորմով նախատեսված հիմքերի բացակայությունը:

Վերոնշյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Շրջանառության հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետի «ա» ենթակետի հիմքով Ընկերությունը չէր կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող, քանի որ Ընկերության կանոնադրական կապիտալի 100 տոկոսը պատկանում է անհատ ձեռնարկատեր Անահիտ Վանյանին, որն էլ նշված օրենքի իմաստով շրջանառության հարկ վճարող համարվելու բացառող հանգամանք է։ Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Ընկերությունը ներկայացրել է ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն, իսկ դրանից հետո հարկային տեսչություն է ներկայացրել նաև ԱԱՀ-ի հաշվարկներ՝ ստուգվող ժամանակաշրջանի՝ 2015 թվականի երկրորդ, երրորդ և չորրորդ եռամսյակների համար:

Բացի այդ, սույն վարչական գործի նյութերում առկա է Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 01.08.2017թ. թիվ 45/2 որոշումը, որտեղ Ընկերության պնդումները` շրջանառության հարկ վճարող համարելու վերաբերյալ, համարվել են անհիմն: Արդյունքում, Ընկերության գանգատը մերժվել է, և առկա չէ որևէ ապացույց` նշված որոշման վարչական կամ դատական կարգով բողոքարկված լինելու վերաբերյալ, որի պայմաններում նշված վարչական ակտն ստացել է օրինական ուժ, դարձել է անբողոքարկելի: Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն անհիմն է համարում Վերաքննիչ դատարանի պատճառաբանություններն առ այն, որ Դատարանը պարտավոր էր պարզել, թե արդյոք ստուգվող ժամանակաշրջանում Ընկերությունը կրում էր ԱԱՀ և շահութահարկ վճարելու պարտականություն, թե՝ ոչ։ Նման պայմաններում, հաշվի առնելով այն օրենսդրական կարգավորումը, որ շրջանառության հարկը ավելացված արժեքի հարկին և (կամ) շահութահարկին փոխարինող հարկ է, ուստիև անհերքելի է դառնում, որ Ընկերությունը համարվում է ավելացված արժեքի հարկ վճարող։

Անդրադառնալով Վերաքննիչ դատարանի այն պատճառաբանություններին, որ Դատարանը չի պարզել, թե արդյոք առկա են Ընկերության հարկվող օբյեկտներն ու հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու` «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված հիմքերի բացակայությունը, ապա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վերոնշյալ իրավակարգավորումներից բխում է, որ հարկային մարմինն Ընկերության հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկելիս՝ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված լիազորությունը կիրառելու անհրաժեշտություն առկա չէր, քանի որ ստուգման ժամանակ հարկային տեսուչներն ունեին ստուգվող ժամանակաշրջանին վերաբերող անհրաժեշտ բոլոր հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերը, որոնց հիման վրա հնարավորություն կար հաշվարկելու հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները, հետևաբար, հարկային մարմնի ինքնուրույն հաշվարկելու լիազորությունը կիրառելու անհրաժեշտությունը բացակայում էր, հատկապես այն պայմաններում, երբ օրենսդիրը հստակ սահմանել է այն բոլոր դեպքերը, երբ հարկային մարմինն իրավասու է կիրառել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտը և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու իր լիազորությունը։ Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում ընդգծել, որ Ընկերության կողմից կատարված որոշակի ծախսերի մասին վկայող փաստաթղթերը պահպանած չլինելու վերաբերյալ հայտարարությունը բավարար հիմք չէ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված լիազորությունը կիրառելու համար:

Վիճարկվող ստուգման ակտի ուսումնասիրության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ այն ամբողջական և հստակ տեղեկություններ է պարունակում ստուգմամբ բացահայտված խախտումների նկարագրության, խախտված իրավական նորմերի և պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերի վերաբերյալ։

Ավելին, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտում հարկային պարտավորություններ առաջադրելու մասերով շարադրված իրավախախտումները հիմնավորվում են նաև ստուգմամբ ձեռք բերված և սույն գործով Դատարանի գնահատմանը ներկայացված ապացույցների միջոցով:

Ամփոփելով վերոգրյալը՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերով լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ առաջադրելու մասերով Կոմիտեն, բացահայտելով գործի բոլոր էական փաստական հանգամանքները, ապահովել է վարչական վարույթի շրջանակներում փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննություն:

Հետևաբար, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտը մասնակիորեն՝ 1-ին և 3-րդ կետերի՝ շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորության առաջադրելու մասով, ընդունվել է «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի և «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի պահպանմամբ, որպիսի ճիշտ եզրահանգման է եկել Դատարանը, ինչն անտեսվել է Վերաքննիչ դատարանի կողմից։

Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը համարում է բավարար` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 150-151-րդ և 163-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշումը բեկանելու համար:

Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանը, նկատի ունենալով, որ Դատարանի 21.12.2018 թվականի վճիռը թերի է պատճառաբանված, գտնում է, որ սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 5-րդ կետով սահմանված` Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանություններով վարչական դատարանի դատական ակտին օրինական ուժ տալու լիազորությունը հետևյալ հիմնավորմամբ.

Կոնվենցիայի 6-րդ հոդվածի համաձայն` յուրաքանչյուր ոք ունի ողջամիտ ժամկետում իր գործի քննության իրավունք: Սույն գործով վեճի լուծումն էական նշանակություն ունի գործին մասնակցող անձանց համար: Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործը ողջամիտ ժամկետում քննելը հանդիսանում է Կոնվենցիայի նույն հոդվածով ամրագրված անձի արդար դատաքննության իրավունքի տարր, հետևաբար գործի անհարկի ձգձգումները վտանգ են պարունակում նշված իրավունքի խախտման տեսանկյունից: Տվյալ դեպքում Վճռաբեկ դատարանի կողմից Դատարանի 21.12.2018 թվականի վճռին օրինական ուժ տալը բխում է արդարադատության արդյունավետության շահերից, քանի որ սույն գործով վերջնական դատական ակտ կայացնելու համար նոր հանգամանք հաստատելու անհրաժեշտությունը բացակայում է:

Դատարանի 21.12.2018 թվականի վճռին օրինական ուժ տալիս Վճռաբեկ դատարանը հիմք է ընդունում սույն որոշման պատճառաբանությունները, ինչպես նաև գործի նոր քննության անհրաժեշտության բացակայությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Վերաքննիչ դատարանի 01.03.2019 թվականի որոշմամբ պետական տուրքի վճարման ժամկետը հետաձգելու վերաբերյալ միջնորդությունը բավարարվել է, իսկ Կոմիտեն վճռաբեկ բողոքի համար վճարել է 20.000 ՀՀ դրամ պետական տուրքի գումար, և, քանի որ վճռաբեկ բողոքը ենթակա է բավարարման, ուստի, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Ընկերությունից հօգուտ Հայաստանի Հանրապետության ենթակա է բռնագանձման 10․000 ՀՀ դրամ՝ որպես Վերաքննիչ դատարանի 01.03.2019 թվականի որոշմամբ հետաձգված պետական տուրքի գումար, Կոմիտեի կողմից նախապես վճարված պետական տուրքի գումարը ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի հիմքով ենթակա է հատուցման Ընկերության կողմից:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

1.  Վճռաբեկ բողոքը բավարարել: Բեկանել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ ՀՀ վարչական դատարանի 21.12.2018 թվականի վճռին՝ սույն որոշման պատճառաբանություններով։

2.  «ԻԶԻ ՔԱՌ» ՍՊԸ-ից հօգուտ Հայաստանի Հանրապետության բռնագանձել 10.000 ՀՀ դրամ` որպես վերաքննիչ բողոքի համար սահմանված և ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 01.03.2019 թվականի որոշմամբ հետաձգված պետական տուրքի գումար։

«ԻԶԻ ՔԱՌ» ՍՊԸ-ից հօգուտ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի բռնագանձել 20.000 ՀՀ դրամ` որպես վճռաբեկ բողոքի համար նախապես վճարված պետական տուրքի գումար:

3.  Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
Զեկուցող	Ա. Բարսեղյան Ս. Անտոնյան
	Հ. Բեդևյան
	Մ. Դրմեյան
	Ս. Միքայելյան
	Ա. Մկրտչյան
	Տ. Պետրոսյան
	Է. Սեդրակյան
	Ն. Տավարացյան

15.04.2022թ.

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատի կողմից թիվ ՎԴ/2747/05/18 վարչական գործով 15.04.2022 թվականին կայացված որոշման վերաբերյալ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան), 15.04.2022 թվականին գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Վերաքննիչ դատարան) 14.02.2020 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ԻԶԻ ՔԱՌ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե)՝ 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշումն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին, նույն պալատի դատավորների ընդհանուր թվի մեծամասնությամբ որոշել է վճռաբեկ բողոքը բավարարել, բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Դատարան) 21.12.2018 թվականի վճռին՝ նույն որոշման պատճառաբանություններով։

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի դատավորներ Ռուզաննա Հակոբյանս և Հովսեփ Բեդևյանս, համաձայն չլինելով վերը նշված որոշմամբ Վճռաբեկ դատարանի դատավորների մեծամասնության արտահայտած կարծիքի հետ, ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 12-րդ հոդվածի 6-րդ և 7-րդ մասերով, շարադրում ենք մեր հատուկ կարծիքը նշված որոշման վերաբերյալ:

Սույն գործը հարուցվել է Ընկերության կողմից ներկայացված հայցի հիման վրա, որով վերջինս պահանջել է անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերը և Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 27.02.2018 թվականի թիվ 12/1 որոշումը։

Դատարանը մերժել է հայցը՝ պատճառաբանելով, որ ստուգման ակտում նշված են այն բոլոր փաստական և իրավական հիմքերը, որոնց ուսումնասիրման և կիրառման հիմքով վարչական ակտով հարկ վճարողին առաջադրվել են նշված ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ նկարագրված լրացուցիչ հարկային պարտավորությունները։ Դատարանն արձանագրել է, որ իրավացիորեն առկա չի եղել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու համար օրենսդիրի կողմից իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված հարկային մարմնի լիազորության իրացման վավերապայմաններից որևէ մեկի առկայությունը։

Դատարանն արձանագրել է նաև, որ հայցվորի փաստարկները` 2015 թվականին ԱԱՀ վճարող չհանդիսանալու վերաբերյալ, ևս անհիմն են, քանի որ սույն վարչական գործով վիճարկվող վարչական ակտի կայացման համար հիմք հանդիսացած վարույթի նյութերի հետազոտմամբ ակնհայտ է, որ 2015 թվականի համապատասխան ժամանակահատվածի համար Ընկերությունն ինքն է ներկայացրել ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն և ներկայացրել է ԱԱՀ-ի հաշվարկները, իսկ պարտավորությունն առաջադրվել է բացառապես այն փաստի հիմքով, որ Ընկերությունը 2015 թվականի 2-րդ եռամսյակի ԱԱՀ-ի հաշվարկով 28․805․000 ՀՀ դրամի շրջանառությունը ցույց է տրվել  ԱԱՀ-ից ազատված գործարքների տողում, սակայն չի ներկայացրել ազատման հիմքերը: Ընդ որում, հայցադիմումով ևս հայցվորը որևէ փաստարկ չի ներկայացրել վերոնշյալ շրջանառության մասով ԱԱՀ-ից ազատված լինելու վերաբերյալ: 

Վերաքննիչ դատարանը բավարարել է Ընկերության վերաքննիչ բողոքը՝ պատճառաբանելով, որ հայցվորի կողմից վկայակոչված` ԱԱՀ և շրջանառության հարկ, թե շրջանառության հարկ վճարող համարվելու վերաբերյալ փաստարկների հիման վրա Դատարանը պետք է ըստ օրենքով ամրագրված վերոհիշյալ հիմքերի և նախատեսված բացառությունների, կատարեր համապատասխան իրավակարգավորումների ու փաստական հանգամանքների վերլուծություն և դրանց համադրության արդյունքում պարզեր, թե ի վերջո Ընկերությունը, օրենքի համաձայն, համարվել է ԱԱՀ և շահութահարկ վճարող, թե շրջանառության հարկ վճարող: Մինչդեռ, տվյալ պարագայում գործի նյութերում առկա է ընդամենը մեկ՝ ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն, որը ձևաթղթի տեսքով է, իսկ դրա՝ հայցվոր ընկերությանն առնչվելու վերաբերյալ հետևության կարելի հանգել միայն տվյալ հայտարարությունում առկա՝ հայցվոր ընկերության անվան («ԻԶԻ ՔԱՌ») և հարկ վճարողի հաշվառման համարի («02636877 (ՀՎՀՀ)») գրառումներից: Միաժամանակ, հիշյալ հայտարարությունը չի պարունակում որևէ նշում կամ տեղեկություն այն մասին, թե երբ է փաստացի այն ներկայացվել, որ ժամանակահատվածին է տվյալ հայտարարությունը վերաբերում, ինչպես նաև դրանում առկա չէ նույնականացման համար անհրաժեշտ ու բավարար որևէ վավերապայման, որից ելնելով՝ հնարավոր կլիներ փաստել, որ այն ներկայացվել է հենց Ընկերության կողմից և վերաբերում է հենց վիճարկվող ստուգման ակտի ընդունման համար հիմք հանդիսացած ստուգմամբ ներառված ժամանակահատվածին, որպիսի տվյալների ու տեղեկությունների բացակայությունը, սակայն, հաշվի չի առնվել Դատարանի կողմից, ինչը չէր կարող բավարար հիմք հանդիսանալ Դատարանի համար՝ պարզված ու հաստատված համարելու այն փաստերը, որ ստուգման ժամանակահատվածի համար Ընկերությունը ներկայացրել է ԱԱՀ վճարող համարվելու և որպես ԱԱՀ վճարող հաշվառվելու վերաբերյալ հայտարարություն, ըստ դրա՝ հանդիսացել է ԱԱՀ, ինչպես նաև շահութահարկ վճարող, և հետևաբար՝ չի համարվել շրջանառության հարկ վճարող: Իսկ Ընկերության կողմից միայն ԱԱՀ հաշվարկներ ներկայացրած լինելու հանգամանքն ինքնին չէր կարող հիմք հանդիսանալ Դատարանի կողմից Ընկերությանը ԱԱՀ և շահութահարկ վճարելու պարտականության կրող համարելու, ըստ դրա՝ օրենքով սահմանված հիմքերով նման պարտականություն կրելու վերաբերյալ հետևության հանգելու համար:

Վերաքննիչ դատարանի համոզմամբ, Դատարանն իր եզրահանգումները կատարելիս պետք է պարզեր, թե իրականացված ստուգման ընթացքում կոնկրետ ինչ հաշվապահական հաշվառման և (կամ) այլ փաստաթղթեր են ներկայացվել Ընկերության կողմից և ուսումնասիրվել հարկային մարմնի կողմից և, գնահատելով արդեն այդ փաստաթղթերի կազմը, ծավալը, բնույթը, դրանցում պարունակվող տեղեկությունները, պետք է բացահայտեր, թե արդյոք տվյալ փաստաթղթերը թույլ են տվել հարկային մարմնին կամ բավարար են եղել վերջինիս համար հաշվարկելու Ընկերության հարկային պարտավորությունները օրենսդրությամբ սահմանված կարգով, և ըստ դրա էլ՝ չկիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված իրավակարգավորումը, և նոր միայն պարզված ու հաստատված համարեր հարկային մարմնի կողմից Ընկերության հարկվող օբյեկտներն ու հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի նշված նորմով նախատեսված հիմքերի բացակայությունը:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ՝ Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ դատարանը որոշել է վճռաբեկ բողոքը բավարարել, բեկանել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 14.02.2020 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ ՀՀ վարչական դատարանի 21.12.2018 թվականի վճռին՝ նույն որոշման պատճառաբանություններով։

Մասնավորապես Վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է.

«(…) իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Շրջանառության հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 3-րդ մասի 4-րդ կետի «ա» ենթակետի հիմքով Ընկերությունը չէր կարող համարվել շրջանառության հարկ վճարող, քանի որ Ընկերության կանոնադրական կապիտալի 100 տոկոսը պատկանում է անհատ ձեռնարկատեր Անահիտ Վանյանին, որն էլ նշված օրենքի իմաստով շրջանառության հարկ վճարող համարվելու բացառող հանգամանք է։ Միաժամանակ, (…) Ընկերությունը ներկայացրել է ԱԱՀ վճարող համարվելու վերաբերյալ հայտարարություն, իսկ դրանից հետո հարկային տեսչություն է ներկայացրել նաև ԱԱՀ-ի հաշվարկներ՝ ստուգվող ժամանակաշրջանի՝ 2015 թվականի երկրորդ, երրորդ և չորրորդ եռամսյակների համար:

Բացի այդ, սույն վարչական գործի նյութերում առկա է Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 01.08.2017թ. թիվ 45/2 որոշումը, որտեղ Ընկերության պնդումները` շրջանառության հարկ վճարող համարելու վերաբերյալ, համարվել են անհիմն: Արդյունքում, Ընկերության գանգատը մերժվել է, և առկա չէ որևէ ապացույց` նշված որոշման վարչական կամ դատական կարգով բողոքարկված լինելու վերաբերյալ, որի պայմաններում նշված վարչական ակտն ստացել է օրինական ուժ, դարձել է անբողոքարկելի: Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն անհիմն է համարում Վերաքննիչ դատարանի պատճառաբանություններն առ այն, որ Դատարանը պարտավոր էր պարզել, թե արդյոք ստուգվող ժամանակաշրջանում Ընկերությունը կրում էր ԱԱՀ և շահութահարկ վճարելու պարտականություն, թե՝ ոչ։ Նման պայմաններում, հաշվի առնելով այն օրենսդրական կարգավորումը, որ շրջանառության հարկը ավելացված արժեքի հարկին և (կամ) շահութահարկին փոխարինող հարկ է, ուստիև անհերքելի է դառնում, որ Ընկերությունը համարվում է ավելացված արժեքի հարկ վճարող։  

Անդրադառնալով Վերաքննիչ դատարանի այն պատճառաբանություններին, որ Դատարանը չի պարզել, թե արդյոք առկա են Ընկերության հարկվող օբյեկտներն ու հարկային պարտավորությունները հաշվարկելու` «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով նախատեսված հիմքերի բացակայությունը, ապա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վերոնշյալ իրավակարգավորումներից բխում է, որ հարկային մարմինն Ընկերության հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկելիս՝ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված լիազորությունը կիրառելու անհրաժեշտություն առկա չէր, քանի որ ստուգման ժամանակ հարկային տեսուչներն ունեին ստուգվող ժամանակաշրջանին վերաբերող անհրաժեշտ բոլոր հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերը, որոնց հիման վրա հնարավորություն կար հաշվարկելու հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները, հետևաբար, հարկային մարմնի ինքնուրույն հաշվարկելու լիազորությունը կիրառելու անհրաժեշտությունը բացակայում էր, հատկապես այն պայմաններում, երբ օրենսդիրը հստակ սահմանել է այն բոլոր դեպքերը, երբ հարկային մարմինն իրավասու է կիրառել հարկ վճարողի հարկվող օբյեկտը և հարկային պարտավորություններն ինքնուրույն հաշվարկելու իր լիազորությունը։ Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում ընդգծել, որ Ընկերության կողմից կատարված որոշակի ծախսերի մասին վկայող փաստաթղթերը պահպանած չլինելու վերաբերյալ հայտարարությունը բավարար հիմք չէ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածով սահմանված լիազորությունը կիրառելու համար:

Վիճարկվող ստուգման ակտի ուսումնասիրության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ այն ամբողջական և հստակ տեղեկություններ է պարունակում ստուգմամբ բացահայտված խախտումների նկարագրության, խախտված իրավական նորմերի և պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերի վերաբերյալ։

Ավելին, (…) Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտում հարկային պարտավորություններ առաջադրելու մասերով շարադրված իրավախախտումները հիմնավորվում են նաև ստուգմամբ ձեռք բերված և սույն գործով Դատարանի գնահատմանը ներկայացված ապացույցների միջոցով:

(…) 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտի 1-ին և 3-րդ կետերով լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ առաջադրելու մասերով Կոմիտեն, բացահայտելով գործի բոլոր էական փաստական հանգամանքները, ապահովել է վարչական վարույթի շրջանակներում փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննություն:

Հետևաբար, (…) Կոմիտեի 16.01.2018 թվականի թիվ 1013094 ստուգման ակտը մասնակիորեն՝ 1-ին և 3-րդ կետերի՝ շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորության առաջադրելու մասով, ընդունվել է «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի և «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի պահպանմամբ, որպիսի ճիշտ եզրահանգման է եկել Դատարանը, ինչն անտեսվել է Վերաքննիչ դատարանի կողմից»:

Համակարծիք չենք Վճռաբեկ դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանությունների հետ և գտնում ենք, որ Դատարանի վճիռը բեկանման ենթակա լինելու և գործի նոր քննություն իրականացնելու անհրաժեշտությունը Վերաքննիչ դատարանի որոշմամբ ամբողջությամբ պատճառաբանված և հիմնավորված է, քանի որ առանց գործի նոր քննություն իրականացնելու և Վերաքննիչ դատարանի որոշմամբ սահմանված ծավալում նշված հարցերը պարզելու հնարավոր չէ եզրահանգումներ անել վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափության վերաբերյալ:  

Այսպես. Վերաքննիչ դատարանում գործի քննության ընթացքում Ընկերության կողմից ներկայացվել է ՀՀ «Փորձաքննությունների ազգային բյուրո» ՊՈԱԿ-ի կողմից տրված փորձագիտական եզրակացություն, որում ներառված որոշ դիտարկումներ և հիմնավորումներ սույն գործով օբյեկտիվ ճշմարտությունը բացահայտելու և վարչական ակտի իրավաչափության գնահատելու տեսանկյունից ունեն էական նշանակություն: Մասնավորապես նշված եզրակացության մեջ արձանագրվել է հետևյալը.

«(…) Փորձագետի կողմից 21.03.2018թ.-ին միջնորդություն է ներկայացվել նախաձեռնողին առ այն, որ ի թիվս մի շարք այլ փաստաթղթերի, անհրաժեշտ է փորձաքննությանը տրամադրել նաև Ընկերության կողմից ստացված և դուրս գրված հաշիվ-ապրանքագրերը, մասնավորապես պարզելու համար, թե որ կազմակերպություններին և ինչ գումարի ծառայություններ են փաստացի մատուցվել: Միջնորդությունը սակայն մասամբ է բավարարվել, չեն տրամադրվել Ընկերության կողմից դուրս գրված հաշիվ-ապրանքագրերը, ստացված հաշիվ ապրանքագրերի դրամարկղային փաստաթղթերը և այլն, ի դեպ նախաձեռնողի կողմից գրությամբ նշվել է, որ փորձաքննությունն անհրաժեշտ է կատարել առկա փաստաթղթերի հիման վրա: Նշված պատճառով սույն փորձաքննության շրջանակներում հետազոտությունն ամբողջությամբ հնարավոր չի եղել կատարել Ընկերության հաշվապահական հաշվառման սկզբնական փաստաթղթերի հիման վրա: Տրամադրված նյութերում առկա են միայն Ընկերության կողմից 2015թ. 4-րդ եռամսյակի ընթացքում ՀՀ արտաքին գործերի նախարարությանը դուրս գրված թվով 3 հաշիվներ` ընդամենը 9.256.125 (840.000+1.000.000+7.416.125) ՀՀ դրամի, ընդ որում առանց ԱԱՀ-ի, մինչդեռ Ընկերությունը տվյալ ժամանակահատվածում հանդիսացել է ԱԱՀ վճարող, ուստի պարտավոր էր դուրս գրել հարկային հաշիվներ: