ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի որոշում	Վարչական գործ թիվ ՎԴ/7257/05/14 2022 թ.
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/7257/05/14
Նախագահող դատավոր՝  Ա. Սարգսյան Դատավորներ՝  Ա. Բաբայան  Ա. Պողոսյան

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան) հետևյալ կազմով՝

	նախագահող	Ռ. Հակոբյան
	զեկուցող	Ս. Միքայելյան Ս. Անտոնյան
		Ա. Բարսեղյան
		Հ. Բեդևյան
		Մ. Դրմեյան
		Գ. Հակոբյան
		Ա. Մկրտչյան
		Տ. Պետրոսյան
		Է. Սեդրակյան

2022 թվականի հունիսի 20-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (ՀՀ ֆինանսների նախարարության իրավահաջորդն է) (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 26.03.2019 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «Հայնախագիծ» ԲԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին և 4-րդ կետերն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել և վերացնել ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի վերաբերյալ 1-ին և 4-րդ կետերը:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Կ. Բաղդասարյան) 05.04.2016 թվականի որոշմամբ պատասխանող ՀՀ ֆինանսների նախարարությունը փոխարինվել է իրավահաջորդով` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեով:

ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ` Դատարան) 01.08.2016 թվականի վճռով Ընկերության հայցը բավարարվել է մասնակիորեն: Վճռվել է` անվավեր ճանաչել Հայաստանի Հանրապետության ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին կետը` ամորտիզացիոն մասհանման գումարների կապակցությամբ առաջադրված հարկային պարտավորության, այն է` 2010 թվականի համար 3.751.608, 2011 թվականի համար 266.049, 2012 թվականի համար 298.410 ՀՀ դրամի և դրանց հիման վրա հաշվարկված տույժ/տուգանքների մասով։ Հայցը` մնացած մասով, մերժվել է։

ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (նախագահությամբ` Ա. Սարգսյան, դատավորներ` Ա. Աբովյան, Ա. Բաբայան) 05.12.2017 թվականի որոշմամբ Դատարանի 01.06.2016 թվականի վճռի` բավարարված մասի դեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի, իսկ մերժված մասի դեմ` Ընկերության կողմից բերված վերաքննիչ բողոքներով վարչական գործի վարույթը կասեցվել է մինչև ՀՀ սահմանադրական դատարանի կողմից` ՀՀ մարդու իրավունքների պաշտպանի դիմումի հիման վրա` «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ մասի «ժե» և «ժզ» և 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի, ինչպես նաև «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման կարգը հաստատելու մասին» 19.12.2002 թվականի ՀՀ կառավարության թիվ 2052-Ն որոշման Հավելված 1-ի 3-րդ և 14-րդ կետերի` ՀՀ Սահմանադրությանը համապատասխանության հարցը որոշելու վերաբերյալ գործով որոշում կայացնելը։

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (նախագահությամբ` Ա. Սարգսյան, դատավորներ` Ա. Բաբայան, Ա. Պողոսյան) 03.12.2018 թվականի որոշմամբ սույն վարչական գործի քննությունը վերսկսվել է:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 26.03.2019 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճիռը` հայցը բավարարելու և դրա հետ կապված դատական ծախսերի բաշխման մասով, թողնվել է անփոփոխ: Ընկերության կողմից ներկայացված վերաքննիչ բողոքը բավարարվել է` Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճիռը` հայցը մերժելու մասով, բեկանվել է և փոփոխվել` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 2010497 ստուգման ակտը` 1-ին կետի 1-ին ենթակետի և 4-րդ կետի մասով, ճանաչվել է անվավեր:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ՝ Ա. Մնացականյան:)

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը (ներկայացուցիչ՝ Ա. Օրբելյան):

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետը, 12-րդ, 74-րդ հոդվածները, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածը, «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 15-րդ և 27-րդ հոդվածները, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 144-րդ հոդվածը, ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 2052-Ն որոշման 14-րդ կետը, ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետը:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ տվյալ դեպքում ոչ թե խախտվել է հայցվորի սեփականության իրավունքը և հայցվորին առաջադրվել են լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ, այլ ստուգման արդյունքում պարզվել և ստուգման ակտով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 2010 թվականին 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և նվազեցրել համախառն եկամտից «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետի և ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի խախտմամբ:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ տվյալ դեպքում առկա չէ Կարգի պահանջները բավարարող պարտավորությունն անհուսալի համարելու համար անհրաժեշտ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի վճիռ, ավելին` այդ պարտավորության հիմքում ընկած պայմանագիրը ճանաչվել է առոչինչ:

Վերաքննիչ դատարանը գտել է, որ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի ԸՀԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռի այն եզրահանգումը, որ նշված պայմանագիրն առոչինչ է, հաշվապահական և հարկային առումով չէր կարող որևէ բացասական ազդեցություն ունենալ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու առումով: Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է այն հանգամանքը, որ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու համար անհրաժեշտ է ոչ թե դատարանի ցանկացած վճիռ, այլ անհրաժեշտ է դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռ, ընդ որում պաշտոնական պարզաբանման 1-ին կետով սահմանված է բացառություն, ըստ որի՝ բռնագանձման հիմքով կայացված վճիռ չի կարող համարվել դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճիռը: Մինչդեռ, Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի` հիմք ընդունելով 26.05.2010 թվականի վճիռը, որով Ընկերության կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումը մերժվել է դեբիտորական պարտք առաջացրած գործարքի հիմք հանդիսացած պայմանագիրն առոչինչ ճանաչելու հիմքով:

Այսինքն՝ սույն գործով Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարն անհուսալի է ճանաչել դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձման ենթակա չլինելու հիմքով կայացված վճռի հիման վրա, մինչդեռ` Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգմամբ նշված վճռի հիմքով Ընկերությունը կարող էր անհուսալի ճանաչել դեբիտորական պարտքի գումարը:

Հաջորդիվ, ստորադաս դատարաններն անդրադառնալով վիճարկվող ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետի իրավաչափությանը, պատճառաբանել են, որ Ընկերության կողմից ամորտիզացիոն մասհանման գումարներն ավել ցույց տալու համար վերջինիս նկատմամբ շահութահարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրելով՝ հարկային մարմինը հաշվարկն իրականացրել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածի շրջանակներում առանց հաշվի առնելու այն հանգամանքը, որ հայցվորին պատկանող հիմնական միջոցները ձեռք են բերվել 1955 և 1972 թվականներին, այսինքն` մինչև 01.01.1998 թվականի հունվարի 1-ը: Հետևաբար, ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետը կայացվել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 74-րդ հոդվածի 1-ին մասի պահանջի խախտմամբ: Ավելին, ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետը տեղեկություններ չի պարունակում այն մասին, թե Ընկերության կողմից կատարված կոնկրետ որ գույքի մասով է ամորտիզացիան սխալ իրականացվել, ինչ փաստաթղթեր են հիմք ընդունվել և ինչու գույքի ձեռքբերման փաստաթղթերը հիմք չեն ընդունվել: Այսինքն՝ ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին կետի 2-րդ ենթակետը չի բովանդակում այնպիսի տվյալներ, որոնց միջոցով հնարավոր կլինի գնահատել վարչական ակտում նշված ապօրինի նվազեցումների գումարի իրավաչափությունը:

Ստորադաս դատարանները գործի քննության ընթացքում չեն պարզել գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող հանգամանքները, մասնավորապես, թե ինչպես են կատարվել ամորտիզացիոն մասհանումներն Ընկերության կողմից, արդյոք հաշվարկները կատարվել են «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 74-րդ հոդվածի կիրառմամբ, չի պարզվել և չի գնահատվել, թե ինչ հիմքով և ինչպես են կատարվել ստուգման ակտում արձանագրված և դատարանին ներկայացված հաշվարկները, չի ուսումնասիրվել և գնահատվել այդ հաշվարկների հիմնավորվածությունն ու համապատասխանությունն օրենքի պահանջներին: Բացի այդ, դատական ակտով չի հիմնավորվել, թե վարչական մարմինն օրենքի որ դրույթն է խախտել, արդյոք «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 74-րդ հոդվածի դրույթը սույն դեպքում պետք է հիմք ընդունվեր կամ չընդունվեր, առանց նշված փաստարկները պարզելու, վերլուծելու և դատական ակտով հիմնավորելու, իրականացված հաշվարկը դիտել են առանց փաստական և իրավական հիմնավորման վարչարարություն, որի արդյունքում համարել են, որ առաջադրված հարկային պարտավորությունն առաջադրվել է օրենքի խախտմամբ:

Անդրադառնալով ստուգման ակտի 4-րդ կետով առաջադրված ԱԱՀ-ի գծով պարտավորություններին՝ Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ ավելացված արժեքի հարկի գումարները կարող են հաշվանցվել միայն հարկվող գործարքների մասով, սակայն Ընկերության կողմից կատարվել են պակասեցումներ նաև ավելացված արժեքի հարկից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան, որի իրավունքն Ընկերությունը երբևէ ձեռք չի կարող բերել: Ստուգման ակտով օրենքին համապատասխան արձանագրվել են ինչպես պակաս հաշվարկված ավելացված արժեքի հարկի գումարները, դրանց նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածին, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածին համապատասխան հաշվարկված լրացուցիչ գանձման ենթակա գումարները, այնպես էլ` պակասեցման ենթակա գումարները:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է` «բեկանել դատական ակտը, օրինական ուժ տալ վարչական դատարանի հայցը մերժելու մասով կայացված վճռին, կամ (...) բեկանված մասով գործն ուղարկել համապատասխան դատարան նոր քննության` սահմանելով նոր քննության ծավալը»:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները.

Ակտում բացակայում է որևէ նշում այն մասին, որ Ընկերությունը չի կատարել շահութահարկի հաշվառում, այսինքն, քանի դեռ պատասխանողի կողմից հակառակը չի ապացուցվել կամ առնվազն արձանագրվել, ապա նման պայմաններում պետք է գործի վերջինիս կողմից իրավաչափ վարքագիծ դրսևորած լինելու կանխավարկածը` «անմեղության կանխավարկածը»:

Պատասխանողի այն պնդումները, որ Ընկերության կողմից շահութահարկը պայմանագրի շրջանակներում չի վճարվել, անհիմն են, և չեն բխում սույն գործի փաստերից, ավելին` գործի փաստերից ակնհայտ է, որ վերջինիս կողմից շահութահարկի գծով պայմանագրից բխող պարտավորություններն ամբողջությամբ կատարվել են:

Կոմիտեի պնդումն այն մասին, որ «պարտքը անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու համար անհրաժեշտ է ոչ թե դատարանի ցանկացած վճիռ», ակնհայտ անհիմն է և չի բխում ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի պաշտոնական պարզաբանմամբ և ՀՀ կառավարության որոշմամբ սահմանված կարգավորումներից:

Պատասխանողի այդ պնդումը, որ Դատարանը պետք է հիմնավորեր, թե ինչ հիմքով պետք է կիրառվեր «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 74-րդ հոդվածը, ամբողջությամբ անհիմն է և չի բխում ոչ ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգավորումներից, ոչ էլ ՀՀ վճռաբեկ դատարանի կողմից արտահայտած իրավական դիրքորոշումներից: Ավելին, սույն գործով հաստատվել է այն հանգամանքը, որ Ընկերությանը պատկանող հիմնական միջոցները ձեռք են բերվել 1955 և 1972 թվականներին (սույն փաստը չի վիճարկվել պատասխանողի կողմից), այսինքն` մինչև 01.01.1998 թվականը, որպիսի պարագայում նշված դեպքում Կոմիտեի կողմից պետք է կիրառվեր «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 74-րդ հոդվածի 1-ին մասը, որով սահմանված է մինչև 1998 թվականը ձեռք բերված շինությունների ամորտիզացիոն մասհանումների հաշվառման կարգը:

Ակտով արձանագրված փաստերից հետևում է, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը չէր կարող կիրառելի լինել Ընկերության նկատմամբ, քանի որ վերջինիս կողմից ավելացված արժեքի հարկի պակաս վճարված լինելու վերաբերյալ փաստ չի արձանագրվել, որպիսի պարագայում բացակայում է հարկային իրավախախտում կատարված լինելու փաստը:

Վերաքննիչ դատարանը որոշման պատճառաբանական մասում անդրադարձել է «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի վերլուծությանը և դրա հիմքում ընկած փաստական հանգամանքներին, որի կիրառումն ինքնին արդեն իսկ վիճարկվել է Ընկերության կողմից: Ավելին, նույն վերաքննիչ բողոքով Ընկերության պահանջն է եղել վերացնել ակտի 4-րդ կետը: Այսինքն, որոշմամբ կատարված եզրահանգումն ինքնին վկայում է դատարանի կողմից գործը պատշաճ քննելու մասին, հաշվի առնելով այն, որ վերջինիս կողմից որոշման պատճառաբանական մասում ոչ թե փոխվել է հայցի հիմքը կամ առարկան, այլ ընդգծվել է պատասխանողի կողմից ոչ պատշաճ վարչարարություն կատարած լինելու փաստը: Ընդ որում, Վերաքննիչ դատարանի կողմից վերաքննության սահմանազանցում կարող էր գնահատվել այն դեպքում, եթե Ընկերության կողմից վերաքննիչ բողոքում նշված չլիներ ակտի 4-րդ կետի անվավեր ճանաչման պահանջ:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) ՀՀ ֆինանսների նախարարի կողմից 21.08.2014 թվականին տրվել է թիվ 5010497 հանձնարարագիրը, որով ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության ստուգումների 2-րդ բաժնի գլխավոր հարկային տեսուչներ Մանուկ Աֆրիկյանին, Արմեն Աղաբաբյանին, ավագ հարկային տեսուչ Արթուր Աբրահամյանին հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասությունների սահմաններում իրականացնել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, այդ թվում` 01.01.2010-31.12.2013 թվականն ընկած ժամանակահատվածի համար շահութահարկի, 01.10.2010-30.06.2014 թվականն ընկած ժամանակահատվածի համար ավելացված արժեքի հարկի գծով: Ստուգման ժամկետ է սահմանվել մինչև 15 անընդմեջ աշխատանքային օր (հատոր 1-ին, գ.թ. 12):

2) ՀՀ ֆինանսների նախարարի ժամանակավոր պաշտոնակատարի 14.10.2014 թվականի թիվ Ս-1896-Ա հրամանով ՀՀ ֆինանսների նախարարության Կենտրոնի հարկային տեսչությունում հաշվառված Ընկերությունում (ՀՎՀՀ 01503291) ՀՀ ֆինանսների նախարարի 21.08.2014 թվականի թիվ 5010497 հանձնարարագրով իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգման ժամկետը երկարաձգվել է մինչև 10 անընդմեջ աշխատանքային օրով (հատոր 1-ին, գ.թ. 13):

3) Վերոգրյալի հիման վրա Ընկերությունում 30.09.2014 թվականից մինչև 03.11.2014 թվականը կատարվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որի արդյունքում 12.11.2014 թվականին ՀՀ ֆինանսների նախարարության ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության կողմից կազմվել է թիվ 5010497 ստուգման ակտի նախագիծը, այնուհետ` 21.11.2014 թվականին, կայացվել է թիվ 5010497 ստուգման ակտը (հատոր 1-ին, գ.թ. 15-23, 24-30):

4) ՀՀ ֆինանսների նախարարության ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության կողմից 21.11.2014 թվականին կայացված թիվ 5010497 ստուգման ակտի (Այսուհետ` Ակտ) 1-ին կետը վերաբերում է շահութահարկի գծով կատարված ստուգմանը:

Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 2010 թվականին ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և նվազեցրել համախառն եկամտից: Նվազեցման համար հիմք էր հանդիսացել ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի 26.08.2010 թվականին կայացրած վճիռը, որով ընկերության կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումը մերժվել էր դեբիտորական պարտք առաջացրած գործարքին հիմք հանդիսացած պայմանագիրն առոչինչ ճանաչելու հիմքով: Խախտվել են 30.09.1997 թվականի «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները (...): Եվ այդ հոդվածին համապատասխան ընդունված` ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ սահմանված կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի պահանջները (...):

Ինչպես նաև ըստ «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 24.1-րդ հոդվածում և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 40.1-րդ հոդվածում նշված գործարքներից առաջացած դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի վերաբերյալ» ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 21.06.2012 թվականի թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի 1) ենթակետի` կարգի կիրառման իմաստով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճիռը):

Տվյալ դեպքում` կարգի 14-րդ և 18-րդ կետերը կիրառման են ենթակա միայն կարգի 3-րդ կետի ա) ենթակետով սահմանված հատուցման ենթակա դեբիտորական պարտքերի գումարների նկատմամբ, քանի որ դատարանի վճռով ընկերության կողմից հաշվառված 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարի նկատմամբ պահանջը պայմանագիրն առոչինչ ճանաչելու հիմքով մերժվել է, համարվել է ոչ հատուցման ենթակա` այսինքն` դեբիտորական պարտքի առկայությունը համարվել է չհիմնավորված

Ակտի 4-րդ կետով, որը վերաբերում է ավելացված արժեքի հարկի գծով իրականացված ստուգումներին, արձանագրվել է, որ Ընկերությունը ստուգվող ժամանակաշրջանի 2012 թվականի հուլիսին, դեկտեմբերին և 2013 թվականի հունվարից մինչև 2014 թվականի հունիսը ներառյալ ընկած հաշվետու ժամանակաշրջաններում միաժամանակ իրականացրել է «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 15-րդ հոդվածով ԱԱՀ-ից ազատված և ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ, և այդ գործարքներին ուղղակիորեն վերաբերող ձեռքբերումների մասով առանձնացում կատարելու անհնարինության պայմաններում մատակարարների կողմից ընկերությանը դուրս գրված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի (ԱԱՀ-ի դեբետի) հաշվարկային գումարներից կատարել է ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան պակասեցումներ և արտացոլել ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկների համապատասխան տողերում: Միաժամանակ արտացոլել է նաև ԱԱՀ-ի դեբետի հաշվարկային գումարներից մատակարարներին չվճարված գումարներին համապատասխան ԱԱՀ-ի հետաձգումները, որոնց մեջ ներառվել են նաև ԱԱՀ-ի պակասեցված գումարներ` ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան, և որոնք հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում մատակարարներին վճարված գումարներին համապատասխան հաշվանցվել են (...): Խախտվել են «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի պահանջները (...):

(...) Համաձայն «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի (մինչև 01.01.2013 թվականը գործող) 43-րդ հոդվածի նույն օրենքով նախատեսված կարգի խախտումով ապրանքների և ծառայությունների դիմաց վճարված ԱԱՀ-ի գումարները պակասեցնելու (հաշվանցելու) հետևանքով 2012 թվականի օգոստոսին բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները պակաս ցույց տալու համար գանձվում է պակաս ցույց տրված ԱԱՀ-ի գումարը` 302.024 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև` տուգանք` այդ գումարի 50 տոկոսի չափով, 151.012 ՀՀ դրամ:

Համաձայն «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի (01.01.2013 թվականից հետո գործող) 43-րդ հոդվածի հարկային մարմին ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներով պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը պակաս ցույց տալու համար հարկ վճարողից գանձվում է պակաս հաշվարկված` պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը պակաս ցույց տալու համար հարկ վճարողից գանձվում է` պակաս հաշվարկված` պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը 2013 թվականի մարտին` 63.438 ՀՀ դրամ, մայիսին` 26.293 ՀՀ դրամ, հուլիսին` 133.712 ՀՀ դրամ, սեպտեմբերին` 40.680 ՀՀ դրամ, սեպտեմբերին` 17.187 ՀՀ դրամ, 2014 թվականի հունվարին` 217.924 ՀՀ դրամ, ապրիլին` 4.474 ՀՀ դրամ, մայիսին` 4.506 ՀՀ դրամ, և տուգանք` պետական բյուջե վճարման ենթակա գումարի 50 տոկոսի չափով, համապատասխանաբար` 31.719 ՀՀ դրամ, 13.146 ՀՀ դրամ, 66.856 ՀՀ դրամ, 70.340 ՀՀ դրամ, 8.593 ՀՀ դրամ, 108.962 ՀՀ դրամ, 12.373 ՀՀ դրամ, 2.253 ՀՀ դրամ:

Համաձայն «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի` հաշվարկները, հայտարարագրերը և հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված այլ փաստաթղթերն ու տեղեկությունները սխալ կազմելու համար հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է տուգանք` այդ խախտումների հետևանքով պակաս հաշվարկված պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի ընդհանուր գումարի` 930.511 ՀՀ դրամի, 10 տոկոսի չափով` 93.0051 ՀՀ դրամ: Ընդամենը` ԱԱՀ-ի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման 1.488.816 ՀՀ դրամ:

Ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներում ավել ցույց տրված բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները 2012 թվականի հուլիսին 302.024 ՀՀ դրամ, 2012 թվականի դեկտեմբերին` 8.516 ՀՀ դրամ, 2013 թվականի հունվարին` 57.200 ՀՀ դրամ, փետրվարին` 14.923 ՀՀ դրամ, ապրիլին` 9.093 ՀՀ դրամ, հունիսին` 151.041 ՀՀ դրամ, օգոստոսին` 138.818 ՀՀ դրամ, հոկտեմբերին` 1.718 ՀՀ դրամ, դեկտեմբերին` 217.924 ՀՀ դրամ, 2014 թվականի մարտին` 31.459 ՀՀ դրամ, հունիսին` 118.589 ՀՀ դրամ, ընդամենը` 1.051.305 ՀՀ դրամ, ենթակա են պակասեցման:

Միաժամանակ Ակտով արձանագրվել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտը ստուգման ակտով առաջադրված գումարը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված ժամկետներում վճարում է` շահութահարկի գծով` 10.283.597 ՀՀ դրամ, ԱԱՀ-ի գծով` 381.681 ՀՀ դրամ, 10-օրյա ժամկետում (հատոր 1-ին, գ.թ. 15-30):

5) ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով Ընկերության հայցն ընդդեմ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և ԼՂՀ կառավարության` 13.06.2009 թվականի պետական կարիքների համար նախագծային աշխատանքների գնման հմ. ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագիրը լուծելու և 49.989.266 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջների մասին, մերժվել է:

Ըստ վճռի` գործով հետազոտված ապացույցներով չի հիմնավորվել, որ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության կողմից մեկ անձից գնում կատարելու համար առկա են եղել «Գնումների մասին» ԼՂՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի 1-ին մասով սահմանված հիմքերից որևէ մեկը: Տվյալ դեպքում, պետական կարիքների համար նախագծային աշխատանքների գնումը կատարելու համար պետք է անցկացվեր մրցույթ, որը տեղի չի ունեցել: ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանը գտել է, որ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարությունը մեկ անձից գնում կատարելով դուրս է եկել իր իրավասության շրջանակներից, որը պարտավոր էր գիտակցել նաև Ընկերությունը: Այսինքն` Ընկերությունը պայմանագիր է կնքել ոչ իրավասու մարմնի հետ: Այսպիսով՝ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանը գտել է, որ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և Ընկերության միջև կնքված պայմանագիրն առոչինչ է (հատոր 1-ին, գ.թ. 87-96):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, այն է` Վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի և այլ նորմատիվ իրավական ակտերի միատեսակ կիրառության համար, մասնավորապես` ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման կարգի հավելված 1-ի 2-րդ բաժնի 14-րդ կետի «ա» ենթակետով և ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի 21.06.2012 թվականի թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետով սահմանված դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչման համար անհրաժեշտ «համապատասխան վճռի» պարզաբանման վերաբերյալ առկա է իրավունքի զարգացման խնդիր, ինչպես նաև` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, այն է` ստորադաս դատարանի կողմից «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի, «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի խախտման հետևանքով առկա է դատական սխալ, որը ազդել է գործի ելքի վրա, և որի առկայությունը հիմնավորվում է ստորև ներկայացված պատճառաբանություններով:

Վերոգրյալով պայմանավորված` Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ այն հարցադրմանը, թե արդյոք գործարքն առոչինչ ճանաչելու և գումարի բռնագանձման պահանջը մերժելու վերաբերյալ կայացված վճիռը կարող է հիմք հանդիսանալ դեբիտորական պարտքի գումարն անհուսալի ճանաչելու և համախառն եկամտից այն նվազեցնելու համար:

4.1) «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է անհուսալի դեբիտորական պարտքերի դուրսգրման համար Հայաստանի Հանրապետության կառավարության, իսկ բանկերի, վարկային կազմակերպությունների, ներդրումային ընկերությունների և ապահովագրական ընկերությունների դեպքում` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության լիազորած մարմնի և Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի համատեղ սահմանած կարգով` պահուստաֆոնդին կատարվող մասհանումների, իսկ այդ պարտքերի դուրսգրման դեպքում` այդ նպատակով ստեղծված պահուստաֆոնդին կատարված մասհանումների գերազանցող գումարի չափով:

ՀՀ կառավարությունը 19.12.2002 թվականի «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման կարգը հաստատելու մասին» թիվ 2052-Ն որոշմամբ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ մասի «ժե» և «ժզ» ենթակետերին ու 18-րդ հոդվածին համապատասխան 19.12.2002 թվականին որոշել է հաստատել կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների, ինչպես նաև ջրօգտագործողների ընկերությունների կողմից ոռոգման ջրի մատակարարման դիմաց ֆիզիկական անձանց մասով առաջացած դեբիտորական պարտքերի) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման կարգը (այսուհետ Կարգ)` համաձայն N 1 հավելվածի: (...):

Այսպես, վերը նշված` ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման Կարգի հավելված 1-ի «Ընդհանուր դրույթներ» բաժնի 2-րդ կետով սահմանվել է, որ նույն կարգը տարածվում է շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների, ինչպես նաև ջրօգտագործողների ընկերությունների կողմից ոռոգման ջրի մատակարարման դիմաց ֆիզիկական անձանց մասով առաջացած դեբիտորական պարտքերի)` այլ անձանց հետ պայմանագրերից, աշխատանքային հարաբերությունները կարգավորող օրենսդրությունից, վնաս պատճառելու հետևանքով կամ օրենքով նախատեսված այլ հիմքերով առաջացած պարտավորությունների (այսուհետ` դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքեր) վրա:

Կարգի հավելված 1-ի 3-րդ կետով ամրագրվել է, որ նույն կարգի կիրառման առումով`

ա) դեբիտորական պարտքը` կազմակերպությանն այլ անձանց (դեբիտորների) կողմից վճարման (այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի գումարն է.

բ) կրեդիտորական պարտքը (այդ թվում` աշխատանքի վարձատրության և դրան հավասարեցված այլ վճարումների, շահաբաժինների գծով)` կազմակերպության կողմից այլ անձանց (կրեդիտորներին) վճարման (այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի գումարն է:

Նույն Կարգի հավելված 1-ի 4-րդ կետի 1-ին նախադասությամբ նշվել է, որ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքը համարվում է կետանցված, եթե այն նույն կարգի 2-րդ կետում նշված հիմքերով սահմանված ժամկետում չի մարվել:

Կարգի հավելված 1-ի «Դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորում, դեբիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչում» վերտառությամբ 2-րդ բաժնի 14-րդ կետի «ա» ենթակետով ամրագրվել է, որ նույն կարգի 3-րդ կետի «ա» ենթակետով սահմանված դեբիտորական պարտքը ճանաչվում է անհուսալի` կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից` եթե դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը չի գերազանցում 100 հազ. դրամը, կամ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայության դեպքում, եթե տվյալ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը գերազանցում է 100 հազ. դրամը:

Նույն բաժնի 18-րդ կետով սահմանվել է, որ այն կազմակերպությունները, որոնք պահուստ (պահուստաֆոնդ) չեն ձևավորում, նույն կարգի 14-րդ կետի համաձայն անհուսալի ճանաչված դեբիտորական պարտքերը դուրս են գրում անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում և դուրս գրված դեբիտորական պարտքը հաշվի է առնվում որպես այլ նվազեցում` կազմակերպության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը (վնասը) որոշելիս:

ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետով ամրագրվել է, որ այն դեպքում, երբ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը (ներառյալ` ԱԱՀ-ը) գերազանցում է 100,0 հազ. դրամը, դեբիտորական պարտքը (ներառյալ` ԱԱՀ-ը) ճանաչվում է անհուսալի` կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայության դեպքում։ Ընդ որում, Կարգի կիրառման իմաստով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում`

1) իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի), կամ`

2) իրավասու դատարանի կողմից ցանկացած այլ հիմքով դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռը։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասով օրենսդիրը նախատեսել է անհուսալի դեբիտորական պարտքերի դուրսգրման համար պահուստաֆոնդին կատարվող մասհանումների, իսկ այդ պարտքերի դուրսգրման դեպքում` այդ նպատակով ստեղծված պահուստաֆոնդին կատարված մասհանումների գերազանցող գումարի չափով հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտի նվազեցման իրավական հնարավորություն: ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված Կարգով հստակորեն սահմանվել են այն պայմանները, որոնց առկայությամբ ապահովվում է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթի իրավաչափ կիրառությունը: Մասնավորապես, շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ ՀՀ կառավարությունը սահմանել է հետևյալ կարգը վերոնշյալ դրույթի կիրառման համար՝ 1. դեբիտորական պարտքի առկայություն, 2. դեբիտորական պարտքի 366-օրյա կետանցում, 3. դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն, եթե տվյալ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը գերազանցում է 100 հազ. դրամը: Ընդ որում, ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանմամբ բացահայտվել է «համապատասխան վճիռ» եզրույթի բովանդակությունը, այն է՝ 1) իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի), կամ 2) իրավասու դատարանի կողմից ցանկացած այլ հիմքով դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռը։

Հաշվի առնելով վերոգրյալը՝ Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ համախառն եկամտի նվազեցումը՝ անհուսալի դեբիտորական պարտքի դուրսգրման միջոցով, հնարավոր է միայն վերը նշված պայմանների միաժամանակյա առկայության դեպքում: Ըստ այդմ, անդրադառնալով դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը 100 հազ. դրամ գումարի չափով գերազանցելու դեպքում անհրաժեշտ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռին, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ դեբիտորական պարտքը ճանաչվում է անհուսալի` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ վճռի առկայության դեպքում: Այսինքն՝ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցը մերժելու մասին վճիռը հիմք չէ դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար, ավելին՝ տվյալ դեպքում մերժման հիմքը որևէ իրավական նշանակություն չունի դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու հարցում:

Սույն գործի փաստերի համաձայն` ՀՀ ֆինանսների նախարարի կողմից 21.08.2014 թվականին տրված թիվ 5010497 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում 30.09.2014 թվականից մինչև 03.11.2014 թվականը կատարվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որի արդյունքում 12.11.2014 թվականին ՀՀ ֆինանսների նախարարության ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության կողմից կազմվել է թիվ 5010497 ստուգման ակտի նախագիծը, այնուհետ` 21.11.2014 թվականին, կայացվել է թիվ 5010497 ստուգման ակտը:

Մասնավորապես՝ Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը 2010 թվականին ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և նվազեցրել համախառն եկամտից: Նվազեցման համար հիմք էր հանդիսացել ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի 26.08.2010 թվականին կայացրած վճիռը, որով ընկերության կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումը մերժվել էր դեբիտորական պարտք առաջացրած գործարքին հիմք հանդիսացած պայմանագիրն առոչինչ ճանաչելու հիմքով: Խախտվել են 30.09.1997 թվականի «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները (...): Եվ այդ հոդվածին համապատասխան ընդունված` ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ սահմանված կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի պահանջները (...): Ինչպես նաև ըստ «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 24.1-րդ հոդվածում և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 40.1-րդ հոդվածում նշված գործարքներից առաջացած դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի վերաբերյալ» ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 21.06.2012 թվականի թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի 1) ենթակետի` կարգի կիրառման իմաստով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճիռը): Տվյալ դեպքում` կարգի 14-րդ և 18-րդ կետերը կիրառման են ենթակա միայն կարգի 3-րդ կետի ա) ենթակետով սահմանված հատուցման ենթակա դեբիտորական պարտքերի գումարների նկատմամբ, քանի որ դատարանը վճռով ընկերության կողմից հաշվառված 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարի նկատմամբ պահանջը պայմանագիրն առոչինչ ճանաչելու հիմքով մերժվել է, համարվել է ոչ հատուցման ենթակա` այսինքն` դեբիտորական պարտքի առկայությունը համարվել է չհիմնավորված:

ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով Ընկերության հայցն ընդդեմ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և ԼՂՀ կառավարության` 13.06.2009 թվականի պետական կարիքների համար նախագծային աշխատանքների գնման հմ. ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագիրը լուծելու և 49.989.266 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջների մասին, մերժվել է:

Դատարանը 01.08.2016 թվականի վճռով, անդրադառնալով Ակտի 1-ին կետի (շահութահարկ) 1-ին ենթակետի իրավաչափության հարցին, արձանագրել է, որ «(...) սույն պարագայում առկա է դեբիտորական պարտքի բացակայություն, հետևաբար որևէ նշանակություն չունի բռնագանձման վերաբերյալ հայցադիմումի մերժման հիմքի քննարկումը և դրա իրավական նշանակությունը դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչման հարցում, քանի որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթը` ՀՀ կառավարության սահմանած կարգի համատեքստում, կարող է կիրառելի դառնալ բացառապես դեբիտորական պարտքի առկայության պարագայում, որպիսի դեպքում միայն հնարավոր է խոսել անհուսալի դեբիտորական պարտքի դուրսգրման մասին` հետագա նախապայմանների (կետանցում, համապատասխան վճիռ) պահպանման պայմաններում, մինչդեռ սույն պարագայում դեբիտորական պարտքի առկայությունն ընդհանրապես մերժվել է դատարանի կողմից, ուստի 26.08.2010 թվականի վճռի հիման վրա հայցվորի կողմից 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչումը և դրա նվազեցումը համախառն եկամտից դատարանը համարում է օրենքի խախտմամբ կատարված, հետևաբար հիմնավոր են պատասխանողի եզրահանգումները` նշված մասով հայցվորին առաջադրված հարկային պարտավորությունների կապակցությամբ»։ Արդյունքում, Դատարանն այդ մասով հայցը մերժել է:

Վերաքննիչ դատարանը Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժել է և Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճիռը` հայցը բավարարելու մասով, թողել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը` հայցը մերժելու մասով, բեկանել է և փոփոխել` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտը` 1-ին կետի 1-ին ենթակետի և 4-րդ կետի մասով, ճանաչվել է անվավեր: Վերաքննիչ դատարանն արձանագրել է, որ «(...) Ընկերությունն ունեցել է դեբիտորական պարտք, իսկ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010թ-ին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճիռը հանդիսանում է իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված «ցանկացած վճիռ»։ Ուստի, ՀՀ կառավարությունը իր 19.12.2002թ-ի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված հավելվածի 14-րդ կետի «ա» ենթակետի և 18-րդ կետի հիմքով դեբիտորական պարտքը ճանաչվել է անհուսալի և կարող էր դուրս գրվել անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում»։

Վերոգրյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո գնահատելով սույն գործի փաստական հանգամանքները և ստորադաս դատարանների եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ, 42-րդ և 43-րդ հոդվածների, ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ սահմանված Կարգի և ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման համալիր վերլուծությունից հետևում է, որ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը 100.000 ՀՀ դրամը գերազանցելու դեպքում համապատասխան կազմակերպության դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար անհրաժեշտ է դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն:

Քննարկվող պարագայում, Ընկերությունը, որպես այդպիսի վճիռ, վկայակոչել է ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի 26.08.2010 թվականի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 գործով կայացված վճիռը: Ըստ նշված վճռի` ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և Ընկերության միջև կնքված պայմանագիրն առոչինչ է: Արդյունքում` ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով Ընկերության հայցն ընդդեմ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և ԼՂՀ կառավարության` 13.06.2009 թվականի պետական կարիքների համար նախագծային աշխատանքների գնման հմ. ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագիրը լուծելու և 49.989.266 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջների մասին, մերժվել է:

Վերոգրյալից ակնհայտ է, որ սույն պարագայում, Կարգի պահանջները բավարարող դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար անհրաժեշտ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ վճիռ առկա չէ: Ընդ որում, այդ պարտավորության հիմքում ընկած պայմանագիրը, ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով, ճանաչվել է առոչինչ:

Վերաքննիչ դատարանը, անտեսելով նշված հանգամանքը, ինչպես նաև վկայակոչելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնեական պարզաբանման 2-րդ կետը, գտել է, որ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված դատական ակտով արձանագրված փաստն այն մասին, որ այդ գործով վիճարկվող պայմանագիրն առոչինչ է, չէր կարող որևէ բացասական ազդեցություն ունենալ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու առումով: Մինչդեռ, Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու համար անհրաժեշտ է ոչ թե դատարանի ցանկացած վճիռ, այլ` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռ: Ավելին` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի 1-ին ենթակետով կատարվել է բացառություն, ըստ որի` բռնագանձման հիմքով կայացված վճիռ չի կարող համարվել դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճիռը:

Այսինքն, Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի բացակայության պայմաններում: Հետևաբար, Դատարանի այն եզրահանգումը, որ «սույն պարագայում առկա է դեբիտորական պարտքի բացակայություն, հետևաբար` որևէ նշանակություն չունի բռնագանձման վերաբերյալ հայցադիմումի մերժման հիմքի քննարկումը և դրա իրավական նշանակությունը դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչման հարցում (...)», իրավաչափ է:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթը կիրառելի է միայն դեբիտորական պարտքի առկայության դեպքում, ինչպես նշել է Դատարանը: Սույն պարագայում, սակայն Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից սահմանված Կարգի խախտմամբ, քանի որ այդ գումարի բռնագանձման վերաբերյալ առկա չէ վճիռ, որպիսի փաստն անտեսվել է Վերաքննիչ դատարանի կողմից:

4.2) Մինչև 01.01.2013 թվականը գործող խմբագրությամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն` եթե նույն օրենքի համաձայն ԱԱՀ վճարող անձինք միաժամանակ իրականացնում են ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներ (ներառյալ` ԱԱՀ-ից ազատված, հարկման օբյեկտ չհամարվող, հաստատագրված վճարներով, պարզեցված հարկով հարկվող գործարքներ, ինչպես նաև այնպիսի գործարքներ, որոնց վրա չի տարածվում նույն օրենքի գործողությունը), ապա նրանք կարող են հաշվանցել (պակասեցնել պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարից) միայն հարկվող գործարքների (գործառնությունների) իրականացման համար ձեռք բերված ապրանքներին և ծառայություններին վերաբերող (այդ թվում` մաքսային մարմինների կողմից գանձված) ԱԱՀ-ի գումարները։ Այդ նպատակով ԱԱՀ վճարողները պարտավոր են վարել հարկվող և ԱԱՀ-ից ազատված (ինչպես նաև հարկման օբյեկտ չհանդիսացող) գործառնությունների, ինչպես նաև դրանց իրականացման համար ձեռք բերվող ապրանքների ու ծառայությունների առանձնացված հաշվառում։ Եթե նման առանձնացված հաշվառման իրականացումն անհնար է, ապա յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվանցման (պակասեցման) ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը հաշվարկվում է` ելնելով նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում իրականացված բոլոր գործարքների (գործառնությունների) ընդհանուր շրջանառության մեջ (առանց ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքների համար հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարների) հարկվող գործարքների (գործառնությունների, այդ թվում` զրոյական դրույքաչափով հարկվող) շրջանառության (առանց ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքների համար հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարների) տեսակարար կշռից։

Նույն օրենքի 26-րդ հոդվածի 2-րդ կետի համաձայն` նույն օրենքի 23 հոդվածում նշված դեպքերում մատակարարների հարկային հաշիվներում (ներմուծման դեպքում` մաքսային հայտարարագրերում, հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կտրոններում, կրճատ հաշիվ ապրանքագրերում) առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները (այդ թվում նաև` նույն օրենքի 61-րդ հոդվածով սահմանված` ներմուծման պահին վճարման ժամկետը հետաձգված ԱԱՀ-ի գումարները) հաշվանցման (պակասեցման) ենթակա չեն` նույն օրենքի 7 հոդվածի համաձայն հարկվող օբյեկտ չհամարվող և 15 հոդվածի համաձայն ԱԱՀ-ից ազատված գործարքների (գործառնությունների) գծով, ինչպես նաև այն գործարքների գծով, որոնց վրա չի տարածվում նույն օրենքի գործողությունը։ Նույն կետում նշված դեպքերում մատակարարների հարկային հաշիվներում (ներմուծման դեպքում` մաքսային հայտարարագրերում, հսկիչ-դրամարկղային մեքենաների կտրոններում, կրճատ հաշիվ ապրանքագրերում) առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները միացվում են ապրանքները ձեռք բերելու գնին կամ արտադրության շրջանառության ծախքերին, բացառությամբ նույն օրենքի 7 հոդվածի 3-րդ և 16-րդ կետերով սահմանված դեպքերի։

Նույն օրենքի 43-րդ հոդվածի համաձայն` ԱԱՀ-ով հարկվող շրջանառությունը թաքցնելու կամ պակաս ցույց տալու, ինչպես նաև նույն օրենքով նախատեսված կարգի խախտումով ապրանքների և ծառայությունների դիմաց վճարված ԱԱՀ-ի գումարները պակասեցնելու (հաշվանցելու) հետևանքով բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները թաքցնելու կամ պակաս ցույց տալու համար վճարողներից գանձվում է թաքցված կամ պակաս ցույց տրված ԱԱՀ-ի գումարը, ինչպես նաև տուգանք` այդ գումարի 50 տոկոսի չափով, բացառությամբ նույն հոդվածով նախատեսված դեպքի։ Այդ տուգանքը կիրառվում է նաև նույն օրենքի 8-րդ հոդվածի 4-րդ կետով սահմանված հարկի գծով պարտավորությունը չկատարելու և այն դեպքում (անկախ բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները թաքցնելու կամ պակաս ցույց տալու հանգամանքից), երբ հարկային տեսչության մարմինների կողմից կատարվող ստուգման, ինչպես նաև հաշվանցման և (կամ) վերադարձման ենթակա ավելացված արժեքի հարկի գումարի մեծության արձանագրման նպատակով իրականացվող ուսումնասիրության արդյունքում բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումար չի առաջանում` հաշվանցման (պակասեցման) ենթակա ԱԱՀ-ի գումարները հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարները գերազանցելու հետևանքով` պակաս հաշվարկված կամ ավել հաշվանցված (պակասեցված) ԱԱՀ-ի գումարների նկատմամբ։

01.01.2013 թվականից հետո գործող խմբագրությամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի 3-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն` եթե նույն օրենքի համաձայն ԱԱՀ վճարող համարվող անձինք միաժամանակ իրականացնում են ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներ (ներառյալ` ԱԱՀ-ից ազատված, հարկման օբյեկտ չհամարվող, հաստատագրված կամ արտոնագրային վճարներով կամ շրջանառության հարկով հարկվող գործարքներ, ինչպես նաև այնպիսի գործարքներ, որոնց վրա չի տարածվում նույն օրենքի գործողությունը), ապա` հաշվետու ժամանակաշրջանում ԱԱՀ-ով հարկվող կամ ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներին ուղղակիորեն չվերագրվող ձեռքբերումների հարկային հաշիվներում, ինչպես նաև ապրանքների ներմուծման մաքսային հայտարարագրերում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները հաշվանցվում կամ հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվանցման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարներից պակասեցվում են հետևյալ կարգով` ձեռքբերումների գծով այն հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները, որոնց գծով մատակարարներին վճարումներ չեն կատարվել կամ որոնց մասով նսույն օրենքի 20-րդ հոդվածին համապատասխան տեղեկություններ չեն ներկայացվել, հետաձգվում են հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններ` տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում իրականացված բոլոր գործարքների ընդհանուր շրջանառության մեջ (առանց ԱԱՀ-ի) հարկվող գործարքների տեսակարար կշռին համապատասխանող չափով։

Նույն կետի «գ» ենթակետի համաձայն` նույն կետի «բ» ենթակետով սահմանված դեպքում ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքների տեսակարար կշռին համապատասխանող ձեռքբերումների գծով հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները պակասեցվում են տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվանցման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարներից։

Նույն օրենքի 43-րդ հոդվածի համաձայն` հարկային մարմին ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկներով պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը պակաս ցույց տալու կամ պետական բյուջեից հաշվանցման ենթակա գումարն ավել ցույց տալու համապատասխան դեպքերի համար հարկ վճարողից գանձվում կամ առաջադրվում է`

1) պակաս հաշվարկված` պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը.

2) ավել հաշվարկված` պետական բյուջեից հաշվանցման ենթակա գումարը.

3) պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարի և հարկ վճարողի ներկայացրած ԱԱՀ-ի հաշվարկով պետական բյուջեից հաշվանցման ներկայացված գումարի հանրագումարը, եթե հարկ վճարողի կողմից ներկայացվել է բյուջեից հաշվանցման ենթակա գումարով ԱԱՀ-ի հաշվարկ, սակայն ստուգման արդյունքներով առաջանում է պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումար։

Վերոգրյալ իրավանորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ ԱԱՀ վճարող անձանց կողմից միաժամանակ ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներ իրականացնելու դեպքում նրանք կարող են հաշվանցել (պակասեցնել պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարից) միայն հարկվող գործարքների (գործառնությունների) իրականացման համար ձեռք բերված ապրանքներին և ծառայություններին վերաբերող (այդ թվում` մաքսային մարմինների կողմից գանձված) ԱԱՀ-ի գումարները: Ընդ որում, ավելացված արժեքի հարկի գումարները կարող են հաշվարկվել, պակասեցվել և այդ գումարները պետական բյուջե կարող են վճարվել միայն օրենքով սահմանված համապատասխան հաշվետու ժամանակաշրջաններում և ժամկետներում:

Սույն գործի փաստերի համաձայն` Ակտի 4-րդ կետով արձանագրվել է, որ Ընկերությունը ստուգվող ժամանակաշրջանի 2012 թվականի հուլիսին, դեկտեմբերին և 2013 թվականի հունվարից մինչև 2014 թվականի հունիսը ներառյալ ընկած հաշվետու ժամանակաշրջաններում միաժամանակ իրականացրել է «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 15-րդ հոդվածով ԱԱՀ-ից ազատված և ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ, և այդ գործարքներին ուղղակիորեն վերաբերող ձեռքբերումների մասով առանձնացում կատարելու անհնարինության պայմաններում մատակարարների կողմից ընկերությանը դուրս գրված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի (ԱԱՀ-ի դեբետի) հաշվարկային գումարներից կատարել է ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան պակասեցումներ և արտացոլել ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկների համապատասխան տողերում: Միաժամանակ արտացոլել է նաև ԱԱՀ-ի դեբետի հաշվարկային գումարներից մատակարարներին չվճարված գումարներին համապատասխան ԱԱՀ-ի հետաձգումները, որոնց մեջ ներառվել են նաև ԱԱՀ-ի պակասեցված գումարներ` ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան, և որոնք հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում մատակարարներին վճարված գումարներին համապատասխան հաշվանցվել են (...): Խախտվել են «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի պահանջները (...):

Դատարանը 01.08.2016 թվականի վճռով արձանագրել է, որ 2013-2014 թվականներին իրականացված խախտումների համար հայցվոր կազմակերպությանն առաջադրված հարկային պարտավորության կապակցությամբ հայցվորն արտահայտել է լոկ այն առարկությունը, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը պատասխանատվություն է նախատեսում միայն որոշակի հետևանքների առաջացման պարագայում, այն է` ԱԱՀ գումարի պակաս ցույց տալը, մինչդեռ ստուգման ակտով ավել ցույց տրված գումարը գերազանցում է պակաս ցույց տրված գումարին։ Վերոգրյալի առնչությամբ դատարանն արձանագրել նաև է, որ ԱԱՀ գումարի պակաս ցույց տալն ինքնին բավարար է պարտավորության առաջադրման համար` անկախ այն փաստից, թե որևէ ժամանակահատվածներում ավել կամ պակաս ցույց տրված ԱԱՀ գումարների հանրագումարն ըստ էության քանակական ինչպիսի միավոր է կազմում, ուստի գտել է, որ հայցվորի փաստարկն անհիմն է և ենթակա է մերժման։

Վերաքննիչ դատարանը բողոքարկվող որոշմամբ արձանագրել է, որ «(...) սույն գործում բացակայում է որևէ ապացույց, որով կհաստատվեր, որ Ընկերությունն ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքների առանձնացված հաշվառում չի վարել, պակասեցվող գումարի տեսակարար կշիռը որոշելիս չի պարզվել նաև այն հանգամանքը, թե ձեռքբերումները, որոնց մասով ԱԱՀ-ի պակասեցում է կատարվել, ուղղակիորեն վերագրվում են ազատված թե հարկվող գործարքներին, այս կամ այն ձեռքբերումը ամբողջությամբ վերաբերում է տվյալ ժամանակահատվածի իրացմանը, թե հետագա ժամանակաշրջանի իրացմանն է վերաբերում։ Այսինքն` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014թ-ի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 4-րդ կետը տեղեկություններ չի պարունակում վերոհիշյալ փաստական հանգամանքների վերաբերյալ և չի բովանդակում այնպիսի տվյալներ, որոնց միջոցով հնարավոր կլիներ գնահատել վարչական ակտում նշված ԱԱՀ-ի ապօրինի նվազեցումների իրավաչափությունը»:

Անդրադառնալով Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգման հիմնավորվածությանը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ավելացված արժեքի գումարները կարող են հաշվանցվել միայն հարկվող գործարքների մասով: Միաժամանակ, Ընկերությունը պետք է ավելացված արժեքի հարկի գումարները հաշվարկեր, պակասեցներ և այդ գումարները պետական բյուջե վճարեր օրենքով սահմանված համապատասխան հաշվետու ժամանակաշրջաններում և սահմանված ժամկետներում: Տվյալ դեպքում, Ակտով արձանագրվել են և՛ պակաս հաշվարկված ավելացված արժեքի հարկի գումարները, դրանց նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածին, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածին համապատասխան հաշվարկված լրացուցիչ գանձման ենթակա գումարները, և՛ պակասեցման ենթակա գումարները:

Քննարկվող պարագայում, ինչպես արձանագրել է Դատարանը, 2013-2014 թվականներին իրականացված խախտումների համար Ընկերությանն առաջադրված հարկային պարտավորության վերաբերյալ վերջինս, բացի այն առարկությունից, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը պատասխանատվություն է նախատեսում միայն որոշակի հետևանքների առաջացման պարագայում, այն է` ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալը, մինչդեռ ստուգման ակտով ավել ցույց տրված գումարը գերազանցում է պակաս ցույց տրված գումարին, այլ փաստարկ չի հայտնել: Նշված փաստարկից բացի, այլ փաստարկ Ընկերության կողմից չի ներկայացվել նաև վերաքննիչ բողոքում: Վերաքննիչ դատարանը, սակայն բավարար չափով չուսումնասիրելով գործով ձեռք բերված ապացույցները, անտեսել է նշված հանգամանքը, արդյունքում` թույլ է տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի խախտում:

Նման պայմաններում, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանի դիրքորոշումն այն մասին, որ ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալն ինքնին բավարար է պարտավորության առաջադրման համար` անկախ այն փաստից, թե որևէ ժամանակահատվածներում ավել կամ պակաս ցույց տրված ավելացված արժեքի հարկի գումարների հանրագումարն ըստ էության քանակական ինչպիսի միավոր է կազմում, հիմնավոր է, իսկ Ընկերության նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածով սահմանված պատասխանատվության կիրառումը` իրավաչափ:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխանում ներկայացված փաստարկները հերքվում են վերոգրյալ պատճառաբանություններով:

Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում արձանագրել, որ ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 153-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթներով, վճռաբեկ բողոքը քննում է բողոքում նշված հիմքերի և հիմնավորումների շրջանակներում` անդրադառնալով միայն այն հարցերին, որոնք բխում են բողոքի հիմքերից: Հետևաբար, Վճռաբեկ դատարան սույն դատական ակտում տվյալ վեճին վերաբերող այլ հարցերի և խնդիրների չի անդրադառնում:

Հիմք ընդունելով վերոգրյալը, ինչպես նաև հաշվի առնելով, բողոք բերած անձի պահանջը` «բեկանել դատական ակտը, օրինական ուժ տալ վարչական դատարանի հայցը մերժելու մասով կայացված վճռին, կամ (...) բեկանված մասով գործն ուղարկել համապատասխան դատարան նոր քննության` սահմանելով նոր քննության ծավալը», Վճռաբեկ դատարանը հարկ չի համարում անդրադառնալ վճռաբեկ բողոքի հիմքին` ամորտիզացիոն մասհանումների մասով: Նշվածը հիմնավորվում է նրանով, որ Դատարանի վճռով հայցը բավարարվել է մասնակիորեն` վիճելի ակտն անվավեր է ճանաչվել միայն ամորտիզացիոն մասհանումների մասով, իսկ մնացած մասերով` հայցը մերժվել է: Դատարանի վճիռը վերաքննության կարգով բողոքարկվել է Կոմիտեի կողմից` հայցը բավարարված մասով, ինչպես նաև` Ընկերության կողմից` հայցը մերժելու մասով: Վերաքննիչ դատարանը Կոմիտեի բողոքը մերժել է, իսկ Ընկերության բողոքը բավարարել` ամբողջությամբ անվավեր ճանաչելով վիճելի ակտը:

Փաստորեն, վճռաբեկ բողոքով Կոմիտեն պահանջել է «օրինական ուժ տալ» Դատարանի վճռին` միայն հայցը մերժելու մասով, որպիսի պարագայում վճռաբեկության կարգով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը վերանայման է ենթակա միայն վերը նշված` Ակտի 1-ին կետի 1-ին ենթակետի և 4-րդ կետի մասերով:

Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 150-152-րդ, 163-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու համար:

Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 5-րդ կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտին օրինական ուժ տալու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը հետևյալ հիմնավորմամբ.

«Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» եվրոպական կոնվենցիայի (այսուհետ` Կոնվենցիա) 6-րդ հոդվածի համաձայն` յուրաքանչյուր ոք ունի ողջամիտ ժամկետում իր գործի քննության իրավունք։ Սույն գործով վեճի լուծումն էական նշանակություն ունի գործին մասնակցող անձանց համար։ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործը ողջամիտ ժամկետում քննելը հանդիսանում է Կոնվենցիայի նույն հոդվածով ամրագրված անձի արդար դատաքննության իրավունքի տարր։ Հետևաբար` գործի անհարկի ձգձգումները վտանգ են պարունակում նշված իրավունքի խախտման տեսանկյունից։ Տվյալ դեպքում, Վճռաբեկ դատարանի կողմից ստորադաս դատարանի դատական ակտին օրինական ուժ տալը բխում է արդարադատության արդյունավետության շահերից, քանի որ սույն գործով վերջնական դատական ակտ կայացնելու համար նոր հանգամանք հաստատելու անհրաժեշտությունը բացակայում է:

Դատական ակտին օրինական ուժ տալիս Վճռաբեկ դատարանը հիմք է ընդունում սույն որոշման պատճառաբանությունները, ինչպես նաև գործի նոր քննության անհրաժեշտության բացակայությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատական ծախuերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախuերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունն այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կոմիտեի կողմից վերաքննիչ բողոքի համար վճարվել է 10.000 ՀՀ դրամ, իսկ վճռաբեկ բողոքի համար՝ 20.000 ՀՀ դրամ, և քանի որ Կոմիտեի կողմից ներկայացված վճռաբեկ բողոքը ենթակա է բավարարման, ուստի Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Կոմիտեի կողմից նախապես վճարված պետական տուրքի գումարները ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի հիմքով ենթակա է հատուցման Ընկերության կողմից:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել: Բեկանել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 26.03.2019 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ ՀՀ վարչական դատարանի 01.08.2016 թվականի վճռին:

2. «Հայնախագիծ» ԲԲԸ-ից հօգուտ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի բռնագանձել 10.000 ՀՀ դրամ՝ որպես վերաքննիչ բողոքի համար նախապես վճարված պետական տուրքի գումար, և 20.000 ՀՀ դրամ՝ որպես վճռաբեկ բողոքի համար նախապես վճարված պետական տուրքի գումար:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
Զեկուցող	Ս. Միքայելյան Ս. Անտոնյան Ա. Բարսեղյան
	Հ. ԲԵԴևՅԱՆ
	Մ. Դրմեյան
	Գ. Հակոբյան
	Ա. Մկրտչյան
	Տ. Պետրոսյան
	Է. Սեդրակյան

20.06.2022 թ.

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան), 20.06.2022 թվականին գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (ՀՀ ֆինանսների նախարարության իրավահաջորդն է) (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 26.03.2019 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «Հայնախագիծ» ԲԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 1-ին և 4-րդ կետերն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին, նույն պալատի դատավորների ընդհանուր թվի մեծամասնությամբ որոշել է վճռաբեկ բողոքը բավարարել, բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 26.03.2019 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ` Դատարան) 01.08.2016 թվականի վճռին:

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի դատավորներ Ռուզաննա Հակոբյանս, Հովսեփ Բեդևյանս, Գոռ Հակոբյանս և Արսեն Մկրտչյանս համաձայն չլինելով վերը նշված որոշմամբ Վճռաբեկ դատարանի դատավորների մեծամասնության արտահայտած կարծիքի հետ, ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 12-րդ հոդվածի 6-րդ և 7-րդ մասերով, շարադրում ենք մեր հատուկ կարծիքը նշված որոշման վերաբերյալ:

Սույն գործը հարուցվել է Ընկերության կողմից ներկայացված հայցի հիման վրա, որով վերջինս պահանջել է անվավեր ճանաչել և վերացնել ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014 թվականի թիվ 5010497 ստուգման ակտի (այսուհետ` Ակտ) շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի վերաբերյալ 1-ին և 4-րդ կետերը:

Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճռով Ընկերության հայցը բավարարվել է մասնակիորեն: Վճռվել է` անվավեր ճանաչել Ակտի 1-ին կետը` ամորտիզացիոն մասհանման գումարների կապակցությամբ առաջադրված հարկային պարտավորության, այն է` 2010 թվականի համար 3.751.608, 2011 թվականի համար 266.049, 2012 թվականի համար 298.410 ՀՀ դրամի և դրանց հիման վրա հաշվարկված տույժ/տուգանքների մասով։ Հայցը` մնացած մասով, մերժվել է։

Անդրադառնալով Ակտի 1-ին կետի (շահութահարկ) 1-ին ենթակետի իրավաչափության հարցին, Դատարանն արձանագրել է, որ «(...) սույն պարագայում առկա է դեբիտորական պարտքի բացակայություն, հետևաբար որևէ նշանակություն չունի բռնագանձման վերաբերյալ հայցադիմումի մերժման հիմքի քննարկումը և դրա իրավական նշանակությունը դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչման հարցում, քանի որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթը` ՀՀ կառավարության սահմանած կարգի համատեքստում, կարող է կիրառելի դառնալ բացառապես դեբիտորական պարտքի առկայության պարագայում, որպիսի դեպքում միայն հնարավոր է խոսել անհուսալի դեբիտորական պարտքի դուրսգրման մասին` հետագա նախապայմանների (կետանցում, համապատասխան վճիռ) պահպանման պայմաններում, մինչդեռ սույն պարագայում դեբիտորական պարտքի առկայությունն ընդհանրապես մերժվել է դատարանի կողմից, ուստի 26.08.2010 թվականի վճռի հիման վրա հայցվորի կողմից 20.000.000 ՀՀ դրամի չափով դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչումը և դրա նվազեցումը համախառն եկամտից դատարանը համարում է օրենքի խախտմամբ կատարված, հետևաբար հիմնավոր են պատասխանողի եզրահանգումները` նշված մասով հայցվորին առաջադրված հարկային պարտավորությունների կապակցությամբ»։

Անդրադառնալով Ակտի ավելացված արժեքի հարկին վերաբերող մասին՝ Դատարանն արձանագրել է, որ «2013-2014 թվականներին իրականացված խախտումների համար հայցվոր կազմակերպությանն առաջադրված հարկային պարտավորության կապակցությամբ հայցվորն արտահայտել է լոկ այն առարկությունը, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը պատասխանատվություն է նախատեսում միայն որոշակի հետևանքների առաջացման պարագայում, այն է` ԱԱՀ գումարի պակաս ցույց տալը, մինչդեռ ստուգման ակտով ավել ցույց տրված գումարը գերազանցում է պակաս ցույց տրված գումարին»։

Վերոգրյալի առնչությամբ դատարանն արձանագրել նաև է, որ «ԱԱՀ գումարի պակաս ցույց տալն ինքնին բավարար է պարտավորության առաջադրման համար` անկախ այն փաստից, թե որևէ ժամանակահատվածներում ավել կամ պակաս ցույց տրված ԱԱՀ գումարների հանրագումարն ըստ էության քանակական ինչպիսի միավոր է կազմում, ուստի հայցվորի փաստարկն անհիմն է և ենթակա է մերժման»։

Վերաքննիչ դատարանը Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժել է և Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճիռը` հայցը բավարարելու մասով, թողել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը` հայցը մերժելու մասով, բեկանել է և փոփոխել` Ակտը` 1-ին կետի 1-ին ենթակետի և 4-րդ կետի մասով, ճանաչվել է անվավեր: Վերաքննիչ դատարանն արձանագրել է, որ «(...) Ընկերությունն ունեցել է դեբիտորական պարտք, իսկ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010թ-ին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճիռը հանդիսանում է իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված «ցանկացած վճիռ»։ Ուստի, ՀՀ կառավարությունը իր 19.12.2002թ-ի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված հավելվածի 14-րդ կետի «ա» ենթակետի և 18-րդ կետի հիմքով դեբիտորական պարտքը ճանաչվել է անհուսալի և կարող էր դուրս գրվել անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում»։

Վերաքննիչ դատարանն արձանագրել է նաև, որ «(...) սույն գործում բացակայում է որևէ ապացույց, որով կհաստատվեր, որ Ընկերությունն ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքների առանձնացված հաշվառում չի վարել, պակասեցվող գումարի տեսակարար կշիռը որոշելիս չի պարզվել նաև այն հանգամանքը, թե ձեռքբերումները, որոնց մասով ԱԱՀ-ի պակասեցում է կատարվել, ուղղակիորեն վերագրվում են ազատված թե հարկվող գործարքներին, այս կամ այն ձեռքբերումը ամբողջությամբ վերաբերում է տվյալ ժամանակահատվածի իրացմանը, թե հետագա ժամանակաշրջանի իրացմանն է վերաբերում։ Այսինքն` ՀՀ ֆինանսների նախարարության 21.11.2014թ-ի թիվ 5010497 ստուգման ակտի 4-րդ կետը տեղեկություններ չի պարունակում վերոհիշյալ փաստական հանգամանքների վերաբերյալ և չի բովանդակում այնպիսի տվյալներ, որոնց միջոցով հնարավոր կլիներ գնահատել վարչական ակտում նշված ԱԱՀ-ի ապօրինի նվազեցումների իրավաչափությունը»:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ՝ Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ դատարանը որոշել է՝ վճռաբեկ բողոքը բավարարել, բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 26.03.2019 թվականի որոշումը և օրինական ուժ տալ Դատարանի 01.08.2016 թվականի վճռին:

Անդրադառնալով այն հարցադրմանը, թե արդյոˆք գործարքն առոչինչ ճանաչելու և գումարի բռնագանձման պահանջը մերժելու վերաբերյալ կայացված վճիռը կարող է հիմք հանդիսանալ դեբիտորական պարտքի գումարն անհուսալի ճանաչելու և համախառն եկամտից այն նվազեցնելու համար, և վկայակոչելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասը, ՀՀ կառավարությունը 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման, դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման կարգը»՝ համաձայն թիվ 1 հավելվածի (այսուհետ Կարգ), Կարգի «Ընդհանուր դրույթներ» բաժնի 2-րդ, 3-րդ, 4-րդ կետերը, «Դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորում, դեբիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչում» վերտառությամբ 2-րդ բաժնի 14-րդ, 18-րդ կետերը, ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետը՝ Վճռաբեկ դատարանն իր որոշման 4.1 կետում արձանագրել է, որ «(…) «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասով օրենսդիրը նախատեսել է անհուսալի դեբիտորական պարտքերի դուրսգրման համար պահուստաֆոնդին կատարվող մասհանումների, իսկ այդ պարտքերի դուրսգրման դեպքում` այդ նպատակով ստեղծված պահուստաֆոնդին կատարված մասհանումների գերազանցող գումարի չափով հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտի նվազեցման իրավական հնարավորություն: ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված Կարգով հստակորեն սահմանվել են այն պայմանները, որոնց առկայությամբ ապահովվում է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթի իրավաչափ կիրառությունը: Մասնավորապես, շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ ՀՀ կառավարությունը սահմանել է հետևյալ կարգը վերոնշյալ դրույթի կիրառման համար՝ 1. դեբիտորական պարտքի առկայություն, 2. դեբիտորական պարտքի 366-օրյա կետանցում, 3. դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն, եթե տվյալ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը գերազանցում է 100 հազ. դրամը: Ընդ որում, ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանմամբ բացահայտվել է «համապատասխան վճիռ» եզրույթի բովանդակությունը, այն է՝ 1) իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի), կամ 2) իրավասու դատարանի կողմից ցանկացած այլ հիմքով դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռը։

Հաշվի առնելով վերոգրյալը՝ Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ համախառն եկամտի նվազեցումը՝ անհուսալի դեբիտորական պարտքի դուրսգրման միջոցով, հնարավոր է միայն վերը նշված պայմանների միաժամանակյա առկայության դեպքում: Ըստ այդմ, անդրադառնալով դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը 100 հազ. դրամ գումարի չափով գերազանցելու դեպքում անհրաժեշտ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռին, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ դեբիտորական պարտքը ճանաչվում է անհուսալի` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ վճռի առկայության դեպքում: Այսինքն՝ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցը մերժելու մասին վճիռը հիմք չէ դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար, ավելին՝ տվյալ դեպքում մերժման հիմքը որևէ իրավական նշանակություն չունի դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու հարցում»:

Վերոգրյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո գնահատելով սույն գործի փաստական հանգամանքները և ստորադաս դատարանների եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ «(…) դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը 100.000 ՀՀ դրամը գերազանցելու դեպքում համապատասխան կազմակերպության դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար անհրաժեշտ է դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն:

Քննարկվող պարագայում, Ընկերությունը, որպես այդպիսի վճիռ, վկայակոչել է ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի 26.08.2010 թվականի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 գործով կայացված վճիռը: Ըստ նշված վճռի` ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և Ընկերության միջև կնքված պայմանագիրն առոչինչ է: Արդյունքում` ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով Ընկերության հայցն ընդդեմ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և ԼՂՀ կառավարության` 13.06.2009 թվականի պետական կարիքների համար նախագծային աշխատանքների գնման հմ. ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագիրը լուծելու և 49.989.266 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջների մասին, մերժվել է:

Վերոգրյալից ակնհայտ է, որ սույն պարագայում, Կարգի պահանջները բավարարող դեբիտորական պարտքն անհուսալի ճանաչելու համար անհրաժեշտ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ վճիռ առկա չէ: Ընդ որում, այդ պարտավորության հիմքում ընկած պայմանագիրը, ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով, ճանաչվել է առոչինչ:

Վերաքննիչ դատարանը, անտեսելով նշված հանգամանքը, ինչպես նաև վկայակոչելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնեական պարզաբանման 2-րդ կետը, գտել է, որ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի թիվ ԸԻԴ/0624/02/10 քաղաքացիական գործով 26.08.2010 թվականին կայացված դատական ակտով արձանագրված փաստն այն մասին, որ այդ գործով վիճարկվող պայմանագիրն առոչինչ է, չէր կարող որևէ բացասական ազդեցություն ունենալ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու առումով: Մինչդեռ, Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ Ընկերության կողմից պարտքն անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու համար անհրաժեշտ է ոչ թե դատարանի ցանկացած վճիռ, այլ` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռ: Ավելին` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի 1-ին ենթակետով կատարվել է բացառություն, ըստ որի` բռնագանձման հիմքով կայացված վճիռ չի կարող համարվել դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճիռը:

Այսինքն, Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի բացակայության պայմաններում: Հետևաբար, Դատարանի այն եզրահանգումը, որ «սույն պարագայում առկա է դեբիտորական պարտքի բացակայություն, հետևաբար` որևէ նշանակություն չունի բռնագանձման վերաբերյալ հայցադիմումի մերժման հիմքի քննարկումը և դրա իրավական նշանակությունը դեբիտորական պարտքի անհուսալի ճանաչման հարցում (...)», իրավաչափ է:

(…) «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի դրույթը կիրառելի է միայն դեբիտորական պարտքի առկայության դեպքում, ինչպես նշել է Դատարանը: Սույն պարագայում, սակայն Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից սահմանված Կարգի խախտմամբ, քանի որ այդ գումարի բռնագանձման վերաբերյալ առկա չէ վճիռ, որպիսի փաստն անտեսվել է Վերաքննիչ դատարանի կողմից»:

Միևնույն ժամանակ Վճռաբեկ դատարանն իր որոշման 4.2 կետում վկայակոչել ու վերլուծության է ենթարկել մինչև 01.01.2013 թվականը գործող խմբագրությամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 26-րդ հոդվածի 2-րդ կետը, 27-րդ հոդվածը, 43-րդ հոդվածը, 01.01.2013 թվականից հետո գործող խմբագրությամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի 3-րդ կետի «բ», «գ» ենթակետերը, 43-րդ հոդվածը, արձանագրելով հետևյալը. «(…) ԱԱՀ վճարող անձանց կողմից միաժամանակ ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներ իրականացնելու դեպքում նրանք կարող են հաշվանցել (պակասեցնել պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարից) միայն հարկվող գործարքների (գործառնությունների) իրականացման համար ձեռք բերված ապրանքներին և ծառայություններին վերաբերող (այդ թվում` մաքսային մարմինների կողմից գանձված) ԱԱՀ-ի գումարները: Ընդ որում, ավելացված արժեքի հարկի գումարները կարող են հաշվարկվել, պակասեցվել և այդ գումարները պետական բյուջե կարող են վճարվել միայն օրենքով սահմանված համապատասխան հաշվետու ժամանակաշրջաններում և ժամկետներում:

(…) ավելացված արժեքի գումարները կարող են հաշվանցվել միայն հարկվող գործարքների մասով: Միաժամանակ, Ընկերությունը պետք է ավելացված արժեքի գումարները հաշվարկեր, պակասեցներ և այդ գումարները պետական բյուջե վճարեր օրենքով սահմանված համապատասխան հաշվետու ժամանակաշրջաններում և սահմանված ժամկետներում: Տվյալ դեպքում, Ակտով արձանագրվել են և՛ պակաս հաշվարկված ավելացված արժեքի հարկի գումարները, դրանց նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածին, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածին համապատասխան հաշվարկված լրացուցիչ գանձման ենթակա գումարները, և՛ պակասեցման ենթակա գումարները:

Քննարկվող պարագայում, ինչպես արձանագրել է Դատարանը, 2013-2014 թվականներին իրականացված խախտումների համար Ընկերությանն առաջադրված հարկային պարտավորության վերաբերյալ վերջինս բացի այն առարկությունից, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը պատասխանատվություն է նախատեսում միայն որոշակի հետևանքների առաջացման պարագայում, այն է` ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալը, մինչդեռ ստուգման ակտով ավել ցույց տրված գումարը գերազանցում է պակաս ցույց տրված գումարին, այլ փաստարկ չի հայտնել: Նշված փաստարկից բացի, այլ փաստարկ Ընկերության կողմից չի ներկայացվել նաև վերաքննիչ բողոքում: Վերաքննիչ դատարանը, սակայն բավարար չափով չուսումնասիրելով գործով ձեռք բերված ապացույցները, անտեսել է նշված հանգամանքը, արդյունքում` թույլ է տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի խախտում:

(…) Դատարանի դիրքորոշումն այն մասին, որ ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալն ինքնին բավարար է պարտավորության առաջադրման համար` անկախ այն փաստից, թե որևէ ժամանակահատվածներում ավել կամ պակաս ցույց տրված ավելացված արժեքի հարկի գումարների հանրագումարն ըստ էության քանակական ինչպիսի միավոր է կազմում, հիմնավոր է, իսկ Ընկերության նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածով սահմանված պատասխանատվության կիրառումը` իրավաչափ»:

Համակարծիք չենք Վճռաբեկ դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանությունների հետ և գտնում ենք, որ Վերաքննիչ դատարանի որոշումն ամբողջությամբ պատճառաբանված և հիմնավորված է, իսկ այն բեկանելու Վճռաբեկ դատարանի եզրահանգումը հիմնավոր չէ հետևյալ պատճառաբանությամբ։

Այսպես.

Ակտի 1-ին կետի (Շահութահարկ) 1-ին ենթակետով արձանագրվել է, որ «Ընկերությունը 2010-ին ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության 20000000 դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և նվազեցրել է համախառն եկամտից։ Նվազեցման համար հիմք էր հանդիսացել ԼՂՀ-ն ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի 26.08.2010թ-ին կայացրած վճիռը, որով ընկերության կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումը մերժվել էր դեբիտորակւսն պարտք առաջացրած գործարքին հիմք հանդիսացած պայմանագիրը առոչինչ ճանաչելու հիմքով։ Խախտվել են 30.09.1997թ֊ի »Շահութահարկի օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջները, ըստ որի հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է անհուսալի դեբիտորական պարտքերի դուրս գրման համար ՀՀ-ում կառավարության սահմանած կարգով` պահուստաֆոնդին կատարվող մասհանումների, իսկ այդ պարտքերի դուրս գրման դեպքում` այդ նպատակով ստեղծված պահուստաֆոնդին կատարված մասհանումների գերազանցող գումարի չափով։ Եվ այդ հոդվածին համապատասխան ընդունված՝ ՀՀ կառավարության 19.12.2002թ-ի թիվ 2052-Ն որոշմամբ սահմանվւսծ կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորակւսն պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի պահանջները, ըստ որ

2-րդ կետ` սույն կարգը տարածվում է շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ այլ անձանց հետ պայմանագրերից, աշխատանքային հարաբերությունները կարգավորող օրենսդրությունից, վնաս պատճաոելու հետևանքով կամ օրենքով նախատեսված այլ հիմքերով, առաջացած պարտավորությունների (այսուհետ՝ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքեր) վրա,

3-րդ կետի ա) ենթակետ՝ դեբիտորական պարտքը՝ կազմակերպությանն այլ անձանց (դեբիտորների) կողմից վճարման այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի գումարն է,

14-րդ կետ` սույն կարգի 3-րդ կետի «ա» ենթակետով սահմանված դեբիտորական պարտքը ճանաչվում է անհուսալի` կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից՝ եթե դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայության դեպքում, եթե տվյալ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը գերազանցում է 100 հազ. դրամը,

18-րդ կետ` այն կազմակերպությունները, որոնք պահուստ (պահուստաֆոնդ) չեն ձևավորում, սույն կարգի 14-րդ, կետի համաձայն անհուսալի ճանաչված դեբիտորական պարտքերը դուրս են գրվում անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում և դուրս գրված դեբիտորական պարտքը հաշվի է առնվում որպես այլ նվազեցում` կազմակերպության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը (վնասը) որոշելիս։

Ինչպես նաև ըստ «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 24.1-րդ հոդվածում և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի անհուսալի ճանաչման և դուրս գրման կարգի վերաբերյալ« ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի 21.06.2012թ֊ի թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի 1) ենթակետի կարգի կիրառման իմաստով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ՝ դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի)։

Տվյալ դեպքում՝ կարգի 14-րդ ու 18-րդ կետերը կիրառման են ենթակա միայն կարգի 3֊րդ կետի ա) ենթակետով սահմանված հատուցման ենթակա դեբիտորական պարտքերի գումարների նկատմամբ, քանի որ դատարանի վճռով ընկերության կողմից հաշվառված 20000000 դրամի չափով դեբիտորական պարտքի գումարի նկատմամբ պահանջը պայմանագիրը առոչինչ ճանաչելու հիմքով մերժվել է, համարվել է ոչ հատուցման ենթակա՝ այսինքն դեբիտորական պարտքի առկայությանը համարվել է չհիմնավորված։

2) Ընկերությունը գործունեության մեջ օգտագործվող և մաշվածքի ենթակա շենք և շինությունների գծով ամորտիզացիոն մասհանման գումարները 2010, 2011, 2012թթ-ին հաշվարկել է չամորտիզացված արժեքին (հաշվեկշռային արժեքի) համապատասխան չամորտիզացված այն ժամկետներում, որոնք պակաս են շենք և շինությունների համար ընկերության հարկային հաշվառմամբ սահմանված ամորտիզացիոն ժամկետներից։ Արդյունքում ավել է հաշվարկվել ամորտիզացիոն մասհանման գումարը 2010թ-ին 3751608 դրամ, 2011 թ-ին 2012թ-ին 298410 դրամ։ Խախտվել են 30.09.1997թ-ի «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի /մինչև 01.01.2013թ խմբագրության/ 12-րդ հոդվածի 5-ին կետի պահանջները. ըստ որի ամորտիզացիոն մասհանումների տարեկան մեծությունը հաշվարկվում է որպես հիմնական միջոցի սկզբնական արժեքի և նույն հոդվածի 2՝-րդ, 3-րդ կամ 4-րդ կետերում հիմնական միջոցի համար սահմանված ամորտիզացիոն ժամկետի հարաբերություն։

Այս խախտումների հետևանքով ներկայացված շահութահարկի հաշվարկներում հարկվող շահույթը պակաս է ցույց տրվել 2010թ-ին 23751608 դրամի չափով, 2011թ-ին՝ 266049 դրամ, 2012թ֊ին՝ 298410 դրամ։

Համաձայն «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի հարկվող օբյեկտը պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողներից (հարկային գործակալներից) սույն օրենքով սահմանված կարգով գանձվում է պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 33-րդ հոդվածով սահմանված 20% դրույքաչափով հաշվարկված, հարկի գումարը 2010թ. 4750322 դրամ (23751608x20%), 2011թ. 53210 դրամ (266049x20%), 2012թ.՝ 59682 դրամ (298410x20%), ինչպես նաև տուգանք՝ 2010թ֊ի հարկի ամբողջ գումարի չափով 4750322 դրամ (հարկային մարմնի կողմից խախտումն արձանագրվելուց հետո մեկ տարվա ընթացքում նույն հարկատեսակի գծով հարկվող օբյեկտ է պակաս ցույց տրվել), իսկ 2011 և 2012 թթ-ի հարկերի գումարների՝ 50%-ի չափով՝ 26605 դրամ և 29841 դրամ։

Համաձայն «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի հաշվարկները, հայտարարագրերը և հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված այլ փաստաթղթերն ու տեղեկությունները սխալ կազմելու համար հարկ վճարողից (հարկային գործակալից) գանձվում է տուգանք՝ այդ խախտումների հետևանքով պակաս հաշվարկված հարկերի գումարի 10%-ի չափով 2010թ. 475032 դրա (4750322ճ 10%), 2011թ. 5321 դրամ (53210x10%), 2012թ. 5968 դրամ (59682 x 10%), ընդամենը 486321 դրամ։

Համաձայն «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի հաշվարկվում է տույժ ստուգման արդյունքներով 2010թ-ին պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի գծով հարկի 4750322 դրամ գումարի նկատմամբ 0,15%-ի չափով` դրանց վճարման ժամկետից անցած ամբողջ ժամանակաշրջանի համար, բայց ոչ ավելի քան 365 օրվա համար 1269916 դրամի չափով` հաշվի առնելով անձնական հաշվի քարտի տվյալները։

Ընդամենը շահութահարկի գծով ենթակա է լրացուցիչ գանձման 11426219 դրամ»։

Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու իր եզրահանգումը, ինչպես վերն արդեն նշել ենք, Վճռաբեկ դատարանը փաստորեն հիմնավորել է նրանով, որ «Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի բացակայության պայմաններում: (…) Ընկերությունը դեբիտորական պարտքի գումարը ճանաչել է անհուսալի և այն նվազեցրել համախառն եկամտից սահմանված Կարգի խախտմամբ, քանի որ այդ գումարի բռնագանձման վերաբերյալ առկա չէ վճիռ»:

Վճռաբեկ դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանության հետ համաձայն չենք հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է անհուսալի դեբիտորական պարտքերի դուրսգրման համար ՀՀ կառավարության, իսկ բանկերի, վարկային կազմակերպությունների, ապահովագրական ընկերությունների և արժեթղթերի շուկայի մասնագիտացված անձանց դեպքում` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության լիազորած մարմնի և Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի համատեղ սահմանած կարգով` պահուստաֆոնդին կատարվող մասհանումների, իսկ այդ պարտքերի դուրսգրման դեպքում` այդ նպատակով ստեղծված պահուստաֆոնդին կատարված մասհանումների գերազանցող գումարի չափով։

Կարգի 2-րդ կետի համաձայն` նույն կարգը տարածվում է շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների, ինչպես նաև ջրօգտագործողների ընկերությունների կողմից ոռոգման ջրի մատակարարման դիմաց ֆիզիկական անձանց մասով առաջացած դեբիտորական պարտքերի)` այլ անձանց հետ պայմանագրերից, աշխատանքային հարաբերությունները կարգավորող օրենսդրությունից, վնաս պատճառելու հետևանքով կամ օրենքով նախատեսված այլ հիմքերով առաջացած պարտավորությունների վրա։

Կարգի 3-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն` նույն կարգի կիրառման առումով դեբիտորական պարտքը` կազմակերպությանն այլ անձանց (դեբիտորների) կողմից վճարման (այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի գումարն է, իսկ 4-րդ կետի համաձայն` դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքը համարվում է կետանցված, եթե այն նույն կարգի 2-րդ կետում նշված հիմքերով սահմանված ժամկետում չի մարվել։

Նույն հավելվածի 14-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն` նույն կարգի 3-րդ կետի «ա» ենթակետով սահմանված դեբիտորական պարտքը ճանաչվում է անհուսալի` կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից` եթե դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը չի գերազանցում 100 հազ. դրամը, կամ դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայության դեպքում, եթե տվյալ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը կազմակերպությանը գերազանցում է 100 հազ. դրամը։

Կարգի 18-րդ կետի համաձայն` այն կազմակերպությունները, որոնք պահուստ (պահուստաֆոնդ) չեն ձևավորում, նույն կարգի 14-րդ կետի համաձայն անհուսալի ճանաչված դեբիտորական պարտքերը դուրս են գրում անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում և դուրս գրված դեբիտորական պարտքը հաշվի է առնվում որպես այլ նվազեցում` կազմակերպության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը (վնասը) որոշելիս։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 87-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին պարբերության համաձայն` իրավական ակտի դրույթների ոչ հստակ կամ տարաբնույթ ընկալման, իրավական ակտն ավելի բարձր կամ նույն իրավաբանական ուժ ունեցող իրավական ակտին կամ նույն իրավական ակտի տարբեր դրույթների հակասության կամ օրենքով նախատեսված այլ դեպքերում, իրավական ակտի ուժի մեջ մտնելու ժամկետի որոշման, իրավաբանական ուժ ունենալու հարցերի պարզաբանման, ինչպես նաև իրավական ակտի կիրառման բնագավառում ծագած այլ հարցերի ճշտման նպատակով տրվում է իրավական ակտի պարզաբանում։

Նույն հոդվածի 2-րդ մասի «ա» կետի համաձայն` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության լիազորած իրավական ակտը կիրառող գործադիր իշխանության մարմինը` ընդ որում, մեկ բնագավառի վերաբերյալ պարզաբանումներ տալու իրավունք ունի միայն մեկ մարմին:

ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետի համաձայն` այն դեպքում, երբ դեբիտորի պարտքի ընդհանուր գումարը (ներառյալ` ԱԱՀ-ը) գերազանցում է 100,0 հազ. դրամը, դեբիտորական պարտքը (ներառյալ` ԱԱՀ-ը) ճանաչվում է անհուսալի` կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից` դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայության դեպքում։ Ընդ որում, Կարգի կիրառման իմաստով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում`

1) իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի), կամ`

2) իրավասու դատարանի կողմից ցանկացած այլ հիմքով դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ կայացված վճիռը։

Վերոգրյալ իրավանորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքը սահմանել է իրավական հնարավորություն` ՀՀ կառավարության սահմանած կարգով հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը դուրսգրված անհուսալի դեբիտորական պարտքերի հաշվին նվազեցնելու համար։ Ընդ որում, նշված դրույթի կիրառման համար էական է դեբիտորական պարտքի առկայությունը, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն։ Այս առումով, դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճիռ է համարվում նաև իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված ցանկացած վճիռը (բացառությամբ` դեբիտորական պարտքի գումարը ներելու կամ այն որևէ հիմքով չպահանջելու վերաբերյալ կայացված վճռի)։

Տվյալ դեպքում Ընկերության պնդումները հանգում են նրան, որ ինքը կատարել է հարկ վճարելու պարտականությունը՝ հաշվեգրման եղանակով ստացման ենթակա 20.000.000 դրամի չափով գումարը ճանաչել է եկամուտ և ներառել է 2009 թվականի շահութահարկի հաշվարկում, սակայն պայմանագրային պարտավորությունները չեն կատարվել, գումարը իրեն չի վճարվել, իսկ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության հետ կնքված գործարքը` ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ 0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռով Ընկերության հայցն ընդդեմ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և ԼՂՀ կառավարության` պայմանագիրը լուծելու և 49.989.266 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջների մասին, մերժվել է։

Ընդ որում վճռում նշվել է, որ ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության և Ընկերության միջև կնքված պայմանագիրը առոչինչ է։

Հարկ ենք համարում արձանագրել, որ Ակտի 1-ին կետով չի փաստարկվել, որ Ընկերությունը նշված գումարը չի ներառել շահութահարկի հաշվարկի մեջ, իսկ Ընկերությունը պարտքի առկայության և այն եկամտի մեջ ներառելու առումով ներկայացրել է Ընկերության և ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության միջև կնքված թիվ ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագրի հիման վրա 01.10.2009 թվականին դուրս գրված թիվ 61/1 հաշիվ ապրանքագրի պատճենը, ինչպես նաև Ընկերության և ԼՂՀ քաղաքաշինության նախարարության միջև 01.10.2009 թվականին կնքված ակտը, որով հաստատվում է, որ Ընկերության կողմից կատարվել են 13.06.2009 թվականի թիվ ՆԱՇՁԲ-30 պայմանագրի «Բ» փուլի աշխատանքները, որը կազմում է 20.000.000 դրամ` ներառյալ ԱԱՀ-ն։

Ավելին՝ հարկային մարմնի պնդմամբ 2009 թվականին կատարվել է ստուգում և այդ պայմանագրի հիման վրա ստացման ենթակա գումարը հաշվապահական փաստաթղթերում չներառելու մասով խախտում չի արձանագրվել։

Վերոգրյալի հաշվառմամբ գտնում ենք, որ առկա չէ որևէ հիմք փաստելու, որ Ընկերության կողմից հաշվապահական և հարկային առումներով 20.000.000 դրամի չափով եկամուտ չի ճանաչվել և չի ներառվել շահութահարկի տարեկան հաշվարկի մեջ, ինչից ելնելով 20.000.000 դրամ եկամտի առկայությունը ճանաչելու, պարտքը չվճարելու, կետանց թույլ տալու ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից բռնագանձման պահանջը մերժելու պայմաններում, հաշվի առնելով նաև, որ ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետը նախատեսում է դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու վերաբերյալ դատարանի համապատասխան վճռի առկայություն` հիմնավոր ենք համարում Վերաքննիչ դատարանի այն պատճառաբանությունը, որ Ընկերությունն իրավաչափորեն է անհուսալի ճանաչել և նվազեցրել նշված գումարները։ Հիմնավոր ենք համարում նաև Վերաքննիչ դատարանի այն պատճառաբանությունը, որ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ 0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճռի այն եզրահանգումը, որ նշված պայմանագիրն առոչինչ է` հաշվապահական և հարկային առումով չէր կարող որևէ բացասական ազդեցություն ունենալ Ընկերության կողմից պարտքը անհուսալի ճանաչելու և դուրս գրելու առումով։

Այսինքն` հարկային մարմինը սխալ է մեկնաբանել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի վերոհիշյալ իրավանորմերը, ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի կողմից 21.06.2012 թվականին տրված թիվ 18 պաշտոնական պարզաբանման 2-րդ կետը, ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ 0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճիռը և եկել է սխալ եզրահանգման, որ Ընկերությունը թույլ է տվել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 18-րդ հոդվածի 1-ին կետի պահանջների խախտումներ։

Ամբողջ վերոգրյալի արդյունքում գտնում ենք, որ Ընկերությունն ունեցել է դեբիտորական պարտք, իսկ ԼՂՀ ընդհանուր իրավասության առաջին ատյանի դատարանի կողմից թիվ ԸԻԴ 0624/02/10 քաղաքացիական գործի շրջանակներում 26.08.2010 թվականին կայացված և օրինական ուժ ստացած վճիռը հանդիսանում է իրավասու դատարանի կողմից դեբիտորական պարտքի գումարը բռնագանձելու հիմքով դատարան ներկայացված հայցադիմումի հիման վրա կայացված «ցանկացած վճիռ», ուստի Կարգի 14-րդ կետի «ա» ենթակետի և 18-րդ կետի հիմքով դեբիտորական պարտքն իրավացիորեն է ճանաչվել անհուսալի և կարող էր դուրս գրվել անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում, ինչպիսի իրավաչափ հետևության հանգել է Վերաքննիչ դատարանը և ինչն անտեսվել է Վճռաբեկ դատարանի կողմից։

Ակտի 4-րդ կետով (Ավելացված արժեքի հարկ) Ընկերությանն առաջադրվել է ԱԱՀ-ի գծով պարտավորություն այն հիմքով, որ «Ընկերությունը ստուգվող ժամանակաշրջանի 2012թ.-ի հուլիսին, դեկտեմբերին և 2013թ.-ի հունվարից մինչև 2014թ.-ի հունիսը ներառյալ ընկած հաշվետու ժամանակաշրջաններում միաժամանակ իրականացրել է «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ Օրենքի 15-րդ հոդվածով ԱԱՀ-ից ազատված և ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ, և այդ գործարքներին ուղղակիորեն վերաբերող ձեռքբերումների մասով առանձնացում կատարելու անհնարինության պայմաններում մատակարարների կողմից ընկերությանը դուրս գրված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի /ԱԱՀ-ի դեբետի/ հաշվարկային գումարներից կատարել է ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան պակասեցումներ և արտացոլել ներկայացված ԱԱՀ-ի հաշվարկների համապատասխան տողերում։ Միաժամանակ, արտացոլել է նաև ԱԱՀ-ի դեբետի հաշվարկային գումարներից մատակարարներին չվճարված գումարներին համապատասխան ԱԱՀ-ի հետաձգումները, որոնց մեջ ներառվել են նաև ԱԱՀ-ի պակասեցված գումարներ` ԱԱՀ-ից ազատված շրջանառության տեսակարար կշռին համապատասխան, և որոնք հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում մատակարարներին վճարված գումարներին համապատասխան հաշվանցվել են»։

Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու իր եզրահանգումը, ինչպես վերն արդեն նշել ենք, Վճռաբեկ դատարանը փաստորեն հիմնավորել է նրանով, որ «(…) Քննարկվող պարագայում, (…), 2013-2014 թվականներին իրականացված խախտումների համար Ընկերությանն առաջադրված հարկային պարտավորության վերաբերյալ վերջինս բացի այն առարկությունից, որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածը պատասխանատվություն է նախատեսում միայն որոշակի հետևանքների առաջացման պարագայում, այն է` ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալը, մինչդեռ ստուգման ակտով ավել ցույց տրված գումարը գերազանցում է պակաս ցույց տրված գումարին, այլ փաստարկ չի հայտնել: Նշված փաստարկից բացի, այլ փաստարկ Ընկերության կողմից չի ներկայացվել նաև վերաքննիչ բողոքում: Վերաքննիչ դատարանը, սակայն բավարար չափով չուսումնասիրելով գործով ձեռք բերված ապացույցները, անտեսել է նշված հանգամանքը, արդյունքում` թույլ է տվել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի խախտում:

(…) Դատարանի դիրքորոշումն այն մասին, որ ավելացված արժեքի հարկի գումարի պակաս ցույց տալն ինքնին բավարար է պարտավորության առաջադրման համար` անկախ այն փաստից, թե որևէ ժամանակահատվածներում ավել կամ պակաս ցույց տրված ավելացված արժեքի հարկի գումարների հանրագումարն ըստ էության քանակական ինչպիսի միավոր է կազմում, հիմնավոր է, իսկ Ընկերության նկատմամբ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածով սահմանված պատասխանատվության կիրառումը` իրավաչափ»:

Վճռաբեկ դատարանի վերոգրյալ փաստարկի հետ համաձայն չենք հետևյալ պատճառաբանությամբ.

«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի (մինչև 01.01.2013 թվականի խմբագրությամբ գործող) 27-րդ հոդվածի համաձայն` եթե նույն օրենքի համաձայն ԱԱՀ վճարող անձինք միաժամանակ իրականացնում են ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքներ (ներառյալ` ԱԱՀ-ից ազատված, հարկման օբյեկտ չհամարվող, հաստատագրված վճարներով, պարզեցված հարկով հարկվող գործարքներ, ինչպես նաև այնպիսի գործարքներ, որոնց վրա չի տարածվում նույն օրենքի գործողությունը), ապա նրանք կարող են հաշվանցել (պակասեցնել պետական բյուջե վճարման ենթակա ԱԱՀ-ի գումարից) միայն հարկվող գործարքների (գործառնությունների) իրականացման համար ձեռք բերված ապրանքներին և ծառայություններին վերաբերող (այդ թվում` մաքսային մարմինների կողմից գանձված) ԱԱՀ-ի գումարները։ Այդ նպատակով ԱԱՀ վճարողները պարտավոր են վարել հարկվող և ԱԱՀ-ից ազատված (ինչպես նաև հարկման օբյեկտ չհանդիսացող) գործառնությունների, ինչպես նաև դրանց իրականացման համար ձեռք բերվող ապրանքների ու ծառայությունների առանձնացված հաշվառում։ Եթե նման առանձնացված հաշվառման իրականացումն անհնար է, ապա յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվանցման (պակասեցման) ենթակա ԱԱՀ-ի գումարը հաշվարկվում է` ելնելով նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում իրականացված բոլոր գործարքների (գործառնությունների) ընդհանուր շրջանառության մեջ (առանց ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքների համար հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարների) հարկվող գործարքների (գործառնությունների, այդ թվում` զրոյական դրույքաչափով հարկվող) շրջանառության (առանց ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքների համար հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարների) տեսակարար կշռից։

Վերոգրյալ իրավանորմի վերլուծությունից հետևում է, որ ԱԱՀ-ի գումարները նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում իրականացված բոլոր գործարքների ընդհանուր շրջանառության մեջ հարկվող գործարքների շրջանառության տեսակարար կշռից հաշվարկելու համար նախևառաջ անհրաժեշտ է պարզել Ընկերության կողմից ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքների առանձնացված հաշվառում չվարելու փաստը։ Այնուհետև, հաշվի առնելով, որ հարկ վճարողը կարող է հաշվանցել միայն հարկվող գործարքների (գործառնությունների) իրականացման համար ձեռք բերված ապրանքներին և ծառայություններին վերաբերող ԱԱՀ-ի գումարները` Ընկերության կողմից ԱԱՀ-ի գումարների հաշվանցման իրավաչափությունը պարզելու համար կարևորվում է այն հանգամանքը, թե հաշվանցված ԱԱՀ-ի գումարները որ ձեռքբերումներին են վերաբերել, այդ ձեռքբերումները արդյոք հարկվող գործարքների համար են, թե ոչ։

Տվյալ դեպքում սույն գործում բացակայում է որևէ ապացույց, որով կհաստատվեր, որ Ընկերությունն ԱԱՀ-ով հարկվող և ԱԱՀ-ով չհարկվող գործարքների առանձնացված հաշվառում չի վարել, պակասեցվող գումարի տեսակարար կշիռը որոշելիս չի պարզվել նաև այն հանգամանքը, թե ձեռքբերումները, որոնց մասով ԱԱՀ-ի պակասեցում է կատարվել, ուղղակիորեն վերագրվում են ազատված, թե հարկվող գործարքներին, այս կամ այն ձեռքբերումը ամբողջությամբ վերաբերում է տվյալ ժամանակահատվածի իրացմանը, թե հետագա ժամանակաշրջանի իրացմանն է վերաբերում։

Այսինքն` Ակտի 4-րդ կետը տեղեկություններ չի պարունակում վերոհիշյալ փաստական հանգամանքների վերաբերյալ և չի բովանդակում այնպիսի տվյալներ, որոնց միջոցով հնարավոր կլիներ գնահատել վարչական ակտում նշված ԱԱՀ-ի ապօրինի նվազեցումների իրավաչափությունը, ինչն անտեսվել է Վճռաբեկ դատարանի կողմից։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 66-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ վիճարկման հայցով հայցվորը կարող է պահանջել ամբողջությամբ կամ մասնակիորեն վերացնել միջամտող վարչական ակտը (ներառյալ՝ զուգորդվող վարչական ակտի միջամտող դրույթները):

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 63-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` անվավեր է առ ոչինչ չհանդիսացող այն ոչ իրավաչափ վարչական ակտը, որն ընդունվել է`

ա) օրենքի խախտմամբ, այդ թվում` օրենքի սխալ կիրառման կամ սխալ մեկնաբանման հետևանքով.

բ) կեղծ փաստաթղթերի կամ տեղեկությունների հիման վրա, կամ եթե ներկայացված փաստաթղթերից ակնհայտ է, որ ըստ էության պետք է ընդունվեր այլ որոշում:

Անդրադառնալով դատական կարգով վարչական ակտի իրավաչափության վիճարկման հարցին` ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր նախկինում կայացրած որոշմամբ արձանագրել է, որ վարչական ակտը դատական կարգով կարող է ճանաչվել անվավեր, եթե հաստատվի հետևյալ երկու պայմանների միաժամանակյա առկայությունը.

- վարչական ակտն ընդունվել է օրենքի խախտմամբ կամ կեղծ փաստաթղթերի կամ տեղեկությունների հիման վրա, կամ եթե ներկայացված փաստաթղթերից ակնհայտ է, որ ըստ էության պետք է ընդունվեր այլ որոշում,

- վիճարկվող վարչական ակտով խախտվել են հայցվորի` ՀՀ Սահմանադրությամբ, միջազգային պայմանագրերով, օրենքներով և այլ իրավական ակտերով ամրագրված իրավունքները և ազատությունները (տե′ս, Սվետլանա Օհանյանն ընդդեմ Երևանի քաղաքապետարանի թիվ ՎԴ/0909/05/10 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 05.04.2013 թվականի որոշումը):

Այսպիսով, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքով օրենսդիրը սահմանել է, որ վիճարկման հայցով հայցվորն իրավունք ունի պահանջելու վերացնել իր իրավունքները և ազատությունները խախտող վարչական ակտը, որը վիճարկման հայցի հիման վրա հարուցված գործի քննության ընթացքում դառնում է դատական վերահսկողության առարկա: Վիճարկման հայցը՝ որպես ոչ իրավաչափ վարչական ակտերից անձանց իրավական պաշտպանության միջոց, օրենսդրի կողմից սահմանված հայցի տեսակ է, որն ուղղված է դատական կարգով վարչական ակտն ամբողջությամբ կամ մասնակի վերացնելուն: Վիճարկման հայցի հիման վրա հարուցված վարչական գործի շրջանակներում դատարանը ձեռնամուխ է լինում վարչական ակտի իրավաչափության գնահատմանը՝ ստուգելով վիճարկվող վարչական ակտի համապատասխանությունն օրենսդրության պահանջներին:

Նախկինում կայացրած որոշումներից մեկում ՀՀ վճռաբեկ դատարանն ընդգծել է, որ օրենսդիրը հստակորեն կանխորոշել է վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափության դատական վերահսկողության սահմանները՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասում ամրագրելով, որ վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը որոշվում է այդ ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակում:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ դատարանի կողմից վարչական ակտի իրավաչափության գնահատումը պետք է կատարվի տվյալ վարչական ակտի ընդունման համար հիմք հանդիսացած փաստական հանգամանքների նկատմամբ կիրառելի իրավական նորմերով սահմանված պահանջների պահպանման հարցը պարզելու միջոցով (տե′ս, Հասմիկ Մելքոնյանն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր անշարժ գույքի կադաստրի պետական կոմիտեի, երրորդ անձինք Զիտտա Հովհաննիսյանի, Աննա Բաբայանի թիվ ՎԴ/8975/05/13 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 07.04.2017 թվականի որոշումը):

Եվրոպայի խորհրդի նախարարների կոմիտեի «Վարչական ակտերի դատական վերանայման մասին» 15.12.2004 թվականի թիվ Rec2004(20) հանձնարարականի համաձայն` բոլոր վարչական ակտերը կարող են դատական վերանայման առարկա հանդիսանալ, որպիսի վերանայումը պետք է անմիջական լինի: Դատարանը պետք է հնարավորություն ունենա գնահատելու օրենքի ցանկացած խախտում, ներառյալ՝ իրավասության բացակայությունը, ընթացակարգային խախտումները և լիազորությունների չարաշահումը:

Այսպիսով, գտնում ենք, որ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքով սահմանված դատավարական կանոնների պահպանմամբ դատական վերահսկողության ենթարկելով սույն գործով վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը՝ Վերաքննիչ դատարանն իրավացիորեն է եզրահանգել, որ առկա է Ակտի 1-ին և 4-րդ կետերն անվավեր ճանաչելու «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 63-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ա» ենթակետով նախատեսված հիմքը:

Սույն հատուկ կարծիքում շարադրված պատճառաբանություններով հաստատվում է, որ 1-ին և 4-րդ կետերի մասով Ակտն ընդունվել է վերը վկայակոչված իրավանորմերի պահանջների խախտմամբ, ինչը հանգեցրել է նաև օրենքով չնախատեսված պարտավորություններ չկրելու Ընկերության իրավունքի խախտմանը, որպիսի իրավաչափ հետևության հանգել է նաև Վերաքննիչ դատարանը:

Ամփոփելով վերոգրյալը՝ գտնում ենք, որ Վերաքննիչ դատարանը, բավարարելով Ընկերության կողմից ներկայացված վերաքննիչ բողոքը, Դատարանի վճիռը` հայցը մերժելու մասով, բեկանելով և փոփոխելով ու Ակտը` 1-ին կետի 1-ին ենթակետի և 4-րդ կետի մասերով, անվավեր ճանաչելով, կայացրել է հիմնավորված, պատճառաբանված և օրինական դատական ակտ, իսկ Վճռաբեկ դատարանի որոշման պատճառաբանությունները բավարար չեն Վերաքննիչ դատարանի դատական ակտը բեկանելու և Դատարանի վճռին օրինական ուժ տալու համար:

ԴԱՏԱՎՈՐ Ռ. Հակոբյան

ԴԱՏԱՎՈՐ Հ. Բեդևյան

ԴԱՏԱՎՈՐ Գ. Հակոբյան

ԴԱՏԱՎՈՐ Ա. Մկրտչյան