նախագահող	Ռ. Հակոբյան
	զեկուցող	Ս. Միքայելյան
		Ս. Անտոնյան
		Ա. Բարսեղյան
		Մ. Դրմեյան
		Գ. Հակոբյան
		Ա. Մկրտչյան
		Տ. Պետրոսյան
		Է. Սեդրակյան
		Ն. Տավարացյան

2022 թվականի մայիսի 19-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ՄԳՈ ՔՈՆՍԹՐԱՔՇՆ» ՓԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի` ՀՀ ֆինանսների նախարարության (այսուհետ` Նախարարություն) 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը վերացնելու պահանջի մասին,

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Նախարարության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Ծատուրյան) (այսուհետ` Դատարան) 18.04.2016 թվականի որոշմամբ Նախարարությունը հարկային գործառույթների մասով, փոխարինվել է իրավահաջորդով` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեով:

Դատարանի 05.06.2017 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է` վերացվել է (անվավեր է ճանաչվել) Նախարարության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության Հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը։

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 02.11.2018 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 05.06.2017 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ` Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ և 35-րդ հոդվածները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանը, առանց որևէ հիմնավորման, նշել է, որ ստուգող տեսուչները խախտել են «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի 4-րդ կետի 1-ին ենթակետը, այն է` ստուգող տեսուչներն անհրաժեշտության դեպքում գործատուից պահանջում են աշխատողների հաստիքացուցակը:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ նշված կետի կիրառման համար օրենսդիրը նշել է «անհրաժեշտություն» տերմինը, որն ինքնին իրենից ներկայացնում է հայեցողություն և յուրաքանչյուր դեպքում անհրաժեշտությունը գնահատվում է ստուգող տեսուչի կողմից` հաշվի առնելով ստուգման առանձնահատկությունները և գործի հանգամանքները: Նշված հանգամանքը պետք է հետազոտվի ամբողջ ապացույցների համատեքստում, որը Վերաքննիչ դատարանը չի կատարել:

Վերաքննիչ դատարանը, նշելով, որ ստուգման ընթացքում չեն պահպանվել «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ (ընդունվել է 25.07.2013 թվականին, ուժի մեջ է մտել 14.12.2013 թվականին, ուժը կորցրել է 23.06.2018 թվականին) սահմանված կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի պահանջները, չի ուսումնասիրել բոլոր ապացույցները, քանի որ բոլոր վկաները ցուցմունք են տվել, որ նրանց չեն հարկադրել կամ ստիպել բացատրություն տալ:

Դատարանը, մասնավորապես համադրելով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի կողմից թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով արտահայտած իրավական դիրքորոշումը ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի թիվ ՎԴ/6781/05/12 որոշմամբ արտահայտած դիրքորոշման հետ, եկել է այն եզրահանգման, որ 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի պահանջների խախտումը չի կարող համարվել զուտ ընթացակարգային նորմերի խախտում, ուստի թիվ ՎԴ/6781/05/12 որոշմամբ արտահայտած դիրքորոշումը կիրառելի չէ սույն գործի նկատմամբ, ավելին` ՀՀ կառավարության թիվ 1259-Ն որոշմամբ հաստատված կարգը ընթացակարգային նորմեր չի պարունակում և սույն գործով անհրաժեշտ է ղեկավարվել թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով արտահայտած դիրքորոշումներով, ինչպես նաև հավելել է, որ թիվ 1259-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի պահանջների խախտումները կարող են հանգեցնել անձի` նյութական իրավունքի խախտման, չնշելով, թե որ նյութական իրավունքի խախտման մասին է խոսքը:

Վերաքննիչ դատարանը, առանց հաշվի առնելու «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի բուն բովանդակությունը, եկել է այն համոզման, որ աշխատանքային պայմանագրերը ստուգման պահին եղել են: Մինչդեռ, այդ պահին Ընկերության ներկայացուցիչը նշել է, որ թվով 22 վարձու աշխատողների հետ չի ունեցել աշխատանքային պայմանագրեր կամ անհատական իրավական ակտեր:

Վերաքննիչ դատարանը թույլ է տվել մի շարք ընթացակարգային և նյութական նորմերի խախտումներ, բազմակողմանի չի վերլուծել ապացույցները` անտեսելով, որ ստուգող տեսուչների գործողությունները կատարվել են օրենքի պահանջի պահպանմամբ, ստուգման ակտը կազմվել է օրենքի տառին համապատասխան:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել համապատասխան ստորադաս դատարան նոր քննության կամ կայացնել նոր դատական ակտ:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն` հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասությունների սահմաններում ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի առանձին պահանջների կատարման ճշտությունը պարզելու նպատակով իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության (առանց գրավոր պայմանագրի (հրամանի) կնքման աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված) ստուգում (հատոր 1-ին, գ.թ. 95):

2) Մանվել Հովհաննիսյանի կողմից տրված հայտարարության համաձայն` վերջինս աշխատել է Ընկերությունում որպես աշխղեկ, կազմակերպել է շինաշխատանքներ թվով 22 վարձու աշխատողով, վերջիններիս վճարումները կատարել է ինքը` գումարը ստանալով Ընկերությունից (հատոր 1-ին, գ.թ. 42, 80):

3) Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից 22.05.2015 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն` նույն արձանագրությունում նշված` թվով 22 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գործատուի կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէ (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտը կամ գրավոր պայմանագիրը բացակայում է):

Նույն արձանագրության մեջ առկա են թվով 26 աշխատողների տվյալներ` անուն-ազգանվան, աշխատանքային պարտականությունների բնույթի, անձը հաստատող փաստաթղթերի (բացառությամբ թվով 6 անձի) մասին, ինչպես նաև առկա են նրանց ստորագրությունները: Ընդ որում, այդ ցանկում նշվել են նաև այն 22 անձանց տվյալները, որոնց աշխատանքի ընդունումը, ըստ վարչական վարույթի նյութերի, գործատուի կողմից ձևակերպված չէ ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով (հատոր 3-րդ, գ.թ. 55-56):

4) Վարչական վարույթի ընթացքում թվով 22 անձանց կողմից 22.05.2015 թվականին տրվել են գրավոր հայտարարություններ այն մասին, որ նրանք աշխատում են Ընկերությանը պատկանող շինհրապարակում և գործատուի հետ աշխատանքային պայմանագիր (հրաման) չունեն (հատոր 1-ին, գ.թ. 20-41, 58-79):

5) Գործի նյութերում առկա չէ որևէ ապացույց այն մասին, որ ստուգում իրականացնող անձինք Ընկերության աշխատակիցներին, ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստն արձանագրելու կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետով սահմանված կարգով, բացատրել են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու` նրանց իրավունքների մասին:

6) Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով աշխատողների աշխատանքի ընդունումը ձևակերպելու ճշտության ստուգման իրականացնելու շրջանակներում, մասնակցությամբ Ընկերության աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի, 22.05.2015 թվականին կազմվել է արձանագրություն, համաձայն որի` 22.05.2015 թվականին` ժամը 10։45-ին, այցելել են Երևան քաղաքի Գյուրջյան 11/3 հասցեում գտնվող շինհրապարակ, որտեղ իրականացվում էին բազմահարկ շենքի կապիտալ շինարարական աշխատանքներ: Հանձնարարագրին ծանոթացնելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանից պահանջվել է Ընկերության տնօրենի ներկայությունը, սակայն տնօրենը չի ներկայացել: Այդ պատճառով օրենքով սահմանված կարգով հանձնարարագիրը տնօրենին ներկայացվել է փոստով: Աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի ներկայությամբ արձանագրել են թվով 26 աշխատակիցների, որոնք իրականացնում էին շինարարական աշխատանքներ: Նշված աշխատակիցներից թվով 4-ը, ըստ իրենց հայտարարության, հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ և ունեին կնքված աշխատանքային պայմանագրեր: Մնացած 22-ի վերաբերյալ հարկային բազայում տեղեկությունները բացակայում էին և համաձայն իրենց իսկ կողմից տրված հայտարարությունների` պարզվել է, որ նրանք նույնպես հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն գործատուի հետ կնքված աշխատանքային պայմանագրեր չունեին: Հանձնարարագրին և կազմված արձանագրությանը ծանոթանալու և ստորագրելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի միջոցով Ընկերության տնօրենին մեկ անգամ ևս առաջարկվել է մոտենալ շինհրապարակ, սակայն վերջինս հրաժարվել է (հատոր 3-րդ, գ.թ. 57-58):

7) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչությունում կազմվել է նույն տեսչության պետի գրությունը` ուղղված Ընկերության տնօրենին, որի համաձայն` նրան է ուղարկվել 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 ստուգման հանձնարարագրի մեկ օրինակը` վերջինիս բացակայության հետևանքով այն չստորագրելու և չստանալու պատճառով (հատոր 1-ին, գ.թ. 100):

8) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության կողմից 05.06.2015 թվականին կազմվել է թիվ 6103312 ստուգման ակտը, որով արձանագրվել է, որ Ընկերության թվով 22 վարձու աշխատողներ շինհրապարակում իրականացնում էին բազմահարկ շենքի շինարարական աշխատանքներ, իրենց կողմից տրված հայտարարությունների համաձայն` հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէին, բացակայում էին նրանց հետ կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրերը կամ անհատական իրավական ակտերը։ Վերոգրյալի հիման վրա՝ Ընկերությանն առաջադրվել է 13.200.000 ՀՀ դրամ եկամտային հարկ (հատոր 1-ին, գ.թ. 15-16, 81-83):

9) Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշմամբ Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը թողնվել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության բողոքը մերժվել է (հատոր 1-ին, գ.թ. 08-13):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, նույն հոդվածի 2-րդ մասի 2-րդ կետի իմաստով, այն է՝ բողոքում բարձրացված հարցի վերաբերյալ վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի և այլ նորմատիվ իրավական ակտերի միատեսակ կիրառության համար, քանի որ բողոքարկվող դատական ակտում ՀՀ Կառավարության թիվ 1259-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի նորմերի մեկնաբանությունը հակասում է ՀՀ վճռաբեկ դատարանի որոշումների մեջ այդ նորմերին տրված մեկնաբանությանը։

Վերոգրյալով պայմանավորված` Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ այն հարցադրմանը, թե աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտը կարող է արդյոք իրավաչափ համարվել այն պայմաններում, երբ լիազոր մարմնի կողմից նշված փաստն արձանագրելիս ՀՀ կառավարության սահմանած կարգը չի պահպանվել` վերահաստատելով նախկինում հայտնած դիրքորոշումը:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունները ծագում են աշխատանքային oրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրով կամ կողմերի համաձայնությամբ` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտով:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 102-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` անօրինական է համարվում առանց նույն օրենսգրքով սահմանված աշխատանքային պայմանագրի կատարվող աշխատանքը:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և (կամ) գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստը լիազոր մարմնի կողմից Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում գործատուն (...) տվյալ (արձանագրման) ամսում յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկում և վճարում է եկամտային հարկ`

ա. 60.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը մեկից երեք է,

բ. 150.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը չորսից վեց է,

գ. 300.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը յոթից ինն է,

դ. 600.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը գերազանցում է ինը։

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ հոդվածի 1-ին մասի «ա» կետի համաձայն` գրավոր վարչական ակտն իր բովանդակությամբ պետք է համապատասխանի դրա ընդունման համար օրենքով սահմանված պահանջներին, նշում պարունակի այն բոլոր էական փաստական և իրավաբանական հանգամանքների վերաբերյալ, որոնք վարչական մարմնին հիմք են տվել ընդունելու համապատասխան որոշում:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 57-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` գրավոր կամ գրավոր հաստատված վարչական ակտը պետք է պարունակի հիմնավորում, որում պետք է նշվեն համապատասխան որոշում ընդունելու բոլոր էական փաստական և իրավական հիմքերը:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` (...) ստուգող մարմինը կազմում է ակտը և դրա մեկ օրինակը` ստորագրված ստուգում իրականացնող պաշտոնատար անձի կողմից, (...) ներկայացնում տնտեսավարող սուբյեկտի ղեկավարին կամ նրան փոխարինող պաշտոնատար անձին: Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` (...) ակտում նշվում են`

1) ակտի անվանումը, համարը, կազմելու տարին, ամիսը, ամսաթիվը և վայրը.

2) ստուգում իրականացնող պետական մարմնի անվանումը.

3) ստուգում նշանակելու մասին հրամանի կամ հանձնարարագրի ամսաթիվն ու համարը.

4) ստուգում իրականացնող պաշտոնատար անձի (անձանց) պաշտոնը, անունը, ազգանունը.

5) ստուգվող տնտեսավարող սուբյեկտի անվանումը (հարկային մարմինների կողմից իրականացվող ստուգումների դեպքում` ստուգվող տնտեսավարող սուբյեկտի (վերակազմակերպման դեպքերում իրավանախորդի (իրավանախորդների) լրիվ անվանումը և հարկ վճարողի հաշվառման համարը (համարները), ինչպես նաև վերջինիս պաշտոնատար անձի կամ նրան փոխարինող անձի անունը, ազգանունը.

6) ստուգում անցկացնելու ամսաթիվը, վայրը և ժամանակահատվածը.

7) փորձագիտական եզրակացությունը` ստուգման ընթացքում փորձաքննություն անցկացնելու դեպքում: Փորձագիտական եզրակացությունը կցվում է ակտին և կազմում է դրա անբաժանելի մասը.

8) ստուգաթերթի անվանումը, ընդունման ամսաթիվը, հերթական համարը, որում ընդգրկված հարցերի շրջանակներում իրականացվել է ստուգումը, ինչպես նաև ստուգաթերթի այն հարցերը, որոնց պատասխանները հիմք են հանդիսացել խախտումն արձանագրելու համար, բացառությամբ հարկային և մաքսային մարմինների կողմից իրականացվող ստուգումների, Հայաստանի Հանրապետության տնտեսական մրցակցության պաշտպանության պետական հանձնաժողովի, Հայաստանի Հանրապետության ազգային վիճակագրական ծառայության կողմից իրականացվող ստուգումների, ինչպես նաև Հայաստանի Հանրապետության պետական բյուջեի կատարման ուղղությամբ տարվող աշխատանքների` ներառյալ պետական պատվերի տեղադրման (գնումների գործընթացի) ճշտության և օրինականության նկատմամբ հսկողության դեպքերի.

9) ստուգմամբ բացահայտված խախտումները, խախտումների նկարագրությունը, խախտման ժամկետը (եթե հնարավոր է որոշել) և այն իրավական նորմերը, որոնց պահանջները չեն կատարվել.

10) պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերը.

11) տնտեսավարող սուբյեկտի ղեկավարի կամ նրան փոխարինող պաշտոնատար անձի ներկայացրած առարկությունների ընդունման վերաբերյալ նշումները (...):

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած որոշմամբ արձանագրել է, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ և 102-րդ հոդվածների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունների ծագման համար օրենսդիրը նախատեսել է հետևյալ հիմքերը. (1) գրավոր աշխատանքային պայմանագիր կամ (2) աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ: Ընդ որում, աշխատանքային հարաբերությունների ծագման վերոգրյալ հիմքերի միաժամանակյա բացակայության դեպքում իրականացվող աշխատանքը համարվում է անօրինական: Փաստորեն, օրենսդրի տեսանկյունից` առանց աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրի կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի իրականացվող աշխատանքը Հայաստանի Հանրապետության իրավական համակարգում որակվում է որպես անօրինական աշխատանք, որը գործատուի համար առաջացնում է «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված անբարենպաստ հետևանքները: Այսպես, «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի» 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասում ամրագրված իրավական նորմի բովանդակային վերլուծության արդյունքում ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի առկայության դեպքում գործատուն պարտավոր է յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկել և վճարել եկամտային հարկ, որի չափը պայմանավորված է չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակով: Ընդ որում, գործատուի համար նշված անբարենպաստ հետևանքը կարող է առաջանալ միայն այն դեպքում, եթե իրավասու մարմինը տվյալ գործատուի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրել է ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է նաև, որ ՀՀ կառավարությունը, հիմք ընդունելով «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասը, 25.07.2013 թվականի «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշման 1-ին կետով սահմանել է աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստն արձանագրելու կարգը (այսուհետ` Կարգ)` համաձայն թիվ 1 հավելվածի, և աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստի վերաբերյալ արձանագրության ձևը` համաձայն թիվ 2 հավելվածի։

[Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող] Կարգի 2-րդ կետի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստն արձանագրվում է հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ հարկային մարմնի կողմից իրականացվող Հայաստանի Հանրապետության պետական բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության, պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների հաշվարկման ու վճարման ճշտությունը պարզելուն ուղղված ստուգումների, օպերատիվ հետախուզական միջոցառումների, ինչպես նաև հարկային մարմնի կամ լիազորված այլ մարմնի կողմից առանց անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված ստուգումների (նույն կարգի իմաստով` ստուգում) շրջանակներում։ Նույն կարգի իմաստով` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը համարվում է Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպված, եթե առկա չէ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ կամ գրավոր պայմանագիր։

ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշման վկայակոչված իրավադրույթների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստը հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի կողմից կարող է արձանագրվել տվյալ գործատուի` որպես հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ իրականացվող օրենքով նախատեսված հետևյալ ընթացակարգերի միջոցով.

1) Հայաստանի Հանրապետության պետական բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգում,

2) պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների հաշվարկման ու վճարման ճշտությունը պարզելուն ուղղված ստուգում,

3) առանց անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված ստուգում,

4) օպերատիվ հետախուզական միջոցառում:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ օրենքով նախատեսված նշված ընթացակարգերի շրջանակներում հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի խնդիրը, inter alia, տվյալ գործատուի` որպես հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ աշխատանք կատարող այնպիսի անձանց բացահայտումն է, որոնց վերաբերյալ առկա չէ աշխատանքի ընդունման մասին գրավոր պայմանագիր կամ անհատական իրավական ակտ: Նշված փաստի բացահայտումը հիմք է հանդիսանում գործատուի նկատմամբ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասում նախատեսված անբարենպաստ հետևանքների կիրառման համար: Սակայն ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ ոչ միայն սահմանված են աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի արձանագրմանն ուղղված միջոցառումները և այդ միջոցառումների շրջանակներում հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի կողմից բացահայտման ենթակա փաստերի էությունը, այլ նաև մանրամասն շարադրված են այն ընթացակարգային կանոնները, որոնք պետք է հաջորդաբար կատարվեն իրավասու մարմնի կողմից իր առջև դրված խնդիրը պատշաճ կերպով լուծելու համար:

Այսպես, [իրավահարաբերության ծագման պահին գործող] Կարգի 4-րդ կետի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստն արձանագրելու համար ստուգում իրականացնող անձինք իրականացնում են հետևյալ գործողությունները`

1) գործատուից պահանջում են փաստացի աշխատանք կատարող (...) անձանց աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերը կամ գրավոր պայմանագրերը, իսկ անհրաժեշտության և առկայության դեպքում` նաև գործատուի կողմից հաստատված հաստիքացուցակը.

2) կազմում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող (...) այն անձանց ցանկը, որոնց մասով գործատուն չի ներկայացնում աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ կամ գրավոր պայմանագիր (...).

3) փաստաթղթերի ուսումնասիրությամբ, գործատուից գրավոր բացատրություններ վերցնելով` պարզում են նույն կետի 2-րդ ենթակետով կազմված ցանկում ներառված անձանց կողմից իրականացվող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում իրականացված աշխատանքային պարտականությունների բնույթը.

4) նույն կետի 2-րդ ենթակետում նշված ցանկում ներառված անձանց բացատրում են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների մասին և, նրանց համաձայնությամբ, վերցնում են հայտարարություն (...), որտեղ նշվում են` հայտարարություն տվող անձի անունը, ազգանունը, հայրանունը, անձը հաստատող փաստաթղթի տվյալները, հայտարարություն տվող անձի կողմից իրականացվող աշխատանքային գործառույթների հակիրճ նկարագրությունը, տվյալ գործատուի մոտ աշխատելու ժամանակահատվածը.

5) նույն կետի 4-րդ ենթակետով ներկայացված հայտարարությունն ստուգման արդյունքում ստուգում իրականացնող անձանց կողմից կազմվող` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստի վերաբերյալ կազմվող` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 2013 թվականի հուլիսի 25-ի թիվ 1259-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված արձանագրության (...) անբաժանելի մասն է։

Կարգի 5-րդ մասի համաձայն` արձանագրության մեջ պարտադիր նշվում են նույն կարգի 4-րդ կետի 2-րդ ենթակետով նախատեսված ցանկում ընդգրկված անձի (անձանց) անունը, ազգանունը, անձնագրային տվյալները, նրա (նրանց) կողմից կատարվող աշխատանքային պարտականությունների բնույթը (...)։

Կարգի 6-րդ կետի համաձայն` արձանագրությունն օրենքով նախատեսված դեպքերում և կարգով իրականացվող ստուգումների արդյունքում ստուգում իրականացնող անձանց կողմից կազմվող ստուգման ակտի անբաժանելի մասն է։

Փաստորեն, այս կամ այն տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելիս իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձինք պետք է հաջորդաբար իրականացնեն Կարգի 4-րդ կետում նկարագրված քայլերը: Այնուհետև իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձանց կողմից պետք է կազմվի ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված ձևի արձանագրություն, որում պետք է նշվեն, inter alia, փաստացի աշխատանք կատարած անձանց տվյալները (անունը, ազգանունը, անձնագրային տվյալները), նրանց կողմից կատարվող աշխատանքային պարտականությունների բնույթը (պաշտոնը, մասնագիտությունը), իսկ փաստացի աշխատանք կատարած անձանցից հայտարարություններ վերցված լինելու դեպքում այդ հայտարարությունները պետք է կցվեն նշված արձանագրությանը։ Եթե աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրվել է օրենքով նախատեսված դեպքերում և կարգով իրականացվող ստուգումների արդյունքում, ապա նշված արձանագրությունը պետք է կցվի ստուգման ակտին` որպես դրա անբաժանելի մաս:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված Կարգին համապատասխան արձանագրելու օրենսդրական պահանջը հետապնդում է գործի փաստերի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ու բոլոր հանգամանքների բացահայտումն ապահովելու նպատակ, որը հետագայում, մասնավորապես` «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի կիրառմամբ տնտեսվարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտի վիճարկման դեպքում հնարավորություն կտա պարզելու այդ վարչական ակտի իրավաչափությունը: Հետևաբար աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտի վիճարկման դեպքում վարչական դատարանը պետք է նախևառաջ պարզի այն հարցը, թե տվյալ վարչական ակտը կայացրած իրավասու մարմինը պահպանել է արդյոք ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված Կարգի պահանջները, թե` ոչ (տե՛ս, անհատ ձեռնարկատեր Մարտին Զարոյանն ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Շենգավիթի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումը):

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացված որոշմամբ ընդգծել է, որ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 55-րդ և 57-րդ հոդվածների վկայակոչված իրավական նորմերի համակարգային վերլուծությունից բխում է, որ Հայաստանի Հանրապետության իրավական համակարգում գրավոր կամ գրավոր հաստատված վարչական ակտերը պետք է հիմնավորված լինեն. օրենսդիրը սահմանել է, որ վարչական ակտի հիմնավորումներում պետք է անպայման նշվեն համապատասխան վարչական ակտն ընդունելու բոլոր էական փաստական և իրավական հիմքերը, այսինքն` վարչական մարմինը վարչական ակտն ընդունելիս պարտավոր է վարչական ակտում նշել այն բոլոր փաստական հանգամանքները և իրավական հիմքերը, որոնք հիմք են հանդիսացել տվյալ վարչական ակտն ընդունելու համար:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ վարչական ակտը հիմնավորելու` վարչական մարմնի պարտականության սահմանումը նպատակ է հետապնդում ապահովել վարչական վարույթի մասնակիցների սուբյեկտիվ իրավունքների և ազատությունների գործնականում արդյունավետ պաշտպանությունը (տե՛ս, Գիթա Հեյդարիմարանջեհն ընդդեմ ՀՀ ոստիկանության անձնագրային և վիզաների վարչության թիվ ՎԴ/6781/05/12 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի որոշումը):

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ օրենսդրի կողմից վարչական ակտի հիմնավորում պարունակելու պահանջն ինքնանպատակ չէ. այն հնարավորություն է տալիս շահագրգիռ անձանց, ովքեր համաձայն չեն ընդունված վարչական ակտի հետ, վարչական բողոք կամ դատարան հայց ներկայացնելով, գործնականում իրացնել իրենց արդյունավետ իրավական պաշտպանության և դատարան դիմելու հիմնարար իրավունքները: Միաժամանակ վարչական մարմնի կողմից ընդունված հիմնավորված վարչական ակտը գործնականում իրական հնարավորություն է տալիս վարչական բողոքը քննարկող վարչական մարմնին կամ դատարանին պարզելու այն փաստական և իրավական հիմքերը, որոնք վարչական ակտն ընդունած վարչական մարմինը դրել է իր որոշման հիմքում (տե՛ս, «Ինեկոբանկ» ՓԲԸ-ն ընդդեմ ՀՀ արդարադատության նախարարության դատական ակտերի հարկադիր կատարումն ապահովող ծառայության թիվ ՎԴ/2127/05/11 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 18.07.2014 թվականի որոշումը):

Մեկ այլ որոշմամբ ՀՀ վճռաբեկ դատարանն անդրադարձել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 2-րդ մասի 9-րդ և 10-րդ կետերով ստուգման ակտի բովանդակությանը ներկայացվող պահանջների իրավական վերլուծությանը` արտահայտելով այն իրավական դիրքորոշումը, որ այդ իրավադրույթների ուժով ստուգման ակտը պետք է ամբողջական և հստակ տեղեկություններ պարունակի ստուգմամբ բացահայտված խախտումների նկարագրության, խախտված իրավական նորմերի և պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերի վերաբերյալ: ՀՀ վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ ստուգման ակտի բովանդակությանն ուղղված նշված օրենսդրական պահանջների պահպանման դեպքում միայն հնարավոր կլինի պարզել տվյալ ստուգման ակտի իրավաչափության հարցը (տե՛ս, «Արթիկի «Ստեկլոմաշ»» ԲԲԸ-ն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Գյումրու տարածքային հարկային տեսչության թիվ ՎԴ5/0519/05/13 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 07.04.2017 թվականի որոշումը):

Հիմք ընդունելով վարչական ակտերի հիմնավորվածության պահանջի վերաբերյալ վերոգրյալ իրավական դիրքորոշումները` ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտը (մասնավորապես` ստուգման ակտը) պետք է պարունակի հիմնավորում, inter alia, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված Կարգին համապատասխան արձանագրված լինելու վերաբերյալ, քանի որ նշվածն այն էական փաստական և իրավաբանական հանգամանքներից մեկն է, որը հիմք է հանդիսանում «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի կիրառմամբ տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրելու համար (տե՛ս, անհատ ձեռնարկատեր Մարտին Զարոյանն ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Շենգավիթի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումը):

Վերահաստատելով վերոգրյալ դիրքորոշումը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտով թույլ տրված ընթացակարգային սխալների բացահայտման դեպքում` դրանք հիմք չեն որոշումը վիճարկելու արդյունքում այն ոչ իրավաչափ ճանաչելու համար, քանի որ դրանք ըստ էության չեն խախտում շահագրգիռ անձանց հիմնական իրավունքները: Միաժամանակ, նշված դրույթը չի կարող կիրառվել այն դեպքում, երբ օրենսդիրը պատասխանատվություն սահմանող նորմի կիրառելիությունն ուղղակիորեն պայմանավորել է Կարգի պահպանման հանգամանքով: Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ օրենսդիրը, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության սահմանած կարգով արձանագրված լինելու պահանջն ուղղակիորեն ամրագրելով, ոչ թե այդ կարգի պահանջները համարել է զուտ ընթացակարգային նորմեր, այլ դրանց պահպանումը դարձրել է «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված նյութական նորմի կիրառման անհրաժեշտ պայման, որի չպահպանումն արդեն իսկ բավարար է դրա խախտմամբ ընդունված վարչական ակտն անվավեր ճանաչելու համար։

Միաժամանակ, անդրադառնալով դատարանի կողմից գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող փաստերը պարզելու հարցին` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` գործի փաստական հանգամանքները դատարանը պարզում է ի պաշտոնե ("ex officio")։ Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` դատարանը կաշկանդված չէ վարչական դատավարության մասնակիցների ներկայացրած ապացույցներով, միջնորդություններով, առաջարկություններով, բացատրություններով և առարկություններով և իր նախաձեռնությամբ ձեռնարկում է համարժեք միջոցներ` կոնկրետ գործի լուծման համար անհրաժեշտ իրական փաստերի վերաբերյալ հնարավոր և հասանելի տեղեկություններ ձեռք բերելու համար, իսկ նույն հոդվածի 3-րդ մասը սահմանում է, որ դատարանը մատնանշում է հայցադիմումներում առկա ձևական սխալները, առաջարկում է ճշտել ոչ հստակ հայցային պահանջները, ոչ ճիշտ հայցատեսակները փոխարինել պատշաճ հայցատեսակներով, տարբերակել հիմնական և ածանցյալ պահանջները, համալրել ոչ բավարար փաստական տվյալները, ինչպես նաև պահանջում է, որ ներկայացվեն գործի փաստական հանգամանքները պարզելու և գնահատելու համար անհրաժեշտ բոլոր ապացույցները:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը նույն օրենսգրքով սահմանված կարգով ձեռք բերված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 26-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վերաբերելի է այն ապացույցը, որն ավելի կամ պակաս հավանական է դարձնում վեճը լուծելու համար էական նշանակություն ունեցող որևէ փաստի գոյությունը, քան այն կլիներ առանց այդ ապացույցի։ Ոչ վերաբերելի ապացույցն անթույլատրելի է։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ։ Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ դատարանը դատական ակտի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի` մինչև 04.08.2019 թվականը գործող խմբագրությամբ 32-րդ հոդվածի համաձայն` դատարանը վկա հրավիրում է իր նախաձեռնությամբ կամ կողմի միջնորդությամբ։ Վկա հրավիրելու վերաբերյալ միջնորդություն ներկայացնելիս նշվում է այն փաստը, որի վերաբերյալ վկան պետք է հարցաքննվի, ինչպես նաև նշվում են վկայի անունը, ազգանունը և հասցեն։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 114-րդ հոդվածի 5-րդ մասի համաձայն` գործն ըստ էության լուծող դատական ակտը պետք է լինի օրինական և հիմնավորված։ Գործն ըստ էության լուծող դատական ակտը հիմնավորվում է միայն դատական նիստում հետազոտված ապացույցներով։

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած որոշմամբ արձանագրել է, որ դատարանը գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով։ Ընդ որում, փաստի հաստատված լինելու հարցը դատարանը պարզում է գործում եղած բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ, ինչպես նաև պարզում է այս կամ այն ապացույցի վերաբերելիության հարցը և միայն նշված պահանջների պահպանման արդյունքում որոշում հայցը լրիվ կամ մասնակի բավարարելու կամ մերժելու հարցը (տե՛ս, «ՄԵԼԻԷՐ» ՍՊԸ-ն ընդդեմ Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Նոր Նորքի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/0318/05/11 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 29.06.2012 թվականի որոշումը):

Սույն գործի փաստերի համաձայն` Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն` հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասությունների սահմաններում ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի առանձին պահանջների կատարման ճշտությունը պարզելու նպատակով իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության (առանց գրավոր պայմանագրի (հրամանի) կնքման աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված) ստուգում։

Մանվել Հովհաննիսյանի կողմից տրված հայտարարության համաձայն` վերջինս աշխատել է Ընկերությունում որպես աշխղեկ, կազմակերպել է շինաշխատանքներ թվով 22 վարձու աշխատողով, վերջիններիս վճարումները կատարել է ինքը` գումարը ստանալով Ընկերությունից։

Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից 22.02.2015 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն` նույն արձանագրությունում նշված` թվով 22 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գործատուի կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէ (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտը կամ գրավոր պայմանագիրը բացակայում է):

Նույն արձանագրության մեջ առկա են թվով 26 աշխատողների տվյալներ` անուն-ազգանվան, աշխատանքային պարտականությունների բնույթի, անձը հաստատող փաստաթղթերի (բացառությամբ թվով 6 անձի) մասին, ինչպես նաև առկա են նրանց ստորագրությունները: Ընդ որում, այդ ցանկում նշվել են նաև այն 22 անձանց տվյալները, որոնց աշխատանքի ընդունումը, ըստ վարչական վարույթի նյութերի, գործատուի կողմից ձևակերպված չէ ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով։

Վարչական վարույթի ընթացքում թվով 22 անձանց կողմից 22.05.2015 թվականին տրվել են գրավոր հայտարարություններ այն մասին, որ նրանք աշխատում են Ընկերությանը պատկանող շինհրապարակում և գործատուի հետ աշխատանքային պայմանագիր (հրաման) չունեն։

Գործի նյութերով, սակայն, ձեռք չի բերվել որևէ ապացույց այն մասին, որ ստուգում իրականացնող անձինք Ընկերության աշխատակիցներին, Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետով սահմանված դրույթներով, բացատրել են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու` նրանց իրավունքների մասին:

Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով աշխատողների աշխատանքի ընդունումը ձևակերպելու ճշտության ստուգում իրականացնելու շրջանակներում, մասնակցությամբ Ընկերության աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի, 22.05.2015 թվականին կազմվել է արձանագրություն, համաձայն որի` 22.05.2015 թվականին` ժամը 10։45-ին, այցելել են Երևան քաղաքի Գյուրջյան 11/3 հասցեում գտնվող շինհրապարակ, որտեղ իրականացվում էին բազմահարկ շենքի կապիտալ շինարարական աշխատանքներ: Հանձնարարագրին ծանոթացնելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանից պահանջվել է Ընկերության տնօրենի ներկայությունը, սակայն տնօրենը չի ներկայացել: Այդ պատճառով օրենքով սահմանված կարգով հանձնարարագիրը տնօրենին ներկայացվել է փոստով: Աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի ներկայությամբ արձանագրել են թվով 26 աշխատակիցների, որոնք իրականացնում էին շինարարական աշխատանքներ: Նշված աշխատակիցներից թվով 4-ը, ըստ իրենց հայտարարության, հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ և ունեին կնքված աշխատանքային պայմանագրեր: Մնացած 22-ի վերաբերյալ հարկային բազայում տեղեկությունները բացակայում էին և համաձայն իրենց իսկ կողմից տրված հայտարարությունների` պարզվել է, որ նրանք նույնպես հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն գործատուի հետ կնքված աշխատանքային պայմանագրեր չունեին: Հանձնարարագրին և կազմված արձանագրությանը ծանոթանալու և ստորագրելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի միջոցով Ընկերության տնօրենին մեկ անգամ ևս առաջարկվել է մոտենալ շինհրապարակ, սակայն վերջինս հրաժարվել է։

Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչությունում կազմվել է նույն տեսչության պետի գրությունը` ուղղված Ընկերության տնօրենին, որի համաձայն` նրան է ուղարկվել 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 ստուգման հանձնարարագրի մեկ օրինակը` վերջինիս բացակայության հետևանքով այն չստորագրելու և չստանալու պատճառով։

Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության կողմից 05.06.2015 թվականին կազմվել է թիվ 6103312 ստուգման ակտը, որով արձանագրվել է, որ Ընկերության թվով 22 վարձու աշխատողներ շինհրապարակում իրականացնում էին բազմահարկ շենքի շինարարական աշխատանքներ, իրենց կողմից տրված հայտարարությունների համաձայն հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէին, բացակայում էին նրանց հետ կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրերը կամ անհատական իրավական ակտերը։ Վերոգրյալի հիման վրա Ընկերությանն առաջադրվել է 13.200.000 ՀՀ դրամ եկամտային հարկ։

Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշմամբ Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը թողնվել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության բողոքը մերժվել է։

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Նախարարության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը:

Դատարանը բավարարել է Ընկերության հայցը` պատճառաբանելով, որ ակտով և ակտի անբաժանելի մասը հանդիսացող արձանագրություններով, ինչպես նաև հայտարարություններով չի հիմնավորվում Ընկերության կողմից «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ կետի խախտման փաստը, քանի որ Կարգի 4-րդ կետի 1-ին և 2-րդ ենթակետերով սահմանված ցանկերի բացակայության պայմաններում Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի խախտմամբ վերցված հայտարարությունների, ինչպես նաև հարկային բազայում առկա տեղեկությունների հիման վրա Կարգի 5-րդ կետի խախտմամբ կազմված արձանագրությունը չի կարող հիմք հանդիսանալ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ կետով սահմանված պարտավորություններ հաշվարկելու համար։

Վերաքննիչ դատարանը մերժել է Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը և Դատարանի վճիռը թողել է անփոփոխ` պատճառաբանելով նաև, որ վիճարկվող ակտի հիմքում ընկած ստուգումն իրականացվել է Կարգի խախտմամբ, բացի այդ, վիճարկվող ակտը չի պարունակում հիմնավորում նաև դրանում կատարված առանձին հանգամանքների մասով, ինչպես, օրինակ, հայցվորի ներկայացրած առարկությունները չընդունելու հանգամանքի հետ կապված:

Վերը նշված իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով ստորադաս դատարանների եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Սույն վեճին իրավաչափ լուծում տալու տեսանկյունից անհրաժեշտ է անդրադառնալ վարչական վարույթի ընթացքում չգրանցված վարձու աշխատողներից հայտարարություն վերցնելուց առաջ հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների վերաբերյալ ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից բացատրած լինելու հանգամանքին:

Այսպես, վճռաբեկ բողոքում նշվել է, որ «Դատարանը (...) չի ուսումնասիրել բոլոր ապացույցները, քանի որ բոլոր վկաները ցուցմունք են տվել այն մասին, որ նրանց չեն հարկադրել կամ ստիպել բացատրություն տալ, միայն ինքնին տալու մասին տեղեկացնելը չի բխում օրենքի բովանդակությունից և ստուգման ընթացքում բացատրություն տալուց հրաժարվողներից ոչ մեկին հնարավոր չէր ստիպողաբար բացատրություն վերցնել»։ Վճռաբեկ բողոքում առկա է նաև դիրքորոշում այն մասին, որ ընթացակարգային խախտումները տվյալ դեպքում չեն կարող հանգեցնել վարչական ակտի անվավերության։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կառավարության թիվ 1259-Ն որոշման հավելված թիվ 1-ով սահմանված Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի պահանջը հետևյալն է. ստուգում իրականացնող անձինք պետք է կազմված ցանկում ներառված անձանց բացատրեն հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքի մասին, և այդ անձանցից հայտարարություն վերցնեն միայն այն դեպքում, երբ նրանք իրենց լռելու իրավունքի մասին տեղեկացվելուց հետո համաձայնում են տալ հայտարարություն։ Ընդ որում, վարչական դատավարությունում ապացուցման բեռի բաշխման կանոնների համաձայն, այս փաստը չհաստատվելու բացասական հետևանքները կրում է պատասխանող վարչական մարմինը։

Տվյալ դեպքում, գործում առկա ապացույցները հնարավորություն չեն տալիս հաստատված համարելու հայտարարություն տալուց հրաժարվելու իրավունքի մասին կազմված ցանկում ներառված անձանց` ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից բացատրված լինելու փաստը: Հետևաբար` Վերաքննիչ դատարանի դիրքորոշումն այն մասին, որ «(…) վարչական վարույթի նյութերում բացակայում է որևէ ապացույց առ այն, որ ստուգում իրականացնող անձինք ընկերության աշխատակիցներին բացատրել են նրանց իրավունքներն ու պարտականությունները կապված հայտարարություն տալ-չտալու հետ: Իսկ այդ անձանց տված ցուցմունքներից հետևում է, որ այդպիսի գործառույթ ընդհանրապես չի իրականացվել: Բացի այդ, Վերաքննիչ դատարանում գործի քննության ընթացքում պատասխանող վարչական մարմնի ներկայացուցիչը ևս հստակորեն չի պնդել, որ ստուգողների կողմից իրականացվել է անձանց իրավունքների և պարտականությունների մասին բացատրելու գործընթացը, այլ պարզապես նշել է, որ տրամաբանական է, որ այդ մարդիկ կարող էին և չգնալ հարկային տեսչություն: Նման պայմաններում Վերաքննիչ դատարանն արձանագրում է, որ այս մասով ևս առկա է ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի խախտում: Բացի այդ, ցուցմունք տված անձիք պնդել են, որ իրենց ստիպողաբար են տարել հարկային տեսչություն, ինչը ևս մեկ անգամ վկայում է, որ նրանց որևէ իրավունքի կամ պարտականության մասին չի բացատրվել», քննարկվող պարագայում, իրավաչափ է:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ անկախ այն հանգամանքից, թե վիճարկվող ակտում նշված թվով 22 անձինք իրենց կողմից տրված գրավոր հայտարարություններով հայտնել են, որ Ընկերության հետ կնքված չեն ունեցել որևէ պայմանագիր, այդուհանդերձ նման պայմաններում, հնարավոր չէ ըստ էության անդրադառնալ տրված հայտարարությունների բովանդակությանը` առանց որևէ հիմքով հերքելու դրանք սահմանված կարգի խախտմամբ ձեռք բերված լինելու մասին Վերաքննիչ դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանությունները: Ընդ որում, ինչպես արդեն նշվեց, այդ խախտումը վերաբերում է հայտարարություն չտալու իրավունքի մասին բացատրած չլինելուն, որը սահմանված է Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետով:

Անդրադառնալով վճռաբեկ բողոքի` ընթացակարգային խախտումները վարչական ակտի անվավերության չհանգեցնելու վերաբերյալ փաստարկներին` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի ձևակերպումից հետևում է, որ այդ իրավանորմի կիրառմամբ գործատուին հարկային պարտավորություն առաջադրելու համար անհրաժեշտ է հետևյալ հանգամանքների միաժամանակյա առկայությունը.

- աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չի ձևակերպվել,

- վերը նշված փաստը լիազոր մարմնի կողմից արձանագրվել է ՀՀ կառավարության սահմանած կարգով։

Ակնհայտ է, որ վերը նշված հանգամանքներից թեկուզև մեկի բացակայության պայմաններում պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտը ոչ իրավաչափ է։ Ընդ որում, այն դիրքորոշումը, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի առկայության դեպքում գործատուի մոտ անբարենպաստ հետևանքը` յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկել և վճարել եկամտային հարկ, կարող է առաջանալ միայն այն դեպքում, եթե իրավասու մարմինը տվյալ գործատուի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրել է ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված Կարգով, ամրագրվել է նաև թիվ ՎԴ/6872/05/14 գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի կողմից դեռևս 20.07.2017 թվականին կայացված որոշմամբ:

Վերոգրյալի համատեքստում անդրադառնալով նաև բողոք բերած անձի փաստարկներին` սույն գործով թիվ ՎԴ/6781/05/12 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի որոշմամբ արտահայտած դիրքորոշման կիրառելիությանը` Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում արձանագրել հետևյալը.

Այսպես, ՀՀ վճռաբեկ դատարանը թիվ ՎԴ/6781/05/12 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի որոշմամբ արձանագրել է, որ ընթացակարգային սխալները որոշիչ չեն, եթե չեն ազդում որոշման նյութական իրավաչափության վրա և չեն խախտում շահագրգիռ անձանց հիմնական իրավունքները:

Վճռաբեկ դատարանը, սակայն, արձանագրում է, որ նշված դիրքորոշումը չի կարող կիրառվել այն դեպքում, երբ օրենսդիրը պատասխանատվություն սահմանող նորմի կիրառելիությունն ուղղակիորեն պայմանավորել է վարչական մարմնի կողմից որոշակի ընթացակարգային նորմերի, տվյալ դեպքում` Կարգի պահպանման հանգամանքով։ Ինչպես արդեն վերը նշվեց, աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության սահմանած կարգով արձանագրված լինելու պահանջն ուղղակիորեն ամրագրելով` օրենսդիրն այդ կարգի պահանջները չի համարել զուտ ընթացակարգային նորմեր, այլ դրանց պահպանումը դարձրել է «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված նյութական նորմի կիրառման անհրաժեշտ պայման, որի չպահպանումն արդեն իսկ բավարար է դրա խախտմամբ ընդունված վարչական ակտն անվավեր ճանաչելու համար։

Հետևաբար` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ քննարկվող պարագայում, վարչական մարմնի կողմից Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի պահանջը պահպանված լինելու փաստը չհաստատվելու դեպքում վիճարկվող վարչական ակտն արդեն իսկ ոչ իրավաչափ է։

Ամփոփելով վերոգրյալ իրավական և փաստական վերլուծությունները` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը բավարար չէ Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու համար, քանի որ Վերաքննիչ դատարանը, մերժելով Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը և Դատարանի 05.06.2017 թվականի վճիռը թողնելով անփոփոխ, կայացրել է գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտ: Հետևաբար սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտն անփոփոխ թողնելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ Կոմիտեի կողմից վճռաբեկ բողոքի համար պետական տուրքը վճարված լինելու պարագայում պետական տուրքի հարցը պետք է համարել լուծված` նկատի ունենալով, որ վերջինիս բողոքը ենթակա է մերժման:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

1. Վճռաբեկ բողոքը մերժել: ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ:

2. Դատական ծախսերի հարցը համարել լուծված:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
Զեկուցող	Ս. Միքայելյան
	Ս. Անտոնյան
	Ա. Բարսեղյան
	Մ. Դրմեյան
	Գ. Հակոբյան
	Ա. Մկրտչյան
	Տ. Պետրոսյան
	Է. Սեդրակյան
	Ն. Տավարացյան

19․05․2022 թվական

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան), 2022 թվականի մայիսի 19-ին գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ՄԳՈ ՔՈՆՍԹՐԱՔՇՆ» ՓԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի` ՀՀ ֆինանսների նախարարության (այսուհետ` Նախարարություն) 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը վերացնելու պահանջի մասին, նույն պալատի ընդհանուր թվի մեծամասնությամբ որոշել է վճռաբեկ բողոքը մերժել, ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ:

Վճռաբեկ դատարանի դատավորներ Էդ. Սեդրակյանս, Ս․ Անտոնյանս, Ա․ Բարսեղյանս և Տ․ Պետրոսյանս համաձայն չլինելով վերը նշված որոշման պատճառաբանական և եզրափակիչ մասերի վերաբերյալ Վճռաբեկ դատարանի դատավորների մեծամասնության կարծիքի հետ, ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 12-րդ հոդվածի 6-րդ և 7-րդ մասերով, շարադրում ենք մեր հատուկ կարծիքն այդ մասերի վերաբերյալ:

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը․

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Նախարարության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Ծատուրյան) (այսուհետ` Դատարան) 18.04.2016 թվականի որոշմամբ Նախարարությունը հարկային գործառույթների մասով, փոխարինվել է իրավահաջորդով` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեով:

Դատարանի 05.06.2017 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է` վերացվել է (անվավեր է ճանաչվել) Նախարարության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության Հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը։

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 02.11.2018 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 05.06.2017 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ` Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ դատարանը բողոքը քննել է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ և 35-րդ հոդվածները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանը, առանց որևէ հիմնավորման, նշել է, որ ստուգող տեսուչները խախտել են «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի 4-րդ կետի 1-ին ենթակետը, այն է` ստուգող տեսուչներն անհրաժեշտության դեպքում գործատուից պահանջում են աշխատողների հաստիքացուցակը:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ նշված կետի կիրառման համար օրենսդիրը նշել է «անհրաժեշտություն» տերմինը, որն ինքնին իրենից ներկայացնում է հայեցողություն և յուրաքանչյուր դեպքում անհրաժեշտությունը գնահատվում է ստուգող տեսուչի կողմից` հաշվի առնելով ստուգման առանձնահատկությունները և գործի հանգամանքները: Նշված հանգամանքը պետք է հետազոտվի ամբողջ ապացույցների համատեքստում, որը Վերաքննիչ դատարանը չի կատարել:

Վերաքննիչ դատարանը, նշելով, որ ստուգման ընթացքում չեն պահպանվել «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ (ընդունվել է 25.07.2013 թվականին, ուժի մեջ է մտել 14.12.2013 թվականին, ուժը կորցրել է 23.06.2018 թվականին) սահմանված կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի պահանջները, չի ուսումնասիրել բոլոր ապացույցները, քանի որ բոլոր վկաները ցուցմունք են տվել, որ նրանց չեն հարկադրել կամ ստիպել բացատրություն տալ:

Դատարանը, մասնավորապես համադրելով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի կողմից թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով արտահայտած իրավական դիրքորոշումը ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.04.2015 թվականի թիվ ՎԴ/6781/05/12 որոշմամբ արտահայտած դիրքորոշման հետ, եկել է այն եզրահանգման, որ 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի պահանջների խախտումը չի կարող համարվել զուտ ընթացակարգային նորմերի խախտում, ուստի թիվ ՎԴ/6781/05/12 որոշմամբ արտահայտած դիրքորոշումը կիրառելի չէ սույն գործի նկատմամբ, ավելին` ՀՀ կառավարության թիվ 1259-Ն որոշմամբ հաստատված կարգը ընթացակարգային նորմեր չի պարունակում և սույն գործով անհրաժեշտ է ղեկավարվել թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով արտահայտած դիրքորոշումներով, ինչպես նաև հավելել է, որ թիվ 1259-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի պահանջների խախտումները կարող են հանգեցնել անձի` նյութական իրավունքի խախտման, չնշելով, թե որ նյութական իրավունքի խախտման մասին է խոսքը:

Վերաքննիչ դատարանը, առանց հաշվի առնելու «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի բուն բովանդակությունը, եկել է այն համոզման, որ աշխատանքային պայմանագրերը ստուգման պահին եղել են: Մինչդեռ, այդ պահին Ընկերության ներկայացուցիչը նշել է, որ թվով 22 վարձու աշխատողների հետ չի ունեցել աշխատանքային պայմանագրեր կամ անհատական իրավական ակտեր:

Վերաքննիչ դատարանը թույլ է տվել մի շարք ընթացակարգային և նյութական նորմերի խախտումներ, բազմակողմանի չի վերլուծել ապացույցները` անտեսելով, որ ստուգող տեսուչների գործողությունները կատարվել են օրենքի պահանջի պահպանմամբ, ստուգման ակտը կազմվել է օրենքի տառին համապատասխան:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել համապատասխան ստորադաս դատարան նոր քննության կամ կայացնել նոր դատական ակտ:

3. Որպես վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստեր Վճռաբեկ դատարանը նշել է, որ՝

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն` հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասությունների սահմաններում ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի առանձին պահանջների կատարման ճշտությունը պարզելու նպատակով իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության (առանց գրավոր պայմանագրի (հրամանի) կնքման աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված) ստուգում (հատոր 1-ին, գ.թ. 95):

2) Մանվել Հովհաննիսյանի կողմից տրված հայտարարության համաձայն` վերջինս աշխատել է Ընկերությունում որպես աշխղեկ, կազմակերպել է շինաշխատանքներ թվով 22 վարձու աշխատողով, վերջիններիս վճարումները կատարել է ինքը` գումարը ստանալով Ընկերությունից (հատոր 1-ին, գ.թ. 42, 80):

3) Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից 22.05.2015 թվականին կազմված արձանագրության համաձայն` նույն արձանագրությունում նշված` թվով 22 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը գործատուի կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէ (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտը կամ գրավոր պայմանագիրը բացակայում է):

Նույն արձանագրության մեջ առկա են թվով 26 աշխատողների տվյալներ` անուն-ազգանվան, աշխատանքային պարտականությունների բնույթի, անձը հաստատող փաստաթղթերի (բացառությամբ թվով 6 անձի) մասին, ինչպես նաև առկա են նրանց ստորագրությունները: Ընդ որում, այդ ցանկում նշվել են նաև այն 22 անձանց տվյալները, որոնց աշխատանքի ընդունումը, ըստ վարչական վարույթի նյութերի, գործատուի կողմից ձևակերպված չէ ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով (հատոր 3-րդ, գ.թ. 55-56):

4) Վարչական վարույթի ընթացքում թվով 22 անձանց կողմից 22.05.2015 թվականին տրվել են գրավոր հայտարարություններ այն մասին, որ նրանք աշխատում են Ընկերությանը պատկանող շինհրապարակում և գործատուի հետ աշխատանքային պայմանագիր (հրաման) չունեն (հատոր 1-ին, գ.թ. 20-41, 58-79):

5) Գործի նյութերում առկա չէ որևէ ապացույց այն մասին, որ ստուգում իրականացնող անձինք Ընկերության աշխատակիցներին, ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստն արձանագրելու կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետով սահմանված կարգով, բացատրել են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու` նրանց իրավունքների մասին:

6) Ստուգող հարկային տեսուչների կողմից Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության պետի 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 հանձնարարագրի համաձայն Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով աշխատողների աշխատանքի ընդունումը ձևակերպելու ճշտության ստուգման իրականացնելու շրջանակներում, մասնակցությամբ Ընկերության աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի, 22.05.2015 թվականին կազմվել է արձանագրություն, համաձայն որի` 22.05.2015 թվականին` ժամը 10։45-ին, այցելել են Երևան քաղաքի Գյուրջյան 11/3 հասցեում գտնվող շինհրապարակ, որտեղ իրականացվում էին բազմահարկ շենքի կապիտալ շինարարական աշխատանքներ: Հանձնարարագրին ծանոթացնելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանից պահանջվել է Ընկերության տնօրենի ներկայությունը, սակայն տնօրենը չի ներկայացել: Այդ պատճառով օրենքով սահմանված կարգով հանձնարարագիրը տնօրենին ներկայացվել է փոստով: Աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի ներկայությամբ արձանագրել են թվով 26 աշխատակիցների, որոնք իրականացնում էին շինարարական աշխատանքներ: Նշված աշխատակիցներից թվով 4-ը, ըստ իրենց հայտարարության, հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ և ունեին կնքված աշխատանքային պայմանագրեր: Մնացած 22-ի վերաբերյալ հարկային բազայում տեղեկությունները բացակայում էին և համաձայն իրենց իսկ կողմից տրված հայտարարությունների` պարզվել է, որ նրանք նույնպես հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն գործատուի հետ կնքված աշխատանքային պայմանագրեր չունեին: Հանձնարարագրին և կազմված արձանագրությանը ծանոթանալու և ստորագրելու նպատակով աշխղեկ Մանվել Հովհաննիսյանի միջոցով Ընկերության տնօրենին մեկ անգամ ևս առաջարկվել է մոտենալ շինհրապարակ, սակայն վերջինս հրաժարվել է (հատոր 3-րդ, գ.թ. 57-58):

7) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչությունում կազմվել է նույն տեսչության պետի գրությունը` ուղղված Ընկերության տնօրենին, որի համաձայն` նրան է ուղարկվել 22.05.2015 թվականի թիվ 6103312 ստուգման հանձնարարագրի մեկ օրինակը` վերջինիս բացակայության հետևանքով այն չստորագրելու և չստանալու պատճառով (հատոր 1-ին, գ.թ. 100):

8) Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության կողմից 05.06.2015 թվականին կազմվել է թիվ 6103312 ստուգման ակտը, որով արձանագրվել է, որ Ընկերության թվով 22 վարձու աշխատողներ շինհրապարակում իրականացնում էին բազմահարկ շենքի շինարարական աշխատանքներ, իրենց կողմից տրված հայտարարությունների համաձայն` հանդիսանում էին Ընկերության աշխատակիցներ, սակայն ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չէին, բացակայում էին նրանց հետ կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրերը կամ անհատական իրավական ակտերը։ Վերոգրյալի հիման վրա՝ Ընկերությանն առաջադրվել է 13.200.000 ՀՀ դրամ եկամտային հարկ (հատոր 1-ին, գ.թ. 15-16, 81-83):

9) Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշմամբ Նախարարության Նոր Նորքի հարկային տեսչության 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը թողնվել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության բողոքը մերժվել է (հատոր 1-ին, գ.թ. 08-13):

4. Հատուկ կարծիքի հիմնավորումները`

Դատարանը բավարարել է Ընկերության հայցը` պատճառաբանելով, որ ակտով և ակտի անբաժանելի մասը հանդիսացող արձանագրություններով, ինչպես նաև հայտարարություններով չի հիմնավորվում Ընկերության կողմից «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ կետի խախտման փաստը, քանի որ Կարգի 4-րդ կետի 1-ին և 2-րդ ենթակետերով սահմանված ցանկերի բացակայության պայմաններում Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետի խախտմամբ վերցված հայտարարությունների, ինչպես նաև հարկային բազայում առկա տեղեկությունների հիման վրա Կարգի 5-րդ կետի խախտմամբ կազմված արձանագրությունը չի կարող հիմք հանդիսանալ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ կետով սահմանված պարտավորություններ հաշվարկելու համար։

Վերաքննիչ դատարանը մերժել է Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը և Դատարանի վճիռը թողել է անփոփոխ` պատճառաբանելով նաև, որ վիճարկվող ակտի հիմքում ընկած ստուգումն իրականացվել է Կարգի խախտմամբ, բացի այդ, վիճարկվող ակտը չի պարունակում հիմնավորում նաև դրանում կատարված առանձին հանգամանքների մասով, ինչպես, օրինակ, հայցվորի ներկայացրած առարկությունները չընդունելու հանգամանքի հետ կապված:

Վճռաբեկ դատարանը վճռաբեկ բողոքը մերժել է և Վերաքննիչ դատարանի 02.11.2018 թվականի որոշումը թողել է անփոփոխ՝ պատճառաբանելով, որ «… Տվյալ դեպքում, գործում առկա ապացույցները հնարավորություն չեն տալիս հաստատված համարելու հայտարարություն տալուց հրաժարվելու իրավունքի մասին կազմված ցանկում ներառված անձանց` ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից բացատրված լինելու փաստը: Հետևաբար` Վերաքննիչ դատարանի դիրքորոշումն այն մասին, որ «(…) վարչական վարույթի նյութերում բացակայում է որևէ ապացույց առ այն, որ ստուգում իրականացնող անձինք ընկերության աշխատակիցներին բացատրել են նրանց իրավունքներն ու պարտականությունները կապված հայտարարություն տալ-չտալու հետ: Իսկ այդ անձանց տված ցուցմունքներից հետևում է, որ այդպիսի գործառույթ ընդհանրապես չի իրականացվել: Բացի այդ, Վերաքննիչ դատարանում գործի քննության ընթացքում պատասխանող վարչական մարմնի ներկայացուցիչը ևս հստակորեն չի պնդել, որ ստուգողների կողմից իրականացվել է անձանց իրավունքների և պարտականությունների մասին բացատրելու գործընթացը, այլ պարզապես նշել է, որ տրամաբանական է, որ այդ մարդիկ կարող էին և չգնալ հարկային տեսչություն: Նման պայմաններում «Վերաքննիչ դատարանն արձանագրում է, որ այս մասով ևս առկա է ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգի խախտում: Բացի այդ, ցուցմունք տված անձիք պնդել են, որ իրենց ստիպողաբար են տարել հարկային տեսչություն, ինչը ևս մեկ անգամ վկայում է, որ նրանց որևէ իրավունքի կամ պարտականության մասին չի բացատրվել», քննարկվող պարագայում, իրավաչափ է:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ անկախ այն հանգամանքից, թե վիճարկվող ակտում նշված թվով 22 անձինք իրենց կողմից տրված գրավոր հայտարարություններով հայտնել են, որ Ընկերության հետ կնքված չեն ունեցել որևէ պայմանագիր, այդուհանդերձ նման պայմաններում, հնարավոր չէ ըստ էության անդրադառնալ տրված հայտարարությունների բովանդակությանը` առանց որևէ հիմքով հերքելու դրանք սահմանված կարգի խախտմամբ ձեռք բերված լինելու մասին Վերաքննիչ դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանությունները: Ընդ որում, ինչպես արդեն նշվեց, այդ խախտումը վերաբերում է հայտարարություն չտալու իրավունքի մասին բացատրած չլինելուն, որը սահմանված է Կարգի 4-րդ կետի 4-րդ ենթակետով:»։

Վճռաբեկ դատարանի դատավորներ Էդ. Սեդրակյանս, Ս․ Անտոնյանս, Ա․ Բարսեղյանս, Տ․ Պետրոսյանս համաձայն չլինելով վերը նշված որոշման պատճառաբանական և եզրափակիչ մասերում Վճռաբեկ դատարանի դատավորների մեծամասնության արտահայտած կարծիքի հետ, շարադրում ենք մեր հատուկ կարծիքը դրա վերաբերյալ:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունները ծագում են աշխատանքային oրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրով կամ կողմերի համաձայնությամբ` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտով:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 102-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` անօրինական է համարվում առանց նույն օրենսգրքով սահմանված աշխատանքային պայմանագրի կատարվող աշխատանքը:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և (կամ) գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստը լիազոր մարմնի կողմից Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում գործատուն (...) տվյալ (արձանագրման) ամսում յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկում և վճարում է եկամտային հարկ`

ա. 60.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը մեկից երեք է,

բ. 150.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը չորսից վեց է,

գ. 300.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը յոթից ինն է,

դ. 600.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը գերազանցում է ինը։

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած որոշմամբ արձանագրել է, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ և 102-րդ հոդվածների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունների ծագման համար օրենսդիրը նախատեսել է հետևյալ հիմքերը. (1) գրավոր աշխատանքային պայմանագիր կամ (2) աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ: Ընդ որում, աշխատանքային հարաբերությունների ծագման վերոգրյալ հիմքերի միաժամանակյա բացակայության դեպքում իրականացվող աշխատանքը համարվում է անօրինական: Փաստորեն, օրենսդրի տեսանկյունից` առանց աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրի կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի իրականացվող աշխատանքը Հայաստանի Հանրապետության իրավական համակարգում որակվում է որպես անօրինական աշխատանք, որը գործատուի համար առաջացնում է «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված անբարենպաստ հետևանքները: Այսպես, «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի» 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասում ամրագրված իրավական նորմի բովանդակային վերլուծության արդյունքում ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի առկայության դեպքում գործատուն պարտավոր է յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկել և վճարել եկամտային հարկ, որի չափը պայմանավորված է չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակով: Ընդ որում, գործատուի համար նշված անբարենպաստ հետևանքը կարող է առաջանալ միայն այն դեպքում, եթե իրավասու մարմինը տվյալ գործատուի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրել է ՀՀ կառավարության կողմից սահմանված կարգով:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է նաև, որ ՀՀ կառավարությունը, հիմք ընդունելով «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասը, 25.07.2013 թվականի «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշման 1-ին կետով սահմանել է աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստն արձանագրելու կարգը (այսուհետ` Կարգ)` համաձայն թիվ 1 հավելվածի, և աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստի վերաբերյալ արձանագրության ձևը` համաձայն թիվ 2 հավելվածի։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող Կարգի 4-րդ կետի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստն արձանագրելու համար ստուգում իրականացնող անձինք իրականացնում են հետևյալ գործողությունները`

1) գործատուից պահանջում են փաստացի աշխատանք կատարող (...) անձանց աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերը կամ գրավոր պայմանագրերը, իսկ անհրաժեշտության և առկայության դեպքում` նաև գործատուի կողմից հաստատված հաստիքացուցակը.

2) կազմում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող (...) այն անձանց ցանկը, որոնց մասով գործատուն չի ներկայացնում աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ կամ գրավոր պայմանագիր (...).

3) փաստաթղթերի ուսումնասիրությամբ, գործատուից գրավոր բացատրություններ վերցնելով` պարզում են նույն կետի 2-րդ ենթակետով կազմված ցանկում ներառված անձանց կողմից իրականացվող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում իրականացված աշխատանքային պարտականությունների բնույթը.

4) նույն կետի 2-րդ ենթակետում նշված ցանկում ներառված անձանց բացատրում են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների մասին և, նրանց համաձայնությամբ, վերցնում են հայտարարություն (...), որտեղ նշվում են` հայտարարություն տվող անձի անունը, ազգանունը, հայրանունը, անձը հաստատող փաստաթղթի տվյալները, հայտարարություն տվող անձի կողմից իրականացվող աշխատանքային գործառույթների հակիրճ նկարագրությունը, տվյալ գործատուի մոտ աշխատելու ժամանակահատվածը.

5) նույն կետի 4-րդ ենթակետով ներկայացված հայտարարությունն ստուգման արդյունքում ստուգում իրականացնող անձանց կողմից կազմվող` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (...) փաստի վերաբերյալ կազմվող` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 2013 թվականի հուլիսի 25-ի թիվ 1259-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված արձանագրության (...) անբաժանելի մասն է։

Փաստորեն, տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելիս իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձինք պետք է հաջորդաբար իրականացնեն Կարգի 4-րդ կետում նկարագրված քայլերը: Նախ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու համար ստուգում իրականացնող անձինք գործատուից պահանջում են փաստացի աշխատանք կատարող անձանց աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտերը կամ գրավոր պայմանագրերը, այնուհետև կազմում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող այն անձանց ցանկը, որոնց մասով գործատուն չի ներկայացնում աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ կամ գրավոր պայմանագիր, գործատուից գրավոր բացատրություններ վերցնելով` պարզում են ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող անձանց ցանկում ներառված անձանց կողմից իրականացվող կամ ստուգվող ժամանակաշրջանում իրականացված աշխատանքային պարտականությունների բնույթը, բացատրում են հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների մասին և, նրանց համաձայնությամբ վերցնում են հայտարարություն։ Ընդ որում, ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից, ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող անձանց ցանկում ներառված անձանց հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների մասին գրավոր փաստաթղթով բացատրելու սահմանված ընթացակարգ ՀՀ կառավարության 25․07․2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ չի նախատեսվել, ուստի ստուգումն իրականացնող անձինք կարող են բանավոր կարգով պարզաբանել հայտարարություն տալուց հրաժարվելու այդ անձանց իրավունքներն ու պարտականությունները։ Այնուհետև իրավասու մարմնի պաշտոնատար անձանց կողմից պետք է կազմվի ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշման թիվ 2 հավելվածով սահմանված ձևի արձանագրություն, որում պետք է նշվեն, inter alia, փաստացի աշխատանք կատարած անձանց տվյալները (անունը, ազգանունը, անձնագրային տվյալները), նրանց կողմից կատարվող աշխատանքային պարտականությունների բնույթը (պաշտոնը, մասնագիտությունը), իսկ փաստացի աշխատանք կատարած անձանցից հայտարարություններ վերցված լինելու դեպքում այդ հայտարարությունները պետք է կցվեն նշված արձանագրությանը։ Եթե աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրվել է օրենքով նախատեսված դեպքերում և կարգով իրականացվող ստուգումների արդյունքում, ապա նշված արձանագրությունը պետք է կցվի ստուգման ակտին` որպես դրա անբաժանելի մաս:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը նույն օրենսգրքով սահմանված կարգով ձեռք բերված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները, որոշում է, թե գործի համար նշանակություն ունեցող որ հանգամանքներն են պարզվել, և որոնք չեն պարզվել, որոշում է տվյալ գործով կիրառման ենթակա օրենքները և այլ իրավական ակտերը, ինչպես նաև այն իրավական ակտերը, որոնք պետք է կիրառվեին տվյալ գործով, սակայն օրենքին հակասելու պատճառով կիրառման ենթակա չեն (...):

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած որոշմամբ արձանագրել է, որ դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելու նպատակով գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով: Ապացույցների հետազոտումը դատական ապացույցների անմիջական ընկալումն ու վերլուծությունն է՝ դրանցից յուրաքանչյուրի վերաբերելիությունը, թույլատրելիությունն ու արժանահավատությունը որոշելու և գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստական հանգամանքների առկայությունը կամ բացակայությունը հաստատելու համար դրանց համակցության բավարարությունը պարզելու նպատակով, իսկ ապացույցների գնահատումը ենթադրում է ապացույցների տրամաբանական և իրավաբանական որակում՝ դրանց վերաբերելիության, թույլատրելիության, արժանահավատության և բավարարության տեսանկյունից: Ապացույցների գնահատումը՝ որպես ապացուցման գործընթացի տարր, մտավոր, տրամաբանական գործունեություն է, որի արդյունքում դատարանի կողմից եզրահանգում է արվում ապացույցներից յուրաքանչյուրի թույլատրելիության, վերաբերելիության, հավաստիության և ապացուցման առարկայի մեջ մտնող հանգամանքների բացահայտման համար ապացույցների համակցության բավարարության մասին:

Միաժամանակ ՀՀ վճռաբեկ դատարանը փաստել է, որ վարչադատավարական օրենսդրության համաձայն՝ դատարանը գործում եղած բոլոր ապացույցները գնահատում է ներքին համոզմամբ, որը պետք է հիմնված լինի գործում առկա բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտության վրա։ Թեև ներքին համոզմունքը սուբյեկտիվ կատեգորիա է, այդուհանդերձ, օրենսդիրն այն դիտարկում է որպես ապացույցների գնահատման միջոց, որը հանգեցնում է իրավական գնահատականների, հետևաբար և դատավարական օրենսդրությամբ նախատեսել է դրա օբյեկտիվության ապահովմանն ուղղված որոշակի երաշխիքներ, մասնավորապես՝

1) որպես դատարանի ներքին համոզմունքի օբյեկտիվ հիմք պետք է հանդիսանա գործում եղած ամեն մի ապացույցի և ապացույցների համակցության բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտությունը,

2) դատարանն ազատ է ապացույցների գնահատման գործում:

Ներքին համոզմամբ ապացույցների ազատ գնահատումը ենթադրում է, որ դատարանը կաշկանդված չէ տվյալ ապացույցին գործին մասնակցող և այլ անձանց տված գնահատականներով և արտահայտած կարծիքներով:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը փաստել է, որ դատարանի կողմից ապացույցների գնահատման արդյունքներն արտացոլվում են դատական ակտի պատճառաբանական մասում, որտեղ դատարանը պետք է մատնացույց անի այն ապացույցները, որոնց վրա կառուցում է իր եզրահանգումներն ու հետևությունները, ինչպես նաև այն դատողությունները, որոնցով հերքվում է այս կամ այն ապացույցը: Դատական ակտը կարող է համարվել պատշաճ կերպով պատճառաբանված միայն այն դեպքում, երբ դրա պատճառաբանական մասում դատարանը ցույց է տվել ապացույցների գնահատման հարցում իր ներքին համոզմունքի ձևավորման օբյեկտիվ հիմքերը (տե՛ս, Ջաջուռի գյուղապետարանն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր անշարժ գույքի կադաստրի պետական կոմիտեի աշխատակազմի Շիրակի տարածքային ստորաբաժանման թիվ ՎԴ5/0029/05/14 վարչական գործով Վճռաբեկ դատարանի 27.11.2015 թվականի որոշումը)։

Տվյալ դեպքում, Վերաքննիչ դատարանը մերժելով Կոմիտեի բողոքը նաև այն հիմնավորմամբ, որ ստուգման ընթացքում հայտարարություն տված անձանց չեն բացատրվել նրանց իրավունքներն ու պարտականությունները, երբ վերջիններս վարչական վարույթի ընթացքում տվել են գրավոր հայտարարություններ այն մասին, որ նրանք աշխատում են Ընկերությանը պատկանող շինհրապարակում և գործատուի հետ աշխատանքային պայմանագիր չունեն, հաշվի չի առել այն կարևոր հանգամանքը, որ ՀՀ կառավարության 25․07․2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ նախատեսված չէ ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող անձանց ցանկում ներառված անձանց հայտարարություն տալուց հրաժարվելու նրանց իրավունքների մասին բացատրելու գրավոր փաստաթղթով սահմանված ընթացակարգ, ուստի ստուգումն իրականացնող անձինք կարող էին բանավոր կարգով պարզաբանել ստուգման պահին փաստացի աշխատանք կատարող անձանց իրավունքներն ու պարտականությունները։

Վերաքննիչ դատարանի կողմից խախտվել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ հոդվածը, ինչի արդյունքում կայացվել է սխալ դատական ակտ, քանի որ վերջինս առավել արժանահավատ համարելով Դատարանում տրված ցուցմունքները, չի հետազոտել և գնահատել գործում առկա ապացույցները, մասնավորապես բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ չի հետազոտել և անտեսել է ստուգման ընթացքում վկաների կողմից տրված հայտարարությունները։

Գտնում ենք, որ Կոմիտեի 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը իրավաչափ են և բխում են նշված իրավական նորմերի պահանջներից, քանի որ առկա են եղել բավարար իրավական և փաստական հիմքեր Կոմիտեի 05.06.2015 թվականի թիվ 6103312 ակտը և Նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 14.07.2015 թվականի թիվ 28/2 որոշումը կայացնելու համար, ինչը հաշվի չի առնվել Վերաքննիչ դատարանի կողմից:

Շարադրված հիմնավորումներից և պատճառաբանություններից ելնելով՝ գտնում ենք, որ վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը բավարար է Վերաքննիչ դատարանի 02.11.2018 թվականի դատական ակտը բեկանելու և գործը նոր քննության ուղարկելու համար:

Դատավորներ`	Էդ. Սեդրակյան
	Ս. Անտոնյան
	Ա. Բարսեղյան
	Տ. Պետրոսյան

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 23 օգոստոսի 2022 թվական: