2018 թվականի ապրիլի 07-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 18.01.2017 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «Թալգրիգ Գրուպ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ Կոմիտեի` ՀՀ ֆինանսների նախարարության (այսուհետ` Նախարարություն) խոշոր հարկ վճարողների հարկային տեսչության (այսուհետ` Տեսչություն) 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը վերացնելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Անի Հարությունյան) (այսուհետ` Դատարան) 22.03.2016 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է մասնակիորեն` Հովհաննես Արտարյանի, Արտյոմ Ղուշչյանի, Արտակ Գասպարյանի, Արմեն Խաչատրյանի, Գեղամ Խաչատրյանի, Ջեմմա Թադևոսյանի, Տիգրան Սարգսյանի, Վաղարշակ Բավիկյանի, Նոյ Եդիգարյանի, Թերեզա Մուրադյանի, Իշխան Ստեփանյանի, Գևորգ Մարտիրոսյանի, Վարդգես (Վարդկես) Պողոսյանի, Աննա Շահնազարյանի, Աննա Գրիգորյանի, Մարգարիտա Հովհաննիսյանի, Գրիգոր Վանյանի, Դավիթ Հակոբյանի, Անդրանիկ Սեդրակյանի, Էրիկ Մակարյանի մասով Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը ճանաչվել է անվավեր, իսկ մնացած մասով հայցը մերժվել է:

ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 20.05.2016 թվականի որոշմամբ վերակազմակերպման հիմքով Նախարարությունը փոխարինվել է իրավահաջորդով` Կոմիտեով:

Վերաքննիչ դատարանի 18.01.2017 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է` Դատարանի 22.03.2016 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, փաստարկները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ հոդվածի 1-ին մասը, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասը, ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշումը, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասը և 27-րդ հոդվածը:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտում նշված թվով 24 չգրանցված աշխատողներից ստուգման ընթացքում վերցվել են հայտարարություններ, որոնցով հաստատվում է վերջիններիս` Ընկերության կողմից ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպված չլինելու փաստը: Իսկ այդ անձանց կողմից հետագայում ներկայացված հայտարարությունները հիմք չեն ընդունվել Տեսչության կողմից, քանի որ դրանց բովանդակությունը վկայում է այն մասին, որ դրանք գրվել են Ընկերության ցուցումով ու թելադրանքով և արժանահավատ չեն: Բացի այդ, Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ Հովհաննես Արտարյանը և Արտյոմ Ղուշչյանն ընդգրկված չեն եղել Ընկերության կողմից Տեսչությանը տրամադրված աշխատանքային պայմանագրերում և աշխատակիցների ցուցակում, իսկ այդ անձանց` ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով չձևակերպված աշխատող հանդիսանալու փաստը հիմնավորվում է վերջիններիս կողմից 23.06.2015 թվականին տրված բացատրություններով:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 18.01.2017 թվականի որոշումը և փոփոխել այն` «կայացնել նոր դատական ակտ», կամ գործն ուղարկել նոր քննության:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը`

1) Տեսչության պետի 12.06.2015 թվականի թիվ 6104700 հանձնարարագրով Տեսչության հարկային տեսուչներին հանձնարարվել է Ընկերությունում իրականացնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության (առանց գրավոր պայմանագրի (հրամանի) կնքման` աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված) ստուգում (հատոր 1-ին, գ.թ. 35):

2) 23.06.2015 թվականից մինչև 06.07.2015 թվականը տևած ստուգման արդյունքում Տեսչության կողմից ընդունվել է 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը, որի համաձայն` Ընկերությունում փաստացի աշխատանքային գործունեությամբ զբաղված անձանց և Ընկերությունում առկա աշխատանքային պայմանագրերի (հրամանների), ինչպես նաև Ընկերության կողմից ներկայացված այլ փաստաթղթերի համադրման արդյունքում հայտնաբերվել է, որ Ընկերությունում փաստացի աշխատանքային գործունեությամբ զբաղվող թվով 7 վարձու աշխատողների աշխատանքի ընդունումը չի ձևակերպվել ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով, իսկ թվով 17 վարձու աշխատողներ տարբեր ժամանակահատվածներում առանց ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպման աշխատել են Ընկերությունում: Նշված անձանց տվյալները ներկայացված են հետևյալ աղյուսակում.

Այսինքն` ըստ Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի` ընդհանուր առմամբ 24 աշխատողի աշխատանքի ընդունումն Ընկերության կողմից չի ձևակերպվել ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Վերոգրյալի հիման վրա Ընկերության նկատմամբ եկամտային հարկի գծով առաջադրվել է 14.400.000 ՀՀ դրամի չափով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն (յուրաքանչյուր չձևակերպված աշխատողի համար 600.000 ՀՀ դրամ)` իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ կետի «դ» ենթակետի համաձայն (հատոր 1-ին, գ.թ. 10-12):

3) Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի անբաժանելի մասը կազմող 30.06.2015 թվականի արձանագրության մեջ նշված են ստուգման արդյունքում հայտնաբերված` Ընկերության կողմից աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով չձևակերպված թվով 24 անձանց անունները, ազգանունները, աշխատանքային պարտականությունների բնույթը, անձը հաստատող փաստաթղթերի տվյալները (հատոր 2-րդ, գ.թ. 110-112):

4) Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթի նյութերում առկա են Ընկերության թվով 14 աշխատակիցների տված հայտարարություններն այն մասին, որ իրենք թյուրիմացաբար ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձանց ոչ դիտավորյալ կերպով տվել են սխալ տեղեկություններ Ընկերությունում աշխատելու ժամանակահատվածի վերաբերյալ: Նշված անձինք հայտնել են, որ իրականում աշխատանքի են անցել Ընկերությունում այլ օրերից սկսած, ինչը ներկայացված է հետևյալ աղյուսակում (հատոր 1-ին, գ.թ. 55-72).

5) Ընկերության կողմից կնքված աշխատանքային պայմանագրերի կամ աշխատանքի ընդունման մասին հրամանների համաձայն` Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտում որպես օրենքով սահմանված կարգով չձևակերպված աշխատող նշված անձինք Ընկերությունում օրենքով սահմանված կարգով աշխատանքի են ընդունվել հետևյալ օրերին (հատոր 2-րդ, գ.թ. 8-54, 59-75).

      

	Աշխատողի անունը և ազգանունը	Աշխատանքի ընդունվելու օրը
1.	Անդրանիկ Սեդրակյան	24.06.2015 թվական
2.	Արտյոմ Ղուշչյան	10.06.2015 թվական
3.	Հովհաննես Արտարյան	10.06.2015 թվական
4.	Աննա Գրիգորյան	01.06.2015 թվական
5.	Աննա Շահնազարյան	01.06.2015 թվական
6.	Արմեն Խաչատրյան	05.06.2015 թվական
7.	Արտակ Գասպարյան	06.05.2015 թվական
8.	Գեղամ Խաչատրյան	04.05.2015 թվական
9.	Գևորգ Մարտիրոսյան	01.06.2015 թվական
10.	Թերեզա Մուրադյան	15.06.2015 թվական
11.	Իշխան Ստեփանյան	08.06.2015 թվական
12.	Նոյ Եդիգարյան	10.06.2015 թվական
13.	Ջեմմա Թադևոսյան	05.06.2015 թվական
14.	Վաղարշակ Բավիկյան	08.06.2015 թվական
15.	Վարդգես (Վարդկես) Պողոսյան	01.06.2015 թվական
16.	Տիգրան Սարգսյան	09.06.2015 թվական

6) Ընկերության և Մարգարիտա Հովհաննիսյանի միջև 01.06.2015 թվականին կնքված ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրի համաձայն` վերջինս պարտավորվել է 3 ամսվա ընթացքում Ընկերությանը մատուցել ժամանցային ծրագրի ընթացքում երգեր կատարելու ծառայություններ (հատոր 2-րդ, գ.թ. 55):

7) Ընկերության և Գրիգոր Վանյանի միջև 04.06.2015 թվականին կնքված ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրի համաձայն` վերջինս պարտավորվել է 3 ամսվա ընթացքում Ընկերությանը մատուցել ժամանցային ծրագրի ընթացքում որպես երաժիշտ հանդես գալու ծառայություններ (հատոր 2-րդ, գ.թ. 56):

8) Ընկերության և Դավիթ Հակոբյանի միջև 24.06.2015 թվականին կնքված ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրի համաձայն` վերջինս պարտավորվել է 3 ամսվա ընթացքում Ընկերությանը մատուցել ժամանցային ծրագրի ընթացքում երգեր կատարելու ծառայություններ (հատոր 2-րդ, գ.թ. 58):

9) Ընկերության և Էրիկ Մակարյանի միջև 01.07.2015 թվականին կնքված ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրի համաձայն` վերջինս պարտավորվել է 3 ամսվա ընթացքում Ընկերությանը մատուցել ժամանցային ծրագրի ընթացքում երգեր կատարելու ծառայություններ (հատոր 2-րդ, գ.թ. 76):

10) Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթի նյութերում առկա են Մարգարիտա Հովհաննիսյանի, Գրիգոր Վանյանի, Դավիթ Հակոբյանի և Էրիկ Մակարյանի հայտարարություններն այն մասին, որ իրենք Ընկերության հետ գտնվել են քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների մեջ և Ընկերությանը մատուցել են երաժշտական բնույթի ծառայություններ (հատոր 1-ին, գ.թ. 58, 70-72):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները.         

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, այն է` բողոքում բարձրացված հարցի վերաբերյալ Վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի միատեսակ կիրառության համար և գտնում է, որ տվյալ դեպքում Վճռաբեկ դատարանի արտահայտած իրավական դիրքորոշումները` աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով չձևակերպելու համար լրացուցիչ հարկային պարտավորության առաջադրման նախադրյալների և ընթացակարգի վերաբերյալ, կարևոր նշանակություն կունենան նմանատիպ գործերով միասնական և կանխատեսելի դատական պրակտիկա ձևավորելու համար:

Վերոգրյալով պայմանավորված` Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հետևյալ իրավական հարցադրումներին.

1)    կարո՞ղ է արդյոք աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ առաջադրվել օրենքով սահմանված լրացուցիչ հարկային պարտավորություն, եթե այդ տնտեսավարող սուբյեկտի և որպես չձևակերպված վարձու աշխատող դիտարկվող անձի միջև գոյություն ունեն ոչ թե աշխատանքային, այլ քաղաքացիական իրավահարաբերություններ,

2)    աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու համար եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտը կարո՞ղ է արդյոք իրավաչափ համարվել այն պայմաններում, երբ վարչական մարմինը խախտել է գործի փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ապահովելու իր պարտականությունը:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 13-րդ հոդվածի համաձայն` աշխատանքային հարաբերությունները աշխատողի և գործատուի փոխադարձ համաձայնության վրա հիմնված հարաբերություններն են, ըստ որի` աշխատողն անձամբ, որոշակի վարձատրությամբ կատարում է աշխատանքային գործառույթներ (որոշակի մասնագիտությամբ, որակավորմամբ կամ պաշտոնում աշխատանք)` ենթարկվելով ներքին կարգապահական կանոններին, իսկ գործատուն ապահովում է աշխատանքային օրենսդրությամբ, աշխատանքային իրավունքի նորմեր պարունակող այլ նորմատիվ իրավական ակտերով, կոլեկտիվ և աշխատանքային պայմանագրերով նախատեսված աշխատանքի պայմաններ:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունները ծագում են աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրով կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտով:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 102-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` անօրինական է համարվում այն աշխատանքը, որն իրականացվում է առանց աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրի կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի (ընդունվել է 22.12.2010 թվականին, ուժի մեջ է մտել 01.01.2013 թվականին, ուժը կորցրել է 01.01.2018 թվականին` ՀՀ հարկային օրենսգրքի 445-րդ հոդվածի 1-ին մասի 5-րդ կետի համաձայն) 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի համաձայն` աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու (այսինքն` աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի և (կամ) գրավոր պայմանագրի բացակայության) փաստը լիազոր մարմնի կողմից Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով արձանագրվելու դեպքում գործատուն (...) տվյալ (արձանագրման) ամսում յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկում և վճարում է եկամտային հարկ`

ա. 60.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը մեկից երեք է,

բ. 150.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը չորսից վեց է,

գ. 300.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը յոթից ինն է,

դ. 600.000 դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակը գերազանցում է ինը:

«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն` ստուգումների հետ կապված վարույթի նկատմամբ կիրառվում են «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի դրույթները, եթե այլ բան նախատեսված չէ նույն օրենքով:

«Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վարչական մարմինը պարտավոր է ապահովել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը` բացահայտելով գործի բոլոր, այդ թվում` վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները: Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` վարչական մարմինն իրավունք չունի չընդունելու վարչական վարույթի մասնակիցների ներկայացրած` վարույթին առնչվող դիմումները, փաստաթղթերը, որոնց քննարկումը մտնում է իր իրավասության մեջ:

Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ և 102-րդ հոդվածների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի և գործատուի միջև աշխատանքային հարաբերությունների ծագման համար օրենսդիրը նախատեսել է հետևյալ հիմքերը. (1) գրավոր աշխատանքային պայմանագիր կամ (2) աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտ: Ընդ որում, աշխատանքային հարաբերությունների ծագման վերոգրյալ հիմքերից որևէ մեկի բացակայության դեպքում իրականացվող աշխատանքը համարվում է անօրինական: Փաստորեն, օրենսդրի տեսանկյունից` առանց աշխատանքային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով կնքված գրավոր աշխատանքային պայմանագրի կամ աշխատանքի ընդունման մասին անհատական իրավական ակտի իրականացվող աշխատանքը Հայաստանի Հանրապետության իրավական համակարգում որակվում է որպես անօրինական աշխատանք, որը գործատուի համար առաջացնում է իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված անբարենպաստ հետևանքները:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ իրավակիրառ պրակտիկայում հաճախ հանդիպում են դեպքեր, երբ ֆիզիկական անձինք որևէ կազմակերպության (տնտեսավարող սուբյեկտի) հետ կնքված քաղաքացիաիրավական գործարքների հիման վրա վերջինիս համար կատարում են աշխատանք կամ մատուցում են ծառայություններ, որոնք որոշակի ընդհանրություններ ունեն աշխատանքային հարաբերությունների հետ, սակայն նրանց միջև առկա հարաբերություններն իրականում կրում են ոչ թե աշխատանքային, այլ` քաղաքացիաիրավական բնույթ: Այդ իսկ պատճառով իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված իրավադրույթի կիրառության համար գործնականում էական նշանակություն ունի աշխատանքային և քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների հստակ տարանջատման հարցը: Նշված հարցի կարևորությունն այն է, որ անձին որպես որևէ կազմակերպությունում (տնտեսավարող սուբյեկտում) օրենքով սահմանված կարգով չձևակերպված աշխատող համարելու և դրա հիման վրա իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված անբարենպաստ հետևանքների առաջացման կարևորագույն նախադրյալն այդ անձի և տվյալ կազմակերպության (տնտեսավարող սուբյեկտի) միջև աշխատանքային հարաբերությունների փաստացի առկայությունն է: Այսինքն` կազմակերպության (տնտեսավարող սուբյեկտի) նկատմամբ նշված իրավադրույթի ուժով եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն կարող է առաջադրվել միայն այն դեպքում, երբ որպես այդ կազմակերպությունում չձևակերպված վարձու աշխատող դիտարկվող անձն իրականում փաստացի աշխատանքային հարաբերությունների մեջ է գտնվում տվյալ տնտեսավարող սուբյեկտի հետ:

ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի համակարգային վերլուծության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանը եզրահանգում է, որ աշխատանքային իրավահարաբերություններն աշխատանքային պայմանագրի հիման վրա ծագող հասարակական հարաբերություններն են, որոնք կապված են ֆիզիկական անձանց վարձու աշխատանքի կազմակերպման, կիրառման և պաշտպանության հետ: Աշխատանքային իրավահարաբերությունները տարբերվում են քաղաքացիաիրավական հարաբերություններից հետևյալ հիմնական առանձնահատկություններով.

1)    աշխատանքային հարաբերություններում, որպես կանոն, վարձու աշխատողն ընդգրկվում է կազմակերպության աշխատանքային կոլեկտիվ և անձնական աշխատանքով մասնակցում է նրա գործունեությանը,

2)    աշխատանքային իրավահարաբերության առարկան որոշակի տեսակի աշխատանքի կատարումն է, դրա բուն ընթացքը,

3)    աշխատանքային իրավահարաբերություններում աշխատողն իր աշխատանքը կատարում է` ենթարկվելով գործատուի մոտ սահմանված աշխատանքային ռեժիմին,

4)    աշխատանքային իրավահարաբերություններում աշխատանքի կազմակերպման և պաշտպանության պարտականությունը դրված է գործատուի վրա,

5)    աշխատանքային իրավահարաբերություններին բնորոշ է տևական, շարունակական և կայուն բնույթը,

6)    աշխատանքային իրավահարաբերությունները բացառապես հատուցելի են:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ միայն վերոգրյալ չափանիշներին բավարարելու դեպքում կազմակերպությունում չձևակերպված վարձու աշխատող դիտարկվող անձի և այդ կազմակերպության միջև գոյություն ունեցող հարաբերությունը կարող է որակվել որպես աշխատանքային և առաջացնել դրանից բխող բոլոր իրավաբանական հետևանքները: Այլ կերպ ասած` կազմակերպության (տնտեսավարող սուբյեկտի) նկատմամբ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի ուժով եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն կարող է առաջադրվել միայն այն դեպքում, երբ այդ կազմակերպության և որպես չձևակերպված վարձու աշխատող դիտարկվող անձի միջև առկա իրավահարաբերությունները համապատասխանում են աշխատանքային հարաբերությունների վերոգրյալ հատկանիշներին:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը նախկին որոշումներով անդրադարձել է իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասում ամրագրված իրավական նորմի բովանդակային վերլուծությանը: Այսպես, ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի առկայության դեպքում գործատուն պարտավոր է յուրաքանչյուր չձևակերպված վարձու աշխատողի համար հաշվարկել և վճարել եկամտային հարկ, որի չափը պայմանավորված է չձևակերպված վարձու աշխատողների քանակով: Ընդ որում, գործատուի համար նշված անբարենպաստ հետևանքը կարող է առաջանալ միայն այն դեպքում, եթե իրավասու մարմինը տվյալ գործատուի մոտ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրել է ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի «Աշխատողի աշխատանքի ընդունումը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստն արձանագրելու կարգը և արձանագրության ձևը սահմանելու մասին» թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգով:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր չձևակերպելու փաստը ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշմամբ սահմանված կարգին համապատասխան արձանագրելու օրենսդրական պահանջը հետապնդում է գործի փաստերի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ու բոլոր հանգամանքների բացահայտումն ապահովելու նպատակ, որն իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի կիրառմամբ տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրող վարչական ակտի վիճարկման դեպքում հնարավորություն կտա պարզելու այդ վարչական ակտի իրավաչափությունը:

ՀՀ կառավարության 25.07.2013 թվականի թիվ 1259-Ն որոշման վկայակոչված իրավադրույթների բովանդակությունից հետևում է, որ աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստը հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի կողմից կարող է արձանագրվել տվյալ գործատուի` որպես հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ իրականացվող օրենքով նախատեսված հետևյալ ընթացակարգերի միջոցով. (1) Հայաստանի Հանրապետության պետական բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգում, (2) պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների հաշվարկման ու վճարման ճշտությունը պարզելուն ուղղված ստուգում, (3) առանց անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված ստուգում, (4) օպերատիվ հետախուզական միջոցառում: Օրենքով նախատեսված նշված ընթացակարգերի շրջանակներում հարկային մարմնի կամ այլ իրավասու մարմնի խնդիրը, ի թիվս այլնի, տվյալ գործատուի` որպես հարկ վճարողի (տնտեսավարող սուբյեկտի) մոտ աշխատանք կատարող այնպիսի անձանց բացահայտումն է, որոնց վերաբերյալ առկա չէ աշխատանքի ընդունման մասին գրավոր պայմանագիր կամ անհատական իրավական ակտ (տե՛ս, օրինակ անհատ ձեռնարկատեր Մարտին Զարոյանն ընդդեմ ՀՀ ֆինանսների նախարարության Շենգավիթի հարկային տեսչության թիվ ՎԴ/6872/05/14 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.07.2017 թվականի որոշումը):

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասով վարչական մարմինների վրա դրված` գործի փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ապահովելու պարտականությունը ենթադրում է, որ վարչական մարմինը պարտավոր է իրականացնել այն բոլոր իրավաբանական և փաստական հանգամանքների մանրամասն և ամբողջական քննություն, որոնք կարող են էական նշանակություն ունենալ վարչական վարույթի արդյունքում ընդունվելիք վարչական ակտի համար: Բացի այդ, վարչական մարմինը պետք է յուրաքանչյուր կոնկրետ գործով ձեռք բերի ամբողջական և հավաստի տեղեկատվություն ընդունվելիք որոշման համար էական նշանակություն ունեցող փաստերի վերաբերյալ:

Այս իմաստով գործի փաստական հանգամանքների քննարկման բազմակողմանիությունը նշանակում է, որ վարչական մարմինը պետք է հաշվի առնի այս կամ այն փաստական հանգամանքի վերաբերյալ վարույթի մասնակիցների կողմից ներկայացված դիրքորոշումները և ապացույցները: Գործի փաստական հանգամանքների քննարկման լրիվությունը ենթադրում է, որ վարչական մարմինը պետք է իրականացնի վարույթի ընթացքում ձեռք բերված բոլոր վերաբերելի և թույլատրելի ապացույցների ստուգում, փաստերի առկայության կամ բացակայության մասին վերջնական եզրահանգում կատարելու համար անհրաժեշտ և բավարար ապացույցների ողջ զանգվածի վերլուծություն: Իսկ գործի փաստական հանգամանքների քննարկման օբյեկտիվությունը ենթադրում է, որ վարչական մարմինը գործի փաստական հանգամանքները քննարկելիս որևէ կերպ չպետք է շահագրգռված լինի գործի ելքով և պարտավոր է անկողմնակալ վերաբերմունք ցուցաբերել ապացույցների հետազոտման ընթացքում` զերծ մնալով գործի ելքի վերաբերյալ նախնական դատողություններ կատարելուց:

Բացի այդ, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասում սահմանված իրավադրույթից հետևում է, որ վարչական մարմինը պարտավոր է սեփական ուժերով ու միջոցներով պարզել իր կողմից քննվող գործի բոլոր փաստական հանգամանքները` հիմնվելով նաև վարույթի մասնակիցների կողմից ներկայացված տվյալների ու տեղեկությունների վրա: Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ վարչական մարմնի կողմից այս պարտականության չկատարումը կամ թերի կատարումն ընթացակարգային սխալ է, որը հանգեցնում է վարչական ակտի ոչ իրավաչափության:

Վերոգրյալ իրավական վերլուծություններից հետևում է, որ առանց անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի աշխատող ունենալու համար տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրելու համար վարչական մարմինը պարտավոր է այդ տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ իրականացվող ստուգման ընթացքում ապահովել գործի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը: Վարչական մարմինը, մասնավորապես, պարտավոր է հաշվի առնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի վերաբերյալ տնտեսավարող սուբյեկտի կողմից ներկայացված դիրքորոշումները և ապացույցները` կատարելով իր կողմից ձեռք բերված, ինչպես նաև տնտեսավարող սուբյեկտի կողմից ներկայացված բոլոր վերաբերելի և թույլատրելի ապացույցների ողջ զանգվածի վերլուծություն: Միայն այդ դեպքում վարչական մարմինը կարող է վարույթի ընթացքում ձեռք բերված որևէ ապացույց համարել ոչ արժանահավատ և չդնել իր կողմից ընդունվող վարչական ակտի հիմքում` հստակ պատճառաբանելով իր այդ դիրքորոշումը:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործի փաստերի համաձայն` Տեսչության պետի 12.06.2015 թվականի թիվ 6104700 հանձնարարագրի հիման վրա Ընկերությունում իրականացվել է աշխատողի աշխատանքի ընդունումը ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպելու ճշտության (առանց գրավոր պայմանագրի (հրամանի) կնքման` աշխատող պահելու դեպքերի բացահայտմանն ուղղված) ստուգում: Կատարված ստուգման արդյունքում ընդունված Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտով արձանագրվել է թվով 24 վարձու աշխատողի աշխատանքի ընդունումը գրավոր ձևակերպված չլինելու փաստ: Ընդ որում, նշված փաստը Տեսչությունը հաստատված է համարել Ընկերությունում փաստացի աշխատանքային գործունեությամբ զբաղված անձանց քանակի, առկա աշխատանքային պայմանագրերի (հրամանների), ինչպես նաև Ընկերության կողմից ներկայացված այլ փաստաթղթերի համադրության արդյունքում: Այդ իրավախախտման համար իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի ուժով Ընկերության նկատմամբ եկամտային հարկի գծով առաջադրվել է լրացուցիչ հարկային պարտավորություն` 14.400.000 (24 x 600.000) ՀՀ դրամի չափով:

Դատարանը, մասնակիորեն բավարարելով Ընկերության հայցը, պատճառաբանել է, որ Հովհաննես Արտարյանը և Արտյոմ Ղուշչյանն անհիմն կերպով են համարվել Ընկերության կողմից գրավոր չձևակերպված աշխատողներ, քանի որ Ընկերության տնօրենի 10.06.2015 թվականի թիվ 120 և թիվ 121 հրամաններով վերջիններս 10.06.2015 թվականից ընդունվել են աշխատանքի` որպես բանվոր, և նրանց հետ 10.06.2015 թվականին կնքվել են աշխատանքային պայմանագրեր: Բացի այդ, Դատարանը նշել է, որ Ընկերության թվով 18 աշխատակիցների կողմից տրվել են բացատրություններ, որոնք էապես տարբերվել են նախկինում (տեսուչների հարցադրումներին ի պատասխան) տրված տեղեկատվությունից: Մինչդեռ հարկային մարմինը վիճարկվող ստուգման ակտը կայացնելիս անտեսել է այդ տվյալները և հիմք է ընդունել միայն իր կողմից ստուգման ընթացքում` 23.06.2015 թվականին և 30.06.2015 թվականին, Ընկերության աշխատակիցներից ձեռք բերված հայտարարությունները: Ըստ Դատարանի` վարչական մարմինը, ստուգման վարույթի ընթացքում ընդունելով վարույթին վերաբերող փաստաթղթեր, որևէ կերպ չի քննարկել դրանք` անտեսելով Ընկերության օգտին առկա հանգամանքները: Հետևաբար Դատարանը գտել է, որ վարչական մարմնի կողմից ձեռք բերված ապացույցները չէին կարող բավարար հիմք հանդիսանալ վիճարկվող վարչական ակտը` թվով 20 աշխատողների մասով, կայացնելու համար, և այդ մասով Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը ենթակա է անվավեր ճանաչման: Դատարանը միաժամանակ գտել է, որ Ընկերության մնացած` թվով 4 չգրանցված աշխատողների մասով ստուգման ակտն իրավաչափ է, քանի որ վերջիններիս վերաբերյալ վարչական մարմնի եզրահանգումները հաստատվում են ստուգման շրջանակներում ձեռք բերված ապացույցներով:

Վերաքննիչ դատարանը Դատարանի վճիռը թողել է անփոփոխ` հիմնավոր համարելով Դատարանի վերոգրյալ պատճառաբանությունները:

Վերոնշյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով ստորադաս դատարանների եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Նախևառաջ Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ սույն գործով վիճարկվող վարչական ակտն անվավեր է ճանաչվել միայն թվով 20 ենթադրյալ չգրանցված աշխատողների համար Ընկերության նկատմամբ լրացուցիչ հարկային պարտավության առաջադրման մասով, իսկ Դատարանի վճռի` Ընկերության թվով 4 չգրանցված աշխատողների մասով հայցը մերժելու մասը չի բողոքարկվել և մտել է օրինական ուժի մեջ: Հետևաբար Կոմիտեի կողմից բերված սույն վճռաբեկ բողոքի քննության շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անդրադառնում է միայն Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի` Դատարանի կողմից թվով 20 ենթադրյալ չգրանցված աշխատողների մասով անվավեր ճանաչված մասի վերաբերյալ ստորադաս դատարանների եզրահանգումների իրավաչափությանը:

Այսպես, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտով հայտնաբերված թվով 24 վարձու չգրանցված աշխատողներից 4-ը` Մարգարիտա Հովհաննիսյանը, Գրիգոր Վանյանը, Դավիթ Հակոբյանը և Էրիկ Մակարյանը, ովքեր, ըստ Տեսչության, աշխատել են Ընկերությունում առանց Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպման, Ընկերությանը մատուցել են ժամանցային ծրագրի ընթացքում երգեր կատարելու կամ որպես երաժիշտ հանդես գալու ծառայություններ` ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրերի հիման վրա: Բացի այդ, Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթի նյութերում առկա են Մարգարիտա Հովհաննիսյանի, Գրիգոր Վանյանի, Դավիթ Հակոբյանի և Էրիկ Մակարյանի հայտարարություններն այն մասին, որ իրենք Ընկերության հետ գտնվել են քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների մեջ և Ընկերությանը մատուցել են երաժշտական բնույթի ծառայություններ:

ՀՀ քաղաքացիական օրենսգրքի 777-րդ հոդվածի 1-ին կետի համաձայն` ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրով` կատարողը պարտավորվում է պատվիրատուի առաջադրանքով ծառայություններ մատուցել (կատարել որոշակի գործողություններ կամ իրականացնել որոշակի գործունեություն), իսկ պատվիրատուն պարտավորվում է վճարել այդ ծառայությունների համար:

Վկայակոչված իրավադրույթի բովանդակությունից հետևում է, որ ծառայությունների վճարովի մատուցումը քաղաքացիաիրավական հարաբերություն է, որի ուժով կատարողը պարտավորվում է պատվիրատուի առաջադրանքով կատարել որոշակի գործողություններ, որոնց արդյունքը չունի առարկայական արտահայտություն և չի կարող երաշխավորվել, իսկ պատվիրատուն պարտավորվում է վճարել դրանց դիմաց: Ընդ որում, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ թեև ծառայությունների մատուցման պայմանագրերի հիման վրա ստացվող եկամուտը ևս իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի, նույն օրենքի 5-րդ հոդվածի 1-ին մասի հիմքով եկամտային հարկով հարկվող օբյեկտ է, սակայն նշված քաղաքացիաիրավական պայմանագրով ծառայություն մատուցող անձը չի կարող որակվել աշխատող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասով սահմանված զանցակազմի տեսանկյունից` հաշվի առնելով, որ օրենսդիրն այդպիսին դիտել է բացառապես աշխատանքային հարաբերությունների մեջ գտնվող սուբյեկտներին:

Վերը նշված իրավական վերլուծությունները համադրելով աշխատանքային իրավահարաբերությունների տարբերակիչ առանձնահատկությունների վերաբերյալ սույն որոշմամբ արտահայտված իրավական դիրքորոշումների հետ` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Մարգարիտա Հովհաննիսյանը, Գրիգոր Վանյանը, Դավիթ Հակոբյանն ու Էրիկ Մակարյանն Ընկերության հետ գտնվել են ոչ թե աշխատանքային, այլ` քաղաքացիաիրավական հարաբերությունների մեջ: Մինչդեռ Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ անձին որևէ կազմակերպությունում առանց Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպման աշխատող համարելու կարևորագույն նախապայմանն այդ անձի և կազմակերպության միջև աշխատանքային հարաբերությունների առկայությունն է: Տվյալ դեպքում սույն գործի նյութերում առկա ծառայությունների վճարովի մատուցման պայմանագրերով և հայտարարություններով հերքվում է այն հանգամանքը, որ Մարգարիտա Հովհաննիսյանը, Գրիգոր Վանյանը, Դավիթ Հակոբյանն ու Էրիկ Մակարյանն Ընկերության հետ գտնվել են աշխատանքային հարաբերություններում, ինչն էլ իր հերթին նշանակում է, որ այդ անձինք չեն կարող համարվել Ընկերությունում առանց Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպման աշխատողներ:

Մինչդեռ Տեսչությունը հաշվի չի առել վերոգրյալ ապացույցները, չի հերքել դրանք ու չի պատճառաբանել, թե ինչու այդ ապացույցները չեն դրվել վիճարկվող վարչական ակտի հիմքում` խախտելով գործի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ապահովելու իր օրենսդրական պարտականությունը: Հետևաբար ստորադաս դատարաններն իրավացիորեն են հանգել այն եզրակացության, որ վիճարկվող վարչական ակտը` Մարգարիտա Հովհաննիսյանի, Գրիգոր Վանյանի, Դավիթ Հակոբյանի ու Էրիկ Մակարյանի մասով, ենթակա է վերացման:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ըստ Տեսչության` Ընկերությունում 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտով արձանագրված թվով 24 վարձու չգրանցված աշխատողներից Հովհաննես Արտարյանը և Արտյոմ Ղուշչյանը նշված ստուգման ակտի անբաժանելի մասը կազմող 30.06.2015 թվականի արձանագրության կազմման օրվա դրությամբ փաստացի աշխատել են Ընկերությունում` առանց ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով ձևակերպման: Մինչդեռ սույն գործում առկա են Ընկերության և Հովհաննես Արտարյանի ու Արտյոմ Ղուշչյանի միջև 10.06.2015 թվականին անորոշ ժամկետով կնքված աշխատանքային պայմանագրերի և վերջիններիս աշխատանքի ընդունելու մասին 10.06.2015 թվականի հրամանների օրինակները (հատոր 2-րդ, գ.թ. 59-64): Նշված գրավոր ապացույցներով հիմնավորվում է այն հանգամանքը, որ Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի անբաժանելի մասը կազմող 30.06.2015 թվականի արձանագրության կազմման օրվա դրությամբ Ընկերության աշխատակիցներ Հովհաննես Արտարյանի և Արտյոմ Ղուշչյանի աշխատանքի ընդունումը ձևակերպված է եղել Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Հետևաբար ստորադաս դատարաններն իրավացիորեն են հանգել այն եզրակացության, որ վիճարկվող վարչական ակտը` Հովհաննես Արտարյանի և Արտյոմ Ղուշչյանի մասով, ենթակա է վերացման:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտով հայտնաբերված թվով 24 վարձու չգրանցված աշխատողներից 14-ը` Աննա Գրիգորյանը, Աննա Շահնազարյանը, Անդրանիկ Սեդրակյանը, Արմեն Խաչատրյանը, Արտակ Գասպարյանը, Գեղամ Խաչատրյանը, Գևորգ Մարտիրոսյանը, Թերեզա Մուրադյանը, Իշխան Ստեփանյանը, Նոյ Եդիգարյանը, Ջեմմա Թադևոսյանը, Վաղարշակ Բավիկյանը, Վարդգես (Վարդկես) Պողոսյանը և Տիգրան Սարգսյանը, ովքեր, ըստ Տեսչության, տարբեր ժամանակահատվածներում աշխատել են Ընկերությունում առանց օրենքով սահմանված կարգով ձևակերպման, հայտարարություններ են տվել այն մասին, որ իրենք թյուրիմացաբար ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձանց ոչ դիտավորյալ կերպով տվել են սխալ տեղեկություններ Ընկերությունում աշխատելու ժամանակահատվածի վերաբերյալ և իրականում աշխատանքի են անցել Ընկերությունում իրենց հետ կնքված աշխատանքային պայմանագրերում և աշխատանքի ընդունման մասին հրամաններում նշված օրերից: Նշված հայտարարություններն Ընկերության կողմից ներկայացվել են Տեսչությանը, սակայն վերջինս դրանք չի դրել 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի հիմքում: Փոխարենը` Տեսչությունը հաշվի է առել միայն իր կողմից ստուգման ընթացքում ձեռք բերված տվյալները, որոնց համաձայն` վերոհիշյալ անձինք իրենց ստորագրությամբ հաստատել են, որ Ընկերությունում աշխատանքի են անցել աշխատանքային պայմանագրերի կնքումից ավելի շուտ` տարբեր ժամանակահատվածներում:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ առանց անհատական իրավական ակտի կամ գրավոր պայմանագրի աշխատող ունենալու համար Ընկերության նկատմամբ եկամտային հարկի գծով լրացուցիչ հարկային պարտավորություն առաջադրելու համար Տեսչությունը պարտավոր էր այդ տնտեսավարող սուբյեկտի մոտ իրականացվող ստուգման ընթացքում ապահովել գործի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը: Վարչական մարմինը, մասնավորապես, պարտավոր էր հաշվի առնել աշխատողի աշխատանքի ընդունումն օրենսդրությամբ սահմանված կարգով գրավոր չձևակերպելու փաստի վերաբերյալ Ընկերության կողմից ներկայացված դիրքորոշումները և ապացույցները` կատարելով իր կողմից ձեռք բերված, ինչպես նաև Ընկերության կողմից ներկայացված բոլոր վերաբերելի և թույլատրելի ապացույցների ողջ զանգվածի վերլուծություն: Մինչդեռ Տեսչությունը չի կատարել գործի փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումն ապահովելու իր պարտականությունը, քանի որ անտեսելով 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտով հայտնաբերված թվով 24 վարձու չգրանցված աշխատողներից 14-ի կողմից արված գրավոր հայտարարությունները` նշված վարչական ակտում չի պատճառաբանել, թե ինչու այդ գրավոր ապացույցները չեն գնահատվել մյուս ապացույցների հետ համակցության մեջ: Ընդ որում, նշված հայտարարություններում Ընկերության աշխատակիցների կողմից մատնանշված` իրենց աշխատանքի անցնելու օրերը լիովին համապատասխանում են վերջիններիս հետ կնքված աշխատանքային պայմանագրերում և աշխատանքի ընդունման մասին հրամաններում նշված ամսաթվերի հետ:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ նման հակասական ապացույցների առկայության պայմաններում Տեսչությունը պարտավոր էր սեփական ուժերով ու միջոցներով պարզել իր կողմից քննվող գործի բոլոր փաստական հանգամանքները և ամբողջական ու հավաստի տեղեկատվություն ձեռք բերել իր կողմից ընդունվելիք ստուգման ակտի համար էական նշանակություն ունեցող փաստերի վերաբերյալ, ինչը տեղի չի ունեցել: Միաժամանակ վարչական մարմինը չէր կարող ոչ հավաստի համարել Ընկերության ներկայացրած վերոգրյալ ապացույցները, քանի որ դրանք հերքող այլ ապացույցներ վարույթի շրջանակներում ձեռք չեն բերվել: Հետևաբար ստորադաս դատարաններն իրավացիորեն են հանգել այն եզրակացության, որ վիճարկվող վարչական ակտը` Աննա Գրիգորյանի, Աննա Շահնազարյանի, Անդրանիկ Սեդրակյանի, Արմեն Խաչատրյանի, Արտակ Գասպարյանի, Գեղամ Խաչատրյանի, Գևորգ Մարտիրոսյանի, Թերեզա Մուրադյանի, Իշխան Ստեփանյանի, Նոյ Եդիգարյանի, Ջեմմա Թադևոսյանի, Վաղարշակ Բավիկյանի, Վարդգես (Վարդկես) Պողոսյանի և Տիգրան Սարգսյանի մասով, ենթակա է վերացման:

Ամփոփելով վերոգրյալ իրավական և փաստական վերլուծությունը` Վճռաբեկ դատարանը հանգում է այն եզրակացության, որ սույն գործով վիճարկվող վարչական ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթի ընթացքում Տեսչությունը չի իրականացրել այն բոլոր իրավաբանական և փաստական հանգամանքների մանրամասն և ամբողջական քննություն, որոնք կարող էին էական նշանակություն ունենալ 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտի համար: Տեսչությունը, մասնավորապես, նշված ստուգման ակտն ընդունելիս հաշվի չի առել Ընկերության կողմից ներկայացված ապացույցները, չի ստուգել դրանք վարույթի ընթացքում ձեռք բերված մյուս ապացույցների համակցության մեջ և չի կատարել ապացույցների ողջ զանգվածի վերլուծություն: Հետևաբար Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը` Հովհաննես Արտարյանի, Արտյոմ Ղուշչյանի, Աննա Գրիգորյանի, Աննա Շահնազարյանի, Անդրանիկ Սեդրակյանի, Արմեն Խաչատրյանի, Արտակ Գասպարյանի, Գեղամ Խաչատրյանի, Գևորգ Մարտիրոսյանի, Թերեզա Մուրադյանի, Իշխան Ստեփանյանի, Նոյ Եդիգարյանի, Ջեմմա Թադևոսյանի, Վաղարշակ Բավիկյանի, Վարդգես (Վարդկես) Պողոսյանի, Տիգրան Սարգսյանի, Մարգարիտա Հովհաննիսյանի, Գրիգոր Վանյանի, Դավիթ Հակոբյանի և Էրիկ Մակարյանի մասով, ընդունվել է օրենքի, մասնավորապես` ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 13-րդ հոդվածի, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Եկամտային հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 5-րդ մասի, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի խախտմամբ և այդ մասով ենթակա էր անվավեր ճանաչման, որպիսի իրավաչափ եզրահանգման են եկել ստորադաս դատարանները:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը բավարար չէ Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու համար, քանի որ Դատարանը, մասնակիորեն անվավեր ճանաչելով Տեսչության 21.07.2015 թվականի թիվ 6104700 ստուգման ակտը, իսկ Վերաքննիչ դատարանը, անփոփոխ թողնելով Դատարանի նշված վճիռը, կայացրել են գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտեր: Հետևաբար, սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտն անփոփոխ թողնելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը: Միաժամանակ նկատի ունենալով, որ ստորադաս դատարանի գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտը թերի է պատճառաբանված, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն պետք է թողնել անփոփոխ` սույն որոշման պատճառաբանություններով:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որոնք իրենց նպատակին չեն ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ Կոմիտեի կողմից վճռաբեկ բողոքի համար պետական տուրքը վճարված լինելու պարագայում պետական տուրքի հարցը պետք է համարել լուծված` նկատի ունենալով, որ վերջինիս բողոքը ենթակա է մերժման:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

ՈՐՈՇԵՑ

1. Վճռաբեկ բողոքը մերժել: ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 18.01.2017 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ` սույն որոշման պատճառաբանություններով:

2. Դատական ծախսերի հարցը համարել լուծված:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող`	Ե. Խունդկարյան
Դատավորներ`	Մ. Դրմեյան
	Ս. Անտոնյան
	Վ. Ավանեսյան
	Ա. Բարսեղյան
	Գ. Հակոբյան
	Ռ. Հակոբյան
	Տ. Պետրոսյան
	Ն. Տավարացյան