ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

ՀՀ վարչական վերաքննիչ  դատարանի որոշում	Վարչական գործ թիվ ՎԴ2/0311/05/12 2013 թ.
Վարչական գործ թիվ ՎԴ2/0311/05/12
Նախագահող դատավոր՝  Ա. Աբովյան
Դատավորներ` Ա. Առաքելյան
Գ. Ղարիբյան

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական պալատը
(այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան)

	նախագահությամբ	Ե. Խունդկարյանի
	մասնակցությամբ դատավորներ	Ա. Բարսեղյանի
		Վ. ԱԲԵԼՅԱՆԻ
		Ս. Անտոնյանի
		Վ. Ավանեսյանի
		Մ. Դրմեյանի
		Գ. Հակոբյանի
		Տ. Պետրոսյանի
		Ե. Սողոմոնյանի

2013 թվականի նոյեմբերի 29-ին

դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 19.03.2013 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «Արտկա-Տեքս» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ՝ Կոմիտե) Սևանի տարածքային հարկային տեսչության (այսուհետ՝ Տեսչություն)՝ ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին, և ըստ Տեսչության հայցի ընդդեմ Ընկերության՝ գումարի բռնագանձման պահանջի մասին,

Պ Ա Ր Զ Ե Ց

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել Տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտը:

Դիմելով դատարան` Տեսչությունը պահանջել է բռնագանձել Ընկերությունից 21.809.481 ՀՀ դրամ:

ՀՀ վարչական դատարանի 28.08.2012 թվականի որոշմամբ վարչական գործերը միացվել են մեկ վարույթում:

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր՝ Հ. Թորոսյան) (այսուհետ` Դատարան) 31.10.2012 թվականի վճռով Ընկերության և Տեսչության հայցերը բավարարվել են մասնակիորեն: Վճռվել է անվավեր ճանաչել Տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտի 3-րդ և 14-րդ կետերն ամբողջությամբ, 8-րդ կետը՝ 18.658.012 ՀՀ դրամի չափով, իսկ 15-րդ կետը՝ 1.500.000 ՀՀ դրամի չափով: Մնացած՝ 1.017.096 ՀՀ դրամի չափով 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտն անվավեր ճանաչելու մասով Ընկերության հայցը մերժվել է: Միաժամանակ վճռվել է Ընկերությունից բռնագանձել 1.017.096 ՀՀ դրամ, իսկ մնացած մասով Տեսչության հայցը մերժվել է:

ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (այսուհետ՝ Վերաքննիչ դատարան) 19.03.2013 թվականի որոշմամբ Տեսչության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 31.10.2012 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ։

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը։

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը։

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը չի կիրառել «Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 94-րդ հոդվածի 2-րդ, 4-րդ կետերը, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 42-րդ հոդվածը, որոնք պետք է կիրառեր, կիրառել է «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը, որը չպետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել «Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 59.7-րդ հոդվածը, խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 22-րդ, 23-րդ, 24-րդ, 25-րդ, 113-րդ հոդվածները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է այն հանգամանքը, որ Ընկերությունը գործունեություն է իրականացրել ավտոմայրուղու երկու կողմերում տեղակայված երկու տարբեր գազալցակայանների միջոցով, որոնցից յուրաքանչյուրում առկա են գազալիցքավորման համար հարմարեցված սարքավորումներ:

Վերաքննիչ դատարանը բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ չի հետազոտել և գնահատել գործով ձեռք բերված ապացույցները, մասնավորապես՝ վիճարկվող ակտի 8-րդ կետի 2-րդ ենթակետն անվավեր ճանաչելիս հաշվի չի առել և անտեսել է Ընկերության հիմնադիր տնօրեն Արտուշ Ղուկասյանի կողմից տրված բացատրությունը: Բացի այդ, Վերաքննիչ դատարանը որևէ կերպ չի պատճառաբանել ակտի 3-րդ, 14-րդ, 15-րդ կետերն անվավեր ճանաչելը:

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է մասնակիորեն՝ Ընկերության հայցը բավարարելու և Տեսչության հայցը մերժելու մասերով, բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 19.03.2013 թվականի որոշումը և այն փոփոխել՝ Ընկերության հայցը մերժել, իսկ Տեսչության հայցը բավարարել:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները

Վերաքննիչ դատարանը, իրականացնելով գործով ձեռք բերված ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտություն, ինչպես նաև ղեկավարվելով գործող օրենսդրության պահանջներով, իրավացիորեն եզրահանգել է, որ Ընկերությունը գազալիցքավորման գործունեություն իրականացրել է մեկ կայանի միջոցով:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) Կոմիտեի նախագահի 21.03.2012 թվականի թիվ 1002425 հանձնարարագրով Տեսչության աշխատակիցներին հանձնարարվել է Ընկերությունում կատարել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում։ Ստուգման արդյունքներով 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտով Ընկերությանն առաջադրվել է 21.809.481 ՀՀ դրամ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն, ներառյալ՝ տույժերի և տուգանքների գումարները:

Ակտի 3-րդ կետով արձանագրվել է, որ «Եկամտահարկի գծով ստուգվող ժամանակաշրջանում պակաս հաշվարկված ԱՎՈՒՄ-ից լրացուցիչ եկամտահարկ է հաշվարկված 108.132 ՀՀ դրամ …», որը հաշվարկված տույժ և տուգանքներով կազմել է 228.553 ՀՀ դրամ:

Ակտի 8-րդ կետով արձանագրվել է, որ «… 01.04.2010 թվականից մինչև ստուգման ավարտն ընկած ժամանակաշրջանում Սևանի ՏՀՏ ներկայացված ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալցման (գազալիցքավորման) գործունեություն իրականացնողների կողմից գազի ֆիզիկական ծավալների և հաստատագրված վճարի չափի մասին տեղեկություններով գազալցման կայանի (կետի) գտնվելու վայր է ցույց տրվել մեկ հասցեով (կայանով)՝ Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կմ-ի ձախակողմյան հատվածը (կոմպրեսորի գտնվելու վայրը): Նշված ժամանակաշրջանում Ընկերությունը գազալիցքավորման գործունեություն իրականացրել է երկու վայրերում (հասցեներում)՝ Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կմ-ի ձախակողմյան հատվածում (ՀԴՄ-ի գրանցման համարը 328000226) և Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կմ-ի աջակողմյան հատվածում (ՀԴՄ-ի գրանցման համարը 328000222) և ամսական յուրաքանչյուր ՀԴՄ-ով ունեցել է ֆինանսական հասույթներ: … ստուգվող ժամանակաշրջանում հավելված 1-ի աղյուսակ 1-ով հաշվարկվում է հաստատագրված վճար առանձին կայանների (կետերի) համար (առանձին կայաններով ստացված և իրացված գազի ծավալները վերցվել են ՀԴՄ-ների ֆիսկալային հասույթների համամասնությամբ): Ստուգմամբ գազալիցքավորման գործունեության համար հաստատագրված վճար հաշվարկվել է 55.930.158 ՀՀ դրամ, իսկ ներկայացված հաշվարկներով ցույց է տրվել 48.171.080 ՀՀ դրամ կամ լրացուցիչ հաստատագրված վճարը կազմում է 7.759.078 ՀՀ դրամ …», որը հաշվարկված տույժ և տուգանքներով կազմել է 17.046.808 ՀՀ դրամ:

Նույն կետով արձանագրվել է նաև, որ «Հաշվի առնելով Կոմիտեի հետաքննության վարչության կողմից տրամադրված Ընկերության վերաբերյալ նյութերից Ընկերության հիմնադիր Արտուշ Ղուկասյանի գրավոր բացատրությունները, ավտոտրանսպորտային գործունեություն (տաքսի-ավտոմեքենա) իրականացնելու համար հաստատագրված վճար հաշվարկվում է. 2010 թվականի ապրիլ, մայիս, հունիս ամիսներին հարկային մարմին ներկայացված ելակետային տվյալներով ամեն ամիս պակաս է ցույց տվել 8-ական տաքսի ավտոմեքենա (ամսական 12-ի փոխարեն ցույց է տվել 4 տաքսի), 2010 թվականի հուլիս ամսվանից մինչև 2012 թվականի մարտ ամիսը ներառյալ ամեն ամիս պակաս է ցույց տվել 6 տաքսի ավտոմեքենա (ամսական 12-ի փոխարեն ցույց է տվել 6 տաքսի): … ավտոտրանսպորտային գործունեության համար լրացուցիչ հաստատագրված վճար է հաշվարկվում 840.000 ՀՀ դրամ», որը հաշվարկված տույժ և տուգանքներով կազմել է 1.728.300 ՀՀ դրամ: Ընդամենը հաստատագրված վճար` 18.775.108 ՀՀ դրամ:

Ակտի 14-րդ կետով արձանագրվել է, որ «Ապահովադիրը 2010 թվականի ապրիլ և 2011 թվականի ապրիլ-դեկտեմբեր ամիսների համար պակաս է հաշվարկել 1.114.810 (207.340+100.830x9) ՀՀ դրամ ԱՎՈՒՄ, որի սոցվճարը կազմում է 200.670 ՀՀ դրամ: … ապահովադրից գանձվում է պակաս ցույց տված սոցվճարը 200.670 ՀՀ դրամ», որը հաշվարկված տույժ և տուգանքներով կազմել է 405.820 ՀՀ դրամ:

Ակտի 15-րդ կետով արձանագրվել է, որ «Հաշվի առնելով Կոմիտեի հետաքննության վարչության տրամադրած նյութերը՝ Ընկերությունում փաստացի աշխատանք իրականացնողների և գործող աշխատանքային պայմանագրերի համադրումից պարզվեց, որ թվով 8 (ութ) աշխատողների՝ Արա Սիմոնյանի, Արայիկ Սիմոնյանի, Հովհաննես Անտոնյանի, Արմեն Գևորգյանի, Կարեն Հովսեփյանի, Կարեն Ղահրամանյանի, Գրիգոր Պապոյանի և Վազգեն Հովեյանի աշխատանքի ընդունումը ձևակերպված չէր ՀՀ օրենսդրությամբ սահմանված կարգով, բացակայում էր գրավոր աշխատանքային պայմանագրերը։ Խախտվել են ՀՀ աշխատանքային օրենսգրքի 14-րդ և 85-րդ հովածների պահանջները։ Համաձայն «Պարտադիր սոցալական ապահովության վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 6-րդ կետի 4-րդ մասի, գործատուն տվյալ ամսում յուրաքանչյուր չձևակերպված աշխատողի համար հաշվարկում և վճարում է սոցվճար 300.000 ՀՀ դրամի չափով, եթե չձևակերպված վարձու աշխատողների թվաքանակը յոթից ինն է՝ ընդամենը 2.400.000 ՀՀ դրամ» (հատոր 1-ին, գ.թ. 60-71)։

2) Ընկերության հիմնադիր Արտուշ Ղուկասյանի կողմից 22.03.2012 թվականի, 13.04.2012 թվականի և 20.04.2012 թվականի բացատրությունների համաձայն՝ Ընկերությունը 2005 թվականից շահագործում է թվով 2 գազալիցքավորման կետեր, որոնք տեղակայված են Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կմ-ի աջակողմյան և ձախակողմյան մասերում: Ընկերությունը 2008 թվականից շահագործում է նաև «21+» անվանումով տաքսի ծառայությունը: Ըստ ներկայացված ելակետային տվյալների տաքսի ծառայության կողմից պետք է շահագործվեն թվով 6 մարդատար ավտոմեքենաներ, որոնց վարորդների հետ օրենքով սահմանված կարգով կնքվել են աշխատանքային պայմանագրեր, իսկ վարորդներ Արա Սիմոնյանի, Արայիկ Սիմոնյանի, Հովհաննես Անտոնյանի, Արմեն Գևորգյանի, Կարեն Հովսեփյանի, Կարեն Ղահրամանյանի, Գրիգոր Պապոյանի և Վազգեն Հովեյանի հետ աշխատանքային պայմանագրեր չեն կնքվել: 2009 թվականից հիմնականում շահագործվել է 12 ավտոմեքենա, սակայն Տեսչություն ներկայացվել է 6 ավտոմեքենաների ելակետային տվյալներ (հատոր 1-ին, գ.թ. 113-115, հատոր 2-րդ, գ.թ.26-31)։

3) Արա Սիմոնյանի, Արայիկ Սիմոնյանի, Հովհաննես Անտոնյանի, Արմեն Գևորգյանի, Կարեն Հովսեփյանի, Կարեն Ղահրամանյանի կողմից 20.04.2012 թվականին տրված բացատրությունների համաձայն՝ վերջիններս որպես վարորդ աշխատում են Ընկերության «21+» տաքսի ծառայությունում, սակայն նրանց հետ աշխատանքային պայմանագրեր չեն կնքվել (հատոր 2-րդ, գ.թ. 15-23)։

4) Իրավաբանական անձի պետական գրանցման թիվ 03Ա067757 վկայականի 23.10.2007 թվականի թիվ 003 և 30.08.2011 թվականի թիվ 005 ներդիրների համաձայն՝ 23.10.2007 թվականից մինչև 30.08.2011 թվականն ընկած ժամանակահատվածում Արտուշ Ղուկասյանը եղել է Ընկերության տնօրեն (հատոր 1-ին, գ.թ. 6-11)։

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ բողոքարկված դատական ակտը վճռաբեկ վերանայման ենթարկելը բխում է օրենքի միատեսակ կիրառության ապահովման գործառույթից և գտնում, որ սույն գործով արտահայտած իրավական դիրքորոշումները կարևոր նշանակություն ունեն նմանատիպ գործերով միասնական դատական պրակտիկա ձևավորելու համար։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն վճռաբեկ բողոքի շրջանակներում կարևորվում են հետևյալ իրավական խնդիրները.

1. արդյո՞ք տարածության մեջ տարբեր տեղաբաշխվածություն ունեցող (տարբեր հասցեներ ունեցող), սակայն մեկ ընդհանուր գազահաշվիչի և ճնշակի (կոմպրեսոր) միջոցով շահագործվող գազալիցքավորման մեկից ավելի կետերը «Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 59.7-րդ հոդվածի իմաստով պետք է դիտել մեկ ամբողջական գազալցման կայան կամ գազալցման համար հարմարեցված սարքավորումների ամբողջություն,

2. արդյո՞ք ստուգման ընթացքում ընկերության հիմնադրի կողմից ներկայացված տվյալները կարող են լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ հաշվարկելու հիմք հանդիսանալ:

1. Տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտի 8-րդ կետի` ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալցման հաստատագրված վճարին վերաբերող մասով.

«Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 59.7-րդ հոդվածի համաձայն՝ գազալցման կայան (կետ) է համարվում ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալցման (գազալիցքավորման) համար հարմարեցված սարքավորումների ամբողջությունը:

Նշված նորմի վերլուծությունից հետևում է, որ ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալիցքավորման համար հարմարեցված սարքավորումների ամբողջությունը դիտվում է որպես գազալիցքավորման կայան: Սակայն «Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված չէ սարքավորումների այն ցանկը, որոնցից որևէ մեկի բացակայությունը կարող է հիմք հանդիսանալ սարքավորումների ամբողջականությունն ապահովված չհամարելու համար: Այլ կերպ, սահմանված չէ այն սարքավորումների ցանկը, որոնց առկայությունը և միմյանց հետ տեխնոլոգիական փոխկապակցվածությունը բնորոշում է գազալիցքավորման կայանի սարքավորումների կազմի ամբողջականությունը, հետևաբար, եթե հարմարեցված սարքավորումների միջոցով՝ անկախ ֆիզիկական տեղադրվածությունից, իրականացվում է ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալցման գործունեություն, ապա տվյալ վայրը պետք է դիտվի որպես գազալցման կայան:

Սույն գործով վիճարկվող ակտի վերը նշված դրվագով վերաքննիչ բողոքը մերժելիս Վերաքննիչ դատարանը պատճառաբանել է, որ «… մայրուղու աջ և ձախ կողմերում Ընկերության կողմից գազալիցքավորումն իրականացվում է այնպիսի ամբողջություն կազմող սարքավորումների միջոցով, որոնք հնարավորություն չեն տալիս ճանապարհի մյուս կողմում գտնվող սարքավորումների միջոցով ինքնուրույն գազալիցքավորման գործունեություն իրականացնել։ Այսինքն` Ընկերությունը Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կիլոմետրի վրա չունի միմյանցից անկախ և ինքնուրույն կերպով գազալիցքավորում ապահովող հարմարեցված սարքավորումների այնպիսի ամբողջություն, որոնք հնարավորություն ունենային գործել միմյանցից անկախ և հանդես գալ որպես առանձին ամբողջություններ և գազալիցքավորում իրականացնել առանձին-առանձին` մայրուղու աջ և ձախ կողմերում»։

Վերոգրյալներից ելնելով և սույն գործի փաստերի համադրմամբ՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն դեպքում, երբ տարածության մեջ տարբեր տեղաբաշխվածություն ունեցող, սակայն մեկ ընդհանուր գազահաշվիչի և ճնշակի միջոցով շահագործվող գազալիցքավորման կետերը պետք է դիտել մեկ ամբողջական գազալցման կայան կամ գազալցման համար հարմարեցված սարքավորումների ամբողջություն, քանի որ գազալիցքավորման սարքավորումների ամբողջությունը որոշելու համար նշանակություն չունի այն հանգամանքը, թե այդ սարքավորումները Երևան-Սևան մայրուղու 64-րդ կմ-ի միայն մեկ, թե նաև հակառակ կողմում են գտնվում: Էականը սարքավորումների այնպիսի ամբողջությունն է, որը ապահովում է գազալցման իրականացումը սարքավորումների մեկ համակարգ սպասարկող գազալիցքավորման սնուցման մեկ սարքի կամ հարմարանքի, այն է` ճնշակի միջոցով: Ճանապարհի աջ և ձախ կողմերում Ընկերության կողմից գազալիցքավորումն իրականացվում է այնպիսի ամբողջություն կազմող սարքավորումների միջոցով, որոնք հնարավորություն չեն տալիս ճանապարհի մյուս կողմում գտնվող սարքավորումների միջոցով ինքնուրույն գազալիցքավորման գործունեություն իրականացնելը: Այսինքն` Ընկերությունը չունի միմյանցից անկախ և ինքնուրույն կերպով գազալիցքավորում ապահովող հարմարեցված սարքավորումների այնպիսի ամբողջություն, որոնք կարող են գործել միմյանցից անկախ: Այսինքն՝ մեկից ավելի կայանների շահագործումն ապահովող գազահաշվիչը և ճնշակը յուրաքանչյուր կայանի համար պետք է դիտել ավտոտրանսպորտային միջոցների գազալցման համար հարմարեցված սարքավորումների ամբողջության կազմի մեջ մտնող և մնացած սարքավորումների հետ գազալիցքավորման տեխնոլոգիական պրոցեսն ապահովող սարքավորումներ, քանի որ դրանց բացակայության պայմաններում անհնարին կդառնա գազալիցքավորման կայաններից յուրաքանչյուրի շահագործումը:

Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այս մասով վճռաբեկ բողոքը հիմնավոր չէ:

2. Ընկերության հիմնադրի բացատրությունների վերաբերելիության և թույլատրելիության մասով.

«Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածը սահմանում է, որ հաստատագրված վճարով հարկվող օբյեկտ է համարվում նաև ավտոտրանսպորտային գործունեությունը:

«Հաստատագրված վճարների մասին» ՀՀ օրենքի 94-րդ հոդվածի 1-ին կետի «ա» ենթակետի համաձայն՝ հաստատագրված վճարով հարկվող գործունեություն իրականացնող վճարողների մոտ հաստատագրված վճարի (հարկային պարտավորության) մեծությունը համարվում է չհիմնավորված, և հարկային տեսչության մարմնի կողմից նույն հոդվածի դրույթներին համապատասխան կատարվում է հաստատագրված վճարի մեծության հաշվարկում (գնահատում), եթե վճարողի կողմից սահմանված կարգով համապատասխան ժամանակաշրջանի համար ներկայացված ելակետային տվյալների և (կամ) ուղղիչ գործակիցների, ինչպես նաև 7-րդ հոդվածի «իա» ենթակետում նշված գործունեության հաստատագրված վճարի չափի մեծությունը ցածր է հարկային օրենսդրությամբ և հարկային հարաբերությունները կարգավորող մյուս իրավական ակտերով սահմանված կարգով հարկային տեսչության մարմնի կողմից իրականացված ստուգումների և (կամ) ուսումնասիրությունների արդյունքում արձանագրված հաստատագրված վճարի ելակետային տվյալների և (կամ) ուղղիչ գործակիցների փաստացի մեծությունից (հաստատագրված վճարի չափից):

Նույն հոդվածի 2-րդ կետի համաձայն՝ նույն հոդվածի 1-ին կետի «ա» ենթակետում նշված` հաստատագրված վճարի մեծության չհիմնավորված լինելու դեպքում հարկային տեսչության մարմինն այն հաշվարկում է` հիմք ընդունելով ելակետային տվյալների և համապատասխան ուղղիչ գործակիցների փաստացի մեծությունը (բացառությամբ ամսվա մեջ աշխատած օրերի թվի):

Նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ այն դեպքում, երբ հարկային մարմնի կողմից իրականացված ստուգումների և (կամ) ուսումնասիրությունների արդյունքում արձանագրված հաստատագրված վճարի ելակետային տվյալների և (կամ) ուղղիչ գործակիցների փաստացի մեծությունը մեծ է հաստատագրված վճար վճարողի կողմից ներկայացված ելակետային տվյալների և (կամ) ուղղիչ գործակիցների չափից, ապա հաստատագրված վճարի մեծությունը համարվում է չհիմնավորված: Ընդ որում, նման դեպքում հարկային մարմինը հաստատագրված վճարը հաշվարկում է` հիմք ընդունելով ելակետային տվյալների և ուղղիչ գործակիցների փաստացի մեծությունը:

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի 2-րդ պարբերության համաձայն՝ եթե հարկ վճարողը չի ներկայացնում հարկվող օբյեկտների գծով հաշվապահական հաշվառման (հարկային օրենսդրությամբ կամ Հայաստանի Հանրապետության կառավարության որոշումներով նախատեսված դեպքերում` նաև այլ հաշվառման և (կամ) գրանցումների վերաբերող) սահմանված փաստաթղթերը կամ դրանք վարում է սահմանված կարգի կոպիտ խախտումներով, կամ ակնհայտ կեղծ տվյալներ է մտցնում հարկային մարմին ներկայացրած հաշվետվություններում, հաշվարկներում, հայտարարագրերում և այլ փաստաթղթերում, որի հետևանքով անհնար է դառնում հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկել հարկ վճարողի հարկային պարտավորությունը կամ օրենքով սահմանված դեպքերում հարկ վճարողի շրջանառությունները համարվում են չհիմնավորված, ապա հարկվող օբյեկտները և հարկային պարտավորությունները հաշվարկում է հարկային մարմինը` Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով, մասնավորապես, հիմնվելով` ի թիվս այլնի, օրենքով սահմանված կարգով երրորդ անձից ստացված տեղեկությունների վրա:

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի 2-րդ և 3-րդ պարբերությունների համաձայն՝ հարկային մարմին ներկայացվող տեղեկություն է համարվում նաև երրորդ անձի կողմից ներկայացվող տեղեկությունը: Նույն օրենքի իմաստով երրորդ անձ է համարվում պետական կառավարման, տեղական ինքնակառավարման մարմինը, առևտրային, ոչ առևտրային կազմակերպությունը, անհատ ձեռնարկատերը, նոտարը, որը հարկային մարմին է ներկայացնում այլ հարկ վճարողի կամ այլ ֆիզիկական անձի գործարքի կամ գործառնության կամ գործունեության վերաբերյալ տեղեկություններ:

Նշված մասով վերաքննիչ բողոքը մերժելիս Վերաքննիչ դատարանը պատճառաբանել է, որ «… ակտի քննարկվող դրվագում անհասկանալի է Տեսչության մոտեցումն այնքանով, որ ինչպես վերը նշվեց հիմնադրի բացատրությունը, որպես ապացույց չէր կարող դրվել ստուգման ակտի հիմքում, իսկ այն երրորդ անձից ստացված տեղեկություն դիտարկելու պարագայում, Տեսչությունը չի կիրառել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը …»:

Վերոգրյալից ելնելով և սույն գործի փաստերի համադրմամբ՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ վիճարկվող ակտը կազմելիս «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածը Տեսչության կողմից չկիրառելու մասին Վերաքննիչ դատարանի պատճառաբանություններն անհիմն են, քանի որ ակտը կազմելիս Տեսչությունը հիմք է ընդունել Կոմիտեի հետաքննության վարչությունից ստացված ելակետային տվյալները: Այսինքն՝ Տեսչությունը տեղեկատվությունը ստացել է հարկային մարմնի, այն է՝ միևնույն վարչական մարմնի մեկ այլ կառուցվածքային ստորաբաժանման կողմից, հետևաբար Կոմիտեի հետաքննության վարչությունը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի իմաստով չի կարող համարվել երրորդ անձ: Հետևաբար Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ տվյալ դեպքում վարչական մարմինը «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի խախտում թույլ չի տվել: Ավելին, հաստատագրված վճարը հաշվարկել է հիմք ընդունելով արձանագրված ելակետային տվյալների և ուղղիչ գործակիցների փաստացի մեծությունը:

Դատարանի վճռի և Վերաքննիչ դատարանի որոշման վերլուծությունը վկայում է, որ վերջիններս Ընկերության հիմնադրի բացատրությունները որակել են որպես անթույլատրելի ապացույց՝ հիմնականում պատճառաբանելով, որ «ստուգումն իրականացնող անձանց իրենց լիազորություններն իրականացնելիս իրավունք է վերապահված պահանջել նաև բացատրություններ, այս պարագայում հատկանշական է այն հանգամանքը, որ ստուգում իրականացնողների բացատրություն պահանջելու իրավունքն ամրագրված է տնտեսավարող սուբյեկտի նկատմամբ, այսինքն՝ բացատրություն կարող է վերցվել տնտեսավարող սուբյեկտի համապատասխան ոլորտի պատասխանատու պաշտոնատար անձից կամ աշխատակցից, սակայն ոչ տնտեսավարող սուբյեկտի գործունեությանը չառնչվող անձանցից, այդ թվում, հիմնադրից, մասնակցից և այլն» (հատոր 3, գ. թ. 53):

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 22-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 23-րդ հոդվածի 1-ին և 2-րդ մասերի համաձայն` վերաբերելի է այն ապացույցը, որը ավելի կամ պակաս հավանական է դարձնում վեճը լուծելու համար էական նշանակություն ունեցող որևէ փաստի գոյությունը, քան այն կլիներ առանց այդ ապացույցի։ Ոչ վերաբերելի ապացույցն անթույլատրելի է։ Վերաբերելի ապացույցը թույլատրելի է, բացառությամբ օրենքով նախատեսված դեպքերի։ Գործի հանգամանքները, որոնք, օրենքի կամ այլ իրավական ակտերի համաձայն, պետք է հաստատվեն միայն որոշակի ապացույցներով, չեն կարող հաստատվել այլ ապացույցներով:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի համաձայն` դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ։ Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` դատարանը վճռի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 113-րդ հոդվածի համաձայն` վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները, որոշում է, թե գործի համար նշանակություն ունեցող որ հանգամանքներն են պարզվել, և որոնք չեն պարզվել, որոշում է տվյալ գործով կիրառման ենթակա օրենքները և այլ իրավական ակտերը, որոշում է հայցը լրիվ կամ մասնակի բավարարելու կամ այն մերժելու հարցը։

Վերը նշված հոդվածների վերլուծությունից հետևում է, որ դատարանը գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով։ Ընդ որում, գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող փաստի հաստատված լինելու հարցը դատարանը պարզում է գործում եղած բոլոր վերաբերելի և թույլատրելի ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ։

Բացի այդ, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` գործի փաստերը վարչական դատարանը պարզում է ի պաշտոնե (ex officio)։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` դատարանը մատնանշում է այն փաստերը, որոնք իր կարծիքով էական են վեճի լուծման համար և անհրաժեշտության դեպքում կողմերից պահանջում է ներկայացնել այդ փաստերի ապացույցներ, իսկ նույն հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն՝ դատարանը վեճի լուծման համար անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով իրավասու է, չսահմանափակվելով վարչական դատավարության մասնակիցների միջնորդություններով, նրանց ներկայացրած ապացույցներով և գործում առկա այլ նյութերով, ձեռնարկելու ողջամիտ միջոցներ, մասնավորապես պահանջելու ապացույցներ, լրացուցիչ բացատրություններ, հանձնարարելու կողմերին անձամբ ներկայանալ դատական նիստի։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 23-րդ հոդվածի 2-րդ մասն ամրագրում է ապացույցների թույլատրելիության ընդհանուր կանոնը, որի համաձայն՝ գործի հանգամանքները, որոնք օրենքի կամ այլ իրավական ակտերի համաձայն պետք է հաստատվեն միայն որոշակի ապացույցներով, չեն կարող հաստատվել այլ ապացույցներով: Նշված կանոնին համապատասխան՝ Ընկերության հիմնադրի բացատրությունները կարող էին որակվել որպես անթույլատրելի ապացույց, եթե ստուգման ակտի 8-րդ կետում արձանագրված խախտման փաստի հաստատման համար օրենքը կամ այլ իրավական ակտ մատնանշեր կոնկրետ ապացույցներ՝ այդ շրջանակից բացառելով Ընկերության հիմնադրի բացատրությունները: Դատարանը և Վերաքննիչ դատարանը հիմնադրի բացատրությունները բացառել են ապացույցների շարքից՝ հիմք ընդունելով «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի «բ» կետը: Մինչդեռ, ինչպես նշված դրույթը, այնպես էլ նշված օրենքի 7-10-րդ հոդվածների նորմերը սահմանում են ստուգումն իրականացնող անձի և տնտեսավարող սուբյեկտի պաշտոնատար անձանց փոխադարձ իրավունքներն ու պարտականությունները, և նշված օրենքի 7-րդ հոդվածում՝ ստուգումն իրականացնող անձի իրավունքների շարքում հիմնադրից բացատրություններ պահանջելու իրավունքի բացակայությունը չի կարող մեկնաբանվել այնպես, որ բացառվի ստուգման ակտի 8-րդ կետում արձանագրված խախտման փաստի հաստատումն այն անձանց բացատրություններով, որոնցից բացատրություն պահանջելու իրավունքն ամրագրված չէ նշված հոդվածով: Հետևաբար, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ ստուգման ակտի 8-րդ կետում արձանագրված խախտման փաստի առնչությամբ թույլատրելի ապացույց են ինչպես Ընկերության հիմնադրի բացատրությունները, այնպես էլ այլ անձանց բացատրությունները:

Բացի այդ, Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում նաև արձանագրել, որ Կոմիտեի նախագահի 21.03.2012 թվականի թիվ 1002425 հանձնարարագրով իրականացվող ստուգմամբ հաստատագրված վճարների ստուգման ժամանակաշրջանն ընդգրկել է 01.04.2010-11.06.2012 թվականները, սակայն Վերաքննիչ դատարանի կողմից անտեսվել է այն հանգամանքը, որ 23.10.2007 թվականից մինչև 30.08.2011 թվականն ընկած ժամանակահատվածում Ընկերության հիմնադիր Արտուշ Ղուկասյանը եղել է Ընկերության տնօրեն:

Վերը նշված պատճառաբանություններից ելնելով` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Ընկերության հիմնադիր և 23.10.2007 թվականից մինչև 30.08.2011 թվականն ընկած ժամանակահատվածում Ընկերության տնօրեն Արտուշ Ղուկասյանի բացատրությունը սույն գործով թույլատրելի և վերաբերելի ապացույց է, որն իրավացիորեն դրվել է վիճարկվող ակտի հիմքում և առաջացրել իրավական հետևանք:

Ինչ վերաբերում է Տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտի 3-րդ, 14-րդ, 15-րդ կետերին, ապա Վերաքննիչ դատարանը այդ մասերով նույնպես Դատարանի վճիռը հիմնավոր է համարել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 22-րդ հոդվածի չկիրառման հիմնավորմամբ, որը Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ ևս անհիմն է արդեն իսկ արտահայտված պատճառաբանությունների ուժով:

Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.9-րդ հոդվածի, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ և 228-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը մասնակիորեն բեկանելու համար։

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.15-118.18-րդ հոդվածներով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն։ Բեկանել ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 19.03.2013 թվականի որոշման՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Սևանի տարածքային հարկային տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտը` 3-րդ, 14-րդ և 15-րդ կետերի մասով, ինչպես նաև 8-րդ կետի՝ ավտոտրանսպորտային գործունեության մասով անվավեր ճանաչելու մասին «Արտկա-Տեքս» ՍՊԸ-ի հայցը բավարարելու մասը, ինչպես նաև ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Սևանի տարածքային հարկային տեսչության 09.07.2012 թվականի թիվ 1002425 ակտի 3-րդ, 14-րդ և 15-րդ կետերի հիմքով, ինչպես նաև 8-րդ կետի հիմքով (ավտոտրանսպորտային գործունեության մասով) գումար բռնագանձելու մասին ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Սևանի տարածքային հարկային տեսչության հայցը մերժելու մասը և գործն այդ մասերով ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան` նոր քննության:

Որոշման մնացած մասը թողնել անփոփոխ:

2. Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման։

Նախագահող`		Ե. Խունդկարյան
Դատավորներ`		Ա. Բարսեղյան
		Վ. Աբելյան
		Ս. Անտոնյան
		Վ. Ավանեսյան
		Մ. Դրմեյան
		Գ. Հակոբյան
		Տ. Պետրոսյան
		Ե. Սողոմոնյան