ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

2022 թվականի դեկտեմբերի 16-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 30.07.2019 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ՇԻՐԻՆՇԻՆ» ՍՊԸ-ի («ՇԻՆՖՈՐՈՒՄ» ՍՊԸ-ի իրավահաջորդ) (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ Կոմիտեի, երրորդ անձ՝ ՀՀ ֆինանսների նախարարություն (այսուհետ` Նախարարություն)` Կոմիտեի գործողությունները ոչ իրավաչափ ճանաչելու, որպես հետևանք` վարչական ակտերն անվավեր ճանաչելու և որոշակի գործողություն կատարելուն պարտավորեցնելու պահանջների մասին,

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է ստուգման ընթացքում ճշգրտված հաշվետվություններ ներկայացնելը սահմանափակելը և հարուցված վարչական վարույթը չկարճելը ճանաչել ոչ իրավաչափ և որպես հետևանք` անվավեր ճանաչել 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը և 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը, 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ և «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 56-րդ և 57-րդ հոդվածների հրամայական պահանջների խախտումներով կազմված լինելու և ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 06.11.2009 թվականի թիվ ՎԴ/6698/05/08 որոշմամբ արտահայտված դիրքորոշմանը հակասող լինելու հիմքով ճանաչել օրենքին հակասող և անվավեր, որպես հետևանք` անվավեր ճանաչել 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը, Ընկերության 2014-2016 թվականների առանձին վերցված տարեկան համախառն շրջանառությունը 3 միլիարդ ՀՀ դրամ և ավել չհանդիսանալու պայմաններում 90 աշխատանքային օրով Կոմիտեի կողմից Ընկերությունում ստուգում իրականացնելը ճանաչել «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածով սահմանված հրամայական պահանջին հակասող և անվավեր ճանաչել 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը և որպես հետևանք՝ անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը, ՀՏ աշխատակիցների կողմից Ընկերությունում ստուգում իրականացնելու վերաբերյալ ստուգման հանձնարարագրում կեղծիք թույլ տալը ճանաչել «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածով սահմանված հրամայական պահանջին հակասող և անվավեր ճանաչել 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը և որպես հետևանք` անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը, Ընկերությանը հնարավորություն տալ օգտվելու 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ կետով սահմանված դրույթներից և Կոմիտեին պարտավորեցնել ընդունելու Ընկերության կողմից ներկայացված շահութահարկի և ԱԱՀ-ի վերաբերյալ ներկայացված ճշգրտված հաշվետվությունները։

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Միրզոյան) (այսուհետ` Դատարան) 02.03.2018 թվականի որոշմամբ վարչական գործի վարույթը՝ «ընկերության 2014 թվականի, 2015 թվականի և 2016 թվականի առանձին վերցված տարեկան համախառն շրջանառությունը 3 միլիարդ ՀՀ դրամ և ավել չհանդիսանալու պայմաններում 90 աշխատանքային օրով ՀՏ-ի կողմից ընկերությունում ստուգում իրականացնելը, «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածով սահմանված հրամայական պահանջին հակասող ճանաչելու և 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը և որպես հետևանք ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը անվավեր ճանաչելու» պահանջի մասով, կարճվել է։

Դատարանի 13.11.2018 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է մասնակիորեն` վճռվել է ոչ իրավաչափ ճանաչել Կոմիտեի՝ Ընկերության կողմից ստուգման ընթացքում «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» 16.12.2016 թվականին ընդունված ՀՀ օրենքի հիման վրա ճշտված հարկային հաշվարկներ ներկայացնելը Կոմիտեի կողմից սահմանափակելու գործողությունները, Կոմիտեին պարտավորեցնել ընդունելու Ընկերության կողմից 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի հիման վրա ներկայացված շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի վերաբերյալ ճշտված հարկային հաշվարկները, որպես հետևանք՝ անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը, որպես հետևանք՝ անվավեր ճանաչել Կոմիտեի գանգատարկման հանձնաժողովի 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը. մնացած մասերով հայցը մերժվել է:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 30.07.2019 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 13.11.2018 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ՝ Արման Մնացականյան):

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը (տնօրեն՝ Արթուր Արմենակյան):

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը սխալ է մեկնաբանել իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին հոդվածը և 16․12․2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածը:

Ընկերության մոտ առկա է եղել «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածով նախատեսված՝ ճշտված հարկային հաշվարկ ներկայացնելու սահմանափակում, որը կապված է եղել թիվ 1011202 հանձնարարագրի հիման վրա իրականացվող ստուգման հետ, հարկ վճարողն իրավաչափորեն ի սկզբանե զրկված է եղել խնդրո առարկա ժամանակահատվածում հարկային մարմնին ճշտված հարկային հաշվարկ ներկայացնելու իրավական հնարավորությունից, այդ հաշվարկը ներկայացնելու արգելքն ի սկզբանե նախատեսված է եղել իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածով:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ տնտեսվարողների կողմից ճշտված հաշվարկ-հաշվետվությունների ներկայացման հետ կապված հարաբերությունները ենթակա են կարգավորման բացառապես իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքով:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել նաև, որ Ընկերությունը չի բավարարում «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնություններից օգտվելու անհրաժեշտ պայմաններին՝ իրավական ակտն ուժի մեջ մտնելուց հետո 90 աշխատանքային օրվա ընթացքում հարկի գումարի վճարում կատարված լինելու և ճշտված հարկային հաշվարկ ներկայացնելու փաստերի միաժամանկյա առկայությանը, որպիսի պայմաններում վերջինս չէր կարող օգտվել այդ արտոնություններից:

Էական նշանակություն ունի օրենսդրի կամքի բացահայտումը, որն առկա է եղել արտոնություններ սահմանող օրենքն ընդունելիս․ «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքը չէր կարող նպատակ հետապնդել արտոնություններ սահմանել այն անբարեխիղճ տնտեսվարող սուբյեկտների նկատմամբ, որոնք հարկային հաշվետվությունները ժամանակին ներկայացրել են օրենքի խախտումներով, որպիսի խախտումները հայտնաբերվել են հարկային մարմնի կողմից իրականացված ստուգման արդյունքներով։

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 30.07.2019 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել նոր քննության:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները.

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի 2-րդ պարբերությամբ սահմանված նորմի կիրառելիությունը պետք է բխի և համապատասխանի նույն օրենքի 2-րդ հոդվածով սահմանված նորմի պահանջին:

Կոմիտեն ստուգման ակտ կազմելիս պարտավոր էր գործել իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածով սահմանված դրույթի պահանջից և Ընկերության գույքային իրավունքների պաշտպանության սկզբունքից ելնելով, Ընկերության նկատմամբ պետք է կիրառվեր 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված ճշտված հարկային հաշվարկներ ներկայացնելու ընթացակարգը:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1) Ընկերության և Կոմիտեի միջև 09.02.2010 թվականին կնքված «Հարկային մարմին հաշվետվություններն էլեկտրոնային եղանակով ներկայացնելու մասին» թիվ 433 պայմանագրի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում հավատարմագրված հավաստագրման կենտրոնից էլեկտրոնային ստորագրություն ստացած Ընկերությունը պարտավորվել է Կոմիտեի աշխատակազմ ներկայացնել Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ նախատեսված հարկային և պարտադիր այլ վճարների հաշվետվությունները, հաշվարկները, ֆիզիկական անձանց գույքի և եկամուտների հայտարարագրերը, այլ փաստաթղթերը և տեղեկությունները էլեկտրոնային եղանակով, իսկ Կոմիտեի աշխատակազմը պարտավորվել է ընդունել ներկայացված հաշվետվությունները (հատոր 1-ին, 46-49)։

2) Կոմիտեի նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրի համաձայն՝ Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության ստուգումների դիտարկման բաժնի աշխատողներին հանձնարարվել է Ընկերությունում (ՀՎՀՀ 01823378) անցկացնել ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում տնտեսվարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա հարկային մարմին ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը պարզելու, ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելու նպատակով անցկացնել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում: Նույն հանձնարարագրի համաձայն՝ շահութահարկի գծով ստուգման ժամանակաշրջան է սահմանվել 01.01.2015 թվականից 31.12.2015 թվականը, ավելացված արժեքի հարկի գծով՝ 01.01.2015 թվականից 30.06.2016 թվականը։

Հանձնարարագրի՝ «Ստուգումը փաստացի սկսվել է» տողում կատարված գրառման համաձայն՝ ստուգումն Ընկերությունում փաստացի սկսվելու մասին գրառումը կատարվել է տնօրեն Տիգրան Գասպարյանի կողմից, կատարված է ստորագրություն, ստուգումը փաստացի սկսելու ամիս ամսաթիվ նշված է «11.10.2016թ.» (հատոր 1-ին, գ.թ. 76, գ.թ. 68):

3) Կոմիտեի նախագահի 31.10.2016 թվականի «ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի 27.09.2016թ. թիվ 1011202 հանձնարարագրով անցկացվող ստուգման ժամկետը երկարաձգելու և ստուգումը կասեցնելու մասին» թիվ 1767-Ա հրամանի համաձայն՝ Կոմիտեի Խոշոր հարկ վճարողների հարկային տեսչությունում հաշվառված Ընկերությունում Կոմիտեի նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրով իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության՝ ստուգման ժամկետը երկարաձգվել է մինչև 10 անընդմեջ աշխատանքային օրով, ստուգումը կասեցվել է 01․11․2016 թվականից 30 աշխատանքային օրով (հատոր 1-ին, գ.թ. 55, գ.թ. 98):

4) Կոմիտեի նախագահի 08.12.2016 թվականի «ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի 27.09.2016թ. թիվ 1011202 հանձնարարագրով անցկացվող ստուգման կասեցման ժամկետը երկարաձգելու մասին» թիվ 1992-Ա հրամանի համաձայն՝ Կոմիտեի Մաշտոցի հարկային տեսչությունում հաշվառված Ընկերությունում Կոմիտեի նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրով իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգման Կոմիտեի նախագահի 31.10.2016 թվականի թիվ 1767-Ա հրամանով կասեցված ժամկետը երկարաձգվել է 30 աշխատանքային օրով (հատոր 1-ին, գ.թ. 57, գ.թ. 101):

5) Կոմիտեի նախագահի 26.01.2017 թվականի «ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրով անցկացվող ստուգման կասեցման ժամկետը երկարաձգելու մասին» թիվ 85-Ա հրամանի համաձայն՝ ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ Մաշտոցի հարկային տեսչությունում հաշվառված Ընկերությունում Կոմիտեի նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրով իրականացվող բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգման Կոմիտեի նախագահի 31.10.2016 թվականի թիվ 1767-Ա հրամանով կասեցված ժամկետը երկարաձգվել է 30 աշխատանքային օրով (հատոր 1-ին, գ.թ. 56, գ.թ. 94):

6) Ստուգման արդյունքում 20.04.2017 թվականին կազմվել է թիվ 1011202 ակտը, որի համաձայն՝ Ընկերությանն առաջադրվել է լրացուցիչ վճարման ենթակա հարկային պարտավորությունների գումար` ընդամենը 150.176.956 դրամ, որից շահութահարկի գծով` ընդամենը 19.032.926 դրամ, ավելացված արժեքի հարկի գծով` ընդամենը 131.144.030 դրամ (հատոր 1-ին, գ.թ. 89-93, գ.թ. 69-73):

7) Կոմիտեում 26․04․2017 թվականին մուտքագրված դիմումով Ընկերության տնօրենը, ի թիվս այլնի, խնդրել է թույլատրել օգտվել 2016 թվականի դեկտեմբերին ՀՀ Ազգային ժողովի կողմից ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնություններից և հարկային տեսչություն ներկայացնել ճշտված հաշվարկներ ու հաշվետվություններ (հատոր 1-ին, գ.թ. 77-80):

8) Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշման համաձայն՝ վիճարկվող ակտի 3-րդ կետից նվազեցվել է 467.978 դրամ, ակտի մյուս կետերը թողնվել են անփոփոխ (հատոր 1-ին, գ.թ. 69-74):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, նույն հոդվածի 2-րդ մասի 3-րդ կետի առումով, այն է` բողոքում բարձրացված հարցի վերաբերյալ վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի և այլ նորմատիվ իրավական ակտերի միատեսակ կիրառության համար, քանի որ մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի (այսուհետ նաև՝ Օրենք) 1-ին հոդվածի, 25-րդ հոդվածի 2-րդ մասի և 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՕ-257-Ն ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի կապակցությամբ առկա է իրավունքի զարգացման խնդիր, ըստ այդմ՝ նշված իրավանորմերի վերաբերյալ Վճռաբեկ դատարանի արտահայտած իրավական դիրքորոշումները կարևոր նշանակություն կունենան նմանատիպ գործերով միասնական և կանխատեսելի դատական պրակտիկա ձևավորելու համար։

Սույն գործի շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հետևյալ իրավական հարցադրմանը․ մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված՝ ճշտված հարկային հաշվարկներ ներկայացնելու սահմանափակումներն արդյո՞ք բացառում են հարկ վճարողի կողմից՝ 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՕ-257-Ն ՀՀ օրենքով (այսուհետ նաև՝ Արտոնությունների մասին օրենք) սահմանված արտոնություններից օգտվելու հնարավորությունը։

Հարկային քաղաքականության հիմնական տարրերից է հարկային արտոնությունների սահմանումը, որը կոչված է թեթևացնելու որոշակի խումբ հարկատուների հարկային բեռը:

ՀՀ սահմանադրական դատարանը 07․07․2011 թվականի ՍԴՈ-967 որոշմամբ, անդրադառնալով հարկային իրավահարաբերությունների առանձնահատկություններին, նշել է․ «Հարկային քաղաքականություն մշակելիս և իրականացնելիս պետությունն օժտված է որոշակի հայեցողությամբ: Հարկային իրավահարաբերությունները կարող են ունենալ բազմաթիվ առանձնահատկություններ, դրանց բովանդակությունը կարող է հաճախակի փոփոխությունների ենթարկվել, իսկ այդ փոփոխությունները պայմանավորված լինեն պետության ֆինանսատնտեսական քաղաքականությամբ, զարգացման առաջնահերթություններով, ռազմավարական խնդիրները լուծելու պահանջով, տնտեսական հարաբերությունները կատարելագործելու, տնտեսության որոշակի ոլորտների զարգացումը խրախուսելու, ինչպես նաև հարկային վարչարարությունը կատարելագործելու նպատակով: Նշված այս հանգամանքների կամ դրանցից որևէ մեկի առկայությունը կարող է հիմք ծառայել հարկային քաղաքականության մեջ փոփոխություններ մտցնելու, հարկային իրավահարաբերություններում արտոնություններ կամ առավել բարենպաստ պայմաններ սահմանելու համար»:

Մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 13-րդ հոդվածը սահմանում էր հարկային արտոնությունների տեսակները։ Նույն հոդվածի երրորդ պարբերության համաձայն՝ հարկային արտոնությունները սահմանվում են օրենքով, եթե առանձին հարկատեսակների մասին օրենքներով այլ բան նախատեսված չէ:

Օրենքի 14-րդ հոդվածը սահմանում էր, ի թիվս այլնի, հարկ վճարողի՝ առանձին հարկատեսակի մասին օրենքով նախատեսված դեպքերում սահմանված կարգով հարկային արտոնություն ստանալու համար դիմելու իրավունքը։

Այսպիսով, հարկային արտոնության ինստիտուտին բնորոշ հիմնական տարրերն են․

- ընդհանուր կանոնի համաձայն՝ հարկային արտոնություն սահմանելու իրավասությունը վերապահված է օրենսդրին,

- հարկային արտոնությունը բացառություն է ընդհանուր կանոնից,

- հարկային արտոնությունները միշտ հասցեական են. ընդհանուր կանոնի համաձայն՝ օրենսդիրն է որոշում այն անձանց շրջանակը, որոնց վրա տարածվում է տվյալ արտոնությունը:

Վճռաբեկ դատարանը վերը նշված իրավական հարցադրումը հարկ է համարում դիտարկել Օրենքի և 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՕ-257-Ն ՀՀ օրենքի կարգավորման առարկաների տարանջատման համատեքստում։

Մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի կարգավորման առարկան սահմանված էր 1-ին հոդվածում, այն է՝ «Սույն օրենքով սահմանվում են Հայաստանի Հանրապետությունում հարկի հասկացությունը և հարկերի տեսակները, հարկային վեճերի լուծման կարգը, Հայաստանի Հանրապետության հարկային օրենսդրության (․․․) և հարկային հարաբերությունները կարգավորող մյուս իրավական ակտերի խախտումների համար պատասխանատվությունը, ինչպես նաև այն սկզբունքները, որոնց վրա հիմնվում են հարկերի մասին Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությունը և հարկային հարաբերություններ կարգավորող մյուս իրավական ակտերը»:

Օրենքի 15-րդ հոդվածը սահմանում էր, ի թիվս այլնի, հարկ վճարողի հետևյալ պարտականությունը՝ սահմանված ժամկետում հարկային մարմին ներկայացնել հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված հաշվետվությունները, հաշվարկները, այլ փաստաթղթեր և տեղեկություններ։

Օրենքը նախատեսել է նաև հարկատուի կողմից ճշտված հաշվարկներ ներկայացնելու իրավական հնարավորություն՝ միաժամանակ ամրագրելով որոշակի սահմանափակումներ այդ հնարավորության իրացման համար։ Այն է՝ Օրենքի 25-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկային մարմինների կողմից հարկ վճարողների (հարկային գործակալների) մոտ իրականացվող ստուգումների կամ դրանց կասեցման ընթացքում կամ ստուգումների ավարտից հետո ստուգվող (ստուգված) ժամանակաշրջանին վերաբերող հարկային հաշվարկներ (այդ թվում` ճշտված) չեն կարող ներկայացվել:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Օրենքն իր կարգավորման առարկայի շրջանակներում սահմանել է այն դեպքերը, երբ հարկ վճարողին չի թույլատրվում ներկայացնել ճշտված հաշվարկ։ Այն է՝ հարկ վճարողը ստուգվող ժամանակաշրջանին վերաբերող ճշտված հաշվարկներ չի կարող ներկայացնել․

- հարկ վճարողի մոտ իրականացվող ստուգման ընթացքում,

- ստուգման կասեցման ընթացքում,

- ստուգումների ավարտից հետո։

Օրենքի 25-րդ հոդվածի վերը նշված նորմերն ընդհանուր բնույթի կարգավորումներ են, որոնք գործում են Օրենքի կարգավորման առարկայի տիրույթում։

31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՕ-257-Ն ՀՀ օրենքը կարգավորում է կազմակերպությունների և ֆիզիկական անձանց (այդ թվում` անհատ ձեռնարկատերերի) համար հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները (1-ին հոդված)։

Արտոնությունների մասին օրենքը նախևառաջ առանձնացնում է այն սուբյեկտների շրջանակը, որոնց վրա այն տարածվում է։ Օրենքի 2-րդ հոդվածը սահմանում է․ «Սույն օրենքի գործողությունը սույն օրենքով սահմանված դեպքերում ու կարգով տարածվում է` (․․․) 5) մինչև 2016 թվականի սեպտեմբերի 30-ը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար սույն օրենքն ուժի մեջ մտնելուց հետո օրենքով սահմանված կարգով և դեպքերում հարկային մարմին ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հարկային հաշվարկներ ներկայացրած կազմակերպությունների և անհատ ձեռնարկատերերի վրա»:

Արտոնությունների մասին օրենքի 7-րդ հոդվածի համաձայն՝ «Սույն օրենքի 2-րդ հոդվածի 5-րդ կետում նշված անձինք ազատվում են մինչև 2016 թվականի սեպտեմբերի 30-ը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար սույն օրենքն ուժի մեջ մտնելուց հետո օրենքով սահմանված կարգով և դեպքերում հարկային մարմին ներկայացված ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հարկային հաշվարկներով առաջացած հարկի լրացուցիչ գումարների նկատմամբ հաշվարկվող և վճարման ենթակա տույժերի և տուգանքների վճարումից, եթե այդ ժամանակաշրջանների համար ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հարկային հաշվարկը ներկայացվում և հաշվարկված հարկերի գումարների վճարումը կատարվում է սույն օրենքն ուժի մեջ մտնելուց հետո՝ 90 աշխատանքային օրվա ընթացքում»։

Այսպիսով, Արտոնությունների մասին օրենքի 2-րդ հոդվածի 5-րդ կետով նախատեսված տնտեսվարողների համար որպես արտոնություն է սահմանվում մինչև 30․09․2016 թվականը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար հարկային մարմին ներկայացված ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հարկային հաշվարկներով առաջացած հարկի լրացուցիչ գումարների նկատմամբ հաշվարկվող և վճարման ենթակա տույժերի և տուգանքների վճարումից ազատումը (այսուհետ՝ Արտոնություն)։

Արտոնությունների մասին օրենքն առանձնացնում է այն անհրաժեշտ պայմանները, որոնց միաժամանակյա բավարարման դեպքում տնտեսվարողն օգտվում է այդ օրենքի 7-րդ հոդվածով սահմանված Արտոնությունից։ Այն է՝

- տվյալ տնտեսվարողը մինչև 30․09․2016 թվականը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հաշվարկը ներկայացրել է Արտոնությունների մասին օրենքի ուժի մեջ մտնելուց (31․12․2016) թվականից հետո՝ 90 աշխատանքային օրվա ընթացքում,

- մինչև 30․09․2016 թվականը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար ճշտված կամ առաջին անգամ ներկայացվող հաշվարկներին համապատասխան հաշվարկված հարկերի գումարները վճարել է Արտոնությունների մասին օրենքի ուժի մեջ մտնելուց (31․12․2016 թվականից) հետո՝ 90 աշխատանքային օրվա ընթացքում։

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանը, հաշվի առնելով ինչպես Օրենքով, այնպես էլ 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով կարգավորվող հարաբերությունների շրջանակը, արձանագրում է, որ հստակորեն տարանջատված են Օրենքի և 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքի կարգավորման առարկաները: Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները կարգավորվում են 31.12.2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով: Ըստ այդմ՝ հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները դուրս են Օրենքի կարգավորման առարկայի շրջանակից․ Օրենքի նորմերը հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները կարգավորող նորմեր չեն։ 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքի 2-րդ հոդվածով առանձնացված շահառուների վրա այս օրենքի գործողությունը տարածվում է դրանով սահմանված դեպքերում և կարգով։ Հետևաբար, այն տնտեսվարողների շրջանակը, ում իրավունք է վերապահված օգտվելու 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված արտոնություններից, պետք է որոշվի ըստ այն օրենսդրական ակտի, որի կարգավորման առարկան են արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները, որպիսի օրենսդրական ակտը սույն դեպքում 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքն է: Ըստ այդմ՝ 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված արտոնություններ ստանալու համար դիմելու իրավունքի իրացումը գործնականում պետք է երաշխավորվի այդ օրենքով նախատեսված բոլոր տնտեսվարողների համար:

31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքի նորմերի համադրված վերլուծության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ նշված օրենքը որևէ տնտեսվարողի համար չի սահմանափակել այդ օրենքով սահմանված արտոնություններն ստանալու համար դիմելու իրավունքը: Նշված օրենքը չի նախատեսել որևէ բացառություն այն սուբյեկտների շրջանակից, որոնք ունեն այդ օրենքով սահմանված արտոնություններն ստանալու համար դիմելու իրավունք։ Արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված հարաբերությունները կարգավորող նշված օրենսդրական ակտը չի սահմանել որևէ դեպք, երբ տնտեսվարողը չի կարող դիմել այդ օրենքով սահմանված արտոնություններն ստանալու համար:

Մասնավորապես, 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՕ-257-Ն ՀՀ օրենքը դրանով սահմանված Արտոնությունն ստանալու համար դիմելու իրավունք ունեցող սուբյեկտների շրջանակից չի բացառել այն տնտեսվարողներին, որոնց մոտ իրականացվում է ստուգում կամ ստուգման ընթացքը կասեցված է։

 Հետևաբար հաշվի առնելով, որ արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված իրավահարաբերությունները կարգավորվում են 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով, այլ ոչ թե մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքով՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Օրենքի 25-րդ հոդվածով սահմանված՝ ճշտված հարկային հաշվարկներ ներկայացնելու սահմանափակումները չեն կարող բացառել հարկ վճարողի կողմից՝ 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված արտոնություններից օգտվելու հնարավորությունը։ Նշված օրենքով սահմանված Արտոնությունն ստանալու համար դիմելու իրավունքի իրացումը պետք է երաշխավորվի բոլոր տնտեսվարողների համար, այդ թվում՝ այն տնտեսվարողների համար, որոնք գտնվում են ստուգման ընթացքում կամ ստուգման ընթացքը կասեցված է, քանզի արտոնություններ սահմանելու և արտոնությունների կիրառման հետ կապված իրավահարաբերությունները կարգավորող օրենքը չի նախատեսել այդ իրավունքից օգտվելու հնարավորության սահմանափակման որևէ դեպք։

Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում ընդգծել նաև, որ Օրենքի 25-րդ հոդվածով սահմանված՝ ճշտված հաշվարկներ ներկայացնելու սահմանափակումը 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված Արտոնությունից օգտվելու հնարավորությունը բացառող հանգամանք դիտարկելու պարագայում այդ Արտոնությունից օգտվելու առումով անհավասար, տարբերակված մոտեցում կդրսևորվի տնտեսվարողների միջև՝ ստուգման ընթացքում գտնվելու կամ ստուգման կասեցման ընթացքում գտնվելու հիմքով։ Մինչդեռ, նման տարբերակված մոտեցումը չի բխում 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված կարգավորումների բովանդակությունից և նպատակից։

Վերոհիշյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ խնդրո առարկա իրավահարաբերությունների նկատմամբ մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածով սահմանված՝ ճշտված հաշվարկ ներկայացնելու սահմանափակումների կիրառումը ոչ համաչափորեն կսահմանափակի 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված արտոնություններ ստանալու համար դիմելու իրավունքը, որպիսի իրավունքը 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով որևէ սահմանափակման ենթարկված չէ։

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Դատարանը 13.11.2022 թվականի վճռով հայցը բավարարել է մասնակիորեն, այն է՝ ոչ իրավաչափ է ճանաչել Կոմիտեին՝ Ընկերության կողմից ստուգման ընթացքում 16.12.2016 թվականին ընդունված Արտոնությունների մասին օրենքի հիման վրա ճշտված հարկային հաշվարկներ ներկայացնելը Կոմիտեի կողմից սահմանափակելու գործողությունները, Կոմիտեն պարտավորեցվել է ընդունելու Ընկերության կողմից նշված օրենքի հիման վրա ներկայացված շահութահարկի և ԱԱՀ-ի վերաբերյալ ճշտված հարկային հաշվարկները․ որպես հետևանք՝ անվավեր են ճանաչվել Կոմիտեի 20.04.2017 թվականի թիվ 1011202 ստուգման ակտը և Կոմիտեի գանգատարկման հանձնաժողովի 06.06.2017 թվականի թիվ 32/1 որոշումը:

Դատարանը հայցը նշված մասով բավարարել է այն պատճառաբանությամբ, որ Ընկերության կողմից կազմվել են մինչև 30.09.2016 թվականը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար շահութահարկի և ավելացված արժեքի հարկի ճշտված հարկային հաշվարկներ, որոնք արտացոլում են ակտով լրացուցիչ հաշվարկված շահութահարկի և ԱԱՀ-ի ապառքի գումարներն ամբողջությամբ և հետևաբար, վերոհիշյալ ճշտված հարկային հաշվարկների հարկային մարմնի կողմից ընդունման դեպքում հայցվորը պետք է ազատվեր այդ հարկային հաշվարկներով առաջացած ԱԱՀ-ի և շահութահարկի լրացուցիչ գումարների նկատմամբ հաշվարկվող և վճարման ենթակա տույժերի և տուգանքների վճարումից: Ճշտված հարկային հաշվարկները հայցվորի կողմից, 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի ուժի մեջ մտնելուց հետո, այն է՝ 31.12.2016 թվականից հետո, մինչև ստուգման ավարտը, այն է՝ 20.04.2017 թվականն ընկած ժամանակահատվածը, 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված 90 աշխատանքային օր ժամկետի պահպանմամբ էլեկտրոնային եղանակով ներկայացվել են հարկային մարմին, սակայն դրանք հարկային մարմնի կողմից ոչ իրավաչափորեն չեն ընդունվել՝ սահմանափակելով հայցվորի՝ 16.12.2016 թվականին ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի վերոհիշյալ հոդվածներով սահմանված արտոնությունից օգտվելու իրավունքը:

Վերաքննիչ դատարանը բողոքարկվող դատական ակտով Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժել է՝ Դատարանի 13.11.2018 թվականի վճիռը թողնելով անփոփոխ՝ իրավաչափ համարելով Դատարանի դիրքորոշումներն ու եզրահանգումները:

Վերոգրյալ իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո գնահատելով սույն գործի փաստերը և Վերաքննիչ դատարանի դիրքորոշումները՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը․

Օրենքի 15-րդ հոդվածի «գ» կետի համաձայն՝ հարկ վճարողը պարտավոր է սահմանված ժամկետում հարկային մարմին ներկայացնել (մասնավորապես ներկայացնել էլեկտրոնային եղանակով` համաձայն սույն օրենքի բաղկացուցիչ մասը կազմող 2-րդ հավելվածի, …) հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված հաշվետվությունները, հաշվարկները, այլ փաստաթղթեր և տեղեկություններ:

Միաժամանակ Օրենքի Հավելված 2-ով սահմանվում է հարկ վճարողների և հարկային գործակալների կողմից Հայաստանի Հանրապետության հարկային օրենսդրությամբ նախատեսված հաշվետվությունները, հաշվարկները, այլ փաստաթղթերը և տեղեկություններն էլեկտրոնային եղանակով հարկային մարմին ներկայացնելու կարգը:

Ընկերության և Կոմիտեի միջև 09.02.2010 թվականին կնքվել է «Հարկային մարմին հաշվետվություններն էլեկտրոնային եղանակով ներկայացնելու մասին» թիվ 433 պայմանագիրը, որի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում հավատարմագրված հավաստագրման կենտրոնից էլեկտրոնային ստորագրություն ստացած Ընկերությունը պարտավորվել է Կոմիտեի աշխատակազմ ներկայացնել Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ նախատեսված հարկային և պարտադիր այլ վճարների հաշվետվությունները, հաշվարկները, ֆիզիկական անձանց գույքի և եկամուտների հայտարարագրերը, այլ փաստաթղթերը և տեղեկությունները էլեկտրոնային եղանակով, իսկ Կոմիտեի աշխատակազմը պարտավորվել է ընդունել ներկայացված հաշվետվությունները։

Նշված պայմանագրի դրույթներին համապատասխան՝ Ընկերության կողմից համապատասխան հաշվարկ-հաշվետվությունները Կոմիտե են ներկայացվել էլեկտրոնային եղանակով:

Կոմիտեի նախագահի 27.09.2016 թվականի թիվ 1011202 հանձնարարագրի համաձայն՝ Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության ստուգումների դիտարկման բաժնի աշխատողներին հանձնարարվել է Ընկերությունում (ՀՎՀՀ 01823378) ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում տնտեսվարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա հարկային մարմին ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը պարզելու, ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելու նպատակով անցկացնել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում: Նշված հանձնարարագրի հիման վրա ստուգումը փաստացի սկսվել է 11.10.2016 թվականին:

Արտոնությունների մասին օրենքի ուժի մեջ մտնելու օրվա դրությամբ՝ 31․12․2016 թվականին, Ընկերությունում վերը նշված հանձնարարագրի հիման վրա 11.10.2016 թվականին սկսված ստուգումը գտնվել է ընթացքի մեջ:

Հաշվի առնելով այն հանգամանքը, որ հաշվարկ-հաշվետվությունները, ըստ վերը նշված պայմանագրի, ենթակա էին ներկայացման էլեկտրոնային եղանակով, իսկ էլեկտրոնային համակարգը՝ ստուգման ընթացքում գտնվելու պատճառով չէր ընդունում ճշտված հաշվարկները, Ընկերության տնօրենը Կոմիտեի նախագահին հասցեագրված 26․04․2017 թվականի դիմումով, ի թիվս այլնի, խնդրել է թույլատրել օգտվել 2016 թվականի դեկտեմբերին ՀՀ Ազգային ժողովի կողմից ընդունված «Հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող եկամուտների գծով արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնությունից և հարկային տեսչություն ներկայացնել ճշտված հաշվարկներ ու հաշվետվություններ։

 Ընկերության վերոնշյալ դիմումով հայցված պահանջը չի բավարարվել, որպիսի պայմաններում Ընկերությունը զրկվել է 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված Արտոնությունից օգտվելու համար անհրաժեշտ պայմանները բավարարելուն ուղղված համապատասխան գործողություններ կատարելու հնարավորությունից, այն է՝ այդ օրենքի ուժի մեջ մտնելուց հետո 90-օրյա ժամկետում ճշտված հաշվարկներ ներկայացնելու և հաշվարկներին համապատասխան հաշվարկված հարկերի գումարները վճարելու հնարավորությունից։ Մինչդեռ, մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 14-րդ հոդվածով սահմանված՝ առանձին հարկատեսակի մասին օրենքով նախատեսված դեպքերում սահմանված կարգով հարկային արտոնություն ստանալու համար դիմելու իրավունքի բովանդակությունից, ի թիվս այլնի բխում է, որ հարկ վճարողի համար պետք է ապահովվի այնպիսի գործողություններ կատարելու անարգել հնարավորություն, որոնց արդյունքում կբավարարվեն տվյալ արտոնությունից օգտվելու համար օրենքով սահմանված անհրաժեշտ պայմանները։ Եթե տնտեսվարողի համար արգելափակվում է այնպիսի գործողություններ կատարելու հնարավորությունը, որոնք կատարելու դեպքում տվյալ տնտեսվարողը կբավարարեր տվյալ արտոնությունից օգտվելու համար անհրաժեշտ պայմանները, նման իրավիճակում չի ապահովվում մինչև 01․01․2018 թվականը գործող «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 14-րդ հոդվածով ամրագրված հարկային արտոնությունից օգտվելու համար դիմելու իրավունքի իրացումը։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն դեպքում հարկային մարմնի կողմից Ընկերության համար չի ապահովվել ճշտված հաշվարկներ ներկայացնելու հնարավորությունն՝ այն պատճառաբանությամբ, որ Օրենքի 25-րդ հոդվածը սահմանում է սահմանափակումներ ճշտված հաշվարկներ ներկայացնելու համար, որպիսի սահմանափակումները բացառում են հարկ վճարողի կողմից 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված արտոնություններից օգտվելու հնարավորությունը։ Ըստ հարկային մարմնի՝ իրականացվող ստուգման ընթացքում հայցվորը չէր կարող ներկայացնել ճշտված հարկային հաշվարկներ, և ըստ այդմ՝ օգտվել Արտոնությունից։

Վերը նշված իրավական դիրքորոշումները կիրառելով սույն գործի փաստական հանգամանքների նկատմամբ՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ անկախ ստուգման ընթացքի մեջ գտնվելու հանգամանքից, Ընկերությանը պետք է հնարավորություն տրվեր ներկայացնել ճշտված հաշվարկներ և ըստ այդմ՝ պետք է ապահովվեր 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված Արտոնությունից օգտվելու հնարավորությունը՝ հաշվի առնելով, որ նշված օրենքը դրանով սահմանված արտոնություններն ստանալու համար դիմելու իրավունքը որևէ սահմանափակման չի ենթարկել: Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ՝ սույն դեպքում Ընկերության կողմից ճշտված հաշվարկները ներկայացնելու հնարավորությունը, ըստ այդմ նաև՝ Արտոնությունից օգտվելու հնարավորությունը Օրենքի 25-րդ հոդվածի վկայակոչմամբ սահմանափակելու արդյունքում խախտվել է Ընկերության՝ հարկային արտոնություն ստանալու համար դիմելու իրավունքը, չի երաշխավորվել Ընկերության՝ հարկային արտոնություն ստանալու համար դիմելու իրավունքի իրացումը։

Ինչ վերաբերում է պատասխանողի այն փաստարկին, որ Ընկերության կողմից ճշտված հաշվարկներին համապատասխան վճարումները կատարվել են 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքով սահմանված 90 աշխատանքային օր ժամկետի ավարտից հետո, վերոհիշյալի համատեքստում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ նշված հանգամանքը քննության առարկա իրավական վեճի էության տեսանկյունից չի կարևորվում՝ հաշվի առնելով, որ պատասխանողի վարքագծի իրավաչափությունը գնահատելու համար էական է ոչ թե Ընկերության կողմից 31․12․2016 թվականին ուժի մեջ մտած Արտոնությունների մասին օրենքի 7-րդ հոդվածով սահմանված պայմանները բավարարելու կամ չբավարարելու հանգամանքը, այլ հարկային մարմնի կողմից այդ պայմանները բավարարելու հնարավորությունն ապահովելու կամ չապահովելու հանգամանքը։ Սույն դեպքում Ընկերությունը չի բավարարել Արտոնությունից օգտվելու նշված հոդվածով սահմանված պայմանները, քանի որ ոչ իրավաչափորեն՝ տվյալ իրավահարաբերությունների նկատմամբ ոչ կիրառելի դրույթի՝ Օրենքի 25-րդ հոդվածի հիմքով արգելափակվել է Արտոնությունից օգտվելու անհրաժեշտ պայմանները բավարարելու հնարավորությունը։

Ամփոփելով վերոգրյալ իրավական և փաստական վերլուծությունները՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Դատարանը, բավարարելով Ընկերության հայցը, իսկ Վերաքննիչ դատարանը, անփոփոխ թողնելով Դատարանի վճիռը, կայացրել են գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտեր: Հետևաբար սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտն անփոփոխ թողնելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն՝ դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի՝ վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կոմիտեի կողմից վճռաբեկ բողոքի համար պետական տուրքը վճարված լինելու պարագայում պետական տուրքի հարցը պետք է համարել լուծված` նկատի ունենալով, որ վերջինիս բողոքը ենթակա է մերժման:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով՝ Վճռաբեկ դատարանը

1. Վճռաբեկ բողոքը մերժել: ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 30.07.2019 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ:

2. Պետական տուրքի հարցը համարել լուծված:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Ռ. Հակոբյան
Զեկուցող	Լ. Հակոբյան Հ. Բեդևյան
	Ք. ՄԿՈՅԱՆ

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 23 օգոստոսի 2023 թվական: