2022 թվականի դեկտեմբերի 20-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով «Սյունյաց Վոթը» ՍՊ ընկերության (այսուհետ՝ Ընկերություն) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 11.12.2020 թվականի որոշման դեմ վարչական գործով ըստ Ընկերության հայցի ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ՝ Կոմիտե)` Կոմիտեի Փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչության-վարչության 27.12.2017 թվականի թիվ 1013026 ակտի (այսուհետ՝ Ակտ) 1-ին կետը և Կոմիտեի Հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 20.02.2018 թվականի թիվ 11/1 որոշումը վերացնելու պահանջի մասին,

Պ Ա Ր Զ Ե Ց

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան՝ Ընկերությունը պահանջել է վերացնել Կոմիտեի Փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչության-վարչության Ակտի 1-ին կետը և Կոմիտեի Հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 20.02.2018 թվականի թիվ 11/1 որոշումը։

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Ծատուրյան) (այսուհետ՝ Դատարան) 18.03.2019 թվականի վճռով հայցը մերժվել է:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ՝ Վերաքննիչ դատարան) 11.12.2020 թվականի որոշմամբ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 18.03.2019 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ։

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Ընկերությունը (ներկայացուցիչ՝ Էդգար Հովհաննիսյան):

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Կոմիտեն (ներկայացուցիչ՝ Արման Մնացականյան):

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

 Վերաքննիչ դատարանը խախտել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին հոդվածի 2-րդ մասը, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասը, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-28-րդ հոդվածները, 42-րդ հոդվածը, 144-րդ հոդվածի 1-ին մասը, սխալ է մեկնաբանել և կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասը։

  Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Դատարանը և Վերաքննիչ դատարանն անտեսել են, որ 2012 թվականին վերագրվող եկամտի և ծախսերի հաշվին նույն տարվա համար գոյանում է առնվազն 24.600.791 ՀՀ դրամ չձևակերպված հարկային վնաս, որին հարկային մարմինը ստուգման ընթացքում պարտավոր էր անդրադառնալ, ամրագրել այն և կիրառել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածը, որի կիրառմամբ նույն այդ վնասի գումարը 2013 թվականի համար պետք է ձևակերպվեր որպես նախորդ տարվանից փոխանցվող վնաս և այդքանով պակասեցվեր 2013 թվականին հարկվող շահույթը, ինչի արդյունքում պակաս հարկվող շահույթ չի առաջանում:

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ ստուգողները պարտավոր էին անդրադառնալ Ընկերության 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկի ճշտությանը՝ ամրագրելով այդ թվականի համար 8.469.659 դրամ եկամտի առկայությունը, առնվազն 33.070.450 դրամ ծախսի առկայությունը և միայն այս երկու ցուցանիշներով ամրագրել առնվազն 24.600.791 դրամ վնասի առկայությունը: Իսկ իրականում 2012 թվականի վնասն ավելի մեծ է, քանի որ նշված 33.070.450 դրամը այդ տարվա ծախսերի միայն մի մասն է: Ակտի 1-ին կետի վերջին պարբերությունից երևում է, որ 2012 թվականի ծախսերը կազմում են 53.485.927 դրամ, ինչը նշանակում է, որ նույն տարվա հարկային վնասը կազմում է 45.016.268 դրամ: Բացի այդ, Ակտի 1-ին կետի 2-րդ մասի անվավերության մասով Ընկերությունը ներկայացրել է փաստարկներ այն մասին, որ «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածով սահմանված կարգով հաշվարկվող հիմնական միջոցների ամորտիզացիոն մասհանումների՝ 2016 թվականի համար նվազեցվող գումարը գերազանցում է Ակտի 1-ին կետի 2-րդ մասում արձանագրված գումարը, որպիսի հանգամանքը ստուգողները պարտավոր էին նույնպես արձանագրել, իսկ այդ հանգամանքն արձանագրելու դեպքում կգային այն հետևության, որ 2016 թվականի համար նույնպես պակաս հաշվարկված հարկվող շահույթ չի առաջանում, լրացուցիչ շահութահարկի պարտավորություն չի առաջանում:

Վերաքննիչ դատարանը չի անդրադարձել վերաքննիչ բողոքի այն հիմքին, որ Դատարանը փորձագետի եզրակացությունը չի գնահատել որպես ապացույց։ Միաժամանակ, գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող տեղեկություններ են պարունակվում նաև «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշման մեջ, որը, որպես գրավոր ապացույց, Վերաքննիչ դատարանը նույնպես չի գնահատել։

Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 11.12.2020 թվականի որոշումը և փոփոխել այն՝ ամբողջությամբ բավարարել վերաքննիչ բողոքը։

3. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները.

Ներկայացված այն փաստարկը, որ ակտով ստուգող տեսուչների կողմից անդրադարձ չի կատարվել 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկի ճշտությանը և չի ուղղվել, հիմնավոր չէ, քանի որ Ընկերության կողմից 2012 թվականին առկա է եղել նշված ծախսերի որպես հիմնական միջոցների կազմում հաշվապահական ձևակերպում, ուստի ստուգող պաշտոնատար անձինք չէին կարող կամայականորեն կատարել շահութահարկի հաշվարկի ուղղում։ Ավելին, ըստ Ընկերության 2012 թվականի հաշվապահական ձևակերպումների՝ 2012 թվականին վնաս չի ստացվել, քանի որ նշված տարվա համար ամորտիզացիոն հատկացումները և վարկի տոկոսները չեն դիտարկվել որպես ծախս, այլ կապիտալացվել են, ինչի արդյունքում Ընկերությունը 2012 թվականի արդյունքներով ստացել է շահույթ, ոչ թե հարկային վնաս։

Անկախ այն հանգամանքից, որ Կոմիտեի նախագահի 02.10.2017  թվականի թիվ 1013026 հանձնարարագրի համաձայն՝ Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում իրականացված բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգման մեջ շահութահարկի գծով ժամանակաշրջանն ընդգրկվել է 01.01.2012 թվականից մինչև 01.01.2016 թվականը, ներկայացված հաշվարկների ճշտումներ և լրացուցիչ վճարման պարտավորություններ կարող էին առաջադրվել 2013-2016 թվականների համար՝ հաշվի առնելով այն հանգամանքը, որ 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկը պետք է ներկայացվեր հարկային մարմին մինչև 15.04.2013 թվականը։

Այսպիսով վարչական մարմնի աշխատակիցների կողմից ստուգումն իրականացնելիս թույլ չի տրվել որևէ հակաօրինական գործողություն, ինչը կարող է հանգեցնել վիճարկվող վարչական ակտի անվավերության։ Իսկ ինչ վերաբերում է սույն վարչական գործի և բողոք բերած անձի կողմից վկայակոչված թիվ ՎԴ/1925/05/16 վարչական գործին, ապա նշված վարչական գործերի փաստական հանգամանքները նույնական չեն։

Վերաքննիչ դատարանը Ակտով արձանագրված խախտումների իրավաչափությունը գնահատել է՝ ելնելով սույն գործում առկա բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտությունից։

4. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.

1)  Կոմիտեի նախագահի 02.10.2017 թվականի թիվ 1013026 հանձնարարագրի (այսուհետ` Հանձնարարագիր) համաձայն` Կոմիտեի Փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչության-վարչության ստուգումների թիվ 12 բաժնի գլխավոր հարկային տեսուչներ Շահեն Գրիգորյանին, Գևորգ Սարգսյանին, Արայիկ Ռուբենյանին և ավագ հարկային տեսուչ Մանվել Ստեփանյանին հանձնարարվել է Ընկերությունում ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում տնտեսվարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա հարկային մարմին ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը պարզելու, ՀՀ օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելու նպատակով անցկացնել բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող ՀՀ օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որն ընդգրկել է շահութահարկի գծով` 01.01.2012 թվականից մինչև 31.12.2016 թվականն ընկած ժամանակաշրջանը (հատոր 1-ին, գ. թ. 46):

2) Ակտով խախտումներ են արձանագրվել «1.Շահութահարկ» կետում և Ընկերության նկատմամբ շահութահարկի գծով առաջադրվել է լրացուցիչ հարկային պարտավորություն՝ 11.055.608 ՀՀ դրամի չափով։

Ակտի 1-ին կետի 1-ին մասով արձանագրվել է, որ Ընկերության կողմից 2013 թվականի համար ներկայացված շահութահարկի հաշվարկով ապրանքների իրացումից հասույթը ավել է ցույց տրվել 8.469.659 դրամով (2012 թվականի նոյեմբեր և դեկտեմբեր ամիսներին ստացված արտադրանքի իրացումից հասույթ), իսկ համախառն եկամտից նվազեցումները ավել են ցույց տրվել 33.070.450 դրամով (Ընկերության կողմից 2013 թվականի նվազեցվող ծախսերի մեջ ներառվել են 2012 թվականին վճարված վարկի տոկոսները (33.070.450 դրամ) կամ 24.600.791 դրամի (33.070.450-8.469.659) չափով պակաս է ցույց տրվել տարեկան հարկվող շահույթը, որի շահութահարկի գումարը կազմում է 4.920.158 դրամ։

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածների հիման վրա առաջադրվել է լրացուցիչ պարտավորություն՝ 4.920.158 դրամի չափով, ինչպես նաև տուգանք` այդ գումարի 50 տոկոսի չափով` 2.460.079 դրամ, հաշվապահական հաշվառում չվարելու կամ սահմանված կարգի խախտումներով այն վարելու, հաշվապահական հաշվետվությունները, հաշվարկները սխալ կազմելու համար առաջադրվել է տուգանք՝ այդ խախտումների հետևանքով պակաս հաշվարկված հարկերի 10 տոկոսի չափով` 492.015 դրամ, իսկ հարկի վճարումը սահմանված ժամկետներից ուշացնելու դեպքում յուրաքանչյուր օրվա համար՝ տույժ՝ ժամանակին չմուծված հարկի գումարի 0.15 տոկոսի չափով, բայց ոչ ավելի քան 365 օրվա համար` (տույժերի գումար 365 օրվա համար) 2.693.786 դրամ։ Ընդամենը՝ 10.566.038 դրամ։

Ակտի 1-ին կետի 2-րդ մասով արձանագրվել է, որ 2016 թվականի համար ներկայացված շահութահարկի հաշվարկով համախառն եկամտից նվազեցումները ավել են ցույց տրվել 1.243.200 դրամով (Ընկերության կողմից, համաձայն փոխառության պայմանագրի, տնօրեն Ն.Սարգսյանին վարկի գումարից 30.06.2016 թվականին անտոկոս տրամադրվել է 20.000.000 դրամ փոխառության գումար մինչև 2021 թվականը, և նշված գումարի համար վճարված վարկի տոկոսները նվազեցվել են հարկվող շահույթից), և նույն գումարի չափով էլ պակաս է ցույց տրվել տարեկան հարկվող շահույթը, որի շահութահարկի գումարը կազմում է 248.640 դրամ։

«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածների համաձայն՝ ենթակա է վճարման շահութահարկի գումար՝ 248.640 դրամ, տուգանք՝ 50 տոկոսի չափով` 124.320 դրամ, տուգանք՝ 10 տոկոսի չափով` 24.864 դրամ և տույժերի գումար՝ 91.746 դրամ։ Ընդամենը՝ 489.570 դրամ։

Իսկ Ակտի 1-ին կետի 3-րդ մասով արձանագրվել է, որ 2016 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ ցույց տրված հիմնական միջոցների 166.559.786 դրամ մնացորդային արժեքը պետք է ավելացվի 53.485.927 դրամով (2012 թվականի վարկի տոկոսները և բանկային ծախսերը՝ 51.174.300 դրամ, ԱՎՈԻՄ՝ 2.150.000 դրամ, գործատուի հաշվին վճարված պարտադիր սոցիալական վճար՝ 161.627 դրամ), և այն կկազմի 220.045.713 դրամ (հատոր 1-ին, գ. թ. 48-53): 

3) Կոմիտեի հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 20.02.2018 թվականի թիվ 11/1 որոշմամբ Ակտը թողնվել է անփոփոխ, իսկ Ընկերության բողոքը՝ մերժվել (հատոր 1-ին, գ. թ. 74-78):

4) Կոմիտեի քննչական վարչության թիվ 2 բաժնի քննիչ Ա. Խաչատրյանի 14.03.2018 թվականի դատահաշվապահական փորձաքննություն նշանակելու մասին որոշման հիման վրա 20.04.2018 թվականին կազմվել է փորձագետի եզրակացությունը (հատոր  1-ին, գ. թ. 91-111):

5) Կոմիտեի քննչական վարչության թիվ 2 բաժնի քննիչ Ա. Խաչատրյանի կողմից 04.05.2018 թվականին կայացվել է «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշում, որով թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը կարճվել է՝ Ընկերության տնօրեն Նաիրա Սարգսյանի արարքի մեջ հանցակազմի բացակայության պատճառով (հատոր 1-ին, գ. թ. 112-116):

  5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը.

  Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետով նախատեսված հիմքով, նույն հոդվածի 3-րդ մասի 1-ին կետի իմաստով, այն է՝ առերևույթ առկա է մարդու իրավունքների և ազատությունների հիմնարար խախտում, քանի որ բողոքարկվող դատական ակտը կայացնելիս դատարանը թույլ է տվել դատական սխալ, որը խաթարել է արդարադատության բուն էությունը:

  Սույն բողոքի քննության շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հետևյալ իրավական հարցադրումներին՝

-  արդյո՞ք կարող է տնտեսվարող սուբյեկտին առաջադրվել շահութահարկի գծով պարտավորություն, եթե հարկվող շահույթը որոշելիս չի պարզվել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված նվազեցումների չափը,

- արդյո՞ք հայցվորի կողմից կարող են ներկայացվել այնպիսի ապացույցներ, որոնք վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակից դուրս են։

1) Առաջին հարցադրման մասով Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Վճռաբեկ դատարանը, անդրադառնալով վեճի առարկա իրավահարաբերության իրավական կարգավորման առանձնահատկություններին, արձանագրում է, որ 01.01.2018 թվականին ուժի մեջ է մտել ՀՀ հարկային օրենսգիրքը (ՀՕ-165-Ն), որի՝ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ 445-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝

1. Օրենսգիրքն ուժի մեջ մտնելու օրվանից ուժը կորցրած են ճանաչվում՝

1) «Հարկերի մասին» Հայաստանի Հանրապետության 1997 թվականի ապրիլի 14-ի ՀՕ-107 օրենքը, բացառությամբ «Հարկերի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի 8-րդ հոդվածի, որն ուժը կորցրած է ճանաչվում 2017 թվականի հունվարի 1-ից.

(...)

4) «Շահութահարկի մասին» Հայաստանի Հանրապետության 1997 թվականի սեպտեմբերի 30-ի ՀՕ-155 օրենքը, բացառությամբ այդ օրենքի 8-րդ և 11-րդ հոդվածների նախավերջին պարբերություններով «Տեղեկատվական տեխնոլոգիաների ոլորտի պետական աջակցության մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով սահմանված կարգով հավաստագրված ռեզիդենտներին վերաբերող դրույթների, որոնք գործում են հավաստագրի տրամադրման օրվանից 5 տարի ժամկետով.(...)։

«Նորմատիվ իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի 4-րդ մասի համաձայն` ուժը կորցրած նորմատիվ իրավական ակտի կամ դրա մասի գործողությունը տարածվում է մինչև դրա ուժը կորցնելու օրը գործող հարաբերությունների վրա, եթե օրենքով կամ ակտն ուժը կորցրած ճանաչելու մասին նորմատիվ իրավական ակտով այլ բան նախատեսված չէ։

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքը (այսուհետ` «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենք) և «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքը (այսուհետ` «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենք) կիրառելի են սույն գործով քննվող իրավահարաբերությունների նկատմամբ, քանի որ տվյալ իրավահարաբերությունները ծագել են այդ օրենքների գործողության ժամանակահատվածում` մինչև այդ օրենքներն ուժը կորցնելը։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն՝ շահութահարկը հարկ վճարողների կողմից նույն օրենքով սահմանված կարգով և չափով պետական բյուջե վճարվող ուղղակի հարկ է:

Նույն օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ Հայաստանի Հանրապետությունում շահութահարկ են վճարում (հարկատու են) Հայաստանի Հանրապետության ռեզիդենտները (այսուհետ` ռեզիդենտ) և ոչ ռեզիդենտները, բացառությամբ Հայաստանի Հանրապետության պետական կառավարչական հիմնարկների, Հայաստանի Հանրապետության տեղական ինքնակառավարման մարմինների, պետական ոչ առևտրային կազմակերպությունների` բյուջետային հատկացումների և ամբողջությամբ բյուջե փոխանցվող եկամուտների մասով և Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի:

Նույն օրենքի 5-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում Հայաստանի Հանրապետության տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքը սահմանում է նաև «հարկվող շահույթ» և «համախառն եկամուտ» հասկացությունները։

Այսպես. իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող շահույթը հարկատուի համախառն եկամտի և սույն օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունն է (…):

Նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի 1-ին կետի համաձայն՝ համախառն եկամուտը հաշվետու տարում հարկատուի բոլոր եկամուտների հանրագումարն է` անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ օրենսդրական կարգավորումները հնարավորություն են տալիս համախառն եկամտից կատարել կոնկրետ նվազեցումներ։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից թույլատրվում է կատարել նույն գլխով նախատեսված նվազեցումները (ծախսեր, կորուստներ և այլ նվազեցումներ): Նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ:

Օրենսդիրը, հաշվի առնելով ձեռնարկատիրական գործունեության ընթացքում վնաս կրելու ռիսկի մեծ հավանականությունը, օրենսդրական կարգավորում է նախատեսել, մասնավորապես՝ նույն օրենքի 25-րդ հոդվածով՝ առ այն, որ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է հարկատուի մոտ նախորդ տարիներին առաջացած վնասների չափով, բացառությամբ կազմակերպությունների միացման, միաձուլման և վերակազմավորման ձևով վերակազմակերպման դեպքերի, իսկ հարկատուի գործունեությունից վնասը «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված նվազեցումների գերազանցումն է համախառն եկամտի նկատմամբ:

«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի՝ մինչև 01.01.2018 թվականը գործող խմբագրությամբ 1-ին հոդվածի  2-րդ մասի համաձայն` ստուգումն օրենքի հիման վրա իրականացվող ընթացակարգ է, որով պարզվում է տնտեսավարող սուբյեկտի ներկայացրած հաշվետվությունների, Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ նախատեսված հայտարարագրերի, հարկերի և պարտադիր այլ վճարների գծով նախատեսված հաշվարկների, ելակետային տվյալների, այլ փաստաթղթերի (այսուհետ` հաշվետվություն) արժանահավատությունը և վերջինիս ծավալած փաստացի գործունեության համապատասխանությունն օրենքների և այլ իրավական ակտերի պահանջներին։

Նույն հոդվածի 4-րդ մասի համաձայն` ստուգումները կարող են լինել թեմատիկ` ուղղված տնտեսավարող սուբյեկտի գործունեության հետ կապված առանձին տարրերի փաստացի իրավիճակը պարզելուն (...)։ Թեմատիկ են հարկային, մաքսային, պարտադիր սոցիալական ապահովության, բնօգտագործման, բնապահպանական և օրենքով սահմանված այլ պարտադիր վճարների հաշվարկման ու վճարման ճշտությունը պարզելուն ուղղված ստուգումները, պետական բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների ճշտության ստուգումները (...)։

Նույն օրենքի 3-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` ստուգման նպատակը տնտեսավարող սուբյեկտի գործունեության ոլորտում օրենքի և այլ իրավական ակտերի հիման վրա պետական մարմիններին ներկայացված կամ հրապարակված հաշվետվությունների արժանահավատությունը պարզելը, Հայաստանի Հանրապետության օրենքների ու այլ իրավական ակտերի պահանջների կատարման նկատմամբ պետական հսկողություն իրականացնելը և տնտեսավարող սուբյեկտի գույքային իրավունքները պաշտպանելը, իսկ Հայաստանի Հանրապետության քրեական դատավարության օրենսգրքին համապատասխան նշանակված ստուգումների դեպքում նաև տնտեսավարող սուբյեկտի գործունեության հետ կապված առանձին տարրերի փաստացի իրավիճակը պարզելն է։

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր որոշումներից մեկում արձանագրել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտի ներկայացրած հաշվետվությունների, Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ նախատեսված հայտարարագրերի, հարկերի և պարտադիր այլ վճարների գծով նախատեսված հաշվարկների, ելակետային տվյալների, այլ փաստաթղթերի արժանահավատությունը և օրենքների ու այլ իրավական ակտերի պահանջներին վերջինիս ծավալած փաստացի գործունեության համապատասխանությունը պարզելու համար Կոմիտեն կարող է իրականացնել ստուգում «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» և «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքներով սահմանված ընթացակարգերի, այդ թվում՝ ստուգման ժամկետների պահպանմամբ՝ ապահովելով նաև տնտեuավարող uուբյեկտի գույքային իրավունքները պաշտպանելու օրենսդրական պահանջի կատարումը (տե՛ս «Արայ» ՍՊԸ-ն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի՝ թիվ ՎԴ/11476/05/13 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 30.11.2018 թվականի որոշումը):

«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 3-րդ մասի համաձայն՝ ստուգումների հետ կապված վարույթի նկատմամբ կիրառվում են «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի դրույթները, եթե այլ բան նախատեսված չէ նույն օրենքով:

Այսպես, «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» ՀՀ օրենքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ վարչական մարմինը պարտավոր է ապահովել փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկումը` բացահայտելով գործի բոլոր, այդ թվում` վարույթի մասնակիցների օգտին առկա հանգամանքները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր նախկին որոշումներից մեկում արձանագրել է, որ վերոգրյալ նորմերից հետևում է, որ ստուգման՝ որպես առանձին տեսակի վարչական վարույթի նպատակների մեջ, ի թիվս այլնի, ներառվում է նաև տնտեսվարող սուբյեկտի գույքային իրավունքների պաշտպանությունը, այսինքն՝ ստուգումների միջոցով տնտեսվարող սուբյեկտի գործունեության օրինականության նկատմամբ վերահսկողություն իրականացնելիս Կոմիտեն պարտավոր է բացահայտել ոչ միայն տնտեսվարող սուբյեկտի ծավալած գործունեության ընթացքում վերջինիս պարտավորությունների խախտման հանգամանքները, այլև յուրաքանչյուր գործով ապահովելով փաստական հանգամանքների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննարկում՝ բացահայտել նաև տնտեսվարողի օգտին առկա հանգամանքները:

Ամփոփելով վերոգրյալը՝ ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտներին չեն կարող առաջադրվել շահութահարկի գծով պարտավորություններ, եթե հարկվող շահույթը որոշելիս չեն պարզվել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված նվազեցումների տեսակները և չափը (տե՛ս «ՀՈՐՄԻԳՈՆԵՍ Ի ՄՈՌՏԵՌՈՍ ՍԵՌՌԱՆՈ Ս. Լ.» ընկերության հայաստանյան մասնաճյուղն ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի՝ թիվ ՎԴ/5209/05/15 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 22.09.2022 թվականի որոշումը):

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ տնտեuվարող uուբյեկտի գույքային իրավունքները պաշտպանելը ստուգման նպատակներից մեկն է, հետևաբար ստուգումն իրականացնող պաշտոնատար անձանց կողմից օրենքի պահանջների պահպանմամբ, այդ թվում` օրենքի ճիշտ կիրառմամբ վարչական ակտի ընդունումն այդ նպատակի պահպանման կամ իրականացման երաշխիքներից մեկն է։

Այսպիսով Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ ստուգումն ուղղված է ընկերության գործունեության ընդհանուր իրավակարգավորումների համապատասխանությունը պարզելուն՝ ստուգող մարմնին հնարավորություն ընձեռելով վերհանելու ինչպես ամբողջ գործունեությունում առկա թերությունները և/կամ սխալները և ստուգելու ընկերության գործունեության համապատասխանությունը հարկային օրենսդրության պահանջներին, այնպես էլ արձանագրելու հարկ վճարողի համար բարենպաստ փաստական հանգամանքները։

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը, նախկինում կայացրած որոշումներից մեկում արտահայտել է այն իրավական դիրքորոշումը, որ շահութահարկը պետական բյուջե վճարվող ուղղակի հարկ է, որի հարկվող օբյեկտը ռեզիդենտների համար Հայաստանի Հանրապետության տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթն է: Ընդ որում, հարկվող շահույթ է հարկատուի համախառն եկամտի, այսինքն` հաշվետու տարում անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից հարկատուի բոլոր եկամուտների հանրագումարի, և օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունը: Օրենսդիրը «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածում սահմանել է, որ նշված օրենքի իմաստով եկամուտը հաշվետու տարվա ընթացքում ակտիվների ներհոսքը, աճը կամ պարտավորությունների նվազումն է, որը հանգեցնում է հարկատուի սեփական կապիտալի ավելացմանը: Տնտեսվարող սուբյեկտի հարկվող շահույթը որոշելու համար անհրաժեշտ է հաշվի առնել օրենքով սահմանված հետևյալ երկու տարրերը. տնտեսվարող սուբյեկտի համախառն եկամուտը և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված թույլատրելի նվազեցումները, որտեղ համախառն եկամուտը տնտեսվարող սուբյեկտի բոլոր եկամուտների հանրագումարն է` անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից, իսկ թույլատրելի նվազեցումներն օրենքով սահմանված ծախսերն են, կորուստները և այլ նվազեցումները: Նշված երկու տարրերի` համախառն եկամտի և թույլատրելի նվազեցումների դրական տարբերությունը տնտեսվարող սուբյեկտի մոտ առաջացնում է հարկվող շահույթ, որից հնարավոր է հաշվարկել օրենքով սահմանված վճարման ենթակա շահութահարկի գումարը:

(…) տվյալ պարագայում ստուգման ակտը պետք է կազմվի այնպես, որ հնարավոր լինի պարզել, թե որքան է կազմում տնտեսվարողի իրական հարկվող շահույթը, ինչպես նաև օրինական նվազեցումների՝ համախառն եկամտի ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերի գումարը՝ հղում կատարելով այն փաստաթղթերին, որոնցով հիմնավորվում է օրինական նվազեցումների այդ չափը:

(…)

ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ ստուգման ակտում շահութահարկով հարկման ենթակա հարկվող օբյեկտը` հարկվող շահույթը, ցույց չտալու կամ այն պակաս ցույց տալու դեպքն արձանագրելիս հարկային մարմինը պարտավոր է որպես վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցներ դատարանին ներկայացնել այն ապացույցները (փաստաթղթերը), որոնք հնարավորություն կստեղծեն դատարանի համար հաստատելու կամ հերքելու գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստական հանգամանքների առկայությունը կամ բացակայությունը, այսինքն՝ գնահատելու վիճարկվող ստուգման ակտի իրավաչափությունը: Այսպես, դատարանի կողմից պետք է գնահատվեն այն փաստաթղթերը, որոնցով հիմնավորվում է տնտեսվարողի համախառն եկամտի ստացման հետ կապված ամբողջ ծախսերը, որոնք իրականում կատարվել են, իսկ կատարված, սակայն փաստաթղթերով չհիմնավորված ծախսերը ստուգման ակտում պետք է արտացոլվեն թվաբանական հաշվարկի միջոցով (տե՛ս «Արթիկի Ստեկլոմաշ» ԲԲԸ-ն ընդդեմ Գյումրու տարածքային հարկային տեսչության՝ թիվ ՎԴ5/0519/05/13 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 07.04.2017 թվականի որոշումը):

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է,  որ ստուգումների իրականացման իրական նպատակը չի կարող լինել միայն թերությունների և սխալների բացահայտումը, քանի որ այն ուղղված է նաև տնտեսվարող սուբյեկտի իրավունքների պաշտպանությանը, հետևաբար ստուգման ընթացքում պետք է պարզվեն նաև վերջինիս համար բարենպաստ հանգամանքները, այսինքն՝ ստուգող մարմինը տնտեսվարող սուբյեկտին չի կարող առաջադրել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված հարկային պարտավորություններ, եթե չի ստուգել օրենքով սահմանված նվազեցումների չափը։

2) Երկրորդ հարցադրման մասով Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի 3-րդ կետի համաձայն՝ կողմերն իրավունք ունեն՝ ներկայացնելու ապացույցներ և մասնակցելու դրանց հետազոտմանը։

Նույն օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝  դատարանը սույն օրենսգրքով սահմանված կարգով ձեռք բերված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը, իսկ նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ ապացույցներ են վկայի ցուցմունքը, փորձագետի եզրակացությունը (ցուցմունքը), գրավոր ապացույցները, իրեղեն ապացույցները։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 27-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝  դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ, իսկ նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ դատարանը դատական ակտի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր նախկին որոշումներից մեկում արձանագրել է, որ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ, 26-րդ, 27-րդ և 124-րդ հոդվածների վերլուծությունից հետևում է, որ դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելու նպատակով գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով: ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ ապացույցների հետազոտումը դատական ապացույցների անմիջական ընկալումն ու վերլուծությունն է՝ դրանցից յուրաքանչյուրի վերաբերելիությունը, թույլատրելիությունն ու արժանահավատությունը որոշելու և գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստական հանգամանքների առկայությունը կամ բացակայությունը հաստատելու համար դրանց համակցության բավարարությունը պարզելու նպատակով, իսկ ապացույցների գնահատումը ենթադրում է ապացույցների տրամաբանական և իրավաբանական որակում՝ դրանց վերաբերելիության, թույլատրելիության, արժանահավատության և բավարարության տեսանկյունից: Ապացույցների գնահատումը՝ որպես ապացուցման գործընթացի տարր, մտավոր, տրամաբանական գործունեություն է, որի արդյունքում դատարանի կողմից եզրահանգում է արվում ապացույցներից յուրաքանչյուրի թույլատրելիության, վերաբերելիության, հավաստիության և ապացուցման առարկայի մեջ մտնող հանգամանքների բացահայտման համար ապացույցների համակցության բավարարության մասին:

Վարչադատավարական օրենսդրության համաձայն՝ դատարանը գործում եղած բոլոր ապացույցները գնահատում է ներքին համոզմամբ, որը պետք է հիմնված լինի գործում առկա բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտության վրա։

(…)

Դատարանի կողմից ապացույցների գնահատման արդյունքներն արտացոլվում են դատական ակտի պատճառաբանական մասում, որտեղ դատարանը պետք է մատնացույց անի այն ապացույցները, որոնց վրա կառուցում է իր եզրահանգումներն ու հետևությունները, ինչպես նաև այն դատողությունները, որոնցով հերքում է այս կամ այն ապացույցը: Դատական ակտը միայն այն դեպքում կարող է համարվել պատշաճորեն պատճառաբանված, երբ դրա պատճառաբանական մասում դատարանը ցույց է տվել ապացույցների գնահատման հարցում իր ներքին համոզմունքի ձևավորման հիմքերը:

Այսպիսով, ապացույցների գնահատման արդյունքում ձևավորված ներքին համոզմունքն իրավական նշանակություն է ստանում և օբյեկտիվացվում դատական ակտերին ներկայացվող՝ հիմնավորվածության և պատճառաբանվածության օրենսդրական պահանջի միջոցով (տե՛ս Հայկ Սիմոնյանն ընդդեմ Գյումրու համայնքապետարանի՝ թիվ ՎԴ5/0173/05/18 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 19.11.2021 թվականի որոշումը):

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ըստ էության՝ օրենսդրի կողմից, ապացույցներն առանձնացվում են՝ ըստ իրենց տեսակային հատկանիշների, այսինքն՝ յուրաքանչյուր իրեղեն կամ գրավոր ապացույց, որն իր արտահայտման ձևով կամ իր բովանդակած տեղեկատվությամբ պարունակում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող փաստ, պետք է հետազոտվի և գնահատվի դատարանի կողմից։

Նախկինում կայացրած իր որոշումներում անդրադառնալով գործի փաստական հանգամանքներն ի պաշտոնե պարզելու դատարանի լիազորության իրացման առանձնահատկություններին` ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ վեճի լուծման համար էական փաստերը մատնանշելու և դրանց վերաբերյալ ապացույցներ պահանջելու, անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով ողջամիտ միջոցներ ձեռնարկելու վերաբերյալ դատավարական գործողությունների իրականացման դատարանի իրավունքը սահմանափակված է բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված պատճառաբանված ներքին համոզման հանգելու դատարանի պարտականությամբ և պետք է բխի արդարության բոլոր պահանջների պահպանման սահմանադրական հիմնադրույթից (տես՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Արաբկիրի հարկային տեսչությունն ընդդեմ «Ջորջ ընդ Բրանդն» ՍՊԸ-ի թիվ ՎԴ/5525/05/08 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 17.04.2009 թվականի որոշումը):

Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ ապացույցներ ներկայացնելու և դատարանի կողմից դրանք հետազոտելու համար օրենսդիրը նախատեսել է որոշակի ժամանակային սահմանափակումներ՝ կապված ներկայացված հայցատեսակի հետ։ Այսպես. ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝  վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը որոշվում է այդ ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակում և դրա ընդունման պահի դրությամբ գործող օրենքների հիման վրա, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հետագայում ընդունվել է դատավարության մասնակից հանդիսացող ֆիզիկական կամ իրավաբանական անձանց վերաբերող՝ նրանց համար ավելի բարենպաստ օրենք, և եթե դա նախատեսված է այդ օրենքով։

ՀՀ սահմանադրական դատարանը 01.12.2020 թվականի թիվ ՍԴՈ-1565 որոշմամբ, անդրադառնալով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասի՝ ՀՀ Սահմանադրությանը համապատասխանության հարցին, արձանագրել է, որ օրենսգիրքը ոչ միայն հնարավորություն է ընձեռում գործի քննության ընթացքում հետազոտելու նոր ապացույցներ, այլև գործի ի պաշտոնե քննության սկզբունքի շրջանակներում պարտավորեցնում է դատարանին ձեռք բերել բոլոր անհրաժեշտ ապացույցները, դրանց բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման հիման վրա հանգել պատճառաբանված ներքին համոզման, ինչը պետք է բխի արդարության բոլոր պահանջների պահպանման սահմանադրական հիմնադրույթից:

Ելնելով վերոգրյալից՝ Սահմանադրական դատարանը գտել է, որ վիճարկվող դրույթը, սահմանափակելով վարչական մարմնի՝ վարչական գործի դատական քննության ընթացքում նոր ապացույցներ ներկայացնելու հնարավորությունը, չպետք է մեկնաբանվի այնպես, որ սահմանափակի անձանց դատական պաշտպանության իրավունքը, մասնավորապես, գործի արդարացի լուծման համար նշանակություն ունեցող նոր ապացույցներ ներկայացնելու հնարավորությունը:

  Մինչդեռ, Օրենսգրքի վիճարկվող դրույթի ձևակերպումը կարող է տպավորություն ստեղծել, որ վիճարկման հայցի շրջանակներում վարչական ակտի իրավաչափությունը գնահատելիս դատարանները հետազոտում են բացառապես վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցները։ Նույն որոշման եզրափակիչ մասում ՀՀ Սահմանադրական դատարանն արձանագրել է, որ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասը համապատասխանում է Սահմանադրությանն այն մեկնաբանությամբ, համաձայն որի՝ «Վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը որոշվում է այդ ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակում» դրույթը՝ նոր ապացույց ներկայացնելու առումով, կաշկանդում է միայն վիճարկվող ակտը կայացրած վարչական մարմնին:

  Վերոգրյալի լույսի ներքո Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում փաստել, որ դատավարության մասնակից հանդիսացող իրավաբանական կամ ֆիզիկական անձը կաշկանդված չէ միայն վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակով և իրավունք ունի ներկայացնելու ապացույցներ, որոնք վերաբերելի ու թույլատրելի են և կարող են հանգեցնել որևէ փաստի հաստատմանը կամ հերքմանը։

  Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում նաև վկայակոչել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 28-րդ հոդվածը, որի համաձայն՝

  1. Կողմը պարտավոր է դատարանին ներկայացնել իր տիրապետման տակ կամ ազդեցության ոլորտում եղած այն բոլոր ապացույցները, որոնցով նա հիմնավորում է իր պահանջները կամ առարկությունները։

  2. Վարչական մարմինը պարտավոր է նաև ներկայացնել վարչական վարույթի բոլոր նյութերը, ինչպես նաև իր տիրապետման տակ կամ ազդեցության ոլորտում եղած այն բոլոր ապացույցները, որոնք հիմնավորում են հակառակ կողմի պահանջները կամ առարկությունները։

  3. Գործի լուծման համար անհրաժեշտ ապացույցներ ձեռք բերելու նպատակով դատարանն իր նախաձեռնությամբ ձեռնարկում է համարժեք միջոցներ։

  4. Ապացույցներ ձեռք բերելու նպատակով դատարանն իրավասու է կայացնելու որոշում` առանձին դատական ակտի տեսքով, դրանք պահանջելով դատավարության այն մասնակիցներից, պետական և տեղական ինքնակառավարման այն մարմիններից (դրանց պաշտոնատար անձանցից), ինչպես նաև դատավարությունում չներգրավված ֆիզիկական և իրավաբանական այն անձանցից, որոնց ազդեցության ոլորտում են դրանք կամ պետք է լինեն` սահմանելով ժամկետ դրանք դատարան ներկայացնելու համար։

  Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վերոգրյալ կարգավորումը որևէ բացառություն չի նախատեսում՝ կապված կոնկրետ հայցատեսակի հետ, այսինքն՝ դատարանը բոլոր դեպքերում գործի լուծման համար անհրաժեշտ ապացույցի բացակայության դեպքում իր նախաձեռնությամբ ձեռնարկում է համարժեք միջոցներ՝ ապացույցները ձեռք բերելու նպատակով, ինչը բխում է դատարանի կողմից գործի փաստական հանգամանքներն ի պաշտոնե  ("ex officio") պարզելու սկզբունքից։

  ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գործի քննության ժամանակ ծագող հատուկ գիտելիքներ պահանջող հարցերի պարզաբանման նպատակով դատարանը կարող է կողմի (կողմերի) միջնորդությամբ կամ իր նախաձեռնությամբ փորձաքննություն նշանակել, որը կարող է հանձնարարվել կա´մ մասնագիտացված փորձագիտական հաստատությանը, կա´մ փորձագետին։

  Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վերոգրյալ կարգավորումը փաստում է, որ բոլոր դեպքերում, բացի վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցներից, որոշակի փաստ հաստատելու համար անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ ձեռք բերելու այլ ապացույցներ, օրինակ՝ նշանակել փորձաքննություն և որպես ապացույց օգտագործել փորձագիտական եզրակացությունը։ Անհրաժեշտ է նաև նկատի ունենալ, որ նշված կարգավորումը որևէ բացառություն չի նախատեսում՝ կապված այն հանգամանքի հետ, թե որ հայցատեսակն է ներկայացվել դատարանին, այսինքն՝ վիճարկման հայցի պարագայում նույնպես չպետք է սահմանափակվի դատավարության մասնակից հանդիսացող ֆիզիկական կամ իրավաբանական անձի իրավունքը ներկայացնել ապացույցներ կամ միջնորդություն՝ ապացույց պահանջելու կամ փորձաքննություն նշանակելու վերաբերյալ։

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն վարչական գործը հարուցվել է Ընկերության կողմից ներկայացված վիճարկման հայցի հիման վրա, որով վերջինս պահանջել է վերացնել Կոմիտեի Փոքր հարկ վճարողների հարկային տեսչության-վարչության Ակտի 1-ին կետը և Կոմիտեի Հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 20.02.2018 թվականի թիվ 11/1 որոշումը։

Դատարանը, 18.03.2019 թվականի վճռով մերժելով հայցը, և անդրադառնալով Կոմիտեի քննչական վարչության թիվ 2 բաժնի քննիչի «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» 04.05.2018 թվականի որոշմանը, որով թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը կարճվել է Ընկերության տնօրեն Նաիրա Սարգսյանի արարքի մեջ զանցակազմի բացակայության պատճառով, արձանագրել է, որ Ակտը կայացվել է 27.12.2017 թվականին, իսկ թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը հարուցվել է՝ Կոմիտեի քննչական վարչությունում Ընկերության վերաբերյալ փաստաթղթերը 23.01.2018 թվականին ստացվելուց հետո։ Հետևաբար, «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» վերոնշյալ որոշումը վարչական վարույթի (ստուգման) ընթացքում ձեռք բերված ապացույց չլինելու պատճառաբանությամբ, չի կարող հիմք հանդիսանալ Ակտի իրավաչափության գնահատման համար։

Վերաքննիչ դատարանը 11.12.2020 թվականի որոշմամբ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը մերժել է և Դատարանի 18.03.2019 թվականի վճիռը թողել անփոփոխ, միաժամանակ անդրադառնալով Ընկերության կողմից վկայակոչված՝ Կոմիտեի քննչական վարչության թիվ 2 բաժնի քննիչի «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» 04.05.2018 թվականի որոշմանը, որով թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը կարճվել է՝ Ընկերության տնօրեն Նաիրա Սարգսյանի արարքի մեջ զանցակազմի բացակայության պատճառով՝ Վերաքննիչ դատարանն արձանագրել է, որ Դատարանն իրավացիորեն փաստել է, որ սույն գործով վիճարկվող Ակտը կայացվել է 27.12.2017 թվականին, իսկ թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը հարուցվել է Կոմիտեի քննչական վարչությունում Ընկերության վերաբերյալ փաստաթղթերը 23.01.2018 թվականին ստացվելուց հետո, հետևաբար, Ընկերության կողմից վկայակոչված վերը նշված 04.05.2018 թվականի որոշումը սույն գործով վիճարկվող 27.12.2017 թվականի Ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթի (ստուգման) ընթացքում ձեռք բերված ապացույց չլինելու պայմաններում, չի կարող հիմք հանդիսանալ Ակտի իրավաչափության գնահատման համար: Դատարանի նման դիրքորոշումը Վերաքննիչ դատարանը հիմնավոր է համարել, քանի որ այն բխում է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասով ամրագրված իրավակարգավորումից, համաձայն որի՝ վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը որոշվում է այդ ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակում։

Անդրադառնալով ներկայացված ապացույցների՝ Դատարանի և Վերաքննիչ դատարանի կողմից ընդունելիության և գնահատման հարցին, ինչպես նաև հաշվի առնելով սույն որոշմամբ արտահայտված դիրքորոշումները՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Կոմիտեի քննչական վարչության թիվ 2 բաժնի քննիչ Ա. Խաչատրյանի կողմից 14.03.2018 թվականին կայացվել է դատահաշվապահական փորձաքննություն նշանակելու մասին որոշում, որի արդյունքում 20.04.2018 թվականին կազմվել է փորձագետի եզրակացությունը, իսկ նույն քննիչի կողմից 04.05.2018 թվականին կայացվել է «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշում, որով թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը կարճվել է՝ Ընկերության տնօրեն Նաիրա Սարգսյանի արարքի մեջ հանցակազմի բացակայության պատճառով։

Այսպիսով. Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ տվյալ պարագայում Ակտը կայացվել է 27.12.2017 թվականին, իսկ թիվ 83151218 քրեական գործի վարույթը հարուցվել է Կոմիտեի քննչական վարչությունում Ընկերության վերաբերյալ փաստաթղթերը 23.01.2018 թվականին ստացվելուց հետո, այսինքն՝ հարուցված քրեական գործի շրջանակներում իրականացված դատահաշվապահական փորձաքննությունը ժամանակագրական առումով հաջորդում է Ակտի կայացմանը և չի ներառվել այդ ակտի կայացման հիմք հանդիսացած ապացույցների շրջանակում, հետևաբար՝ այն վարչական վարույթի ժամանակ ձեռք բերված ապացույց չէ։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 42-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գրավոր ապացույցներ են գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստերի մասին տեղեկություններ պարունակող իրավական ակտերը, տեղեկանքները, գործարար և մասնավոր թղթակցությունը և այլ գրավոր նյութեր (փաստաթղթեր)։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ գրավոր ապացույցները դատարանի համար ապացուցողական նշանակություն ունեն իրենց բովանդակության տեսակետից, ինչը և ենթակա է գնահատման դատարանի կողմից։

Վերոգրյալ պատճառաբանությունների, ինչպես նաև ՀՀ սահմանադրական դատարանի վկայակոչված դիրքորոշման լույսի ներքո անհրաժեշտ է արձանագրել, որ Ընկերությունը լիարժեքորեն իրավասու էր ներկայացնելու դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կազմված եզրակացությունը, ինչպես  նաև «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշումը՝ որպես գրավոր ապացույցներ։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ստորադաս դատարանները պարտավոր էին իրականացնել ներկայացված ապացույցների լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտություն և արդյունքում հանգել համապատասխան եզրահանգման։ Անկախ այն հանգամանքից, որ ներկայացված ապացույցները չեն հանդիսանում վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցներ, դրանք ենթակա են գնահատման, քանի որ օրենսդիրը որևէ կերպ չի սահմանափակել դատավարության մասնակից հանդիսացող ֆիզիկական կամ իրավաբանական անձին ներկայացնելու որևէ փաստ հաստատող նոր ապացույց, որը ձեռք է բերվել կամ ի հայտ է եկել վարչական վարույթից հետո։ Նման օրենսդրական սահմանափակումը կհակասեր այն իրավական կարգավորումներին, որոնք հնարավորություն են տալիս դատավարության մասնակիցներին որևէ հատուկ գիտելիք պահանջող հարցի պարզաբանման նպատակով ներկայացնել միջնորդություն՝ փորձաքննություն նշանակելու վերաբերյալ, ինչպես նաև հենց դատարանի նախաձեռնությամբ նույն պատճառաբանությամբ փորձաքննություն նշանակելու հնարավորությանը։

Սույն պարագայում առկա է փորձագիտական եզրակացություն, որը, Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ, համարվում է թույլատրելի և վերաբերելի գրավոր ապացույց, այն է՝ վերջինս հիմնական իրավունքների խախտմամբ ձեռք բերված կամ արդար դատաքննության իրավունքը խաթարող ապացույց չէ, իսկ դրա գնահատումը և հետազոտումն ավելի կամ պակաս հավանական կդարձնի վեճը լուծելու համար էական նշանակություն ունեցող փաստերի բացահայտումը։

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Վերաքննիչ դատարանի կողմից անտեսվել է այն հանգամանքը, որ Դատարանը չի կատարել գործի փաստերն ի պաշտոնե ("ex officio") պարզելու իր պարտականությունը, մասնավորապես՝ Դատարանի կողմից քննության առարկա չի դարձվել 04․05․2018 թվականին կայացված «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշումը և հարուցված քրեական գործի շրջանակներում իրականացված դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կազմված փորձագիտական եզրակացությունը։ Ելնելով վերոգրյալից` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ ստորադաս դատարանների կողմից թույլ տրված վերը նշված խախտումը շտկելու, սույն որոշմամբ արտահայտված իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո գործի փաստական հանգամանքներն ի պաշտոնե ("ex officio") պարզելու սկզբունքի բովանդակությունը կազմող դատավարական գործողությունները պատշաճ կատարելու համար սույն գործն անհրաժեշտ է ուղարկել նոր քննության:

Վերոնշյալ պատճառաբանություններով հերքվում են վճռաբեկ բողոքի պատասխանում բերված փաստարկները:

Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 150-րդ, 152-րդ, 163-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու: Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ  «Քրեական հետապնդում չիրականացնելու և քրեական գործով վարույթը կարճելու մասին» որոշումը և հարուցված քրեական գործի շրջանակներում իրականացված դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կազմված փորձագիտական եզրակացությունը՝ որպես գրավոր ապացույցներ հետազոտելու և գնահատելու, ինչպես նաև հայցի մնացած հիմքերն ու հիմնավորումները քննության առարկա դարձնելու համար գործն անհրաժեշտ է ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան՝ նոր քննության:

6. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի համաձայն` դատական ծախսերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախսերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որն իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանը, նկատի ունենալով այն, որ վճռաբեկ բողոքը ենթակա է մասնակի բավարարման, իսկ գործն ուղարկվում է նոր քննության, որպիսի պարագայում դատական ծախսերի բաշխման հարցին հնարավոր չէ անդրադառնալ գործի քննության ներկա փուլում, գտնում է, որ այդ հարցը ենթակա է լուծման գործի նոր քննության ընթացքում:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի  169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակի: Բեկանել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 11.12.2020 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան՝ նոր քննության:

2.  Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 25 մայիսի 2023 թվական: