■ Վարչական իրավախախտումների վերաբերյալ Հայաստանի Հանրապետության օրենսգիրքը,

■ «Վարչարարության հիմունքների և վարչական վարույթի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքը,

■ Հայաստանի Հանրապետության քրեական և Հայաստանի Հանրապետության քրեական դատավարության օրենսգրքերը,

■ «Սնանկության մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքը,

■ «Հարկային ծառայության մասին» և «Օպերատիվ-հետախուզական գործունեության մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքները,

■ «Տեսչական մարմինների մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքը:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ հարկային պարտավորությունների ծագման հետ կապված իրավահարաբերությունների նկատմամբ կիրառելի են միայն նշված իրավական ակտերի դրույթները, և այս հստակ կանոնից որևէ շեղում չի կարող համարվել իրավաչափ։

Օրենսգրքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի 23-րդ, 25-րդ և 27-րդ կետերի համաձայն՝ հարկային հարաբերությունները կարգավորող իրավական ակտերի կիրառության իմաստով՝ ստորև նշված հասկացություններն ունեն հետևյալ իմաստն ու նշանակությունը.

23) եկամուտ՝ ձեռնարկատիրական, անձնական և (կամ) պասիվ եկամուտ.

25) անձնական եկամուտ՝ ֆիզիկական անձի կողմից աշխատանքային կամ քաղաքացիաիրավական պայմանագրերի շրջանակներում իրականացվող գործունեությանը վերագրվող կամ ցանկացած այլ հիմքով (բացառությամբ նույն մասի 24-րդ և 26-րդ կետերով սահմանված դեպքերի) ստացվող դրամական միջոց կամ այլ ակտիվ (այդ թվում՝ բնամթերային ձևով): Նույն կետի կիրառության իմաստով՝ անհատ ձեռնարկատեր կամ նոտար համարվող ռեզիդենտ ֆիզիկական անձի կողմից ստացվող շահաբաժինը համարվում է անձնական եկամուտ՝ անկախ շահաբաժինը որպես անհատ ձեռնարկատեր կամ որպես նոտար ստանալու հանգամանքից և նույն մասի 26-րդ կետի դրույթներից.

27) համախառն եկամուտ՝ հաշվետու ժամանակաշրջանում ստացված կամ ստացման ենթակա Օրենսգրքով սահմանված եկամուտների հանրագումար։

Օրենսգրքի 13-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ հաշվետու ժամանակաշրջանը ժամանակահատված է, որի համար հաշվարկվում և վճարվում են հարկեր և (կամ) բնօգտագործման վճար, ներկայացվում են հարկային հաշվարկներ (բացառությամբ ներմուծման հարկային հայտարարագրերի, ապրանքների ներմուծման և անուղղակի հարկերի վճարման (կամ անուղղակի հարկերից ազատման, անուղղակի հարկերն այլ կարգով վճարելու) մասին հայտարարության և արտահանման հարկային հայտարարագրերի), կատարվում են Օրենսգրքով սահմանված այլ պարտավորություններ:

Օրենսգրքի 15-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ հարկի կամ բնօգտագործման վճարի հաշվարկը կատարվում է հաշվառման հաշվեգրման մեթոդով, եթե օրենսգրքով չի նախատեսվում, որ հարկի կամ բնօգտագործման վճարի հաշվարկը կատարվում է հաշվառման դրամարկղային մեթոդով:

Օրենսգրքի 15-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն՝ Օրենսգրքի կիրառության իմաստով՝ հաշվառման դրամարկղային մեթոդը նշանակում է, որ հարկ վճարողը եկամուտների և ծախսերի հաշվառումն իրականացնում է՝ ելնելով հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահից՝ անկախ իր կողմից այդ եկամուտների ստացման իրավունքը ձեռք բերելու կամ իր համար այդ ծախսերը ճանաչելու պահից:

Օրենսգրքի 139-րդ հոդվածի համաձայն՝ եկամտային հարկը Օրենսգրքի 141-րդ հոդվածով սահմանված հարկման օբյեկտի համար Օրենսգրքով սահմանված կարգով, չափով և ժամկետներում պետական բյուջե վճարվող պետական հարկ է:

Օրենսգրքի 141-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ եկամտային հարկով հարկման օբյեկտ է համարվում ռեզիդենտ ֆիզիկական անձանց համար՝ Հայաստանի Հանրապետության աղբյուրներից և (կամ) Հայաստանի Հանրապետությունից դուրս գտնվող աղբյուրներից ստացվող համախառն եկամուտը, բացառությամբ Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվառված անհատ ձեռնարկատերերի և նոտարների ձեռնարկատիրական եկամուտների:

Օրենսգրքի 142-րդ հոդվածի 1-ին մասի 3-րդ կետի համաձայն՝ նույն բաժնի կիրառության իմաստով՝ եկամտային հարկով հարկման օբյեկտի հաշվառումն իրականացվում է (հարկի հաշվարկը կատարվում է) քաղաքացիաիրավական պայմանագրերի շրջանակներում կատարված աշխատանքների և (կամ) մատուցված ծառայությունների համար ստացվող եկամուտների մասով՝ հաշվառման դրամարկղային մեթոդով:

Օրենսգրքի 143-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ եկամտային հարկով հարկման բազա է համարվում ռեզիդենտ ֆիզիկական անձանց համար՝ հարկվող եկամուտը, որը որոշվում է որպես Օրենսգրքի 141-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված համախառն եկամտի և Օրենսգրքի 147-րդ հոդվածով սահմանված նվազեցվող եկամուտների դրական տարբերություն:

Օրենսգրքի 151-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ Օրենսգրքի 152-րդ հոդվածով սահմանված՝ եկամտային հարկը հարկային գործակալի կողմից հաշվարկելու, պահելու և պետական բյուջե վճարելու դեպքերում եկամտային հարկի հաշվարկման և վճարման համար հաշվետու ժամանակաշրջան է համարվում յուրաքանչյուր հաշվետու ամիսը:

Վերոգրյալ իրավանորմերի վերլուծության հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ եկամտային հարկով հարկման օբյեկտ է համարվում ռեզիդենտ ֆիզիկական անձանց համար՝ Հայաստանի Հանրապետության աղբյուրներից և (կամ) Հայաստանի Հանրապետությունից դուրս գտնվող աղբյուրներից ստացվող համախառն եկամուտը, որը հաշվետու ժամանակաշրջանում ստացված կամ ստացման ենթակա հարկային օրենսգրքով սահմանված եկամուտների հանրագումարն է: Հարկային հարաբերությունները կարգավորող իրավական ակտերի կիրառության իմաստով եկամուտը ձեռնարկատիրական, անձնական և (կամ) պասիվ եկամուտն է, իսկ ֆիզիկական անձի կողմից քաղաքացիաիրավական պայմանագրերի շրջանակներում իրականացվող գործունեությանը վերագրվող կամ ցանկացած այլ հիմքով ստացվող դրամական միջոցը կամ այլ ակտիվը համարվում է անձնական եկամուտ: Քաղաքացիաիրավական պայմանագրերի շրջանակներում կատարված աշխատանքների և (կամ) մատուցված ծառայությունների համար ստացվող եկամուտների մասով՝ եկամտային հարկով հարկման օբյեկտի հաշվառումն իրականացվում է (հարկի հաշվարկը կատարվում է) հաշվառման դրամարկղային մեթոդով: Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ հաշվառման դրամարկղային մեթոդի էությունը կայանում է նրանում, որ հարկ վճարողի եկամուտների և ծախսերի հաշվառումն իրականացվում է՝ հիմք ընդունելով հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահը, և հարկային օրենսդրության տեսանկյունից որևէ իրավական նշանակություն չունի հարկ վճարողի կողմից այդ եկամուտների ստացման իրավունքը ձեռք բերելու պահը: Օրենսդիրը հստակ սահմանել է, որ հաշվառման դրամարկղային մեթոդը կիրառվում է ելնելով հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահից՝ անկախ իր կողմից այդ եկամուտների ստացման իրավունքը ձեռք բերելու կամ իր համար այդ ծախսերը ճանաչելու պահից: Եկամտային հարկով հարկման օբյեկտի հաշվառման համար էական է համարվում հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահը, որը չի կարող նույնացվել հատուցումների ստացման վերաբերյալ քաղաքացիաիրավական պայմանագրից ծագող իրավունքների պետական գրանցման պահի հետ:

Հետևաբար Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ քաղաքացիաիրավական պայմանագրերի շրջանակներում կատարված աշխատանքների և (կամ) մատուցված ծառայությունների համար ստացվող եկամուտների` եկամտային հարկով հարկման օբյեկտի հաշվառումն իրականացվում է (հարկի հաշվարկը կատարվում է) հաշվառման դրամարկղային մեթոդով, որի կիրառման համար հիմք է ընդունվում ոչ թե քաղաքացիաիրավական պայմանագրերից ծագող իրավունքների պետական գրանցման, այլ հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահը: Հետևաբար, որպես եկամտային հարկի հաշվարկման և վճարման համար հաշվետու ժամանակաշրջանը որոշելու ելակետ է ընդունվում հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահը՝ համաձայն հարկային օրենսդրության:

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշման կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Սույն գործի փաստերի համաձայն` «ՏԵՌԱԶԶԱ» ՍՊԸ-ի մասնակից Անժելիկա Իշխանյանի (մի կողմից) և Սամվել Ճզմաչյանի ու Կարինե Ալագյոզյանի (մյուս կողմից) միջև 26.12.2017 թվականին կնքվել է բաժնեմասի ապառիկ փոխանակության և նախավճարի խառը պայմանագիր, որի համաձայն՝ Անժելիկա Իշխանյանը պարտավորվել է Սամվել Ճզմաչյանին և Կարինե Ալագյոզյանին որպես սեփականություն հանձնել «ՏԵՌԱԶԶԱ» ՍՊԸ-ում իրեն պատկանող 33 տոկոս բաժնեմասը՝ դրա դիմաց նրանցից ընդունելով պայմանագրում նշված «Օբյեկտ-2»-ը և «Օբյեկտ-3»-ը, ինչպես նաև՝ «Օբյեկտ-1»-ի և «Օբյեկտ-2»-ի ու «Օբյեկտ-3»-ի գների տարբերությունը, իսկ Սամվել Ճզմաչյանը և Կարինե Ալագյոզյանը պարտավորվել են ընդունել «ՏԵՌԱԶԶԱ» ՍՊԸ-ում Անժելիկա Իշխանյանին պատկանող 33 տոկոս բաժնեմասն ու դրա դիմաց որպես սեփականություն վերջինիս հանձնել «Օբյեկտ-2»-ը և «Օբյեկտ-3»-ը, ինչպես նաև՝ «Օբյեկտ-1»-ի և «Օբյեկտ-2»-ի ու «Օբյեկտ-3»-ի գների տարբերությունը:

08.02.2018 թվականին կատարվել է պայմանագրից առաջացած իրավունքների պետական գրանցում։

Կոմիտեն հայցվորին ուղղված ծանուցագրով հայտնել է, որ վերջինս հանդիսանում է եկամտային հարկ վճարող և պարտավոր է մինչև յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանին հաջորդող հարկային տարվա ապրիլի 20-ը ներառյալ հարկային մարմին ներկայացնել սահմանված եկամուտների մասով եկամտային հարկի տարեկան հաշվարկ և վճարել դրա արդյունքում առաջացող հարկային պարտավորությունների գումարը, քանի որ հայցվորը 08.02.2018 թվականին օտարել է Մարզ Գեղարքունիք, համայնք Սևան ք. Հանգստի գոտի 4-րդ փողոց 8/15 հասցեում գտնվող անշարժ գույքը («Օբյեկտ-3»), որի պայմանագրային արժեքը կազմել է 57.771.600 ՀՀ դրամ, և 08.02.2018 թվականին օտարել է Մարզ Գեղարքունիք, համայնք Սևան ք. Հանգստի գոտի 4-րդ փողոց 8/14 հասցեում գտնվող անշարժ գույքը («Օբյեկտ-2»), որի պայմանագրային արժեքը կազմել է 57.771.600 ՀՀ դրամ:

Կոմիտեին ներկայացված 24.08.2018 թվականի դիմումով Սամվել Ճզմաչյանը խնդրել է պարզաբանել՝ ինչ օրենսդրական կարգավորումներ են գործելու 26.12.2017 թվականին կնքված պայմանագրի նկատմամբ՝ հաշվի առնելով, որ ՀՀ հարկային օրենսգիրքն ուժի մեջ է մտել 01.01.2018 թվականից, և ճշգրտել ու տրամադրել տեղեկատվություն` առաջացող եկամտային հարկի պարտավորության չափի վերաբերյալ:

Կոմիտեն 02.11.2018 թվականի թիվ 341 գրությամբ հայտնել է, որ տվյալ դեպքում գույքի օտարման հաշվետու ժամանակաշրջան է համարվում անշարժ գույքի նկատմամբ սեփականության իրավունքի պետական գրանցման տարին՝ 2018 թվականը, իսկ օտարված անշարժ գույքի պայմանագրային արժեքները միասին կազմում են 57.771.600 ՀՀ դրամ և առաջարկվել է մինչև հաջորդ հարկային տարվա ապրիլի 20-ը ներառյալ հարկային մարմին ներկայացնել եկամտային հարկի տարեկան հաշվարկ ու վճարել դրա արդյունքում առաջացող եկամտային հարկի գումարը:

Դիմելով դատարան` Սամվել Ճզմաչյանը պահանջել է ճանաչել իր և Հայաստանի Հանրապետության միջև եկամտային հարկի գծով իրավահարաբերության բացակայությունը այն հիմքով, որ պայմանագիրը կնքվել է 26.12.2017 թվականին, ինքը պայմանագրով սահմանված հատուցումն ստացել է նույն օրը, և իր ու Հայաստանի Հանրապետության միջև չեն ծագել եկամտային հարկի գծով իրավահարաբերություններ, ուստի, ինքը չունի եկամտային հարկի հաշվարկման ու վճարման պարտավորություններ:

Դատարանը հայցը մերժել է այն պատճառաբանությամբ, որ պայմանագրի հիման վրա ծագած իրավահարաբերությունների նկատմամբ կիրառելի է այդ պայմանագրից ծագած իրավունքների պետական գրանցման ժամանակահատվածում գործող ՀՀ հարկային օրենսգիրքը՝ նկատի ունենալով այն հանգամանքը, որ 26.12.2017 թվականի նոտարի կողմից վավերացված պայմանագրի հիման վրա խնդրո առարկա հանդիսացող անշարժ գույքերի նկատմամբ իրավունքները պետական գրանցում են ստացել 08.02.2018 թվականին։

Վերաքննիչ դատարանը բավարարել է Սամվել Ճզմաչյանի վերաքննիչ բողոքը` պատճառաբանելով, որ դատարանը եկամտային հարկի գծով հարկային պարտավորությունների ծագումը նույնացրել է քաղաքացիական օրենսդրության իմաստով 26.12.2017 թվականի պայմանագրի կնքման պահի և անշարժ գույքերի նկատմամբ սեփականության իրավունքի ծագման հետ, մինչդեռ, եկամտային հարկի գծով հարկային պարտավորությունների առաջացման և հաշվարկման տեսանկյունից որևէ իրավական նշանակություն չունի հարկվող եկամուտների ստացման վերաբերյալ քաղաքացիաիրավական պայմանագրից ծագող իրավունքների պետական գրանցման պահը:

Վերը նշված իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Սույն գործով Վերաքննիչ դատարանն իրավացիորեն արձանագրել է, որ Դատարանը եկամտային հարկի գծով հարկային պարտավորությունների ծագումը նույնացրել է քաղաքացիական օրենսդրության իմաստով 26.12.2017 թվականի պայմանագրի կնքման պահի և անշարժ գույքերի նկատմամբ սեփականության իրավունքի ծագման հետ:

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ տվյալ պարագայում եկամտային հարկի հաշվարկը կատարվում է` ելնելով ոչ թե քաղաքացիաիրավական պայմանագրերից ծագող իրավունքների պետական գրանցման, այլ հատուցումների ստացման կամ վճարումների կատարման պահից:

Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ տվյալ պարագայում հատուցումն ստանալու պահը՝ 26.12.2017 թվականը, չի ներառվում 2018 թվականի փետրվար ամսվա եկամտային հարկի հաշվարկման և վճարման հաշվետու ժամանակաշրջանում, հետևաբար, ՀՀ հարկային օրենսգրքի 447-րդ հոդվածի 1-ին մասի ուժով, հարկային պարտավորությունները ենթակա են կատարման 26.12.2017 թվականին Անժելիկա Իշխանյանի և Սամվել Ճզմաչյանի ու Կարինե Ալագյոզյանի կնքված բաժնեմասի ապառիկ փոխանակության և նախավճարի խառը պայմանագրի դրությամբ գործող օրենսդրությամբ սահմանված կարգով և ժամկետներում:

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ՀՀ հարկային օրենսգրքի 15-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետի «ա» ենթակետը իրավակիրառ պրակտիկայում պետք զարգանա սույն որոշմամբ արտահայտված իրավական դիրքորոշումների հաշվառմամբ, որպիսի պարագայում սույն գործով վիճելի իրավահարաբերության նկատմամբ նշված իրավանորմի կարգավորումը չի կարող կիրառելի լինել, քանի որ հատուցումն ստանալու պահը` 26.12.2017 թվականը, չի ներառվում 2018 թվականի հաշվետու ժամանակաշրջանում: Ըստ այդմ՝ հայցվորի համար պայմանագրի ուժով չի կարող ծագել իր նկատմամբ կիրառման ոչ ենթակա ՀՀ հարկային օրենսգրքի 156-րդ հոդվածի 4-րդ մասի 2-րդ կետով սահմանված՝ հարկային մարմին եկամտային հարկի հաշվարկ ներկայացնելու և դրա արդյունքում առաջացող եկամտային հարկի գումարը վճարելու պարտավորություն, ինչն իրավացիորեն արձանագրել է Վերաքննիչ դատարանը։

Ամփոփելով վերոգրյալ իրավական և փաստական վերլուծությունները՝ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը բավարար չէ Վերաքննիչ դատարանի դատական ակտը բեկանելու համար, քանի որ Վերաքննիչ դատարանը, բեկանելով Դատարանի վճիռը և ճանաչելով Սամվել Ճզմաչյանի և Հայաստանի Հանրապետության միջև եկամտային հարկի գծով իրավահարաբերության բացակայությունը, կայացրել է գործն ըստ էության ճիշտ լուծող դատական ակտ: Հետևաբար, սույն գործով անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով սահմանված` վճռաբեկ բողոքը մերժելու և ստորադաս դատարանի դատական ակտն անփոփոխ թողնելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը:

5. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները դատական ծախսերի բաշխման վերաբերյալ.

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 56-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատական ծախuերը կազմված են պետական տուրքից և գործի քննության հետ կապված այլ ծախuերից:

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 60-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` կողմը, որի դեմ կայացվել է վճիռ, կամ որի բողոքը մերժվել է, կրում է Հայաստանի Հանրապետության դատական դեպարտամենտի` վկաներին և փորձագետներին վճարած գումարների հատուցման պարտականությունը, ինչպես նաև մյուս կողմի կրած դատական ծախսերի հատուցման պարտականությունը այն ծավալով, ինչ ծավալով դրանք անհրաժեշտ են եղել դատական պաշտպանության իրավունքի արդյունավետ իրականացման համար: Դատական պաշտպանության այն միջոցի հետ կապված ծախսերը, որ իր նպատակին չի ծառայել, դրվում են այդ միջոցն օգտագործած կողմի վրա, անգամ եթե վճիռը կայացվել է այդ կողմի օգտին:

Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ, Կոմիտեի կողմից վճռաբեկ բողոքի համար պետական տուրքը վճարված լինելու պարագայում պետական տուրքի հարցը պետք է համարել լուծված` նկատի ունենալով, որ վերջինիս բողոքը ենթակա է մերժման:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

 1. Վճռաբեկ բողոքը մերժել: ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 16.12.2020 թվականի որոշումը թողնել անփոփոխ:

2. Պետական տուրքի հարցը համարել լուծված։

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող և զեկուցող	Ռ. Հակոբյան
	Լ. Հակոբյան
	Ք. Մկոյան

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 21 մարտի 2023 թվական: